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TVA - Droits à déduction - Conditions formelles d'exercice du droit à déduction - Récupération de la TVA en cas de créances définitivement irrécouvrables et d'opérations résiliées ou annulées

2017-04-05

TVA

DED

BOI-TVA-DED-40-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1100-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-DED-40-10-20-20170405

1 Aux termes du 1 de l'article 272 du code général des impôts (CGI), la TVA qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans les conditions prévues à l'article 271 du CGI lorsque ces ventes ou services sont par la suite résiliés ou annulés ou lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrécouvrables. Toutefois, l'imputation ou le remboursement de la taxe peuvent être effectués dès la date de la décision de justice qui prononce la liquidation judiciaire. Le 1 de l'article 272 du CGI précise que l'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification de la facture initiale. 10 La récupération de la TVA par le redevable qui l'a précédemment acquittée est également possible lorsqu'une partie seulement du prix demeure impayée, notamment en cas de rabais, remises ou ristournes consenties après l'établissement de la facture initiale et intervention de l'exigibilité de la taxe, et calculés en fonction des quantités de marchandises vendues. Remarque : Dans l'hypothèse où les rabais, remises et ristournes obtenus sont calculés indépendamment des quantités de marchandises achetées, ou rémunèrent des services rendus aux fournisseurs, ils constituent des opérations imposables à la TVA dans les conditions de droit commun. I. Fait générateur de la récupération de la TVA en cas d'annulation, de résiliation ou d'impayés 20 Pour les ventes de biens, et pour les prestations de services lorsque le prestataire est autorisé à acquitter la TVA d'après les débits, la TVA est due à la date de la livraison ou de la facturation quelle que soit la date du paiement du prix (CGI, art. 269, 2-a et c). Remarque : Il en est ainsi également pour les entrepreneurs de travaux immobiliers qui ont opté pour le paiement de la TVA lors de la livraison des travaux. Le 1 de l'article 272 du CGI permet cependant au fournisseur ou au prestataire de récupérer la taxe acquittée, en cas d'annulation ou de résiliation si sa créance reste impayée et à condition qu'il délivre une facture rectificative à son client. A. Notion d'annulation ou de résiliation 30 Une affaire doit être considérée : - annulée, à la date où, après avoir passé commande et versé des acomptes, l'acheteur, qui ne donne pas suite à cette commande, se fait rembourser ses versements ; - résiliée, à la date où les parties sont replacées dans la situation antérieure à la réalisation de l'opération. B. Notion d'impayé et de créances irrécouvrables 40 L'imputation ou la restitution de la taxe ne peut être obtenue que si le fournisseur ou le prestataire est en mesure de démontrer que sa créance est définitivement irrécouvrable. Le simple défaut de recouvrement d'une créance à l'échéance ne suffit pas à lui conférer le caractère de créance irrécouvrable, quel que soit le motif du défaut de règlement (insolvabilité, contestation commerciale). La preuve de l'irrécouvrabilité résulte, en effet, du constat de l'échec des poursuites intentées par un créancier contre son débiteur. Dès lors, les dispositions du 1 de l'article 272 du CGI ne peuvent être invoquées, ni par le vendeur qui a été désintéressé par le commissionnaire ducroire, ni par cet intermédiaire lui-même qui n'est pas fondé à soutenir que la somme versée au commettant revêt le caractère d'une indemnité (RM Boscary-Monsservin n° 11526, JO AN du 26 septembre 1970, p. 4016-4017). La récupération de la TVA n'est pas liée à la comptabilisation de l'opération. Cela étant, elle correspond normalement au moment où l'entreprise est autorisée à inscrire sa créance à un compte de charge définitif. La constatation d'une « provision pour dépréciation de la créance » ne peut avoir pour effet de permettre l'imputation de la taxe. En revanche, le versement d'une indemnité par l'assureur-crédit, qui constate l'échec des actions de recouvrement appropriées engagées, qu'elles soient amiables ou contentieuses, permet d'attester du caractère irrécouvrable de la créance, l'assuré constatant par ailleurs, dans ses écritures comptables, l'extinction de la créance et l'enregistrement d'une perte. Enfin, il est admis, à titre de règle pratique, que la récupération de la taxe puisse intervenir lorsque le créancier établit que son débiteur a disparu sans laisser d'adresse ou que le règlement a été effectué par un chèque volé. Lorsque le prix est réglé au moyen de chèques qui se révèlent volés ou sans provision, la récupération de la TVA acquittée par le commerçant peut intervenir dès que celui-ci justifie du caractère irrécouvrable de sa créance, c'est-à-dire, notamment, lorsqu'il établit qu'il a été réglé au moyen de chèques volés ou, dans le cas de règlement au moyen d'un chèque sans provision, lorsqu'il a exercé toutes les voies de recours prévues par la loi. La récupération de TVA est subordonnée en outre à l'envoi aux clients de duplicatas des factures initiales, indiquant que le prix est demeuré impayé et que la taxe correspondante ne peut pas faire l'objet d'une déduction. Lorsque le débiteur a disparu, le commerçant est dispensé de toute formalité de rectification de la facture initiale (RM Hamelin n° 74851, JO AN du 13 décembre 2005, p. 11540). C. Règles applicables lorsque le débiteur a fait l'objet d'un jugement de redressement judiciaire 50 En application des dispositions du 1 de l'article 272 du CGI la taxe peut être récupérée : - lors du jugement arrêtant le plan de redressement et décidant la poursuite de l'activité de l'entreprise défaillante. La quotité des créances demeurant impayées est, en effet, connue à la date du jugement ; - ou dès la date du jugement qui prononce la liquidation judiciaire de l'entreprise défaillante sans qu'il soit nécessaire d'attendre le certificat du syndic ou le jugement de clôture. II. Modalités de la récupération de la taxe A. La rectification de la facture initiale 60 Selon les dispositions expresses du deuxième alinéa du 1 de l'article 272 du CGI « l'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification préalable de la facture initiale ». Les redevables qui se dispenseraient d'ajuster exactement les énonciations des factures au prix effectivement payé par leurs clients ne pourraient procéder à l'imputation, ni obtenir la restitution de l'impôt afférent au prix (ou à la partie du prix) qu'ils ne reçoivent pas. En outre, cet impôt ne pourrait être déduit par celui qui a reçu la facture (CGI, art. 272, 2 et CGI, art. 283, 4). Dans le cas de ventes résiliées ou annulées, en totalité ou en partie, ou de rabais, remises ou ristournes consentis par la personne qui réalise les opérations taxables, la rectification des factures s'entend généralement soit de l'envoi d'une facture nouvelle annulant et remplaçant la précédente, soit, selon des usages commerciaux établis de longue date, de l'envoi d'une note d'avoir. En revanche, le non-paiement d'une facture n'appelle, sur le plan commercial, aucune rectification des factures ou documents initialement établis, puisque la défaillance du débiteur ne saurait modifier le montant de la dette de ce dernier, telle qu'elle résulte de ces factures ou documents. 1. Opérations annulées ou résiliées rabais, ristournes ou remises. a. Envoi d'une facture de remplacement 70 Pour valoir rectification de facture, la facture nouvelle annulant et remplaçant la précédente doit porter référence exacte à la facture initiale et la mention expresse de l'annulation de celle-ci. Elle doit, en outre, comporter l'ensemble des mentions visées à l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI. Il est toutefois admis que les mesures d'allégement prévues pour les factures de faible montant s'appliquent également aux factures rectificatives. b. Envoi d'une note d'avoir 80 Dans la mesure où la personne qui a réalisé les opérations taxables facturées entend bénéficier de l'imputation ou de la restitution de la TVA afférente au prix ou à la partie du prix qui n'est pas exigible ou dont il est fait remise, les notes d'avoir doivent porter référence à la facture initiale et indiquer le montant « hors taxe » du rabais consenti ainsi que le montant de la TVA correspondante. En cas d'impossibilité de mentionner la référence à la facture initiale (remises de fin d'année, etc.), les notes d'avoir peuvent faire référence à un ensemble de factures ou au contrat auquel se rapportent les factures en cause. Dans cette hypothèse, la note d'avoir doit préciser la période au cours de laquelle ces factures ont été émises. La note doit, en outre, mentionner les noms et adresses des parties ainsi que le montant du total hors taxe et de la TVA due après application de la réduction de prix. Corrélativement, le client acheteur assujetti à la TVA est tenu, s'il a déjà opéré la déduction de la taxe figurant sur la facture initiale, d'atténuer le montant de cette déduction à concurrence de la taxe figurant sur la note d'avoir. Si elle renonce à l'imputation ou au remboursement de cette taxe, la personne qui a réalisé l'opération taxable peut faire connaître à son client que le rabais est « net de taxe ». Sous la double réserve qu'une mention dans ce sens soit apposée sur la note d'avoir et que le montant de la TVA portée sur la facture initiale ne soit pas modifié, il est admis de ne pas faire application des dispositions combinées du 2 de l'article 272 du CGI et du 4 de l'article 283 du CGI et de dispenser le client de procéder à la rectification de la déduction opérée au vu de cette facture. 90 Les constructeurs automobiles peuvent verser des primes « de volume » ou « d'objectifs » en fonction des achats de véhicules effectués, soit directement auprès d'eux, soit par l'intermédiaire de leur réseau, auprès des concessionnaires ou filiales de distribution. Lorsque ces primes sont versées au réseau primaire du constructeur, elles s'analysent comme des rabais consentis par le constructeur à ses filiales ou aux concessionnaires, en principe exclus de la base d'imposition. Le constructeur peut procéder à un rabais « TTC » ou à un rabais « net de taxe ». Lorsque des primes « de volume » sont versées à la société-mère d'un groupe en contrepartie d'achats directs par ses filiales françaises et que le contrat-cadre de distribution fait apparaître que la société mère agit au nom et pour le compte de ses filiales pour la répartition des primes, étant établi que le montant des primes bénéficie effectivement, et pour son montant exact, aux filiales, elles peuvent s'analyser comme des rabais consentis par le constructeur aux filiales du groupe sous réserve du respect des conditions suivantes. Des notes d'avoir seront émises par le constructeur au profit de la société mère à partir de l'ensemble des informations nécessaires permettant au constructeur de justifier du montant individuel de l'avoir qui sera versé à chaque filiale. A cet égard, le constructeur doit détenir une reddition de compte établie par la société mère des sommes qu'elle a effectivement reversées aux filiales. Afin d'exprimer clairement, le cas échéant, le renoncement du constructeur à l'imputation ou au remboursement de la TVA relative à la réduction de prix consentie, celui-ci devra apposer sur ses notes d'avoir une mention précisant que l'avoir est net de taxe. Dans le cas d'une note d'avoir « TTC », le constructeur pourra obtenir la restitution de la TVA relative à la réduction de prix consentie et corrélativement les filiales devront procéder à la régularisation de la TVA correspondante antérieurement déduite. Lorsque des primes « de volume » sont versées à des loueurs soit directement, soit par l'intermédiaire d'un « chef de chaîne », ces sommes peuvent s'analyser comme des rabais consentis par le constructeur aux sociétés de location sous réserve du respect des conditions suivantes. Les notes d'avoir seront émises par le constructeur au profit de chaque société de location à partir de l'ensemble des informations nécessaires permettant au constructeur de justifier du montant individuel de l'avoir qui sera versé à chaque société. Si le constructeur entend utiliser la procédure des avoirs « TTC », les sociétés de location doivent régulariser le montant de leurs droits à déduction du montant de la TVA relative à la réduction de prix consentie, en application de la jurisprudence de la Cour de Justice des Communautés Européennes (CJCE, arrêt du 15 octobre 2002, aff. C-427/98, Commission/Allemagne). c. Cas particulier : escompte conditionnel mentionné sur une facture 100 Il arrive fréquemment qu'une facture porte mention d'un escompte qui sera consenti en cas de paiement comptant ou sous un certain délai. Il est admis, dans ce cas, que le vendeur soit dispensé d'adresser ultérieurement une note d'avoir à ses clients, sous réserve qu'une mention apposée sur la facture, précise que, dans le cas où ceux-ci usent de la faculté de bénéficier d'un escompte qui leur est offerte, seule la taxe correspondant au prix effectivement payé par eux ouvre droit à déduction. Bien entendu, par analogie avec la faculté ouverte en cas d'établissement d'une note d'avoir, le vendeur peut aussi renoncer à l'imputation de la taxe correspondant à l'escompte offert. Il doit, dans ce cas, apposer sur sa facture une mention précisant que l'escompte offert est « net de taxe ». 2. Opérations impayées 110 En cas d'opérations impayées, la rectification de facture exigée sur le plan fiscal par le 1 de l'article 272 du CGI ne saurait conduire une entreprise soumise à la TVA à notifier à son client défaillant un nouveau document mentionnant une somme différente de celle qui figure sur la facture initiale, laquelle doit obligatoirement distinguer le « prix net » de la marchandise ou des services et le montant de la TVA correspondante. En effet, la dette du client défaillant subsiste et la production initiale du fournisseur créancier ne doit pas être modifiée. Aussi, dans le cas de non-paiement, total ou partiel, d'une facture, la rectification prescrite par l'article 272 du CGI consiste obligatoirement dans l'envoi d'un duplicata de la facture initiale avec ses indications réglementaires (prix « net » et montant de la TVA correspondante) surchargées de la mention ci-après en caractères très apparents : "Facture demeurée impayée pour la somme de ...... euros (prix net) et pour la somme de ..... euros (TVA correspondante) qui ne peut faire l'objet d'une déduction (CGI, art. 272)". Dans un souci de simplification, les entreprises sont dispensées d'adresser ce duplicata pour chaque facture impayée, à condition qu'elles délivrent à chaque client défaillant un état récapitulatif des factures impayées qui mentionne pour chacune d'entre elles : - le numéro d'ordre, le libellé, et la date de la facture initiale ; - le montant HT ; - le montant de la TVA ; - la mention « facture impayée pour la somme de ...... euros (HT) et pour la somme de ...... euros (taxe correspondante) qui ne peut faire l'objet d'une déduction (CGI, art. 272) ». Une copie de l'état récapitulatif doit être conservée à l'appui de la comptabilité. Un exemplaire doit être produit au service des impôts lorsque celui-ci en fait la demande (CGI, art. 272, 1-al. 3). Dès réception du duplicata ou de l'état récapitulatif, le débiteur doit reverser la taxe initialement déduite. 3. Cas des remises de dettes consenties dans le cadre d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire 120 Il est admis que les remises de dettes consenties dans le cadre de la loi n° 85-98 du 25 janvier 1985 relative au redressement et à la liquidation judiciaires ne sont pas soumises à la TVA et n'ont pas à être inscrites au dénominateur du rapport de déduction de l'entreprise bénéficiaire. De plus, l'entreprise qui consent une telle remise de dette peut récupérer le montant de la taxe facturée à ses clients défaillants et versée au Trésor sous les conditions prévues en matière d'impayés par les dispositions du 1 de l'article 272 du CGI. Bien entendu, le bénéficiaire de la remise est, dans ce cas, tenu de reverser la taxe correspondante dont il avait pu précédemment opérer la déduction. Il a également paru possible d'admettre que ces règles soient applicables aux remises de dettes consenties dans le cadre de la procédure de règlement amiable prévue par les articles 35 et suivants de la loi n° 84-148 du 1er mars 1984 relative à la prévention et au règlement amiable des difficultés des entreprises (abrogés au 21 septembre 2000). La taxe afférente à la quotité des créances impayées peut être récupérée lors de la conclusion de l'accord entre le débiteur et les créanciers fixant les remises de dettes (RM Houillon n° 19683, JO AN du 5 juillet 1999, p. 4124). RES N°2006/37 (TCA) du 12 septembre 2006 : Règles applicables en matière de taxe sur la valeur ajoutée aux remises de dettes dans le cadre des procédures de conciliation et de sauvegarde des entreprises prévues par la loi 2005-845 du 26 juillet 2005. Question : Les règles actuellement prévues en matière de TVA aux remises de dettes consenties en cas de redressement ou de liquidation judiciaire sont elles également applicables aux remises de dettes consenties dans le cadre des procédures de conciliation et de sauvegarde des entreprises prévues par la loi 2005-845 du 26 juillet 2005 ? Réponse : Les règles prévues aujourd'hui en matière de TVA pour les remises de dettes consenties en cas de redressement ou de liquidation judiciaire sont également applicables dans le cadre des procédures de conciliation ou de sauvegarde d'entreprises. Ainsi, les remises de dettes consenties dans le cadre de ces procédures ne sont pas soumises à la TVA et n'ont pas à être inscrites au dénominateur du rapport de déduction de l'entreprise bénéficiaire. Par ailleurs, l'entreprise qui consent une telle remise de dettes est autorisée à récupérer le montant de la taxe facturée à ses clients défaillants et versée au Trésor sous réserve du respect des conditions prévues en matière d'impayés par les dispositions du 1 de l'article 272 du CGI. Dans cette situation, le bénéficiaire de la remise est alors tenu de reverser la taxe correspondante dont il avait pu précédemment opérer la déduction. B. Délai d'imputation ou de restitution de la taxe se rapportant à des créances irrécouvrables. 130 Conformément aux dispositions du 1 de l'article 272 du CGI, la taxe ne peut être récupérée que lorsque les créances sont devenues définitivement irrécouvrables. Cependant, la récupération peut intervenir dès la date de la décision de justice qui prononce la liquidation judiciaire. RES N°2005/70 (TCA) du 6 septembre 2005 : Délai d'imputation de la TVA sur créances irrécouvrables. Question : Dans quel délai un fournisseur est-il fondé à opérer l'imputation ou à obtenir la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) se rapportant à ses créances devenues irrécouvrables Réponse : Le 1 de l'article 272 du CGI précise que la TVA collectée par un assujetti au titre de ses ventes ou de ses prestations de services est imputée ou remboursée notamment lorsque les créances qui correspondent à ces opérations sont devenues définitivement irrécouvrables. Toutefois, ce texte permet l'imputation ou la restitution de la taxe correspondante dès la date de la décision de justice qui prononce la mise en liquidation judiciaire du client. Cette dernière règle constitue une mesure de faveur destinée à permettre en pratique au fournisseur d'opérer l'imputation de la TVA avant même que la créance ne soit définitivement irrécouvrable. En effet, l'irrécouvrabilité de la créance ne sera effectivement établie que postérieurement à la date du prononcé du jugement prononçant la liquidation judiciaire, c'est-à-dire à la date du jugement prononçant la clôture des opérations de liquidation. Bien entendu, la mesure de faveur prévue par le 1 de l'article 272 du CGI ne constitue qu'une simple faculté pour le fournisseur. Elle ne s'oppose pas à ce que le point de départ du délai prévu par l'article 224 de l'annexe II au CGI pour inscrire la taxe concernée sur les déclarations déposées pour le paiement de la TVA soit fixé à la date à laquelle la constatation définitive de l'irrécouvrabilité est établie. Ainsi, en cas de jugement constatant la clôture des opérations de liquidation pour insuffisance d'actif, l'imputation de la TVA collectée peut en tout état de cause être opérée par le fournisseur jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle est intervenue cette décision de justice. Remarque : Les dispositions de l'article 224 de l'annexe II au CGI sont désormais transposées à l'article 208 de l'annexe II au CGI. C. L'imputation de la taxe 140 La récupération de la taxe par l'entreprise dont la facture est restée impayée ou dont l'opération est annulée ou résiliée, doit être exercée de la façon suivante : - pour les redevables placés sous le régime normal : la TVA à récupérer doit être mentionnée au cadre B de la déclaration n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963) concernée ; - pour les redevables placés sous le régime simplifié d'imposition : en cours d'année (ou d'exercice), le montant des opérations restées impayées est soustrait du chiffre d'affaires global du redevable avant application du coefficient sur les déclarations CA 4 n° 3514-SD (CERFA n° 11744). En fin d'année (ou d'exercice), le montant de la TVA afférente à des opérations restées impayées annulées ou résiliées est mentionné à la ligne prévue des déclarations CA 12 (ou CA 12 E) n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417). Les déclarations n° 3310-CA3-SD, n° 3514-SD et n° 3517-S-SD sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr. D. Le remboursement 150 Le 1 de l'article 272 du CGI précise que la taxe récupérée au titre des opérations annulées, résiliées ou impayées peut être remboursée. Cette disposition légalise la solution administrative qui avait admis que la récupération de la taxe puisse faire l'objet d'un remboursement dans les conditions de droit commun prévues de l'article 242-0 A de l'annexe II au CGI à l'article 242-0 K de l'annexe II au CGI. III. Affaires impayées: solutions particulières A. Livraisons effectuées par les fournisseurs de tabacs et demeurées impayées par les débitants de tabacs 160 Les débitants de tabacs sont de simples dépositaires des marchandises qui leurs sont livrées par la SEITA ou les fournisseurs agréés. Ils ne sont donc pas redevables de la TVA sur leurs ventes de tabacs manufacturés. Cette taxe est assise sur le prix de vente au détail à l'exclusion de la TVA elle-même (CGI, art. 298 quaterdecies). Elle est versée par les fournisseurs. Les fournisseurs de tabacs manufacturés ne pouvaient donc pas bénéficier des dispositions du 1 de l'article 272 du CGI lorsqu'ils ne parvenaient pas à recouvrer leurs créances auprès d'un débitant de tabacs. Pour remédier à cette situation, le ministre a décidé que les fournisseurs de tabacs pourraient appliquer ces règles. Les entreprises qui fournissent des tabacs peuvent donc lorsqu'elles sont en mesure de démontrer l'irrécouvrabilité d'une créance qu'elles détiennent auprès d'un débitant, récupérer par voie d'imputation ou de remboursement la TVA afférente aux livraisons restées impayées. B. Opérations effectuées par les commissionnaires en douane agréés 170 Les commissionnaires en douane agréés versent à l'administration des Douanes, pour le compte de leurs clients, les droits de douane et taxes, dont la TVA, se rapportant aux marchandises importées. Ils ont pour profession, conformément à l'article 87 du code des douanes (C. douanes), d'accomplir pour autrui les formalités de douane. De ce fait, en cas de défaillance d'un de leurs clients, les commissionnaires agréés ne peuvent jamais se prévaloir des dispositions du 1 de l'article 272 du CGI qui permet à un redevable de la TVA d'imputer, sur ses opérations ultérieures, la taxe perçue à l'occasion de ventes ou de services qui sont par la suite résiliés, annulés ou qui restent impayés. Ce dispositif ne concerne, en effet, que la taxe dont l'entreprise est personnellement redevable à raison de ses propres opérations. Sa portée ne s'étend pas à la taxe payée par un mandataire pour le compte de son mandant en application d'une convention privée qui n'est pas opposable à l'Administration. Il est d'ailleurs précisé que pour se prémunir contre les risques courus, les commissionnaires en douane agréés : - ont la possibilité de réclamer à leur mandant une provision qui doit être versée, au plus tard, la veille du jour où l'opération doit être effectuée (arrêté n° 80-80-A du 12 décembre 1980, ann. II) ; - sont subrogés au privilège de la douane pour recouvrer les droits, amendes et taxes versés à l'administration des Douanes pour le compte d'un tiers (C. douanes, art. 381). C. Sociétés d'affacturage 180 Les sociétés qui pratiquent l'affacturage acquièrent les créances de leurs clients et font leur affaire du recouvrement ultérieur des créances dont elles se sont rendues propriétaires. Dans la situation où la créance devient définitivement irrécouvrable par la société d'affacturage, les modalités suivantes peuvent désormais être appliquées pour permettre la récupération de la taxe collectée au titre d'une opération impayée. 1. Livraison d'un bien (ou autorisation de paiement d'après les débits dans le cas d'une prestation de services) 190 Le « factor » qui a réglé son adhérent (le fournisseur), constate que la créance est, en totalité ou en partie, définitivement irrécouvrable (cf. I-B § 40). Il informe en conséquence l'adhérent de l'échec des poursuites intentées contre le débiteur en lui fournissant les indications nécessaires pour établir le caractère irrécouvrable de la créance. L'adhérent, redevable légal de la taxe qui se rapporte à l'opération devenue impayée, est alors autorisé à émettre une facture rectificative conformément aux dispositions du 1 de l'article 272 du CGI. L'adhérent peut, dans ces conditions, récupérer la taxe qu'il a précédemment acquittée au Trésor, la déductibilité de cette taxe étant corrélativement remise en cause chez son client. La possibilité pour la société d'affacturage de demander à son adhérent le reversement à son profit de la taxe ainsi récupérée relève de leurs seules relations contractuelles. Dans l'hypothèse où cette rétrocession n'interviendrait pas, le profit réalisé par l'adhérent du fait de l'encaissement déjà intervenu de la créance TVA comprise devrait être dûment constaté. En revanche, lorsque cette rétrocession est effectuée par l'adhérent à la société d'affacturage, il s'analyse comme une diminution du montant de la part de la créance faisant l'objet du transfert. 2. Prestation de services 200 La question de l'impayé au regard de la TVA ne se pose pas dès lors que l'exigibilité étant liée au règlement par le client de la créance détenue par le « factor », il n'y a pas de taxe acquittée par l'adhérent en cas de non-paiement et qu'il n'y a pas eu non plus de TVA déduite par le client. En revanche, en cas de prestation de services fournie par un prestataire autorisé à acquitter la TVA selon les débits, les règles exposées au III-C-1 § 190 peuvent être appliquées en cas d'impayé. 3. Cas particulier des pénalités de retard dues à son client par le fournisseur d'un bien ou d'une prestation de services en raison du retard pris dans l'exécution de ses obligations contractuelles 210 Elles ne viennent pas en diminution de la base d'imposition du fournisseur ; par suite, le client n'a pas à régulariser ses déduction. Les dépenses engagées, le cas échéant, par le client pour percevoir les pénalités qui lui sont dues s'analysent pour l'exercice de ses droits à déduction comme des frais généraux.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de larticle 272-_01"">Aux termes du 1 de l'article 272 du code général des impôts (CGI), la TVA qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans les conditions prévues à l'article 271 du CGI lorsque ces ventes ou services sont par la suite résiliés ou annulés ou lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrécouvrables. Toutefois, l'imputation ou le remboursement de la taxe peuvent être effectués dès la date de la décision de justice qui prononce la liquidation judiciaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_272-1_du_CGI_prec_02"">Le 1 de l'article 272 du CGI précise que l'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification de la facture initiale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_recuperation_de_la_TVA_p_04"">La récupération de la TVA par le redevable qui l'a précédemment acquittée est également possible lorsqu'une partie seulement du prix demeure impayée, notamment en cas de rabais, remises ou ristournes consenties après l'établissement de la facture initiale et intervention de l'exigibilité de la taxe, et calculés en fonction des quantités de marchandises vendues.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Dans_lhypothese__05""><strong>Remarque :</strong> Dans l'hypothèse où les rabais, remises et ristournes obtenus sont calculés indépendamment des quantités de marchandises achetées, ou rémunèrent des services rendus aux fournisseurs, ils constituent des opérations imposables à la TVA dans les conditions de droit commun.</p> <h1 id=""I._Fait_generateur_de_la_re_10"">I. Fait générateur de la récupération de la TVA en cas d'annulation, de résiliation ou d'impayés</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_ventes_de_biens,_e_07"">Pour les ventes de biens, et pour les prestations de services lorsque le prestataire est autorisé à acquitter la TVA d'après les débits, la TVA est due à la date de la livraison ou de la facturation quelle que soit la date du paiement du prix (CGI, art. 269, 2-a et c).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Il_en_est_ainsi__08""><strong>Remarque : </strong>Il en est ainsi également pour les entrepreneurs de travaux immobiliers qui ont opté pour le paiement de la TVA lors de la livraison des travaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_272-1_du_CGI_perm_09"">Le 1 de l'article 272 du CGI permet cependant au fournisseur ou au prestataire de récupérer la taxe acquittée, en cas d'annulation ou de résiliation si sa créance reste impayée et à condition qu'il délivre une facture rectificative à son client.</p> <h2 id=""A,_Notion_dannulation_ou_de_20"">A. Notion d'annulation ou de résiliation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_010"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_affaire_doit_etre_consi_011"">Une affaire doit être considérée :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_annulee,_a_la_date_ou,_ap_012"">- annulée, à la date où, après avoir passé commande et versé des acomptes, l'acheteur, qui ne donne pas suite à cette commande, se fait rembourser ses versements ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_resiliee,_a_la_date_ou_le_013"">- résiliée, à la date où les parties sont replacées dans la situation antérieure à la réalisation de l'opération.</p> </blockquote> <h2 id=""B._Notion_dimpaye_et_de_cre_21"">B. Notion d'impayé et de créances irrécouvrables</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_014"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limputation_ou_la_restituti_015"">L'imputation ou la restitution de la taxe ne peut être obtenue que si le fournisseur ou le prestataire est en mesure de démontrer que sa créance est définitivement irrécouvrable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_simple_defaut_de_recouvr_016"">Le simple défaut de recouvrement d'une créance à l'échéance ne suffit pas à lui conférer le caractère de créance irrécouvrable, quel que soit le motif du défaut de règlement (insolvabilité, contestation commerciale).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_preuve_de_lirrecouvrabil_017"">La preuve de l'irrécouvrabilité résulte, en effet, du constat de l'échec des poursuites intentées par un créancier contre son débiteur.</p> <p class=""qe-western"" id=""Des_lors,_les_dispositions__018"">Dès lors, les dispositions du 1 de l'article 272 du CGI ne peuvent être invoquées, ni par le vendeur qui a été désintéressé par le commissionnaire ducroire, ni par cet intermédiaire lui-même qui n'est pas fondé à soutenir que la somme versée au commettant revêt le caractère d'une indemnité (RM Boscary-Monsservin n° 11526, JO AN du 26 septembre 1970, p. 4016-4017).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_recuperation_de_la_TVA_n_019"">La récupération de la TVA n'est pas liée à la comptabilisation de l'opération. Cela étant, elle correspond normalement au moment où l'entreprise est autorisée à inscrire sa créance à un compte de charge définitif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_constatation_dune_«_prov_020"">La constatation d'une « provision pour dépréciation de la créance » ne peut avoir pour effet de permettre l'imputation de la taxe.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_le_versement_d_021"">En revanche, le versement d'une indemnité par l'assureur-crédit, qui constate l'échec des actions de recouvrement appropriées engagées, qu'elles soient amiables ou contentieuses, permet d'attester du caractère irrécouvrable de la créance, l'assuré constatant par ailleurs, dans ses écritures comptables, l'extinction de la créance et l'enregistrement d'une perte.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_il_est_admis,_a_titr_022"">Enfin, il est admis, à titre de règle pratique, que la récupération de la taxe puisse intervenir lorsque le créancier établit que son débiteur a disparu sans laisser d'adresse ou que le règlement a été effectué par un chèque volé.</p> <p class=""qe-western"" id=""Lorsque_le_prix_est_regle_a_023"">Lorsque le prix est réglé au moyen de chèques qui se révèlent volés ou sans provision, la récupération de la TVA acquittée par le commerçant peut intervenir dès que celui-ci justifie du caractère irrécouvrable de sa créance, c'est-à-dire, notamment, lorsqu'il établit qu'il a été réglé au moyen de chèques volés ou, dans le cas de règlement au moyen d'un chèque sans provision, lorsqu'il a exercé toutes les voies de recours prévues par la loi. La récupération de TVA est subordonnée en outre à l'envoi aux clients de duplicatas des factures initiales, indiquant que le prix est demeuré impayé et que la taxe correspondante ne peut pas faire l'objet d'une déduction. Lorsque le débiteur a disparu, le commerçant est dispensé de toute formalité de rectification de la facture initiale (RM Hamelin n° 74851, JO AN du 13 décembre 2005, p. 11540).</p> <h2 id=""C._Regles_applicables_lorsq_22"">C. Règles applicables lorsque le débiteur a fait l'objet d'un jugement de redressement judiciaire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_023"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_disposit_024"">En application des dispositions du 1 de l'article 272 du CGI la taxe peut être récupérée :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lors_du_jugement_arretant_025"">- lors du jugement arrêtant le plan de redressement et décidant la poursuite de l'activité de l'entreprise défaillante. La quotité des créances demeurant impayées est, en effet, connue à la date du jugement ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_des_la_date_du_jugemen_026"">- ou dès la date du jugement qui prononce la liquidation judiciaire de l'entreprise défaillante sans qu'il soit nécessaire d'attendre le certificat du syndic ou le jugement de clôture.</p> </blockquote> <h1 id=""II._Modalites_de_la_recuper_11"">II. Modalités de la récupération de la taxe</h1> <h2 id=""A._La_rectification_de_la_f_23"">A. La rectification de la facture initiale</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_027"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Selon_les_dispositions_expr_028"">Selon les dispositions expresses du deuxième alinéa du 1 de l'article 272 du CGI « l'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification préalable de la facture initiale ». Les redevables qui se dispenseraient d'ajuster exactement les énonciations des factures au prix effectivement payé par leurs clients ne pourraient procéder à l'imputation, ni obtenir la restitution de l'impôt afférent au prix (ou à la partie du prix) qu'ils ne reçoivent pas. En outre, cet impôt ne pourrait être déduit par celui qui a reçu la facture (CGI, art. 272, 2 et CGI, art. 283, 4).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cas_de_ventes_resil_029"">Dans le cas de ventes résiliées ou annulées, en totalité ou en partie, ou de rabais, remises ou ristournes consentis par la personne qui réalise les opérations taxables, la rectification des factures s'entend généralement soit de l'envoi d'une facture nouvelle annulant et remplaçant la précédente, soit, selon des usages commerciaux établis de longue date, de l'envoi d'une note d'avoir. En revanche, le non-paiement d'une facture n'appelle, sur le plan commercial, aucune rectification des factures ou documents initialement établis, puisque la défaillance du débiteur ne saurait modifier le montant de la dette de ce dernier, telle qu'elle résulte de ces factures ou documents.</p> <h3 id=""1._Operations_annulees_ou_r_30"">1. Opérations annulées ou résiliées rabais, ristournes ou remises.</h3> <h4 id=""a._Envoi_dune_facture_de_re_40"">a. Envoi d'une facture de remplacement</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_030"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_valoir_rectification_d_031"">Pour valoir rectification de facture, la facture nouvelle annulant et remplaçant la précédente doit porter référence exacte à la facture initiale et la mention expresse de l'annulation de celle-ci. Elle doit, en outre, comporter l'ensemble des mentions visées à l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI. Il est toutefois admis que les mesures d'allégement prévues pour les factures de faible montant s'appliquent également aux factures rectificatives.</p> <h4 id=""b._Envoi_dune_note_davoir_41"">b. Envoi d'une note d'avoir</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_032"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_la_mesure_ou_la_person_033"">Dans la mesure où la personne qui a réalisé les opérations taxables facturées entend bénéficier de l'imputation ou de la restitution de la TVA afférente au prix ou à la partie du prix qui n'est pas exigible ou dont il est fait remise, les notes d'avoir doivent porter référence à la facture initiale et indiquer le montant « hors taxe » du rabais consenti ainsi que le montant de la TVA correspondante.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dimpossibilite_de_me_034"">En cas d'impossibilité de mentionner la référence à la facture initiale (remises de fin d'année, etc.), les notes d'avoir peuvent faire référence à un ensemble de factures ou au contrat auquel se rapportent les factures en cause. Dans cette hypothèse, la note d'avoir doit préciser la période au cours de laquelle ces factures ont été émises.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_note_doit,_en_outre,_men_035"">La note doit, en outre, mentionner les noms et adresses des parties ainsi que le montant du total hors taxe et de la TVA due après application de la réduction de prix. Corrélativement, le client acheteur assujetti à la TVA est tenu, s'il a déjà opéré la déduction de la taxe figurant sur la facture initiale, d'atténuer le montant de cette déduction à concurrence de la taxe figurant sur la note d'avoir.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_elle_renonce_a_limputati_036"">Si elle renonce à l'imputation ou au remboursement de cette taxe, la personne qui a réalisé l'opération taxable peut faire connaître à son client que le rabais est « net de taxe ». Sous la double réserve qu'une mention dans ce sens soit apposée sur la note d'avoir et que le montant de la TVA portée sur la facture initiale ne soit pas modifié, il est admis de ne pas faire application des dispositions combinées du 2 de l'article 272 du CGI et du 4 de l'article 283 du CGI et de dispenser le client de procéder à la rectification de la déduction opérée au vu de cette facture.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_037"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_constructeurs_automobil_038"">Les constructeurs automobiles peuvent verser des primes « de volume » ou « d'objectifs » en fonction des achats de véhicules effectués, soit directement auprès d'eux, soit par l'intermédiaire de leur réseau, auprès des concessionnaires ou filiales de distribution.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_ces_primes_sont_ver_039"">Lorsque ces primes sont versées au réseau primaire du constructeur, elles s'analysent comme des rabais consentis par le constructeur à ses filiales ou aux concessionnaires, en principe exclus de la base d'imposition. Le constructeur peut procéder à un rabais « TTC » ou à un rabais « net de taxe ».</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_des_primes_« de_vol_040"">Lorsque des primes « de volume » sont versées à la société-mère d'un groupe en contrepartie d'achats directs par ses filiales françaises et que le contrat-cadre de distribution fait apparaître que la société mère agit au nom et pour le compte de ses filiales pour la répartition des primes, étant établi que le montant des primes bénéficie effectivement, et pour son montant exact, aux filiales, elles peuvent s'analyser comme des rabais consentis par le constructeur aux filiales du groupe sous réserve du respect des conditions suivantes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_notes_davoir_seront_emi_041"">Des notes d'avoir seront émises par le constructeur au profit de la société mère à partir de l'ensemble des informations nécessaires permettant au constructeur de justifier du montant individuel de l'avoir qui sera versé à chaque filiale. A cet égard, le constructeur doit détenir une reddition de compte établie par la société mère des sommes qu'elle a effectivement reversées aux filiales.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_dexprimer_clairement,__042"">Afin d'exprimer clairement, le cas échéant, le renoncement du constructeur à l'imputation ou au remboursement de la TVA relative à la réduction de prix consentie, celui-ci devra apposer sur ses notes d'avoir une mention précisant que l'avoir est net de taxe.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cas_dune_note_davoi_043"">Dans le cas d'une note d'avoir « TTC », le constructeur pourra obtenir la restitution de la TVA relative à la réduction de prix consentie et corrélativement les filiales devront procéder à la régularisation de la TVA correspondante antérieurement déduite.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_des_primes_« de_vol_044"">Lorsque des primes « de volume » sont versées à des loueurs soit directement, soit par l'intermédiaire d'un « chef de chaîne », ces sommes peuvent s'analyser comme des rabais consentis par le constructeur aux sociétés de location sous réserve du respect des conditions suivantes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_notes_davoir_seront_emi_045"">Les notes d'avoir seront émises par le constructeur au profit de chaque société de location à partir de l'ensemble des informations nécessaires permettant au constructeur de justifier du montant individuel de l'avoir qui sera versé à chaque société.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Si_le_constructeur_entend_u_046"">Si le constructeur entend utiliser la procédure des avoirs « TTC », les sociétés de location doivent régulariser le montant de leurs droits à déduction du montant de la TVA relative à la réduction de prix consentie, en application de la jurisprudence de la Cour de Justice des Communautés Européennes (CJCE, arrêt du 15 octobre 2002, aff. C-427/98, Commission/Allemagne).</p> <h4 id=""c._Cas_particulier_:_escomp_42"">c. Cas particulier : escompte conditionnel mentionné sur une facture</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_047"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_arrive_frequemment_quune_048"">Il arrive fréquemment qu'une facture porte mention d'un escompte qui sera consenti en cas de paiement comptant ou sous un certain délai. Il est admis, dans ce cas, que le vendeur soit dispensé d'adresser ultérieurement une note d'avoir à ses clients, sous réserve qu'une mention apposée sur la facture, précise que, dans le cas où ceux-ci usent de la faculté de bénéficier d'un escompte qui leur est offerte, seule la taxe correspondant au prix effectivement payé par eux ouvre droit à déduction.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_par_analogie__049"">Bien entendu, par analogie avec la faculté ouverte en cas d'établissement d'une note d'avoir, le vendeur peut aussi renoncer à l'imputation de la taxe correspondant à l'escompte offert. Il doit, dans ce cas, apposer sur sa facture une mention précisant que l'escompte offert est « net de taxe ».</p> <h3 id=""2._Operations_impayees_31"">2. Opérations impayées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_050"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_doperations_impayees_051"">En cas d'opérations impayées, la rectification de facture exigée sur le plan fiscal par le 1 de l'article 272 du CGI ne saurait conduire une entreprise soumise à la TVA à notifier à son client défaillant un nouveau document mentionnant une somme différente de celle qui figure sur la facture initiale, laquelle doit obligatoirement distinguer le « prix net » de la marchandise ou des services et le montant de la TVA correspondante.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_la_dette_du_clien_052"">En effet, la dette du client défaillant subsiste et la production initiale du fournisseur créancier ne doit pas être modifiée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aussi,_dans_le_cas_de_non-p_053"">Aussi, dans le cas de non-paiement, total ou partiel, d'une facture, la rectification prescrite par l'article 272 du CGI consiste obligatoirement dans l'envoi d'un duplicata de la facture initiale avec ses indications réglementaires (prix « net » et montant de la TVA correspondante) surchargées de la mention ci-après en caractères très apparents :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Facture_demeuree_impayee_po_054""><em>""<strong>Facture demeurée impayée pour la somme de ...... euros (prix net) et pour la somme de ..... euros (TVA correspondante) qui ne peut faire l'objet d'une déduction (CGI, art. 272)</strong>"".</em></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_un_souci_de_simplifica_055"">Dans un souci de simplification, les entreprises sont dispensées d'adresser ce duplicata pour chaque facture impayée, à condition qu'elles délivrent à chaque client défaillant un état récapitulatif des factures impayées qui mentionne pour chacune d'entre elles :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_numero_dordre,_le_libe_056"">- le numéro d'ordre, le libellé, et la date de la facture initiale ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_montant_HT_;_057"">- le montant HT ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_montant_de_la_TVA_;_058"">- le montant de la TVA ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_mention_«_facture_impa_059"">- la mention « facture impayée pour la somme de ...... euros (HT) et pour la somme de ...... euros (taxe correspondante) qui ne peut faire l'objet d'une déduction (CGI, art. 272) ».</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_copie_de_letat_recapitu_060"">Une copie de l'état récapitulatif doit être conservée à l'appui de la comptabilité. Un exemplaire doit être produit au service des impôts lorsque celui-ci en fait la demande (CGI, art. 272, 1-al. 3).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_reception_du_duplicata__061"">Dès réception du duplicata ou de l'état récapitulatif, le débiteur doit reverser la taxe initialement déduite.</p> <h3 id=""3._Cas_des_remises_de_dette_32"">3. Cas des remises de dettes consenties dans le cadre d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_062"">120</p> <p class=""qe-western"" id=""Il_est_admis_que_les_remise_067"">Il est admis que les remises de dettes consenties dans le cadre de la loi n° 85-98 du 25 janvier 1985 relative au redressement et à la liquidation judiciaires ne sont pas soumises à la TVA et n'ont pas à être inscrites au dénominateur du rapport de déduction de l'entreprise bénéficiaire. De plus, l'entreprise qui consent une telle remise de dette peut récupérer le montant de la taxe facturée à ses clients défaillants et versée au Trésor sous les conditions prévues en matière d'impayés par les dispositions du 1 de l'article 272 du CGI. Bien entendu, le bénéficiaire de la remise est, dans ce cas, tenu de reverser la taxe correspondante dont il avait pu précédemment opérer la déduction. Il a également paru possible d'admettre que ces règles soient applicables aux remises de dettes consenties dans le cadre de la procédure de règlement amiable prévue par les articles 35 et suivants de la loi n° 84-148 du 1er mars 1984 relative à la prévention et au règlement amiable des difficultés des entreprises (abrogés au 21 septembre 2000). La taxe afférente à la quotité des créances impayées peut être récupérée lors de la conclusion de l'accord entre le débiteur et les créanciers fixant les remises de dettes (RM Houillon n° 19683, JO AN du 5 juillet 1999, p. 4124).</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Regles_applicables_en_matie_069""><strong>RES N°2006/37 (TCA) du 12 septembre 2006 : Règles applicables en matière de taxe sur la valeur ajoutée aux remises de dettes dans le cadre des procédures de conciliation et de sauvegarde des entreprises prévues par la loi 2005-845 du 26 juillet 2005.</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Les_regles_actuellement_pre_071""><strong>Question : </strong>Les règles actuellement prévues en matière de TVA aux remises de dettes consenties en cas de redressement ou de liquidation judiciaire sont elles également applicables aux remises de dettes consenties dans le cadre des procédures de conciliation et de sauvegarde des entreprises prévues par la loi 2005-845 du 26 juillet 2005 ?</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Les_regles_prevues_aujourdh_073""><strong>Réponse : </strong>Les règles prévues aujourd'hui en matière de TVA pour les remises de dettes consenties en cas de redressement ou de liquidation judiciaire sont également applicables dans le cadre des procédures de conciliation ou de sauvegarde d'entreprises.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Ainsi,_les_remises_de_dette_074"">Ainsi, les remises de dettes consenties dans le cadre de ces procédures ne sont pas soumises à la TVA et n'ont pas à être inscrites au dénominateur du rapport de déduction de l'entreprise bénéficiaire.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Par_ailleurs,_lentreprise_q_075"">Par ailleurs, l'entreprise qui consent une telle remise de dettes est autorisée à récupérer le montant de la taxe facturée à ses clients défaillants et versée au Trésor sous réserve du respect des conditions prévues en matière d'impayés par les dispositions du 1 de l'article 272 du CGI. Dans cette situation, le bénéficiaire de la remise est alors tenu de reverser la taxe correspondante dont il avait pu précédemment opérer la déduction.</p> <h2 id=""B._Delai_dimputation_ou_de__24"">B. Délai d'imputation ou de restitution de la taxe se rapportant à des créances irrécouvrables.</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_076"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_077"">Conformément aux dispositions du 1 de l'article 272 du CGI, la taxe ne peut être récupérée que lorsque les créances sont devenues définitivement irrécouvrables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_la_recuperation__078"">Cependant, la récupération peut intervenir dès la date de la décision de justice qui prononce la liquidation judiciaire.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""RES_N°2005/70_(TCA)_Date_de_079""><strong>RES N°2005/70 (TCA) du 6 septembre 2005 : Délai d'imputation de la TVA sur créances irrécouvrables.</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Dans_quel_delai_un_fourniss_081""><strong>Question : </strong>Dans quel délai un fournisseur est-il fondé à opérer l'imputation ou à obtenir la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) se rapportant à ses créances devenues irrécouvrables</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Larticle_272-1_du_code_gen_083""><strong>Réponse : </strong>Le 1 de l'article 272 du CGI précise que la TVA collectée par un assujetti au titre de ses ventes ou de ses prestations de services est imputée ou remboursée notamment lorsque les créances qui correspondent à ces opérations sont devenues définitivement irrécouvrables.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Toutefois,_ce_texte_permet__084"">Toutefois, ce texte permet l'imputation ou la restitution de la taxe correspondante dès la date de la décision de justice qui prononce la mise en liquidation judiciaire du client. Cette dernière règle constitue une mesure de faveur destinée à permettre en pratique au fournisseur d'opérer l'imputation de la TVA avant même que la créance ne soit définitivement irrécouvrable.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""En_effet,_lirrecouvrabilite_085"">En effet, l'irrécouvrabilité de la créance ne sera effectivement établie que postérieurement à la date du prononcé du jugement prononçant la liquidation judiciaire, c'est-à-dire à la date du jugement prononçant la clôture des opérations de liquidation.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Bien_entendu,_la_mesure_de__086"">Bien entendu, la mesure de faveur prévue par le 1 de l'article 272 du CGI ne constitue qu'une simple faculté pour le fournisseur. Elle ne s'oppose pas à ce que le point de départ du délai prévu par l'article 224 de l'annexe II au CGI pour inscrire la taxe concernée sur les déclarations déposées pour le paiement de la TVA soit fixé à la date à laquelle la constatation définitive de l'irrécouvrabilité est établie.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Ainsi,_en_cas_de_jugement_c_087"">Ainsi, en cas de jugement constatant la clôture des opérations de liquidation pour insuffisance d'actif, l'imputation de la TVA collectée peut en tout état de cause être opérée par le fournisseur jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle est intervenue cette décision de justice.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Les_dispositions_083""><strong>Remarque : </strong>Les dispositions de l'article 224 de l'annexe II au CGI sont désormais transposées à l'article 208 de l'annexe II au CGI.</p> <h2 id=""C._Limputation_de_la_taxe_25"">C. L'imputation de la taxe</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_088"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_recuperation_de_la_taxe__089"">La récupération de la taxe par l'entreprise dont la facture est restée impayée ou dont l'opération est annulée ou résiliée, doit être exercée de la façon suivante :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_redevables_place_090"">- pour les redevables placés sous le régime normal : la TVA à récupérer doit être mentionnée au cadre B de la déclaration n° <strong>3310-CA3-SD</strong> (CERFA n° 10963) concernée ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_redevables_place_091"">- pour les redevables placés sous le régime simplifié d'imposition : en cours d'année (ou d'exercice), le montant des opérations restées impayées est soustrait du chiffre d'affaires global du redevable avant application du coefficient sur les déclarations CA 4 n° <strong>3514-SD</strong> (CERFA n° 11744). En fin d'année (ou d'exercice), le montant de la TVA afférente à des opérations restées impayées annulées ou résiliées est mentionné à la ligne prévue des déclarations CA 12 (ou CA 12 E) n° <strong>3517-S-SD</strong> (CERFA n° 11417).</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_declarations_n°_3310-CA_088"">Les déclarations n° 3310-CA3-SD, n° 3514-SD et n° 3517-S-SD sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.</p> <h2 id=""D._Le_remboursement_26"">D. Le remboursement</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_092"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 272-1 du CGI_prec_093"">Le 1 de l'article 272 du CGI précise que la taxe récupérée au titre des opérations annulées, résiliées ou impayées peut être remboursée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_disposition_legalise__094"">Cette disposition légalise la solution administrative qui avait admis que la récupération de la taxe puisse faire l'objet d'un remboursement dans les conditions de droit commun prévues de l'article 242-0 A de l'annexe II au CGI à l'article 242-0 K de l'annexe II au CGI.</p> <h1 id=""III._Affaires_impayees:_sol_12"">III. Affaires impayées: solutions particulières</h1> <h2 id=""A._Livraisons_effectuees_pa_27"">A. Livraisons effectuées par les fournisseurs de tabacs et demeurées impayées par les débitants de tabacs</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_095"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_debitants_de_tabacs_son_096"">Les débitants de tabacs sont de simples dépositaires des marchandises qui leurs sont livrées par la SEITA ou les fournisseurs agréés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ils_ne_sont_donc_pas_redeva_097"">Ils ne sont donc pas redevables de la TVA sur leurs ventes de tabacs manufacturés. Cette taxe est assise sur le prix de vente au détail à l'exclusion de la TVA elle-même (CGI, art. 298 quaterdecies). Elle est versée par les fournisseurs.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_fournisseurs_de_tabacs__098"">Les fournisseurs de tabacs manufacturés ne pouvaient donc pas bénéficier des dispositions du 1 de l'article 272 du CGI lorsqu'ils ne parvenaient pas à recouvrer leurs créances auprès d'un débitant de tabacs.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_remedier_a_cette_situa_099"">Pour remédier à cette situation, le ministre a décidé que les fournisseurs de tabacs pourraient appliquer ces règles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_entreprises_qui_fournis_0100"">Les entreprises qui fournissent des tabacs peuvent donc lorsqu'elles sont en mesure de démontrer l'irrécouvrabilité d'une créance qu'elles détiennent auprès d'un débitant, récupérer par voie d'imputation ou de remboursement la TVA afférente aux livraisons restées impayées.</p> <h2 id=""B._Operations_effectuees_pa_28"">B. Opérations effectuées par les commissionnaires en douane agréés</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_0101"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_commissionnaires_en_dou_0102"">Les commissionnaires en douane agréés versent à l'administration des Douanes, pour le compte de leurs clients, les droits de douane et taxes, dont la TVA, se rapportant aux marchandises importées.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ils_ont_pour_profession,_co_0103"">Ils ont pour profession, conformément à l'article 87 du code des douanes (C. douanes), d'accomplir pour autrui les formalités de douane. De ce fait, en cas de défaillance d'un de leurs clients, les commissionnaires agréés ne peuvent jamais se prévaloir des dispositions du 1 de l'article 272 du CGI qui permet à un redevable de la TVA d'imputer, sur ses opérations ultérieures, la taxe perçue à l'occasion de ventes ou de services qui sont par la suite résiliés, annulés ou qui restent impayés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_dispositif_ne_concerne,__0104"">Ce dispositif ne concerne, en effet, que la taxe dont l'entreprise est personnellement redevable à raison de ses propres opérations. Sa portée ne s'étend pas à la taxe payée par un mandataire pour le compte de son mandant en application d'une convention privée qui n'est pas opposable à l'Administration.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_dailleurs_precise_qu_0105"">Il est d'ailleurs précisé que pour se prémunir contre les risques courus, les commissionnaires en douane agréés :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ont_la_possibilite_de_rec_0106"">- ont la possibilité de réclamer à leur mandant une provision qui doit être versée, au plus tard, la veille du jour où l'opération doit être effectuée (arrêté n° 80-80-A du 12 décembre 1980, ann. II) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sont_subroges_au_privileg_0107"">- sont subrogés au privilège de la douane pour recouvrer les droits, amendes et taxes versés à l'administration des Douanes pour le compte d'un tiers (C. douanes, art. 381).</p> </blockquote> <h2 id=""C._Societes_daffacturage_29"">C. Sociétés d'affacturage</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_0108"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_societes_qui_pratiquent_0109"">Les sociétés qui pratiquent l'affacturage acquièrent les créances de leurs clients et font leur affaire du recouvrement ultérieur des créances dont elles se sont rendues propriétaires. Dans la situation où la créance devient définitivement irrécouvrable par la société d'affacturage, les modalités suivantes peuvent désormais être appliquées pour permettre la récupération de la taxe collectée au titre d'une opération impayée.</p> <h3 id=""1._Livraison_dun_bien_(ou_a_33"">1. Livraison d'un bien (ou autorisation de paiement d'après les débits dans le cas d'une prestation de services)</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_0110"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_«_factor_»_qui_a_regle_s_0111"">Le « factor » qui a réglé son adhérent (le fournisseur), constate que la créance est, en totalité ou en partie, définitivement irrécouvrable (cf. I-B § 40).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_informe_en_consequence_l_0112"">Il informe en conséquence l'adhérent de l'échec des poursuites intentées contre le débiteur en lui fournissant les indications nécessaires pour établir le caractère irrécouvrable de la créance. L'adhérent, redevable légal de la taxe qui se rapporte à l'opération devenue impayée, est alors autorisé à émettre une facture rectificative conformément aux dispositions du 1 de l'article 272 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ladherent_peut,_dans_ces_co_0113"">L'adhérent peut, dans ces conditions, récupérer la taxe qu'il a précédemment acquittée au Trésor, la déductibilité de cette taxe étant corrélativement remise en cause chez son client.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_possibilite_pour_la_soci_0114"">La possibilité pour la société d'affacturage de demander à son adhérent le reversement à son profit de la taxe ainsi récupérée relève de leurs seules relations contractuelles. Dans l'hypothèse où cette rétrocession n'interviendrait pas, le profit réalisé par l'adhérent du fait de l'encaissement déjà intervenu de la créance TVA comprise devrait être dûment constaté. En revanche, lorsque cette rétrocession est effectuée par l'adhérent à la société d'affacturage, il s'analyse comme une diminution du montant de la part de la créance faisant l'objet du transfert.</p> <h3 id=""2._Prestation_de_services_34"">2. Prestation de services</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_0115"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_question_de_limpaye_au_r_0116"">La question de l'impayé au regard de la TVA ne se pose pas dès lors que l'exigibilité étant liée au règlement par le client de la créance détenue par le « factor », il n'y a pas de taxe acquittée par l'adhérent en cas de non-paiement et qu'il n'y a pas eu non plus de TVA déduite par le client.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_en_cas_de_pres_0117"">En revanche, en cas de prestation de services fournie par un prestataire autorisé à acquitter la TVA selon les débits, les règles exposées au <strong>III-C-1 § 190</strong> peuvent être appliquées en cas d'impayé.</p> <h3 id=""3._Cas_particulier_des_pena_35"">3. Cas particulier des pénalités de retard dues à son client par le fournisseur d'un bien ou d'une prestation de services en raison du retard pris dans l'exécution de ses obligations contractuelles</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_0118"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elles_ne_viennent_pas_en_di_0119"">Elles ne viennent pas en diminution de la base d'imposition du fournisseur ; par suite, le client n'a pas à régulariser ses déduction. Les dépenses engagées, le cas échéant, par le client pour percevoir les pénalités qui lui sont dues s'analysent pour l'exercice de ses droits à déduction comme des frais généraux.</p>

Contenu

RPPM - Revenus de capitaux mobiliers, gains et profits assimilés - Modalités particulières d'imposition - Produits de placements à revenu fixe et gains assimilés - Retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du CGI - Taux de la retenue à la source

2019-12-20

RPPM

RCM

BOI-RPPM-RCM-30-10-10-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1085-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-RCM-30-10-10-30-20191220

1 Le taux de la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI) est fixé par le 1 de l'article 187 du CGI. Conformément au 1 de l'article 187 du CGI tel que modifié par l'article 28 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018, pour les faits générateurs d'imposition intervenant à compter du 1er janvier 2018, ce taux diffère selon la qualité du bénéficiaire effectif des produits soumis à cette retenue. Remarque 1 : Ces dispositions s'appliquent sous réserve des conventions fiscales internationales. Remarque 2 : Pour l'application du taux de droit interne de cette retenue à la source, il convient de prendre en compte le bénéficiaire effectif du revenu. Ainsi, lorsque le revenu est versé à une personne physique non-résidente au terme d'une chaîne d'intermédiaires financiers, le taux qui trouve à s'appliquer est celui mentionné au I § 10. En revanche, si le revenu est versé à une personne morale non-résidente au terme d'une chaîne d'intermédiaires, il convient d'appliquer le taux de retenue à la source mentionné au II § 20 et suivants. I. Bénéficiaire personne physique 10 Lorsque le bénéficiaire des produits soumis à la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du CGI est une personne physique, le taux de cette retenue est fixée à 12,8 % (CGI, art.187, 1-2°). II. Bénéficiaire personne morale 20 Lorsque le bénéficiaire des produits soumis à la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du CGI est une personne morale, le taux de la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du CGI varie (15 % ou 17 %) selon la nature des produits et la date d'émission des obligations et valeurs (CGI, art. 187, 1-1°). A. Obligations négociables émises avant le 1er janvier 1965 30 Le taux de la retenue à la source applicable aux intérêts des obligations négociables émises avant le 1er janvier 1965 est fixé à 17 %. Ce taux concerne aussi bien les obligations proprement dites que les effets publics et autres titres d'emprunt négociables émis par les collectivités et sociétés françaises, tels qu'ils sont visés au 1 de l'article 118 du CGI. Il s'applique également aux primes de remboursement dont bénéficient les porteurs d'obligations et autres titres d'emprunt négociables, ainsi qu'aux lots afférents à ces mêmes titres. B. Obligations, effets publics et autres titres d'emprunt négociables émis depuis le 1er janvier 1965 40 Les intérêts ou arrérages des obligations, titres participatifs, effets publics et tous autres titres d'emprunt négociables émis depuis le 1er janvier 1965 par les départements, communes et établissements publics français, les associations de toute nature et les sociétés, compagnies et entreprises quelconques, financières, industrielles, commerciales ou civiles françaises sont passibles de la retenue à la source au taux de 15 %. En revanche, le taux de 15 % ne concerne que les intérêts ou arrérages proprement dits, à l'exclusion des lots et primes de remboursement, qui demeurent soumis à la retenue à la source au taux de 17 %, sauf lorsque ces produits sont attachés à des valeurs émises depuis le 1er janvier 1986. C. Lots et primes de remboursement afférents à des valeurs émises 50 Le taux de la retenue à la source applicable aux lots et primes de remboursement visés au 2° de l'article 118 du CGI lorsque ces produits sont attachés à des valeurs émises depuis le 1er janvier 1986 (CGI, art. 187, 1) est fixé à 15 %. Le taux de la retenue à la source applicable aux lots et primes de remboursement afférents à des valeurs émises avant le 1er janvier 1986 est fixé à 17 %. La date à prendre en considération pour déterminer le régime fiscal de l'ensemble des titres représentatifs de cet emprunt est celle de la date de jouissance. Le taux applicable aux produits de ces valeurs est le même, qu'il s'agisse d'intérêts, arrérages et tous autres produits ou lots ou primes de remboursement. Les valeurs concernées sont celles qui entrent dans les prévisions du 1° de l'article 118 du CGI, c'est-à-dire les « obligations, titres participatifs, effets publics et tous autres titres d'emprunt négociables émis par l'État, les départements, communes et établissements publics français, les associations de toute nature et les sociétés, compagnies et entreprises quelconques, financières, industrielles, commerciales ou civiles françaises ». D. Produits des bons de caisse 60 L'article 1678 bis du CGI prévoit que les intérêts des bons de caisse sont soumis à la retenue à la source d'après le même taux que les revenus des obligations négociables, soit 15 % lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui ont leur siège en France ou à l'étranger ou qui n'ont pas leur domicile fiscal en France. Par mesure de simplification, l'ensemble des produits des bons de caisse émis depuis le 1er janvier 1966 est soumis au taux de 15 %, y compris les primes de remboursement. (70 - 110)

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Sous_reserve_des_dispositio_030"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_01"">Le taux de la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI) est fixé par le 1 de l'article 187 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement _larticle_28_d_02"">Conformément au 1 de l'article 187 du CGI tel que modifié par l'article 28 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018, pour les faits générateurs d'imposition intervenant à compter du 1^erjanvier 2018, ce taux diffère selon la qualité du bénéficiaire effectif des produits soumis à cette retenue.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_les_conditions_d_031""><strong>Remarque 1 : </strong>Ces dispositions s'appliquent sous réserve des conventions fiscales internationales.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque 2_:_Pour_lapplicat_04""><strong>Remarque 2 : </strong>Pour l'application du taux de droit interne de cette retenue à la source, il convient de prendre en compte le bénéficiaire effectif du revenu. Ainsi, lorsque le revenu est versé à une personne physique non-résidente au terme d'une chaîne d'intermédiaires financiers, le taux qui trouve à s'appliquer est celui mentionné au<strong> I § 10</strong>. En revanche, si le revenu est versé à une personne morale non-résidente au terme d'une chaîne d'intermédiaires, il convient d'appliquer le taux de retenue à la source mentionné au II § 20 et suivants.</p> <h1 id=""B._Produits_percus_par_des__25"">I. Bénéficiaire personne physique</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_032"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_taux_de_la_retenue_a_la__030"">Lorsque le bénéficiaire des produits soumis à la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du CGI est une personne physique, le taux de cette retenue est fixée à 12,8 % (CGI, art.187, 1-2°).</p> <h1 id=""II._Beneficiaire_personne_m_11"">II. Bénéficiaire personne morale</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Sous_reserve_des_dispositio_09"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_taux_de_droit_interne_fi_034"">Lorsque le bénéficiaire des produits soumis à la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du CGI est une personne morale, le taux de la retenue à la source prévue au 1 de l'article 119 bis du CGI varie (15 % ou 17 %) selon la nature des produits et la date d'émission des obligations et valeurs (CGI, art. 187, 1-1°).</p> <h2 id=""Obligations_negociables_emi_30"">A. Obligations négociables émises avant le 1^er janvier 1965</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_035"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_taux_de_la_retenue_a_la__036"">Le taux de la retenue à la source applicable aux intérêts des obligations négociables émises avant le 1^erjanvier 1965 est fixé à 17 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_taux_concerne_aussi_bien_037"">Ce taux concerne aussi bien les obligations proprement dites que les effets publics et autres titres d'emprunt négociables émis par les collectivités et sociétés françaises, tels qu'ils sont visés au 1 de l'article 118 du CGI. Il s'applique également aux primes de remboursement dont bénéficient les porteurs d'obligations et autres titres d'emprunt négociables, ainsi qu'aux lots afférents à ces mêmes titres.</p> <h2 id=""Obligations,_effets_publics_31"">B. Obligations, effets publics et autres titres d'emprunt négociables émis depuis le 1^er janvier 1965</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_038"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_interets_ou_arrerages_d_039"">Les intérêts ou arrérages des obligations, titres participatifs, effets publics et tous autres titres d'emprunt négociables émis depuis le 1^erjanvier 1965 par les départements, communes et établissements publics français, les associations de toute nature et les sociétés, compagnies et entreprises quelconques, financières, industrielles, commerciales ou civiles françaises sont passibles de la retenue à la source au taux de 15 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_le_taux_de_15 _040"">En revanche, le taux de 15 % ne concerne que les intérêts ou arrérages proprement dits, à l'exclusion des lots et primes de remboursement, qui demeurent soumis à la retenue à la source au taux de 17 %, sauf lorsque ces produits sont attachés à des valeurs émises depuis le 1^er janvier 1986.</p> <h2 id=""Lots_et_primes_de_rembourse_32"">C. Lots et primes de remboursement afférents à des valeurs émises</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_041"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_taux_de_la_retenue_a_la__044"">Le taux de la retenue à la source applicable aux lots et primes de remboursement visés au 2° de l'article 118 du CGI lorsque ces produits sont attachés à des valeurs émises depuis le 1^er janvier 1986 (CGI, art. 187, 1) est fixé à 15 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_taux_applicable_aux_prod_046"">Le taux de la retenue à la source applicable aux lots et primes de remboursement afférents à des valeurs émises avant le 1^er janvier 1986 est fixé à 17 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_date_a_prendre_en_consid_016"">La date à prendre en considération pour déterminer le régime fiscal de l'ensemble des titres représentatifs de cet emprunt est celle de la date de jouissance.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_valeurs_concernees_sont_047"">Le taux applicable aux produits de ces valeurs est le même, qu'il s'agisse d'intérêts, arrérages et tous autres produits ou lots ou primes de remboursement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_valeurs_concernees_sont_018"">Les valeurs concernées sont celles qui entrent dans les prévisions du 1° de l'article 118 du CGI, c'est-à-dire les « obligations, titres participatifs, effets publics et tous autres titres d'emprunt négociables émis par l'État, les départements, communes et établissements publics français, les associations de toute nature et les sociétés, compagnies et entreprises quelconques, financières, industrielles, commerciales ou civiles françaises ».</p> <h2 id=""Produits_des_bons_de_caisse_25"">D. Produits des bons de caisse</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_050"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 1678 bis_du_CGI_p_051"">L'article 1678 bis du CGI prévoit que les intérêts des bons de caisse sont soumis à la retenue à la source d'après le même taux que les revenus des obligations négociables, soit 15 % lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui ont leur siège en France ou à l'étranger ou qui n'ont pas leur domicile fiscal en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_mesure_de_simplificatio_052"">Par mesure de simplification, l'ensemble des produits des bons de caisse émis depuis le 1^er janvier 1966 est soumis au taux de 15 %, y compris les primes de remboursement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""(70_-_110)_024"">(70 - 110)</p>

Contenu

TFP - Contribution additionnelle à l'IFER

2019-04-03

TFP

AIFER

BOI-TFP-AIFER

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1191-PGP.html/identifiant=BOI-TFP-AIFER-20190403

L’article 26 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 supprime, pour les redevables de l’imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux (IFER) sur les stations radioélectriques (CGI, art. 1519 H et BOI-TFP-IFER-50), la contribution additionnelle à l'IFER prévue à l’article 1609 decies du CGI à compter des impositions dues au titre de 2019. Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ».

<p class=""paragraphe-western"" id="" L’article 26 de_la_loi_de__00""> L’article 26 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 supprime, pour les redevables de l’imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux (IFER) sur les stations radioélectriques (CGI, art. 1519 H et BOI-TFP-IFER-50), la contribution additionnelle à l'IFER prévue à l’article 1609 decies du CGI à compter des impositions dues au titre de 2019.</p> <p class=""warn"" id=""« Les_commentaires_contenus_02"">Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ».</p>

Contenu

TCA - Taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles

2012-09-12

TCA

CAEA

BOI-TCA-CAEA

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/122-PGP.html/identifiant=BOI-TCA-CAEA-20120912

1 La présente division décrit les règles applicables à la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles codifiées à l’article 302 bis MB du code général des impôts (CGI). I. Champ d’application A. Personnes imposables 10 Les redevables de cette taxe sont les exploitants agricoles à l'exception de ceux placés sous le régime du remboursement forfaitaire agricole au titre de leurs activité agricoles. La qualité d’exploitant agricole ainsi que la condition relative au régime d’imposition s’apprécient au 1er janvier de l’année au titre de laquelle la taxe est due. 1. Exploitants agricoles relevant du régime simplifié de l'agriculture (RSA) 20 Il s'agit des exploitants agricoles, quel que soit leur statut juridique, soumis au titre de leurs activités agricoles à la TVA selon le régime simplifié de l’agriculture visé à l’article 298 bis du CGI, y compris ceux qui, en vertu de l'alinéa 3 du I de l'article 1693 bis du CGI, ont opté pour le dépôt de déclarations trimestrielles. 2. Exploitants agricoles qui exercent une activité agricole et une activité non agricole 30 L’article 298 bis-III bis du CGI prévoit que lorsque le montant total des recettes accessoires commerciales et non commerciales réalisées par un agriculteur n’excède pas, au titre des trois années d'imposition précédentes, 50 000 euros et 30 % de la moyenne annuelle du montant des recettes, taxes comprises, provenant des activités agricoles, les recettes accessoires passibles de la TVA peuvent être imposées selon le régime simplifié de l’agriculture. 40 A l’inverse, lorsque pour une entreprise, les recettes du secteur non agricole excèdent, au cours de l’année civile précédente, les seuils définis par le III bis de l'article 298 bis du CGI, il est admis que les entreprises concernées soient autorisées à confondre toutes leurs activités et à les soumettre au régime général de la TVA, sous réserve que les activités agricoles soient économiquement liées. Remarque : Lorsqu'un exploitant agricole exerce des activités agricoles à la fois sous le couvert d’une société non commerciale ou d’un groupement agricole régulièrement constitué (sociétés civiles, sociétés en nom collectif, groupements d’intérêt économique, etc.), et en tant qu’exploitant individuel, la taxe est due pour chacune de ces exploitations dès lors qu’il existe bien deux exploitations juridiquement distinctes (cf. toutefois le cas particulier des GAEC exposé au III). Les sociétés de fait sont assimilées à des groupements agricoles régulièrement constitués, à condition que les activités agricoles exercées respectivement à titre individuel et en société de fait relèvent d’exploitations distinctes et indépendantes, au plan économique et financier. En cas de métayage, bailleur et métayer sont redevables de la taxe. B. Personnes exonérées 1. Personnes exerçant des opérations de pêche en eau douce ou une activité de sylviculture ou de conchyliculture 50 Les personnes qui réalisent des opérations de pêche en eau douce ou qui ont une activité de sylviculture ou de conchyliculture sont exonérées de la taxe. Le fait que le chiffre d’affaires issu de ces activités soit soumis à la TVA selon le régime simplifié de l’agriculture tel que visé à l’article 298 bis du CGI est sans incidence. Les exploitants qui exercent conjointement d’autres activités agricoles sont redevables de la taxe au titre de ces activités. 2. Exploitants agricoles relevant du régime du remboursement forfaitaire agricole 60 Les exploitants agricoles placés sous le régime du remboursement forfaitaire agricole tel que défini aux articles 298 quater du CGI et 298 quinquies du CGI sont exonérés de la taxe. 3. Personnes n'exerçant pas une activité de nature agricole 70 Sont également exonérés dans la mesure où ils n’exercent pas une activité de nature agricole :  - les coopératives agricoles ; - les personnes exerçant une activité de négociants en bestiaux, autres que les exploitants agricoles (SICA, GIE de commercialisation, etc.) ; - les bailleurs de biens ruraux ayant exercé l’option prévue à l’article 260-6° du CGI ; - les coopératives d’utilisation du matériel agricole (CUMA) et les coopératives d’insémination artificielle (CIA) ; - les exploitants agricoles retraités ou ayant cessé leur activité même s’ils conservent une parcelle de subsistance ou continuent à écouler leurs produits en stocks. RES N° 2004/59 (TCA) OBJET : Taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles. Situation des exploitants agricoles retraités. Vous avez souhaité connaître la situation des exploitants agricoles retraités au regard de la taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles prévue à l'article 302 bis MB du code général des impôts. Conformément aux dispositions de l'article 302 bis MB déjà cité, les exploitants agricoles sont redevables, au titre de leurs activités agricoles, de la taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles, à l'exclusion de ceux placés sous le régime du remboursement forfaitaire. Ces dispositions ont été commentées par une instruction administrative publiée le 4 mars 2003 au bulletin officiel des impôts 3 P-1-03 qui précise au point 2 du I que sont également exonérés, dans la mesure où ils n'exercent pas une activité de nature agricole, les exploitants agricoles retraités ou ayant cessé leur activité même s'ils conservent une parcelle de subsistance ou continuent à écouler leurs produits en stock. Dès lors, seuls sont en effet exonérés de la taxe les exploitants agricoles retraités qui n'exercent plus d'activité agricole ou qui, s'ils en exercent toujours une, telle que l'exploitation d'une parcelle de subsistance, relèvent du remboursement forfaitaire agricole. II. Base d’imposition de la partie variable de la taxe 80 La partie variable de la taxe (cf. IV-B) est assise sur le chiffre d’affaires relatif aux activités agricoles réalisé au titre de l'année précédent celle de la déclaration et pour lequel l’exigibilité de la TVA est intervenue. Le chiffre d’affaires est constitué par le seul montant hors TVA des opérations de nature agricole suivantes : - les livraisons de biens et les prestations de services soumises à la TVA effectuées au cours de la période de référence ; - les livraisons non soumises à la TVA en application du I de l'article 258 A du CGI (ventes à distance) ; - les livraisons exonérées en application des articles 262 du CGI et I du 262 ter du CGI ; - les livraisons qui sont réalisées en franchise de taxe (I de l'article 275 du CGI) ou en suspension de taxe (article 277 A du CGI) ; - les prestations de services qui ne sont pas soumises à la TVA en France en application des règles de territorialité mentionnées aux articles 259 à 259 D du CGI, les prestations de services énumérées par les dispositions des articles 262 du CGI, 263 du CGI , I de l'article 277 A du CGI et 212 du CGI pour autant qu'il s'agisse d'opérations de nature agricole. Doivent également être ajoutés à la base d’imposition, les paiements accordés aux exploitants agricoles au titre des soutiens directs mentionnés au règlement (CE) n° 73/2009 du Conseil du 19 janvier 2009, établissant les règles communes pour les régimes de soutien directs dans le cadre de la politique agricole commune. 90 La taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles est également assise sur le chiffre d'affaires mentionné sur la déclaration prévue au 1° du I de l'article 298 bis du CGI. 100 Cette liste étant exhaustive, les autres opérations réalisées le cas échéant par les exploitants agricoles qui ne sont pas énumérées ci-dessus n’entrent pas dans la base d’imposition de la taxe sur le chiffre d’affaires. Il en va ainsi, par exemple, des cessions d'éléments de l'actif immobilisé, impositions au titre des livraisons et prestations à soi-même et autres recettes à caractère exceptionnel. Pour les agriculteurs qui réalisent à la fois des activités agricoles et non agricoles imposables à la TVA selon le régime général ou selon le régime simplifié de l’agriculture (cf. I-A-1), la taxe n’est applicable qu’à proportion du seul chiffre d’affaires se rapportant aux activités agricoles. Le chiffre d’affaires se rapportant à la location d’immeubles ruraux soumis au régime simplifié de l’agriculture sur option (6° de l'article 260 du CGI) ne constitue pas un élément à prendre en compte dans la base d'imposition de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles (cf. I-B-3). III. Exigibilité 110 La taxe sur le chiffre d’affaires (partie forfaitaire et partie variable) est exigible lors du dépôt de la déclaration indiquant les éléments de la TVA afférente à l’année précédente. En ce qui concerne les cas où la taxe est déclarée sur l'imprimé n° 3310-CA3 (CERFA 10963), sa partie forfaitaire ainsi que sa partie variable sont exigibles lors du dépôt de la déclaration indiquant les éléments de liquidation de la TVA afférente au mois de mars ou au premier trimestre de l’année N. Seules les recettes encaissées doivent être prises en compte pour déterminer le montant de la taxe sur le chiffre d’affaires à acquitter. IV. Tarif Le tarif de la taxe est composé d'une part forfaitaire et d'une part variable. A. La part forfaitaire 120 La partie forfaitaire est fixée à 90 euros. Il s’agit d’un montant forfaitaire qui ne donne pas lieu à réduction prorata temporis en cas de cession ou cessation au cours de l’année N - 1. Ce montant forfaitaire est obligatoirement dû par les exploitants agricoles visés au I. Toutefois, ce montant n’est pas dû par : - les entreprises nouvelles l’année de leur création ; - certains exploitants agricoles membres de GAEC (cf. IV-C). B. La part variable 130 La partie variable est fixée par tranche de chiffre d’affaires, hors TVA, à 0,19 % jusqu’à 370 000 euros et à 0,05 % au delà de 370 000 euros. C. Cas particulier des groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC) 1. Groupements agricoles d’exploitation en commun (GAEC) dits « totaux » 140 Sont dénommés comme « totaux » des GAEC qui sont constitués d’associés dont aucun n’exerce à titre individuel d’activité agricole. Pour les GAEC dits « totaux », le montant de la partie forfaitaire de la taxe est égal au montant forfaitaire multiplié par le nombre d’associés du groupement. De la même façon, pour la détermination de la partie variable de la taxe, le seuil de chiffre d’affaires, hors TVA, fixé à 370 000 euros est multiplié par le nombre d’associés du groupement. Le nombre d’associés est apprécié au 1er janvier de l’année au titre de laquelle la taxe est due. 2. Groupements agricoles d’exploitation en commun (GAEC) dits « partiels » 150 Sont dénommés comme « partiels » des GAEC dont l’ensemble des associés exercent à titre individuel une activité agricole. En application de l’article L323-13 du code rural et de la pêche maritime, il est admis que les GAEC dits « partiels » soient dispensés du versement de la taxe (partie forfaitaire et partie variable). Dans cette hypothèse, la taxe est acquittée par les associés au titre de leur exploitation individuelle. Chaque associé est redevable de la partie forfaitaire. La partie variable est déterminée en appliquant le tarif par tranche tel qu’exposé au IV-A et B au chiffre d’affaires réalisé à titre individuel, augmenté de la quote-part de chiffre d’affaires réalisé par le GAEC lui revenant. Ces exploitants devront mentionner la dénomination et l’adresse du siège de l’exploitation des GAEC dans le cadre correspondant de la déclaration utilisée pour déclarer la TVA relative au chiffre d’affaires agricole réalisé à titre individuel. Exemple : Soit un GAEC dit « partiel » exerçant au 1er janvier 2011 une activité de nature agricole, composé de deux associés A et B qui exercent par ailleurs des activités agricoles à titre individuel. Le chiffre d’affaires réalisé en 2010 par le GAEC est de 600 000 euros. Le résultat comptable est réparti à parts égales entre les deux associés. A réalise par ailleurs à titre individuel un chiffre d’affaires de 100 000 euros. B réalise à titre individuel un chiffre d’affaires de 250 000 euros. On détermine la taxe sur le chiffre d’affaires due par A (hors plafonnement) de la façon suivante : - partie forfaitaire : 90 euros ; - partie variable : chiffre d’affaires soumis à la taxe : 100 000 euros + (600 000 euros x 50 %) = 400 000 euros ; calcul de la partie variable : (370 000 euros x 0,19 %) + (30 000 euros x 0,05 %) = 703 euros + 15 euros = 718 euros. A doit donc acquitter la taxe pour un montant de 90 euros + 718 euros, soit la somme de 808 euros. On détermine la taxe sur le chiffre d’affaires due par B (hors plafonnement) de la façon suivante : - partie forfaitaire : 90 euros ; - partie variable : chiffre d’affaires soumis à la taxe : 250 000 euros + (600 000 euros x 50 %) = 550 000 euros ; calcul de la partie variable : (370 000 euros x 0,19 %) + (180 000 euros x 0,05 %) = 703 euros + 90 euros = 793 euros. B doit donc acquitter la taxe pour un montant de 90 euros + 793 euros, soit la somme de 883 euros. Le GAEC est dispensé du versement de la taxe. V. Liquidation et obligations des redevables 160 La taxe est acquittée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions que la TVA. A. Modalités de liquidation 170 Les obligations des redevables de la taxe sur le chiffre d'affaire des exploitants agricoles sont identiques à celles des redevables de la TVA, notamment en ce qui concerne la déclaration des opérations imposables, la justification des opérations réalisées et le paiement. 180 Aucune compensation entre le montant de la taxe due et le montant d’un crédit de TVA ne peut s’opérer. Si la déclaration de chiffre d'affaires n° 3310-CA3 (CERFA 10963) ou n° 3517-AGR (CA12A/CA12E) (CERFA 10968), sur laquelle est par ailleurs déclarée la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles, fait apparaître un crédit de TVA, le montant de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles due ne peut pas s’imputer sur le montant du crédit de TVA constaté. Le redevable est alors obligatoirement tenu de joindre à sa déclaration le moyen de paiement correspondant au montant de la taxe sans qu’il lui soit possible de s’en abstenir ou d’en diminuer le montant du crédit de TVA constaté. Il est précisé que la demande de remboursement de crédit de TVA s’effectue dans les conditions de droit commun. B. Modalités de déclaration 190 La taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles, tant pour sa partie forfaitaire que pour sa partie variable, doit être déclarée : - pour les redevables soumis au régime simplifié de l’agriculture et qui souscrivent une déclaration de régularisation n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968), lors du dépôt de celle-ci, soit en tout état de cause au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai. Le montant de la taxe, après cumul de la partie forfaitaire et de la partie variable est à indiquer à la rubrique de l’imprimé « décompte des taxes fiscales et parafiscales », à la ligne intitulée « taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles ». Lorsqu'elle est acquittée sur la déclaration mentionnée au 1° du I de l'article 298 bis du CGI, la partie forfaitaire et le seuil de 370 000 euros mentionnés au 1 du III de l'article 302 bis MB du CGI, ainsi que les montants au-delà desquels la taxe due est plafonnée en application du second alinéa dudit article sont ajustés prorata temporis ; - pour les redevables soumis au régime simplifié d’imposition de l’agriculture qui ont opté pour le dépôt de déclarations trimestrielles (article 1693 bis-I, 3ème alinéa du CGI), sur la déclaration déposée au titre du premier trimestre de l'année ou de l'exercice au titre de laquelle ou duquel la taxe est due. Le montant de la taxe, après cumul de la partie forfaitaire et de la partie variable, est à indiquer sur la déclaration annexe n° 3310 A (CERFA 10960) à la ligne intitulée « taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles ». Le montant est ensuite reporté, après addition le cas échéant des autres taxes fiscales dues sur la ligne de la déclaration de chiffre d'affaires n° 3310-CA3 (CERFA 10963), intitulée « taxes assimilées calculées sur annexe 3310 A ». Lorsqu'elle est acquittée au titre de la période définie au 1° du I de l'article 298 bis du CGI, la partie forfaitaire et le seuil de 370 000 euros mentionnés au 1 du III de l'article 302 bis MB du CGI, ainsi que les montants au-delà desquels la taxe due est plafonnée en application du second alinéa dudit article sont ajustés prorata temporis ; - pour les redevables admis à soumettre l’ensemble de leurs activités au régime général de la TVA (cf. les cas particuliers énoncés au I-A) sur l'annexe à la déclaration de chiffre d'affaires n° 3310-CA3 (CERFA 10963) déposée selon le cas au titre du premier trimestre ou du mois de mars de l’année au cours de laquelle la taxe est due. C. Création ou cessation d'activité 1. Entreprises nouvelles 200 Les entreprises nouvelles sont exonérées l’année de leur création. Exemple : Soit une entreprise créée le 12 mars de l'année N et soumise au régime simplifié de l'agriculture (RSA). Cette entreprise n’est pas redevable de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles au titre de l’année N. Cette entreprise sera redevable de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles au titre de N + 1. Le montant de la taxe à acquitter comprendra le montant total de la partie forfaitaire de la taxe auquel il conviendra d’ajouter le montant de la partie variable calculée par référence au chiffre d’affaires qu’elle aura réalisé du 12 mars au 31 décembre de l'année N. 2. Cessation d’activité en cours de période 210 Les exploitants agricoles soumis au régime simplifié de l’agriculture (RSA) sont redevables de la taxe sur le chiffre d’affaires au titre des opérations dont l’exigibilité, c’est-à-dire l’encaissement, est intervenue au cours de la période d’activité qui précède la cessation. La taxe sur le chiffre d’affaires doit être liquidée lors du dépôt de la première déclaration de TVA déposée l’année au titre de laquelle la taxe est due. Exemple 1 : Soit une entreprise cessant son activité agricole le 20 mars de l'année N et soumise au RSA. Selon les dispositions du IV de l’article 298 bis-IV du CGI, cette entreprise devra déclarer dans les 30 jours qui suivent la cessation, c’est-à-dire au plus tard le 19 avril de l'année N, la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles due au titre de l'année N. Le montant de la taxe à acquitter comprendra le montant total de la partie forfaitaire de la taxe auquel il conviendra d’ajouter le montant de la partie variable calculée par référence au chiffre d’affaires réalisé dans l'année N - 1. Toutefois, les exploitants agricoles soumis au RSA peuvent déposer leur déclaration annuelle de régularisation n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968) afférente à la dernière année ou fraction d’année d’activité jusqu’au deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l’année suivante, c’est-à-dire dans cet exemple avant le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l'année N + 1. Exemple 2 : Soit une entreprise cessant son activité agricole le 26 mai de l'année N et soumise au RSA. Selon les dispositions du IV de l’article 298 bis-IV du CGI, cette entreprise devra déposer dans les 30 jours qui suivent la cessation une déclaration n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968) sur laquelle ne figurera aucune taxe sur le chiffre d’affaires codifiée à l’article 302 bis MB du CGI. En effet, cette taxe due au titre de l'année N aura été déclarée sur la déclaration n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968) mentionnant le chiffre d’affaires réalisé dans l'année N - 1, déposée au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l'année N. De la même façon, cette entreprise pourra déposer une déclaration annuelle de régularisation CA12A afférente à la dernière année ou fraction d’année d’activité au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l’année suivante. VI. Recouvrement, contrôle et contentieux 220 La taxe est recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la TVA (cf. BOI-TVA-PROCD). 230 Les réclamations sont présentées, instruites et jugées selon les règles applicables en matière de TVA (cf. BOI-TVA-PROCD).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""La_presente_division_decrit_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presente_division_decrit_01"">La présente division décrit les règles applicables à la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles codifiées à l’article 302 bis MB du code général des impôts (CGI).</p> <h1 id=""Champ_d’application_10"">I. Champ d’application</h1> <h2 id=""Personnes_imposables_20"">A. Personnes imposables</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_01"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_qualite_d’exploitant_agr_02"">Les redevables de cette taxe sont les exploitants agricoles à l'exception de ceux placés sous le régime du remboursement forfaitaire agricole au titre de leurs activité agricoles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_qualite_d’exploitant_agr_03"">La qualité d’exploitant agricole ainsi que la condition relative au régime d’imposition s’apprécient au 1^er janvier de l’année au titre de laquelle la taxe est due.</p> <h3 id=""Exploitants_agricoles_relev_30"">1. Exploitants agricoles relevant du régime simplifié de l'agriculture (RSA)</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_03"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_exploitants_ag_04"">Il s'agit des exploitants agricoles, quel que soit leur statut juridique, soumis au titre de leurs activités agricoles à la TVA selon le régime simplifié de l’agriculture visé à l’article 298 bis du CGI, y compris ceux qui, en vertu de l'alinéa 3 du I de l'article 1693 bis du CGI, ont opté pour le dépôt de déclarations trimestrielles.</p> <h3 id=""Exploitants_agricoles_qui_e_31"">2. Exploitants agricoles qui exercent une activité agricole et une activité non agricole</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_05"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’article 298 bis-III_bis__06"">L’article 298 bis-III bis du CGI prévoit que lorsque le montant total des recettes accessoires commerciales et non commerciales réalisées par un agriculteur n’excède pas, au titre des trois années d'imposition précédentes, 50 000 euros et 30 % de la moyenne annuelle du montant des recettes, taxes comprises, provenant des activités agricoles, les recettes accessoires passibles de la TVA peuvent être imposées selon le régime simplifié de l’agriculture.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_07"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_l’inverse,_lorsque_pour_u_08"">A l’inverse, lorsque pour une entreprise, les recettes du secteur non agricole excèdent, au cours de l’année civile précédente, les seuils définis par le III bis de l'article 298 bis du CGI, il est admis que les entreprises concernées soient autorisées à confondre toutes leurs activités et à les soumettre au régime général de la TVA, sous réserve que les activités agricoles soient économiquement liées.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Lorsquun_exploit_09""><strong>Remarque</strong> : Lorsqu'un exploitant agricole exerce des activités agricoles à la fois sous le couvert d’une société non commerciale ou d’un groupement agricole régulièrement constitué (sociétés civiles, sociétés en nom collectif, groupements d’intérêt économique, etc.), et en tant qu’exploitant individuel, la taxe est due pour chacune de ces exploitations dès lors qu’il existe bien deux exploitations juridiquement distinctes (cf. toutefois le cas particulier des GAEC exposé au III). Les sociétés de fait sont assimilées à des groupements agricoles régulièrement constitués, à condition que les activités agricoles exercées respectivement à titre individuel et en société de fait relèvent d’exploitations distinctes et indépendantes, au plan économique et financier.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_metayage,_bailleu_010"">En cas de métayage, bailleur et métayer sont redevables de la taxe.</p> <h2 id=""Personnes_exonerees_21"">B. Personnes exonérées</h2> <h3 id=""Personnes_exercant_des_oper_32"">1. Personnes exerçant des opérations de pêche en eau douce ou une activité de sylviculture ou de conchyliculture</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_011"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_personnes_qui_realisent_012"">Les personnes qui réalisent des opérations de pêche en eau douce ou qui ont une activité de sylviculture ou de conchyliculture sont exonérées de la taxe.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_fait_que_le_chiffre_d’af_013"">Le fait que le chiffre d’affaires issu de ces activités soit soumis à la TVA selon le régime simplifié de l’agriculture tel que visé à l’article 298 bis du CGI est sans incidence.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_exploitants_qui_exercen_014"">Les exploitants qui exercent conjointement d’autres activités agricoles sont redevables de la taxe au titre de ces activités.</p> <h3 id=""Exploitants_agricoles_relev_33"">2. Exploitants agricoles relevant du régime du remboursement forfaitaire agricole</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_015"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_exploitants_agricoles_p_016"">Les exploitants agricoles placés sous le régime du remboursement forfaitaire agricole tel que défini aux articles 298 quater du CGI et 298 quinquies du CGI sont exonérés de la taxe.</p> <h3 id=""Personnes_nexercant_pas_une_34"">3. Personnes n'exerçant pas une activité de nature agricole</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_017"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_egalement_exoneres_dan_018"">Sont également exonérés dans la mesure où ils n’exercent pas une activité de nature agricole : </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_cooperatives_agricole_019"">- les coopératives agricoles ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_personnes_exercant_un_020"">- les personnes exerçant une activité de négociants en bestiaux, autres que les exploitants agricoles (SICA, GIE de commercialisation, etc.) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_bailleurs_de_biens_ru_021"">- les bailleurs de biens ruraux ayant exercé l’option prévue à l’article 260-6° du CGI ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_cooperatives_d’utilis_022"">- les coopératives d’utilisation du matériel agricole (CUMA) et les coopératives d’insémination artificielle (CIA) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_exploitants_agricoles_023"">- les exploitants agricoles retraités ou ayant cessé leur activité même s’ils conservent une parcelle de subsistance ou continuent à écouler leurs produits en stocks.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""RES_N°_2004/59_(TCA)_024"">RES N° 2004/59 (TCA)</p> <p class=""rescrit-western"" id=""OBJET : Taxe_sur_le_chiffre_025"">OBJET : Taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles. Situation des exploitants agricoles retraités.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Vous_avez_souhaite_connaitr_026"">Vous avez souhaité connaître la situation des exploitants agricoles retraités au regard de la taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles prévue à l'article 302 bis MB du code général des impôts.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_027"">Conformément aux dispositions de l'article 302 bis MB déjà cité, les exploitants agricoles sont redevables, au titre de leurs activités agricoles, de la taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles, à l'exclusion de ceux placés sous le régime du remboursement forfaitaire.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Ces_dispositions_ont_ete_co_028"">Ces dispositions ont été commentées par une instruction administrative publiée le 4 mars 2003 au bulletin officiel des impôts 3 P-1-03 qui précise au point 2 du I que sont également exonérés, dans la mesure où ils n'exercent pas une activité de nature agricole, les exploitants agricoles retraités ou ayant cessé leur activité même s'ils conservent une parcelle de subsistance ou continuent à écouler leurs produits en stock.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Des_lors,_seuls_sont_en_eff_029"">Dès lors, seuls sont en effet exonérés de la taxe les exploitants agricoles retraités qui n'exercent plus d'activité agricole ou qui, s'ils en exercent toujours une, telle que l'exploitation d'une parcelle de subsistance, relèvent du remboursement forfaitaire agricole.</p> <h1 id=""Base_d’imposition_de_la_par_11"">II. Base d’imposition de la partie variable de la taxe</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_030"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_partie_variable_de_la_ta_031"">La partie variable de la taxe (cf. IV-B) est assise sur le chiffre d’affaires relatif aux activités agricoles réalisé au titre de l'année précédent celle de la déclaration et pour lequel l’exigibilité de la TVA est intervenue.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_chiffre_d’affaires_est_c_032"">Le chiffre d’affaires est constitué par le seul montant hors TVA des opérations de nature agricole suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_livraisons_de_biens_e_033"">- les livraisons de biens et les prestations de services soumises à la TVA effectuées au cours de la période de référence ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_livraisons_non_soumis_034"">- les livraisons non soumises à la TVA en application du I de l'article 258 A du CGI (ventes à distance) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_livraisons_exonerees__035"">- les livraisons exonérées en application des articles 262 du CGI et I du 262 ter du CGI ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_livraisons_qui_sont_r_036"">- les livraisons qui sont réalisées en franchise de taxe (I de l'article 275 du CGI) ou en suspension de taxe (article 277 A du CGI) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_prestations_de_servic_037"">- les prestations de services qui ne sont pas soumises à la TVA en France en application des règles de territorialité mentionnées aux articles 259 à 259 D du CGI, les prestations de services énumérées par les dispositions des articles 262 du CGI, 263 du CGI , I de l'article 277 A du CGI et 212 du CGI pour autant qu'il s'agisse d'opérations de nature agricole.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Doivent_egalement_etre_ajou_038"">Doivent également être ajoutés à la base d’imposition, les paiements accordés aux exploitants agricoles au titre des soutiens directs mentionnés au règlement (CE) n° 73/2009 du Conseil du 19 janvier 2009, établissant les règles communes pour les régimes de soutien directs dans le cadre de la politique agricole commune.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_039"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_taxe_sur_le_chiffre_daff_040"">La taxe sur le chiffre d'affaires des exploitants agricoles est également assise sur le chiffre d'affaires mentionné sur la déclaration prévue au 1° du I de l'article 298 bis du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_041"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_liste_etant_exhaustiv_042"">Cette liste étant exhaustive, les autres opérations réalisées le cas échéant par les exploitants agricoles qui ne sont pas énumérées ci-dessus n’entrent pas dans la base d’imposition de la taxe sur le chiffre d’affaires. Il en va ainsi, par exemple, des cessions d'éléments de l'actif immobilisé, impositions au titre des livraisons et prestations à soi-même et autres recettes à caractère exceptionnel.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_agriculteurs_qui_r_043"">Pour les agriculteurs qui réalisent à la fois des activités agricoles et non agricoles imposables à la TVA selon le régime général ou selon le régime simplifié de l’agriculture (cf. I-A-1), la taxe n’est applicable qu’à proportion du seul chiffre d’affaires se rapportant aux activités agricoles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_chiffre_d’affaires_se_ra_044"">Le chiffre d’affaires se rapportant à la location d’immeubles ruraux soumis au régime simplifié de l’agriculture sur option (6° de l'article 260 du CGI) ne constitue pas un élément à prendre en compte dans la base d'imposition de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles (cf. I-B-3).</p> <h1 id=""Exigibilite_12"">III. Exigibilité</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_045"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_taxe_sur_le_chiffre_d’af_046"">La taxe sur le chiffre d’affaires (partie forfaitaire et partie variable) est exigible lors du dépôt de la déclaration indiquant les éléments de la TVA afférente à l’année précédente.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_cas__047"">En ce qui concerne les cas où la taxe est déclarée sur l'imprimé n° 3310-CA3 (CERFA 10963), sa partie forfaitaire ainsi que sa partie variable sont exigibles lors du dépôt de la déclaration indiquant les éléments de liquidation de la TVA afférente au mois de mars ou au premier trimestre de l’année N.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seules_les_recettes_encaiss_048"">Seules les recettes encaissées doivent être prises en compte pour déterminer le montant de la taxe sur le chiffre d’affaires à acquitter.</p> <h1 id=""Tarif_13"">IV. Tarif</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_tarif_de_la_taxe_est_com_049"">Le tarif de la taxe est composé d'une part forfaitaire et d'une part variable.</p> <h2 id=""La_part_forfaitaire_22"">A. La part forfaitaire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_050"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_partie_forfaitaire_est_f_051"">La partie forfaitaire est fixée à 90 euros.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_s’agit_d’un_montant_forf_052"">Il s’agit d’un montant forfaitaire qui ne donne pas lieu à réduction prorata temporis en cas de cession ou cessation au cours de l’année N - 1.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_montant_forfaitaire_est__053"">Ce montant forfaitaire est obligatoirement dû par les exploitants agricoles visés au I.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_ce_montant_n’est_054"">Toutefois, ce montant n’est pas dû par :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_entreprises_nouvelles_055"">- les entreprises nouvelles l’année de leur création ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_certains_exploitants_agri_056"">- certains exploitants agricoles membres de GAEC (cf. IV-C).</p> <h2 id=""La_part_variable_23"">B. La part variable</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_057"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_partie_variable_est_fixe_058"">La partie variable est fixée par tranche de chiffre d’affaires, hors TVA, à 0,19 % jusqu’à 370 000 euros et à 0,05 % au delà de 370 000 euros.</p> <h2 id=""Cas_particulier_des_groupem_24"">C. Cas particulier des groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC)</h2> <h3 id=""Groupements_agricoles_d’exp_35"">1. Groupements agricoles d’exploitation en commun (GAEC) dits « totaux »</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_059"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_denommes_comme_« totau_060"">Sont dénommés comme « totaux » des GAEC qui sont constitués d’associés dont aucun n’exerce à titre individuel d’activité agricole.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_GAEC_dits_« totaux_061"">Pour les GAEC dits « totaux », le montant de la partie forfaitaire de la taxe est égal au montant forfaitaire multiplié par le nombre d’associés du groupement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_la_meme_facon,_pour_la_d_062"">De la même façon, pour la détermination de la partie variable de la taxe, le seuil de chiffre d’affaires, hors TVA, fixé à 370 000 euros est multiplié par le nombre d’associés du groupement. Le nombre d’associés est apprécié au 1^erjanvier de l’année au titre de laquelle la taxe est due.</p> <h3 id=""Groupements_agricoles_d’exp_36"">2. Groupements agricoles d’exploitation en commun (GAEC) dits « partiels »</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_063"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_denommes_comme_« parti_064"">Sont dénommés comme « partiels » des GAEC dont l’ensemble des associés exercent à titre individuel une activité agricole.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_de l’article_065"">En application de l’article L323-13 du code rural et de la pêche maritime, il est admis que les GAEC dits « partiels » soient dispensés du versement de la taxe (partie forfaitaire et partie variable). Dans cette hypothèse, la taxe est acquittée par les associés au titre de leur exploitation individuelle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Chaque_associe_est_redevabl_066"">Chaque associé est redevable de la partie forfaitaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_partie_variable_est_dete_067"">La partie variable est déterminée en appliquant le tarif par tranche tel qu’exposé au IV-A et B au chiffre d’affaires réalisé à titre individuel, augmenté de la quote-part de chiffre d’affaires réalisé par le GAEC lui revenant. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_exploitants_devront_men_068"">Ces exploitants devront mentionner la dénomination et l’adresse du siège de l’exploitation des GAEC dans le cadre correspondant de la déclaration utilisée pour déclarer la TVA relative au chiffre d’affaires agricole réalisé à titre individuel.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple : Soit_un_GAEC_dit _069""><strong>Exemple : </strong>Soit un GAEC dit « partiel » exerçant au 1^er janvier 2011 une activité de nature agricole, composé de deux associés A et B qui exercent par ailleurs des activités agricoles à titre individuel.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_chiffre_d’affaires_reali_070"">Le chiffre d’affaires réalisé en 2010 par le GAEC est de 600 000 euros. Le résultat comptable est réparti à parts égales entre les deux associés. A réalise par ailleurs à titre individuel un chiffre d’affaires de 100 000 euros. B réalise à titre individuel un chiffre d’affaires de 250 000 euros. </p> <p class=""exemple-western"" id=""On_determine_la_taxe_sur_le_071"">On détermine la taxe sur le chiffre d’affaires due par A (hors plafonnement) de la façon suivante :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_partie_forfaitaire : 90_e_072"">- partie forfaitaire : 90 euros ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_partie_variable :_073"">- partie variable :</p> <ul> <li> <p id=""chiffre_d’affaires_soumis_a_074"">chiffre d’affaires soumis à la taxe : 100 000 euros + (600 000 euros x 50 %) = 400 000 euros ;</p> </li> <li> <p id=""calcul_de_la_partie_variabl_075"">calcul de la partie variable : (370 000 euros x 0,19 %) + (30 000 euros x 0,05 %) = 703 euros + 15 euros = 718 euros.</p> </li> </ul> <p class=""exemple-western"" id=""A_doit_donc_acquitter_la_ta_076"">A doit donc acquitter la taxe pour un montant de 90 euros + 718 euros, soit la somme de 808 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""On_determine_la_taxe_sur_le_077"">On détermine la taxe sur le chiffre d’affaires due par B (hors plafonnement) de la façon suivante :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_partie_forfaitaire : 90_e_078"">- partie forfaitaire : 90 euros ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_partie_variable :_079"">- partie variable :</p> <ul> <li> <p id=""chiffre_d’affaires_soumis_a_080"">chiffre d’affaires soumis à la taxe : 250 000 euros + (600 000 euros x 50 %) = 550 000 euros ;</p> </li> <li> <p id=""calcul_de_la_partie_variabl_081"">calcul de la partie variable : (370 000 euros x 0,19 %) + (180 000 euros x 0,05 %) = 703 euros + 90 euros = 793 euros. </p> </li> </ul> <p class=""exemple-western"" id=""B_doit_donc_acquitter_la_ta_082"">B doit donc acquitter la taxe pour un montant de 90 euros + 793 euros, soit la somme de 883 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_GAEC_est_dispense_du_ver_083"">Le GAEC est dispensé du versement de la taxe.</p> <h1 id=""Liquidation_et_obligations__14"">V. Liquidation et obligations des redevables</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_084"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_taxe_est_constatee_et_co_085"">La taxe est acquittée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions que la TVA.</p> <h2 id=""Modalites_de_liquidation_25"">A. Modalités de liquidation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_086"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_obligations_des_redevab_087"">Les obligations des redevables de la taxe sur le chiffre d'affaire des exploitants agricoles sont identiques à celles des redevables de la TVA, notamment en ce qui concerne la déclaration des opérations imposables, la justification des opérations réalisées et le paiement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_088"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aucune_compensation_entre_l_089"">Aucune compensation entre le montant de la taxe due et le montant d’un crédit de TVA ne peut s’opérer.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_la declaration de_chiffr_090"">Si la déclaration de chiffre d'affaires n° 3310-CA3 (CERFA 10963) ou n° 3517-AGR (CA12A/CA12E) (CERFA 10968), sur laquelle est par ailleurs déclarée la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles, fait apparaître un crédit de TVA, le montant de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles due ne peut pas s’imputer sur le montant du crédit de TVA constaté.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_redevable_est_alors_obli_091"">Le redevable est alors obligatoirement tenu de joindre à sa déclaration le moyen de paiement correspondant au montant de la taxe sans qu’il lui soit possible de s’en abstenir ou d’en diminuer le montant du crédit de TVA constaté.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_precise_que_la_deman_092"">Il est précisé que la demande de remboursement de crédit de TVA s’effectue dans les conditions de droit commun.</p> <h2 id=""Modalites_de_declaration_26"">B. Modalités de déclaration</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_093"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_taxe_sur_le_chiffre_d’af_094"">La taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles, tant pour sa partie forfaitaire que pour sa partie variable, doit être déclarée :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_redevables_soumi_095"">- pour les redevables soumis au régime simplifié de l’agriculture et qui souscrivent une déclaration de régularisation n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968), lors du dépôt de celle-ci, soit en tout état de cause au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1^ermai. Le montant de la taxe, après cumul de la partie forfaitaire et de la partie variable est à indiquer à la rubrique de l’imprimé « décompte des taxes fiscales et parafiscales », à la ligne intitulée « taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles ». Lorsqu'elle est acquittée sur la déclaration mentionnée au 1° du I de l'article 298 bis du CGI, la partie forfaitaire et le seuil de 370 000 euros mentionnés au 1 du III de l'article 302 bis MB du CGI, ainsi que les montants au-delà desquels la taxe due est plafonnée en application du second alinéa dudit article sont ajustés prorata temporis ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_redevables_soumi_096"">- pour les redevables soumis au régime simplifié d’imposition de l’agriculture qui ont opté pour le dépôt de déclarations trimestrielles (article 1693 bis-I, 3ème alinéa du CGI), sur la déclaration déposée au titre du premier trimestre de l'année ou de l'exercice au titre de laquelle ou duquel la taxe est due. Le montant de la taxe, après cumul de la partie forfaitaire et de la partie variable, est à indiquer sur la déclaration annexe n° 3310 A (CERFA 10960) à la ligne intitulée « taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles ». Le montant est ensuite reporté, après addition le cas échéant des autres taxes fiscales dues sur la ligne de la déclaration de chiffre d'affaires n° 3310-CA3 (CERFA 10963), intitulée « taxes assimilées calculées sur annexe 3310 A ». Lorsqu'elle est acquittée au titre de la période définie au 1° du I de l'article 298 bis du CGI, la partie forfaitaire et le seuil de 370 000 euros mentionnés au 1 du III de l'article 302 bis MB du CGI, ainsi que les montants au-delà desquels la taxe due est plafonnée en application du second alinéa dudit article sont ajustés prorata temporis ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_redevables_admis_097"">- pour les redevables admis à soumettre l’ensemble de leurs activités au régime général de la TVA (cf. les cas particuliers énoncés au I-A) sur l'annexe à la déclaration de chiffre d'affaires n° 3310-CA3 (CERFA 10963) déposée selon le cas au titre du premier trimestre ou du mois de mars de l’année au cours de laquelle la taxe est due.</p> <h2 id=""Creation_ou_cessation_dacti_27"">C. Création ou cessation d'activité</h2> <h3 id=""Entreprises_nouvelles_37"">1. Entreprises nouvelles</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_0100"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_entreprises_nouvelles_s_0101"">Les entreprises nouvelles sont exonérées l’année de leur création.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple : Soit_une_entrepri_0102""><strong>Exemple : </strong>Soit une entreprise créée le 12 mars de l'année N et soumise au régime simplifié de l'agriculture (RSA).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Cette_entreprise_n’est_pas__0103"">Cette entreprise n’est pas redevable de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles au titre de l’année N.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Cette_entreprise_sera_redev_0104"">Cette entreprise sera redevable de la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles au titre de N + 1. Le montant de la taxe à acquitter comprendra le montant total de la partie forfaitaire de la taxe auquel il conviendra d’ajouter le montant de la partie variable calculée par référence au chiffre d’affaires qu’elle aura réalisé du 12 mars au 31 décembre de l'année N.</p> <h3 id=""Cessation_d’activite_en_cou_38"">2. Cessation d’activité en cours de période</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_0105"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_exploitants_agricoles_s_0106"">Les exploitants agricoles soumis au régime simplifié de l’agriculture (RSA) sont redevables de la taxe sur le chiffre d’affaires au titre des opérations dont l’exigibilité, c’est-à-dire l’encaissement, est intervenue au cours de la période d’activité qui précède la cessation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_taxe_sur_le_chiffre_d’af_0107"">La taxe sur le chiffre d’affaires doit être liquidée lors du dépôt de la première déclaration de TVA déposée l’année au titre de laquelle la taxe est due.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_1 : Soit_une_entrep_0108""><strong>Exemple 1 : </strong>Soit une entreprise cessant son activité agricole le 20 mars de l'année N et soumise au RSA.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Selon_les_dispositions_de_l_0109"">Selon les dispositions du IV de l’article 298 bis-IV du CGI, cette entreprise devra déclarer dans les 30 jours qui suivent la cessation, c’est-à-dire au plus tard le 19 avril de l'année N, la taxe sur le chiffre d’affaires des exploitants agricoles due au titre de l'année N. Le montant de la taxe à acquitter comprendra le montant total de la partie forfaitaire de la taxe auquel il conviendra d’ajouter le montant de la partie variable calculée par référence au chiffre d’affaires réalisé dans l'année N - 1.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Toutefois,_les_exploitants__0110"">Toutefois, les exploitants agricoles soumis au RSA peuvent déposer leur déclaration annuelle de régularisation n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968) afférente à la dernière année ou fraction d’année d’activité jusqu’au deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l’année suivante, c’est-à-dire dans cet exemple avant le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l'année N + 1.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_2 : Soit_une_entrep_0111""><strong>Exemple 2 : </strong>Soit une entreprise cessant son activité agricole le 26 mai de l'année N et soumise au RSA.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Selon_les_dispositions_de_l_0112"">Selon les dispositions du IV de l’article 298 bis-IV du CGI, cette entreprise devra déposer dans les 30 jours qui suivent la cessation une déclaration n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968) sur laquelle ne figurera aucune taxe sur le chiffre d’affaires codifiée à l’article 302 bis MB du CGI.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_effet,_cette_taxe_due_au_0113"">En effet, cette taxe due au titre de l'année N aura été déclarée sur la déclaration n° 3517-AGR (CA12A/CA12AE) (CERFA 10968) mentionnant le chiffre d’affaires réalisé dans l'année N - 1, déposée au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l'année N.</p> <p class=""exemple-western"" id=""De_la_meme_facon,_cette_ent_0114"">De la même façon, cette entreprise pourra déposer une déclaration annuelle de régularisation CA12A afférente à la dernière année ou fraction d’année d’activité au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l’année suivante.</p> <h1 id=""Recouvrement,_controle_et_c_15"">VI. Recouvrement, contrôle et contentieux</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_0115"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_taxe_est_recouvree_et_co_0116"">La taxe est recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la TVA (cf. BOI-TVA-PROCD).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_0117"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_reclamations_sont_prese_0118"">Les réclamations sont présentées, instruites et jugées selon les règles applicables en matière de TVA (cf. BOI-TVA-PROCD).</p>

Contenu

SJ - Mesures fiscales soumises à agrément préalable - Agréments en faveur du patrimoine artistique national - Autres agréments

2014-03-12

SJ

AGR

BOI-SJ-AGR-50-60

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1241-PGP.html/identifiant=BOI-SJ-AGR-50-60-20140312

Des mesures fiscales dérogatoires du droit commun ont été adoptées en faveur du financement du cinéma et des demeures historiques utilisées pour les besoins d'exploitation d'une entreprise. Le présent chapitre traite des agréments auxquels est subordonnée l'application de ces mesures : - agrément délivré pour la déduction, visée au dernier alinéa du 4 de l'article 39 du code général des impôts (CGI), des dépenses engagées par les entreprises au titre de la disposition de demeures historiques affectées aux besoins de l'exploitation (section 1, BOI-SJ-AGR-50-60-10) ; - agrément délivré pour les avantages fiscaux visés à l'article 217 septies du CGI et à l'article 199 unvicies du CGI au titre des souscriptions au capital des sociétés pour le financement de l'industrie cinématographique et audiovisuelle (section 2, BOI-SJ-AGR-50-60-20). Le x) du I de l’article 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 abroge l’article 217 septies CGI relatif à l'amortissement exceptionnel des titres de SOFICA. Cette suppression s'applique pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 2013. Les conséquences prévues en cas de remise en cause de l'amortissement exceptionnel et les dispositions relatives aux modalités de détermination des plus ou moins-values afférentes aux cessions des parts de capital ayant bénéficié du présent dispositif continueront à s'appliquer.

<p class=""paragraphe-western"" id=""Des_mesures_fiscales_deroga_00"">Des mesures fiscales dérogatoires du droit commun ont été adoptées en faveur du financement du cinéma et des demeures historiques utilisées pour les besoins d'exploitation d'une entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_traite__01"">Le présent chapitre traite des agréments auxquels est subordonnée l'application de ces mesures : </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_agrement_delivre_pour_la__02"">- agrément délivré pour la déduction, visée au dernier alinéa du 4 de l'article 39 du code général des impôts (CGI), des dépenses engagées par les entreprises au titre de la disposition de demeures historiques affectées aux besoins de l'exploitation (section 1, BOI-SJ-AGR-50-60-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_agrement_delivre_pour_les_03"">- agrément délivré pour les avantages fiscaux visés à l'article 217 septies du CGI et à l'article 199 unvicies du CGI au titre des souscriptions au capital des sociétés pour le financement de l'industrie cinématographique et audiovisuelle (section 2, BOI-SJ-AGR-50-60-20).</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Le_f)_du_I_de_l’article_26__07"">Le x) du I de l’article 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 abroge l’article 217 septies CGI relatif à l'amortissement exceptionnel des titres de SOFICA.</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Cette_suppression_sapplique_05"">Cette suppression s'applique pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 2013.</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Pour_les_provisions_dotees__011"">Les conséquences prévues en cas de remise en cause de l'amortissement exceptionnel et les dispositions relatives aux modalités de détermination des plus ou moins-values afférentes aux cessions des parts de capital ayant bénéficié du présent dispositif continueront à s'appliquer.</p>

Contenu

BIC - Provisions pour dépréciation des immobilisations - Modalités d'application du plafonnement des provisions pour dépréciation des immeubles de placement

2016-05-04

BIC

PROV

BOI-BIC-PROV-40-10-20-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1310-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PROV-40-10-20-30-20160504

1 De la même manière que pour les titres de participation, les dotations aux provisions pour dépréciation au titre d'un exercice comptabilisées sur l'ensemble des immeubles de placement ne sont pas déductibles, en application du trente quatrième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts (CGI), à hauteur du montant des plus-values latentes existant à la clôture de cet exercice sur les immeubles de même nature. I. Modalités de détermination du montant global de provisions non admises en déduction au titre de l'exercice A. Détermination du montant des plus-values latentes 10 Les plus-values latentes s'entendent de la différence existant entre : - la valeur réelle des immeubles de placement à la clôture de l'exercice ; - et leur prix de revient corrigé des plus ou moins-values en sursis d'imposition sur ces mêmes immeubles. 20 S'agissant du premier terme de cette différence, il appartient à l'entreprise d'évaluer à la clôture de chaque exercice la valeur réelle de chaque immeuble de placement afin de pouvoir déterminer le montant de plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice sur cet immeuble, ou le cas échéant, de constater sa dépréciation sous la forme d'une provision dans les conditions prévues au I-B-1 § 40 et suivants du BOI-BIC-PROV-40-10-10. 30 S'agissant du second terme, le prix de revient des immeubles de placement s'entend de leur valeur d'origine telle que définie à l'article 8 quinquies de l'annexe III au CGI. Sur cette notion de valeur d'origine des immobilisations inscrites au bilan, il convient de se reporter au BOI-BIC-CHG-20-20-10. Le prix de revient pris en compte s'entend pour l'ensemble de l'immeuble, c'est-à-dire du prix de revient de la structure et des éléments constitutifs de composants au sens de l'article 15 bis de l'annexe II au CGI. Le prix de revient des immeubles de placement doit être corrigé des plus ou moins-values en sursis d'imposition sur ces mêmes immeubles. Il s'agit des plus ou moins-values en sursis dégagées à l'occasion de fusion, d'apport, de scission en application de l'article 210 A du CGI et de l'article 210 B du CGI. En pratique, seuls les terrains, en tant qu'immobilisations non amortissables, sont concernés par ce retraitement. Pour les terrains ayant fait l'objet d'un apport ou d'une opération assimilée antérieurement, il convient de retenir la valeur fiscale telle qu'elle figure sur l'état de suivi prévu à l'article 54 septies du CGI pour déterminer le montant de la plus-value latente. En revanche, le prix de revient des constructions n'est pas réduit, pour le calcul des plus-values latentes, du montant des amortissements déjà pratiqués. 40 Pour le calcul du montant des plus-values latentes sur immeubles de placement, il n'y a toutefois pas lieu de retenir les plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice sur les immeubles donnés en crédit-bail dans les conditions prévues au 2 de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier. Seuls sont visés par cette exclusion les immeubles pour lesquels un contrat de crédit-bail a été conclu et est toujours en cours à la clôture de l'exercice. Il est rappelé qu'en application du texte susvisé, constituent des opérations de crédit-bail immobilier les opérations par lesquelles une entreprise donne en location des biens immobiliers à usage professionnel, achetés par elle ou construits pour son compte, lorsque ces opérations, quelle que soit leur qualification, permettent aux locataires de devenir propriétaires de tout ou partie des biens loués, au plus tard à l'expiration du bail, soit par cession en exécution d'une promesse unilatérale de vente, soit par acquisition directe ou indirecte des droits de propriété du terrain sur lequel ont été édifiés le ou les immeubles loués, soit par transfert de plein droit de la propriété des constructions édifiées sur le terrain appartenant audit locataire. 50 Exemple : Soit une société qui dispose de quinze immeubles à l'actif de son bilan à la clôture de l'exercice N. Huit immeubles sont loués en crédit-bail (les contrats ont déjà été conclus et sont en cours d'exécution à la clôture de l'exercice). Deux autres immeubles sont vacants : - l'un est en cours de rénovation avant de pouvoir faire l'objet d'un contrat de crédit-bail ; - pour le second, un contrat de crédit-bail a été résilié par anticipation au cours de l'exercice, sans levée de l'option d'achat. La société n'a pas trouvé de nouveau crédit-preneur avant la fin de l'exercice. Les cinq autres immeubles sont donnés en location simple. Solution Seules les éventuelles plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice et afférentes aux sept immeubles suivants doivent être retenues pour l'application du dispositif de plafonnement des provisions : - les deux immeubles vacants ; - et les cinq immeubles donnés en location simple. Les éventuelles plus-values latentes afférentes aux huit immeubles donnés en crédit-bail ne sont pas retenues pour le calcul du plafonnement. B. Détermination du montant des provisions non déductibles 60 Le montant des dotations aux provisions non admises en déduction au titre d'un exercice correspond au montant des plus-values latentes comme déterminées ci-avant (cf. I-A § 10 à 50) minoré des provisions non admises au titre des exercices précédents en application des mêmes dispositions et non encore rapportées au résultat à la clôture du même exercice. Exemple : Soit une entreprise qui détient trois immeubles de placement figurant à l'actif du bilan pour la valeur d'origine non réévaluée suivante : A la clôture de l'exercice N, la valeur estimative de ces immeubles est la suivante : Une provision pour dépréciation de l'immeuble 2 est dotée pour un montant de 500 000 € (4 500 000 € - 4 000 000 €). A la clôture de l'exercice N+1, la valeur estimative de ces immeubles est la suivante : Une provision pour dépréciation de l'immeuble 3 est dotée pour un montant de 300 000 € (3 200 000 € - 2 900 000 €). Solution A la clôture de l'exercice N, il existe une plus-value latente de 300 000 € (2 300 000 € - 2 000 000 €) afférente à l'immeuble 1. Sur le plan fiscal, la dotation aux provisions égale à 500 000 € afférente à la dépréciation de l'immeuble 2 n'est pas déductible à hauteur du montant de la plus-value latente, soit 300 000 €. Elle est déductible pour le surplus, soit 200 000 €. A la clôture de l'exercice N+1, il existe une plus-value latente de 500 000 € (2 500 000 € - 2 000 000 €) afférente à l'immeuble 1. Pour l'application du dispositif de plafonnement, cette plus-value latente doit être minorée du montant de provisions non admises en déduction antérieurement et non encore rapportées au résultat, soit 300 000 €. En définitive, la plus-value latente à retenir pour l'application du dispositif de plafonnement à la clôture de l'exercice N+1 est de 200 000 €. Par conséquent, à la clôture de l'exercice N+1, la provision de 300 000 € afférente à la dépréciation de l'immeuble 3 n'est pas déductible à hauteur de 200 000 € et déductible pour le surplus, soit 100 000 €. Le montant de provisions non admises en déduction au titre de l'exercice est un montant global correspondant au montant des plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice sur l'ensemble des immeubles de placement, sans considération de la part respective de plus-value latente afférente à chaque immeuble de placement. Aucune affectation n'est donc nécessaire. II. Modalités de reprise des dotations aux provisions non admises en déduction A. Principe 70 Le montant total des dotations aux provisions non admises en déduction au titre de l'exercice en application du dispositif de plafonnement vient minorer le montant total des provisions pour dépréciation des immeubles de placement rapporté au résultat des exercices ultérieurs. Autrement dit, la reprise d'une provision dotée au titre de la dépréciation d'un immeuble de placement n'est pas imposable à hauteur du montant total des dotations aux provisions non admises en déduction au titre des exercices antérieurs. 80 En pratique, le montant total de dotations aux provisions non admises en déduction au titre d'un exercice en application du dispositif de plafonnement s'impute en priorité sur le montant de la première reprise de provision afférente à un immeuble de placement, sans qu'il y ait lieu de rechercher si cette reprise correspond effectivement à la reprise de la dotation aux provisions non admise en déduction, ni même si l'immeuble de placement en cause est effectivement un immeuble de placement dont le montant des provisions pour dépréciation a été plafonné au titre d'exercices antérieurs. 90 Exemple : Soit une entreprise qui possède trois immeubles de placement (X, Y et Z). A la clôture de l'exercice N, l'entreprise dote une provision au titre de la dépréciation de l'immeuble X pour 1 200. Il n'existe par ailleurs aucune plus-value latente sur les deux autres immeubles de placement. A la clôture de l'exercice N+1, l'entreprise comptabilise une dotation complémentaire aux provisions au titre de la dépréciation de l'immeuble X pour 800. Elle dote également une provision au titre de la dépréciation de l'immeuble Y à hauteur de 300. Il existe par ailleurs une plus-value latente afférente à l'immeuble Z à hauteur de 500. En N+2, l'entreprise reprend une partie de la provision dotée au titre de la dépréciation de l'immeuble X à hauteur de 200 et la totalité de la provision dotée au titre de la dépréciation de l'immeuble Y, soit 300. Aucune dotation aux provisions n'est comptabilisée au titre de la dépréciation de l'immeuble Z. Solution La provision dotée à la clôture de l'exercice N, afférente à l'immeuble X, est déductible en totalité du bénéfice imposable dès lors qu'il n'existe aucune plus-value latente sur les deux autres immeubles de placement. Les dotations aux provisions pour dépréciation comptabilisées au titre de l'exercice N+1 sur les immeubles de placement X et Y ne sont pas déductibles à hauteur d'un montant de 500, correspondant au montant de la plus-value latente existant à la clôture de l'exercice sur le troisième immeuble de placement, l'immeuble Z. Les dotations aux provisions pour dépréciation des immeubles X et Y sont déductibles pour le surplus, soit 600. En N+2, le montant total de reprises de provisions sur immeubles de placement, soit 500, n'est pas imposable car il est minoré du montant total de dotations aux provisions non admises en déduction au titre des exercices antérieurs, soit 500. B. Cas particulier des immeubles ayant perdu la qualité d'immeuble de placement 100 Conformément au trente quatrième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI, les dotations aux provisions non admises en déduction au titre d'un exercice ne peuvent être imputées que sur les seules reprises de provisions comptabilisées au titre d'exercices ultérieurs et afférentes à des immeubles ayant la qualité d'immeubles de placement. Ainsi, lorsqu'un immeuble ou des immeubles dont une fraction des provisions pour dépréciation n'a pas été admise en déduction en vertu du plafonnement perdent la qualité d'immeubles de placement au cours d'un exercice, les reprises de provisions constituées antérieurement à cet exercice sur ce ou ces immeubles ne peuvent être minorées du montant des dotations aux provisions non admises en déduction en application de la présente mesure. Dans cette situation, l'imputation des provisions non déductibles pourrait être rendue impossible ultérieurement, notamment si le montant des dépréciations sur les immeubles de placement à la clôture de l'exercice est inférieur au montant des provisions non admises en déduction. 110 C'est pourquoi, il sera admis que l'imputation des dotations non admises en déduction puisse être opérée sur les reprises de provisions afférentes à des immeubles ayant perdu la qualité d'immeuble de placement, dans la limite où cette imputation n'excède pas, pour chaque immeuble concerné, le stock de provisions afférent à cet immeuble inscrit au bilan de l'entreprise à l'ouverture de l'exercice au titre duquel l'immeuble en cause a perdu la qualité d'immeuble de placement. Il sera également admis que l'entreprise puisse imputer en priorité le montant total des dotations non admises en déduction sur les reprises de provisions afférentes à des immeubles ayant perdu la qualité d'immeubles de placement, dans les limites indiquées ci-dessus. Bien entendu, les dotations non admises en déduction ainsi rapportées au résultat devront être prises en compte pour déterminer la quotité de provisions non déductibles au titre d'un exercice (cf. I-B § 60). Le bénéfice de ces tolérances est subordonné au respect des obligations déclaratives particulières prévues en cas de perte de la qualité d'immeuble de placement (BIC-PROV-40-10-20-40 au II § 180). 120 Dans le cas où, à la clôture d'un exercice ultérieur, un immeuble retrouve la qualité d'immeuble de placement, les reprises des dotations aux provisions sur cet immeuble peuvent être minorées du montant des provisions non admises en déduction par les présentes dispositions sans application de la limite d'imputation prévue ci-dessus au II-B § 110. 130 Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI, il sera admis que la fraction de provisions pour dépréciation non déductible sur les immeubles visés par les dispositions du troisième alinéa de l'article 223 B du CGI (BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I-B-3-b § 140 ) et qui ont perdu la qualité d'immeuble de placement viennent en réduction des reprises de ces provisions sans limitation, dès lors que les dotations aux provisions pour dépréciation non admises en déduction sur ces immeubles sont individualisées dès l'origine (BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I-B-3-b § 150). 140 Exemple : A la clôture de l'exercice N, l'entreprise dispose de trois immeubles de placement, l'un sis à Paris, le deuxième à Lyon et le troisième à Bordeaux. La dotation aux provisions pour dépréciation de l'immeuble sis à Paris est déductible en totalité. A la clôture de l'exercice N+1, Immeubles Qualité de l'immeuble de placement Valeur réelle Prix de revient - dotation/+ reprise Immeubles sis à Paris X 1000 1800 -600 Immeubles sis à Lyon X 2700 3000 -300 Immeubles sis à Bordeaux X 3100 2500 0 Il existe une plus-value latente à hauteur de 600 sur l'immeuble sis à Bordeaux. Par conséquent, les dotations aux provisions ne sont pas déductibles pour un montant global de 600 et déductibles pour le surplus, soit 300. A la clôture de l'exercice N+2, l'immeuble sis à Paris ne répond plus à la définition d'immeuble de placement. Immeubles Qualité de l'immeuble de placement Valeur réelle Prix de revient - dotation/+ reprise Immeubles sis à Paris non 900 1800 -100 Immeubles sis à Lyon X 2000 3000 -700 Immeubles sis à Bordeaux X 3600 2500 0 A la clôture de l'exercice N+2, l'immeuble sis à Paris ayant perdu la qualité d'immeuble de placement, la dotation aux provisions est déductible en totalité, soit 100. L'entreprise doit par ailleurs déterminer le stock de provisions afférent à cet immeuble inscrit à son bilan à l'ouverture de l'exercice, soit 800. En outre, il existe une plus-value latente sur l'immeuble sis à Bordeaux à hauteur de 3 600 - 2 500 = 1 100. Celle-ci doit toutefois être minorée du montant de dotations aux provisions non admises en déduction antérieurement et non encore rapportées au résultat, soit 600. Le montant de dotations aux provisions non admis en déduction à la clôture de l'exercice N+2 s'élève donc à 1 100 - 600 = 500. La dotation aux provisions pour dépréciation de l'immeuble sis à Lyon n'est pas déductible à hauteur de 500 et déductible pour le surplus, soit 200. Ainsi, à la clôture de l'exercice, le montant global de provisions non admises en déduction s'élève à 1 100 (600 en N+1 et 500 en N+2). A la clôture de l'exercice N+3, Immeubles Qualité de l'immeuble de placement Valeur réelle Prix de revient - dotation/+ reprise Immeubles sis à Paris non 700 1800 -200 Immeubles sis à Lyon X 2000 3000 0 Immeubles sis à Bordeaux X 3100 2500 0 La dotation aux provisions de 200 est déductible sans plafonnement (l'immeuble n'entre pas dans le champ d'application du dispositif de plafonnement dès lors qu'il n'est plus qualifié d'immeuble de placement). A la clôture de l'exercice, le montant global de provisions non admises en déduction demeure inchangé par rapport à N+2 et s'élève ainsi à 1 100 (600 en N+1 et 500 en N+2), même si l'immeuble sis à Bordeaux a perdu de sa valeur par rapport à N+2 (BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I § 50). A la clôture de l'exercice N+4, Immeubles Qualité de l'immeuble de placement Valeur réelle Prix de revient - dotation/+ reprise Immeubles sis à Paris non 1600 1800 900 Immeubles sis à Lyon X 2000 3000 0 Immeubles sis à Bordeaux X 3100 2500 0 En application de la mesure de tolérance, la reprise de provision afférente à l'immeuble sis à Paris est minorée du montant total de dotations non admis en déduction au titre d'exercices antérieurs, soit 1 100 (600 en N+1 et 500 en N+2), dans la limite du montant de provisions pour dépréciation de cet immeuble inscrit au bilan à l'ouverture de l'exercice N+2 (exercice de perte de la qualité d'immeuble de placement), soit 800. En définitive, la reprise de 900 n'est pas imposable à hauteur de 800 et imposable pour le surplus, soit 100. Remarque : Un exemple récapitulatif au BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I § 60 présente l'application du dispositif de plafonnement des dotations aux provisions pour dépréciation des immeubles de placement.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_la_meme_maniere_que_pour_01"">De la même manière que pour les titres de participation, les dotations aux provisions pour dépréciation au titre d'un exercice comptabilisées sur l'ensemble des immeubles de placement ne sont pas déductibles, en application du trente quatrième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts (CGI), à hauteur du montant des plus-values latentes existant à la clôture de cet exercice sur les immeubles de même nature.</p> <h1 id=""Modalites_de_determination__10"">I. Modalités de détermination du montant global de provisions non admises en déduction au titre de l'exercice</h1> <h2 id=""Determination_du_montant_de_20"">A. Détermination du montant des plus-values latentes</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_latentes_se_03"">Les plus-values latentes s'entendent de la différence existant entre :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_valeur_reelle_des_imme_04"">- la valeur réelle des immeubles de placement à la clôture de l'exercice ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_leur_prix_de_revient_c_05"">- et leur prix de revient corrigé des plus ou moins-values en sursis d'imposition sur ces mêmes immeubles.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_du_premier_terme__07"">S'agissant du premier terme de cette différence, il appartient à l'entreprise d'évaluer à la clôture de chaque exercice la valeur réelle de chaque immeuble de placement afin de pouvoir déterminer le montant de plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice sur cet immeuble, ou le cas échéant, de constater sa dépréciation sous la forme d'une provision dans les conditions prévues au I-B-1 § 40 et suivants du BOI-BIC-PROV-40-10-10.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_08"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_du_second_terme,__09"">S'agissant du second terme, le prix de revient des immeubles de placement s'entend de leur valeur d'origine telle que définie à l'article 8 quinquies de l'annexe III au CGI. Sur cette notion de valeur d'origine des immobilisations inscrites au bilan, il convient de se reporter au BOI-BIC-CHG-20-20-10. Le prix de revient pris en compte s'entend pour l'ensemble de l'immeuble, c'est-à-dire du prix de revient de la structure et des éléments constitutifs de composants au sens de l'article 15 bis de l'annexe II au CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_prix_de_revient_des_imme_010"">Le prix de revient des immeubles de placement doit être corrigé des plus ou moins-values en sursis d'imposition sur ces mêmes immeubles. Il s'agit des plus ou moins-values en sursis dégagées à l'occasion de fusion, d'apport, de scission en application de l'article 210 A du CGI et de l'article 210 B du CGI. En pratique, seuls les terrains, en tant qu'immobilisations non amortissables, sont concernés par ce retraitement. Pour les terrains ayant fait l'objet d'un apport ou d'une opération assimilée antérieurement, il convient de retenir la valeur fiscale telle qu'elle figure sur l'état de suivi prévu à l'article 54 septies du CGI pour déterminer le montant de la plus-value latente.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_le_prix_de_rev_011"">En revanche, le prix de revient des constructions n'est pas réduit, pour le calcul des plus-values latentes, du montant des amortissements déjà pratiqués.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_012"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_le_calcul_du_montant_d_013"">Pour le calcul du montant des plus-values latentes sur immeubles de placement, il n'y a toutefois pas lieu de retenir les plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice sur les immeubles donnés en crédit-bail dans les conditions prévues au 2 de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier. Seuls sont visés par cette exclusion les immeubles pour lesquels un contrat de crédit-bail a été conclu et est toujours en cours à la clôture de l'exercice.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_quen_applica_014"">Il est rappelé qu'en application du texte susvisé, constituent des opérations de crédit-bail immobilier les opérations par lesquelles une entreprise donne en location des biens immobiliers à usage professionnel, achetés par elle ou construits pour son compte, lorsque ces opérations, quelle que soit leur qualification, permettent aux locataires de devenir propriétaires de tout ou partie des biens loués, au plus tard à l'expiration du bail, soit par cession en exécution d'une promesse unilatérale de vente, soit par acquisition directe ou indirecte des droits de propriété du terrain sur lequel ont été édifiés le ou les immeubles loués, soit par transfert de plein droit de la propriété des constructions édifiées sur le terrain appartenant audit locataire.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_015"">50</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_016""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Soit_une_societe_qui_dispos_018"">Soit une société qui dispose de quinze immeubles à l'actif de son bilan à la clôture de l'exercice N. Huit immeubles sont loués en crédit-bail (les contrats ont déjà été conclus et sont en cours d'exécution à la clôture de l'exercice). Deux autres immeubles sont vacants :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_lun_est_en_cours_de_renov_019"">- l'un est en cours de rénovation avant de pouvoir faire l'objet d'un contrat de crédit-bail ; </p> <p class=""exemple-western"" id=""-_pour_le_second,_un_contra_020"">- pour le second, un contrat de crédit-bail a été résilié par anticipation au cours de l'exercice, sans levée de l'option d'achat. La société n'a pas trouvé de nouveau crédit-preneur avant la fin de l'exercice.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Les_cinq_autres_immeubles_s_021"">Les cinq autres immeubles sont donnés en location simple.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Solution_:_022""><strong>Solution</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Seules_les_eventuelles_plus_023"">Seules les éventuelles plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice et afférentes aux sept immeubles suivants doivent être retenues pour l'application du dispositif de plafonnement des provisions :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_les_deux_immeubles_vacant_024"">- les deux immeubles vacants ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_et_les_cinq_immeubles_don_025"">- et les cinq immeubles donnés en location simple.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Les_eventuelles_plus-values_026"">Les éventuelles plus-values latentes afférentes aux huit immeubles donnés en crédit-bail ne sont pas retenues pour le calcul du plafonnement.</p> <h2 id=""Determination_du_montant_de_21"">B. Détermination du montant des provisions non déductibles</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_027"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_des_dotations_au_028"">Le montant des dotations aux provisions non admises en déduction au titre d'un exercice correspond au montant des plus-values latentes comme déterminées ci-avant (cf. I-A § 10 à 50) minoré des provisions non admises au titre des exercices précédents en application des mêmes dispositions et non encore rapportées au résultat à la clôture du même exercice.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_029""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Soit_une_entreprise_qui_det_031"">Soit une entreprise qui détient trois immeubles de placement figurant à l'actif du bilan pour la valeur d'origine non réévaluée suivante :</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_032"">A la clôture de l'exercice N, la valeur estimative de ces immeubles est la suivante :</p> <p class=""exemple-western"" id=""Une_provision_pour_deprecia_033"">Une provision pour dépréciation de l'immeuble 2 est dotée pour un montant de 500 000 € (4 500 000 € - 4 000 000 €).</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_034"">A la clôture de l'exercice N+1, la valeur estimative de ces immeubles est la suivante :</p> <p class=""exemple-western"" id=""Une_provision_pour_deprecia_035"">Une provision pour dépréciation de l'immeuble 3 est dotée pour un montant de 300 000 € (3 200 000 € - 2 900 000 €).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Solution_:_036""><strong>Solution</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_037"">A la clôture de l'exercice N, il existe une plus-value latente de 300 000 € (2 300 000 € - 2 000 000 €) afférente à l'immeuble 1.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Sur_le_plan_fiscal,_la_dota_038"">Sur le plan fiscal, la dotation aux provisions égale à 500 000 € afférente à la dépréciation de l'immeuble 2 n'est pas déductible à hauteur du montant de la plus-value latente, soit 300 000 €. Elle est déductible pour le surplus, soit 200 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_039"">A la clôture de l'exercice N+1, il existe une plus-value latente de 500 000 € (2 500 000 € - 2 000 000 €) afférente à l'immeuble 1.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Pour_lapplication_du_dispos_040"">Pour l'application du dispositif de plafonnement, cette plus-value latente doit être minorée du montant de provisions non admises en déduction antérieurement et non encore rapportées au résultat, soit 300 000 €. En définitive, la plus-value latente à retenir pour l'application du dispositif de plafonnement à la clôture de l'exercice N+1 est de 200 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Par_consequent,_a_la_clotur_041"">Par conséquent, à la clôture de l'exercice N+1, la provision de 300 000 € afférente à la dépréciation de l'immeuble 3 n'est pas déductible à hauteur de 200 000 € et déductible pour le surplus, soit 100 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_montant_de_provisions_no_042"">Le montant de provisions non admises en déduction au titre de l'exercice est un montant global correspondant au montant des plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice sur l'ensemble des immeubles de placement, sans considération de la part respective de plus-value latente afférente à chaque immeuble de placement. Aucune affectation n'est donc nécessaire.</p> <h1 id=""Modalites_de_reprise_des_do_11"">II. Modalités de reprise des dotations aux provisions non admises en déduction</h1> <h2 id=""Principe_22"">A. Principe</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_043"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_total_des_dotati_044"">Le montant total des dotations aux provisions non admises en déduction au titre de l'exercice en application du dispositif de plafonnement vient minorer le montant total des provisions pour dépréciation des immeubles de placement rapporté au résultat des exercices ultérieurs.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Autrement_dit,_la_reprise_d_045"">Autrement dit, la reprise d'une provision dotée au titre de la dépréciation d'un immeuble de placement n'est pas imposable à hauteur du montant total des dotations aux provisions non admises en déduction au titre des exercices antérieurs.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_046"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_pratique,_le_montant_tot_047"">En pratique, le montant total de dotations aux provisions non admises en déduction au titre d'un exercice en application du dispositif de plafonnement s'impute en priorité sur le montant de la première reprise de provision afférente à un immeuble de placement, sans qu'il y ait lieu de rechercher si cette reprise correspond effectivement à la reprise de la dotation aux provisions non admise en déduction, ni même si l'immeuble de placement en cause est effectivement un immeuble de placement dont le montant des provisions pour dépréciation a été plafonné au titre d'exercices antérieurs.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_048"">90</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_049""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Soit_une_entreprise_qui_pos_051"">Soit une entreprise qui possède trois immeubles de placement (X, Y et Z).</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_052"">A la clôture de l'exercice N, l'entreprise dote une provision au titre de la dépréciation de l'immeuble X pour 1 200. Il n'existe par ailleurs aucune plus-value latente sur les deux autres immeubles de placement.</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_053"">A la clôture de l'exercice N+1, l'entreprise comptabilise une dotation complémentaire aux provisions au titre de la dépréciation de l'immeuble X pour 800. Elle dote également une provision au titre de la dépréciation de l'immeuble Y à hauteur de 300. Il existe par ailleurs une plus-value latente afférente à l'immeuble Z à hauteur de 500.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_N+2,_lentreprise_reprend_054"">En N+2, l'entreprise reprend une partie de la provision dotée au titre de la dépréciation de l'immeuble X à hauteur de 200 et la totalité de la provision dotée au titre de la dépréciation de l'immeuble Y, soit 300. Aucune dotation aux provisions n'est comptabilisée au titre de la dépréciation de l'immeuble Z.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Solution_:_055""><strong>Solution</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""La_provision_dotee_a_la_clo_056"">La provision dotée à la clôture de l'exercice N, afférente à l'immeuble X, est déductible en totalité du bénéfice imposable dès lors qu'il n'existe aucune plus-value latente sur les deux autres immeubles de placement.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Les_dotations_aux_provision_057"">Les dotations aux provisions pour dépréciation comptabilisées au titre de l'exercice N+1 sur les immeubles de placement X et Y ne sont pas déductibles à hauteur d'un montant de 500, correspondant au montant de la plus-value latente existant à la clôture de l'exercice sur le troisième immeuble de placement, l'immeuble Z. Les dotations aux provisions pour dépréciation des immeubles X et Y sont déductibles pour le surplus, soit 600.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_N+2,_le_montant_total_de_058"">En N+2, le montant total de reprises de provisions sur immeubles de placement, soit 500, n'est pas imposable car il est minoré du montant total de dotations aux provisions non admises en déduction au titre des exercices antérieurs, soit 500.</p> <h2 id=""Cas_particulier_des_immeubl_23"">B. Cas particulier des immeubles ayant perdu la qualité d'immeuble de placement</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_059"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_au_trente_cinq_060"">Conformément au trente quatrième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI, les dotations aux provisions non admises en déduction au titre d'un exercice ne peuvent être imputées que sur les seules reprises de provisions comptabilisées au titre d'exercices ultérieurs et afférentes à des immeubles ayant la qualité d'immeubles de placement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_lorsquun_immeuble_ou_061"">Ainsi, lorsqu'un immeuble ou des immeubles dont une fraction des provisions pour dépréciation n'a pas été admise en déduction en vertu du plafonnement perdent la qualité d'immeubles de placement au cours d'un exercice, les reprises de provisions constituées antérieurement à cet exercice sur ce ou ces immeubles ne peuvent être minorées du montant des dotations aux provisions non admises en déduction en application de la présente mesure. Dans cette situation, l'imputation des provisions non déductibles pourrait être rendue impossible ultérieurement, notamment si le montant des dépréciations sur les immeubles de placement à la clôture de l'exercice est inférieur au montant des provisions non admises en déduction.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_062"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cest_pourquoi,_il_sera_admi_063"">C'est pourquoi, il sera admis que l'imputation des dotations non admises en déduction puisse être opérée sur les reprises de provisions afférentes à des immeubles ayant perdu la qualité d'immeuble de placement, dans la limite où cette imputation n'excède pas, pour chaque immeuble concerné, le stock de provisions afférent à cet immeuble inscrit au bilan de l'entreprise à l'ouverture de l'exercice au titre duquel l'immeuble en cause a perdu la qualité d'immeuble de placement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sera_egalement_admis_que_064"">Il sera également admis que l'entreprise puisse imputer en priorité le montant total des dotations non admises en déduction sur les reprises de provisions afférentes à des immeubles ayant perdu la qualité d'immeubles de placement, dans les limites indiquées ci-dessus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_les_dotations_065"">Bien entendu, les dotations non admises en déduction ainsi rapportées au résultat devront être prises en compte pour déterminer la quotité de provisions non déductibles au titre d'un exercice (cf. I-B § 60).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_ces_toleranc_066"">Le bénéfice de ces tolérances est subordonné au respect des obligations déclaratives particulières prévues en cas de perte de la qualité d'immeuble de placement (BIC-PROV-40-10-20-40 au II § 180).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_067"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cas_ou,_a_la_clotur_068"">Dans le cas où, à la clôture d'un exercice ultérieur, un immeuble retrouve la qualité d'immeuble de placement, les reprises des dotations aux provisions sur cet immeuble peuvent être minorées du montant des provisions non admises en déduction par les présentes dispositions sans application de la limite d'imputation prévue ci-dessus au <strong>II-B § 110</strong>.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_069"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_societes_membres_d_070"">Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI, il sera admis que la fraction de provisions pour dépréciation non déductible sur les immeubles visés par les dispositions du troisième alinéa de l'article 223 B du CGI (BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I-B-3-b § 140 ) et qui ont perdu la qualité d'immeuble de placement viennent en réduction des reprises de ces provisions sans limitation, dès lors que les dotations aux provisions pour dépréciation non admises en déduction sur ces immeubles sont individualisées dès l'origine (BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I-B-3-b § 150).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_071"">140</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_072""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_073"">A la clôture de l'exercice N, l'entreprise dispose de trois immeubles de placement, l'un sis à Paris, le deuxième à Lyon et le troisième à Bordeaux.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_dotation_aux_provisions__074"">La dotation aux provisions pour dépréciation de l'immeuble sis à Paris est déductible en totalité.</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_075"">A la clôture de l'exercice N+1,</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Immeubles_076"">Immeubles</p> </th> <th> <p id=""Qualite_de_limmeuble_de_pla_077"">Qualité de l'immeuble de placement</p> </th> <th> <p id=""Valeur_reelle_078"">Valeur réelle</p> </th> <th> <p id=""Prix_de_revient_079"">Prix de revient</p> </th> <th> <p id=""-_dotation/+_reprise_080"">- dotation/+ reprise</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Paris_081"">Immeubles sis à Paris</p> </td> <td> <p id=""X_082"">X</p> </td> <td> <p id=""1000_083"">1000</p> </td> <td> <p id=""1800_084"">1800</p> </td> <td> <p id=""-600_085"">-600</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Lyon_086"">Immeubles sis à Lyon</p> </td> <td> <p id=""X_087"">X</p> </td> <td> <p id=""2700_088"">2700</p> </td> <td> <p id=""3000_089"">3000</p> </td> <td> <p id=""-300_090"">-300</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Bordeaux_091"">Immeubles sis à Bordeaux</p> </td> <td> <p id=""X_092"">X</p> </td> <td> <p id=""3100_093"">3100</p> </td> <td> <p id=""2500_094"">2500</p> </td> <td> <p id=""0_095"">0</p> </td> </tr> </tbody> </table> <p class=""exemple-western"" id=""Il_existe_une_plus-value_la_096"">Il existe une plus-value latente à hauteur de 600 sur l'immeuble sis à Bordeaux. Par conséquent, les dotations aux provisions ne sont pas déductibles pour un montant global de 600 et déductibles pour le surplus, soit 300.</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_097"">A la clôture de l'exercice N+2, l'immeuble sis à Paris ne répond plus à la définition d'immeuble de placement.</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Immeubles_098"">Immeubles</p> </th> <th> <p id=""Qualite_de_limmeuble_de_pla_099"">Qualité de l'immeuble de placement</p> </th> <th> <p id=""Valeur_reelle_0100"">Valeur réelle</p> </th> <th> <p id=""Prix_de_revient_0101"">Prix de revient</p> </th> <th> <p id=""-_dotation/+_reprise_0102"">- dotation/+ reprise</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Paris_0103""><strong>Immeubles sis à Paris</strong></p> </td> <td> <p id=""non_0104"">non</p> </td> <td> <p id=""900_0105"">900</p> </td> <td> <p id=""1800_0106"">1800</p> </td> <td> <p id=""-100_0107"">-100</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Lyon_0108""><strong>Immeubles sis à Lyon</strong></p> </td> <td> <p id=""X_0109"">X</p> </td> <td> <p id=""2000_0110"">2000</p> </td> <td> <p id=""3000_0111"">3000</p> </td> <td> <p id=""-700_0112"">-700</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Bordeaux_0113""><strong>Immeubles sis à Bordeaux</strong></p> </td> <td> <p id=""X_0114"">X</p> </td> <td> <p id=""3600_0115"">3600</p> </td> <td> <p id=""2500_0116"">2500</p> </td> <td> <p id=""0_0117"">0</p> </td> </tr> </tbody> </table> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_0118"">A la clôture de l'exercice N+2, l'immeuble sis à Paris ayant perdu la qualité d'immeuble de placement, la dotation aux provisions est déductible en totalité, soit 100. L'entreprise doit par ailleurs déterminer le stock de provisions afférent à cet immeuble inscrit à son bilan à l'ouverture de l'exercice, soit 800.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_outre,_il_existe_une_plu_0119"">En outre, il existe une plus-value latente sur l'immeuble sis à Bordeaux à hauteur de 3 600 - 2 500 = 1 100. Celle-ci doit toutefois être minorée du montant de dotations aux provisions non admises en déduction antérieurement et non encore rapportées au résultat, soit 600.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_montant_de_dotations_aux_0120"">Le montant de dotations aux provisions non admis en déduction à la clôture de l'exercice N+2 s'élève donc à 1 100 - 600 = 500.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_dotation_aux_provisions__0121"">La dotation aux provisions pour dépréciation de l'immeuble sis à Lyon n'est pas déductible à hauteur de 500 et déductible pour le surplus, soit 200. Ainsi, à la clôture de l'exercice, le montant global de provisions non admises en déduction s'élève à 1 100 (600 en N+1 et 500 en N+2).</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_0122"">A la clôture de l'exercice N+3,</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Immeubles_0123"">Immeubles</p> </th> <th> <p id=""Qualite_de_limmeuble_de_pla_0124"">Qualité de l'immeuble de placement</p> </th> <th> <p id=""Valeur_reelle_0125"">Valeur réelle</p> </th> <th> <p id=""Prix_de_revient_0126"">Prix de revient</p> </th> <th> <p id=""-_dotation/+_reprise_0127"">- dotation/+ reprise</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Paris_0128""><strong>Immeubles sis à Paris</strong></p> </td> <td> <p id=""non_0129"">non</p> </td> <td> <p id=""700_0130"">700</p> </td> <td> <p id=""1800_0131"">1800</p> </td> <td> <p id=""-200_0132"">-200</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Lyon_0133""><strong>Immeubles sis à Lyon</strong></p> </td> <td> <p id=""X_0134"">X</p> </td> <td> <p id=""2000_0135"">2000</p> </td> <td> <p id=""3000_0136"">3000</p> </td> <td> <p id=""0_0137"">0</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Bordeaux_0138""><strong>Immeubles sis à Bordeaux</strong></p> </td> <td> <p id=""X_0139"">X</p> </td> <td> <p id=""3100_0140"">3100</p> </td> <td> <p id=""2500_0141"">2500</p> </td> <td> <p id=""0_0142"">0</p> </td> </tr> </tbody> </table> <p class=""exemple-western"" id=""La_dotation_aux_provisions__0143"">La dotation aux provisions de 200 est déductible sans plafonnement (l'immeuble n'entre pas dans le champ d'application du dispositif de plafonnement dès lors qu'il n'est plus qualifié d'immeuble de placement). A la clôture de l'exercice, le montant global de provisions non admises en déduction demeure inchangé par rapport à N+2 et s'élève ainsi à 1 100 (600 en N+1 et 500 en N+2), même si l'immeuble sis à Bordeaux a perdu de sa valeur par rapport à N+2 (BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I § 50).</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_la_cloture_de_lexercice_N_0144"">A la clôture de l'exercice N+4,</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Immeubles_0145"">Immeubles</p> </th> <th> <p id=""Qualite_de_limmeuble_de_pla_0146"">Qualité de l'immeuble de placement</p> </th> <th> <p id=""Valeur_reelle_0147"">Valeur réelle</p> </th> <th> <p id=""Prix_de_revient_0148"">Prix de revient</p> </th> <th> <p id=""-_dotation/+_reprise_0149"">- dotation/+ reprise</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Paris_0150""><strong>Immeubles sis à Paris</strong></p> </td> <td> <p id=""non_0151"">non</p> </td> <td> <p id=""1600_0152"">1600</p> </td> <td> <p id=""1800_0153"">1800</p> </td> <td> <p id=""900_0154"">900</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Lyon_0155""><strong>Immeubles sis à Lyon</strong></p> </td> <td> <p id=""X_0156"">X</p> </td> <td> <p id=""2000_0157"">2000</p> </td> <td> <p id=""3000_0158"">3000</p> </td> <td> <p id=""0_0159"">0</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Immeubles_sis_a_Bordeaux_0160""><strong>Immeubles sis à Bordeaux</strong></p> </td> <td> <p id=""X_0161"">X</p> </td> <td> <p id=""3100_0162"">3100</p> </td> <td> <p id=""2500_0163"">2500</p> </td> <td> <p id=""0_0164"">0</p> </td> </tr> </tbody> </table> <p class=""exemple-western"" id=""En_application_de_la_mesure_0165"">En application de la mesure de tolérance, la reprise de provision afférente à l'immeuble sis à Paris est minorée du montant total de dotations non admis en déduction au titre d'exercices antérieurs, soit 1 100 (600 en N+1 et 500 en N+2), dans la limite du montant de provisions pour dépréciation de cet immeuble inscrit au bilan à l'ouverture de l'exercice N+2 (exercice de perte de la qualité d'immeuble de placement), soit 800.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_definitive,_la_reprise_d_0166"">En définitive, la reprise de 900 n'est pas imposable à hauteur de 800 et imposable pour le surplus, soit 100.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_un_exemple_recap_0167""><strong>Remarque :</strong> Un exemple récapitulatif au BOI-BIC-PROV-40-10-20-40 au I § 60 présente l'application du dispositif de plafonnement des dotations aux provisions pour dépréciation des immeubles de placement. </p>

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ENR - Dispositions générales - Paiement des droits - Principes généraux du paiement des droits d'enregistrement et de la taxe de publicité foncière

2016-02-03

ENR

DG

BOI-ENR-DG-50-20-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1337-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DG-50-20-10-20160203

I. Principe du paiement au comptant des droits d'enregistrement et de la taxe de publicité foncière 1 En vertu des dispositions de l’article 1701 du code général des impôts (CGI), les droits appliqués aux actes et ceux des mutations par décès sont payés avant l’exécution de la formalité de l’enregistrement, de la publicité foncière ou de la formalité unique, aux taux et quotités fixés par la loi. Le paiement de l’impôt est donc préalable à l’accomplissement de la formalité de l’enregistrement. Les assujettis doivent, sous peine de refus de la formalité, acquitter la totalité des droits réclamés par le comptable. 10 Il existe toutefois des dérogations à la règle du paiement immédiat de l’impôt, notamment dans les cas de paiements fractionnés ou différés prévus aux articles 1717 et suivants du CGI. II. Cas de paiement fractionné et paiement différé des droits d'enregistrement 20 Le principe du paiement fractionné ou différé des droits d’enregistrement est posé par l’article 1717 du CGI issu de l’article 55 de la loi n° 63-25 du 15 mars 1963 portant réforme de l’enregistrement, du timbre et de la fiscalité immobilière. Ce texte délègue au pouvoir réglementaire le soin d’en fixer les modalités. Divers textes réglementaires ont été pris en application de cette délégation de compétence. Ils sont codifiés aux articles 396, 397, 397 A, 398 à 404, 404 A et 404 B, 404 C, 404 D, 404 E, 404 F, 404 GA à 404 GD de l'annexe III au CGI. Remarque : L'article 1717 bis du CGI dispose que lors de leur présentation à la formalité de l'enregistrement ou à la formalité fusionnée, dans les délais prévus à l'article 635 du CGI et au III de l'article 647 du CGI, les actes constatant la formation de sociétés commerciales sont provisoirement enregistrés gratis. Sous réserve des dispositions de l'article 1717 du CGI (BOI-ENR-DG-50-20-20), les droits et taxes normalement dus sont exigibles au plus tard à l'expiration du délai de trois mois à compter de la date de l'acte.

<h1 id=""Principe_du_paiement_au_com_10"">I. Principe du paiement au comptant des droits d'enregistrement et de la taxe de publicité foncière</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00""><strong>1</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vertu_des_dispositions_d_01"">En vertu des dispositions de l’article 1701 du code général des impôts (CGI), les droits appliqués aux actes et ceux des mutations par décès sont payés avant l’exécution de la formalité de l’enregistrement, de la publicité foncière ou de la formalité unique, aux taux et quotités fixés par la loi.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_paiement_de_l’impot_est__02"">Le paiement de l’impôt est donc préalable à l’accomplissement de la formalité de l’enregistrement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_assujettis_doivent,_sou_03"">Les assujettis doivent, sous peine de refus de la formalité, acquitter la totalité des droits réclamés par le comptable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04""><strong>10</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_existe_toutefois_des_der_05"">Il existe toutefois des dérogations à la règle du paiement immédiat de l’impôt, notamment dans les cas de paiements fractionnés ou différés prévus aux articles 1717 et suivants du CGI.</p> <h1 id=""Cas_de_paiement_fractionne__11"">II. Cas de paiement fractionné et paiement différé des droits d'enregistrement</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_principe_du_paiement_fra_07"">Le principe du paiement fractionné ou différé des droits d’enregistrement est posé par l’article 1717 du CGI issu de l’article 55 de la loi n° 63-25 du 15 mars 1963 portant réforme de l’enregistrement, du timbre et de la fiscalité immobilière.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_texte_delegue_au_pouvoir_08"">Ce texte délègue au pouvoir réglementaire le soin d’en fixer les modalités.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Divers_textes_reglementaire_09"">Divers textes réglementaires ont été pris en application de cette délégation de compétence. Ils sont codifiés aux articles 396, 397, 397 A, 398 à 404, 404 A et 404 B, 404 C, 404 D, 404 E, 404 F, 404 GA à 404 GD de l'annexe III au CGI.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque : Larticle 1717_bi_010""><strong>Remarque</strong> : L'article 1717 bis du CGI dispose que lors de leur présentation à la formalité de l'enregistrement ou à la formalité fusionnée, dans les délais prévus à l'article 635 du CGI et au III de l'article 647 du CGI, les actes constatant la formation de sociétés commerciales sont provisoirement enregistrés gratis. Sous réserve des dispositions de l'article 1717 du CGI (BOI-ENR-DG-50-20-20), les droits et taxes normalement dus sont exigibles au plus tard à l'expiration du délai de trois mois à compter de la date de l'acte.</p>

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BIC – Frais et charges - Charges financières - Intérêts des avances consenties par les associés en sus de leur part de capital - Incidence de la rémunération de certains emprunts sur le montant déductible des intérêts servis aux associés

2012-09-12

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CHG

BOI-BIC-CHG-50-50-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1412-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHG-50-50-40-20120912

1 Le 1° ter du 1 de l'article 39 du CGI institue une règle de déduction des charges financières, autres que les intérêts, afférentes à certains emprunts, lorsque ceux-ci comportent une rémunération (différence entre le prix de remboursement et le prix d'émission) qui représente plus de 10 % des sommes reçues par l'emprunteur à l'émission (cf. BOI-BIC-CHG-50-30-20-10). La fraction courue de cette rémunération est déductible au titre de chaque exercice, selon une répartition actuarielle sur la durée de l'emprunt, en appliquant la méthode des intérêts composés. Les emprunts indexés, sauf pour la partie de la rémunération certaine dans son principe et son montant, les emprunts convertibles et ceux dont le remboursement est laissé à la seule initiative de l'emprunteur ne sont pas concernés par le nouveau dispositif. La rémunération doit être prise en compte dans le calcul de la déduction des intérêts servis aux associés pour l'application de l'article 39-1-3° du CGI. I. Rémunérations concernées 10 Pour l'appréciation du respect de la limite prévue à l'article 39-1-3° du CGI, il convient de prendre en compte la rémunération des emprunts mentionnée (cf. BOI-BIC-CHG-50-30-20-10-II-A) si son montant excède 10 % des sommes mises à la disposition de l'emprunteur. Il s'agit, pour un exercice donné, de la fraction courue à la clôture de l'exercice de cette rémunération, déterminée comme il est indiqué à BOI-BIC-CHG-50-30-20-20. Ces dispositions s'appliquent à la rémunération des créances de toute nature dont disposent les associés à l'égard d'une société. Elles concernent notamment les intérêts afférents aux avances en compte courant, aux prêts de toute nature, aux bons de caisse. En revanche, il n'y a pas lieu de faire application de cette limitation aux intérêts des crédits commerciaux consentis à une entreprise par ses fournisseurs également associés si les crédits dont il s'agit peuvent être considérés comme conformes aux usages de la profession (cf. BOI-BIC-CHG-50-50-10). II. Détermination de la fraction de la rémunération déductible pour la détermination du résultat fiscal 20 Afin de déterminer la fraction déductible des intérêts et autres rémunérations servis aux associés à raison des sommes qu'ils laissent ou mettent à la disposition de la société, il convient de comparer à la clôture de chaque exercice : - d'une part, le montant maximal des intérêts et autres rémunérations déductibles en application des dispositions de l'article 39-1-3° du CGI (application du taux maximum) ; - d'autre part, le montant des intérêts contractuels courus durant l'exercice, augmenté de la fraction courue de la rémunération visée à l'article 39-1-1° ter du CGI, et le cas échéant, du produit des clauses d'indexation (cf ; sur ce point BOI-BIC-CHG-50-60). Les entreprises peuvent déduire de leurs résultats fiscaux, la somme correspondant au plus faible de ces montants. L'excédent éventuel fait l'objet d'une réintégration extra-comptable. 30 Exemple : Hypothèse Une société dont l'exercice coïncide avec l'année civile a émis le 1er juin N un emprunt d'un montant de 1 500 000 €, remboursable le 1er juin N+4. La rémunération de cet emprunt est constituée par : - une prime de remboursement d'un montant de 627 450 €; - des intérêts annuels d'un montant de 15 000 €. Cet emprunt est souscrit en totalité par la société B qui détient 50 % du capital de la société A. Le taux maximum des intérêts déductibles au titre des exercices clos pendant les années N à N+4 s'élève à 8 % (taux fictif). Solution Le montant des intérêts déductibles et celui de la réintégration à effectuer sont déterminés dans les conditions suivantes : (1) Reprise de l'exemple BOI-BIC-CHG-50-30-20-20 auquel il convient de se reporter. N N+1 N+2 N+3 N+4 Fraction courue de la prime (1) 78 999 € 144 323 € 157 297 € 171 459 € 75372 Intérêts annuels 8 750 € 15 000 € 15 000 € 15 000 € 6 250 € Total 87 749 € 159 323 € 172 297 € 186 459 € 81 622 € Rémunération déductible (art. 39-1-3°) 70 000 € 120 000 € 120 000 € 120 000 € 50 000 € Réintégration à effectuer 17 749 € 39 323 € 52 297 € 66 459 € 31 622 €

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le 1° ter_du_1_de_larticle__01"">Le 1° ter du 1 de l'article 39 du CGI institue une règle de déduction des charges financières, autres que les intérêts, afférentes à certains emprunts, lorsque ceux-ci comportent une rémunération (différence entre le prix de remboursement et le prix d'émission) qui représente plus de 10 % des sommes reçues par l'emprunteur à l'émission (cf. BOI-BIC-CHG-50-30-20-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fraction_courue_de_cette_02"">La fraction courue de cette rémunération est déductible au titre de chaque exercice, selon une répartition actuarielle sur la durée de l'emprunt, en appliquant la méthode des intérêts composés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_emprunts_indexes,_sauf__03"">Les emprunts indexés, sauf pour la partie de la rémunération certaine dans son principe et son montant, les emprunts convertibles et ceux dont le remboursement est laissé à la seule initiative de l'emprunteur ne sont pas concernés par le nouveau dispositif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_remuneration_doit_etre_p_04"">La rémunération doit être prise en compte dans le calcul de la déduction des intérêts servis aux associés pour l'application de l'article 39-1-3° du CGI.</p> <h1 id=""Remunerations_concernees_10"">I. Rémunérations concernées</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_05"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lappreciation_du_respe_06"">Pour l'appréciation du respect de la limite prévue à l'article 39-1-3° du CGI, il convient de prendre en compte la rémunération des emprunts mentionnée (cf. BOI-BIC-CHG-50-30-20-10-II-A) si son montant excède 10 % des sommes mises à la disposition de l'emprunteur. Il s'agit, pour un exercice donné, de la fraction courue à la clôture de l'exercice de cette rémunération, déterminée comme il est indiqué à BOI-BIC-CHG-50-30-20-20.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_dispositions_sappliquen_07"">Ces dispositions s'appliquent à la rémunération des créances de toute nature dont disposent les associés à l'égard d'une société. Elles concernent notamment les intérêts afférents aux avances en compte courant, aux prêts de toute nature, aux bons de caisse.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_il_ny_a_pas_li_08"">En revanche, il n'y a pas lieu de faire application de cette limitation aux intérêts des crédits commerciaux consentis à une entreprise par ses fournisseurs également associés si les crédits dont il s'agit peuvent être considérés comme conformes aux usages de la profession (cf. BOI-BIC-CHG-50-50-10).</p> <h1 id=""Determination_de_la_fractio_11"">II. Détermination de la fraction de la rémunération déductible pour la détermination du résultat fiscal</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_09"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_de_determiner_la_fract_010"">Afin de déterminer la fraction déductible des intérêts et autres rémunérations servis aux associés à raison des sommes qu'ils laissent ou mettent à la disposition de la société, il convient de comparer à la clôture de chaque exercice :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_le_montant_max_011"">- d'une part, le montant maximal des intérêts et autres rémunérations déductibles en application des dispositions de l'article 39-1-3° du CGI (application du taux maximum) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_le_montant_d_012"">- d'autre part, le montant des intérêts contractuels courus durant l'exercice, augmenté de la fraction courue de la rémunération visée à l'article 39-1-1° ter du CGI, et le cas échéant, du produit des clauses d'indexation (cf ; sur ce point BOI-BIC-CHG-50-60).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_entreprises_peuvent_ded_013"">Les entreprises peuvent déduire de leurs résultats fiscaux, la somme correspondant au plus faible de ces montants. L'excédent éventuel fait l'objet d'une réintégration extra-comptable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_014"">30</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_015""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Hypothese_016""><strong>Hypothèse</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Une_societe_dont_lexercice__017"">Une société dont l'exercice coïncide avec l'année civile a émis le 1er juin N un emprunt d'un montant de 1 500 000 €, remboursable le 1er juin N+4.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_remuneration_de_cet_empr_018"">La rémunération de cet emprunt est constituée par :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_une_prime_de_remboursemen_019"">- une prime de remboursement d'un montant de 627 450 €;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_des_interets_annuels_dun__020"">- des intérêts annuels d'un montant de 15 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Cet_emprunt_est_souscrit_en_021"">Cet emprunt est souscrit en totalité par la société B qui détient 50 % du capital de la société A.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_taux_maximum_des_interet_022"">Le taux maximum des intérêts déductibles au titre des exercices clos pendant les années N à N+4 s'élève à 8 % (taux fictif).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Solution_023""><strong>Solution</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_montant_des_interets_ded_024"">Le montant des intérêts déductibles et celui de la réintégration à effectuer sont déterminés dans les conditions suivantes :</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1)_Reprise_de_lexemple_BO_025"">(1) Reprise de l'exemple BOI-BIC-CHG-50-30-20-20 auquel il convient de se reporter.</p> <table> <tbody> <tr> <td></td> <th> <p id=""N_025"">N</p> </th> <th> <p id=""N+1_026"">N+1</p> </th> <th> <p id=""N+2_027"">N+2</p> </th> <th> <p id=""N+3_028"">N+3</p> </th> <th> <p id=""N+4_029"">N+4</p> </th> </tr> <tr> <th> <p id=""Fraction_courue_de_la_prime_030"">Fraction courue de la prime (1)</p> </th> <td> <p id=""78 999_€_031"">78 999 €</p> </td> <td> <p id=""144 323_€_032"">144 323 €</p> </td> <td> <p id=""157 297_€_033"">157 297 €</p> </td> <td> <p id=""171 459_€_034"">171 459 €</p> </td> <td> <p id=""75372_035"">75372</p> </td> </tr> </tbody> <tbody> <tr> <th> <p id=""Interets_annuels_036"">Intérêts annuels</p> </th> <td> <p id=""8 750_€_037"">8 750 €</p> </td> <td> <p id=""15 000_€_038"">15 000 €</p> </td> <td> <p id=""15 000_€_039"">15 000 €</p> </td> <td> <p id=""15 000_€_040"">15 000 €</p> </td> <td> <p id=""6 250_€_041"">6 250 €</p> </td> </tr> </tbody> <tbody> <tr> <th> <p id=""Total_042"">Total</p> </th> <td> <p id=""87 749_€_043"">87 749 €</p> </td> <td> <p id=""159 323_€_044"">159 323 €</p> </td> <td> <p id=""172 297_€_045"">172 297 €</p> </td> <td> <p id=""186 459_€_046"">186 459 €</p> </td> <td> <p id=""81 622_€_047"">81 622 €</p> </td> </tr> </tbody> <tbody> <tr> <th> <p id=""Remuneration_deductible_(ar_048"">Rémunération déductible (art. 39-1-3°)</p> </th> <td> <p id=""70 000_€_049"">70 000 €</p> </td> <td> <p id=""120 000_€_050"">120 000 €</p> </td> <td> <p id=""120 000_€_051"">120 000 €</p> </td> <td> <p id=""120 000_€_052"">120 000 €</p> </td> <td> <p id=""50 000_€_053"">50 000 €</p> </td> </tr> </tbody> <tbody> <tr> <th> <p id=""Reintegration_a_effectuer_054"">Réintégration à effectuer</p> </th> <td> <p id=""17 749_€_055"">17 749 €</p> </td> <td> <p id=""39 323_€_056"">39 323 €</p> </td> <td> <p id=""52 297_€_057"">52 297 €</p> </td> <td> <p id=""66 459_€_058"">66 459 €</p> </td> <td> <p id=""31 622_€_059"">31 622 €</p> </td> </tr> </tbody> </table>

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TVA - Régimes d'imposition et obligations déclaratives et comptables - Obligations d'ordre comptable et relatives à la facturation

2012-09-12

TVA

DECLA

BOI-TVA-DECLA-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1450-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-DECLA-30-20120912

1 Les personnes assujetties à la TVA doivent : - tenir une comptabilité ou un livre spécial permettant de justifier du détail de leurs opérations ; - ventiler leurs recettes par taux lorsqu'elles sont passibles de taux différents ; - respecter certaines obligations en matière de facturation. 10 Le présent titre est consacré : - aux obligations d'ordre comptable des personnes assujetties à la TVA (chapitre 1, cf. BOI-TVA-DECLA-30-10) ; - à leurs obligations en matière d'établissement des factures (chapitre 2, cf. BOI-TVA-DECLA-30-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_personnes_assujetties_a_01"">Les personnes assujetties à la TVA doivent :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_tenir_une_comptabilite_ou_02"">- tenir une comptabilité ou un livre spécial permettant de justifier du détail de leurs opérations ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventiler_leurs_recettes_p_03"">- ventiler leurs recettes par taux lorsqu'elles sont passibles de taux différents ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_respecter_certaines_oblig_04"">- respecter certaines obligations en matière de facturation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_05"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_titre_est_consac_06"">Le présent titre est consacré :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_obligations_dordre_co_07"">- aux obligations d'ordre comptable des personnes assujetties à la TVA (chapitre 1, cf. BOI-TVA-DECLA-30-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_leurs_obligations_en_ma_08"">- à leurs obligations en matière d'établissement des factures (chapitre 2, cf. BOI-TVA-DECLA-30-20).</p>

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BIC - Produits et stocks - Primes de remboursement

2012-09-12

BIC

PDSTK

BOI-BIC-PDSTK-10-20-60

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1510-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PDSTK-10-20-60-20120912

1 Les règles spécifiques qui régissent l'imposition des primes reposent sur une distinction essentielle fondée sur l'importance de leur montant. Si le montant des primes n'excède pas un certain seuil (fixé à 10 %), leur imposition est reportée à la date de perception des sommes correspondantes. Si, au contraire, ce seuil est dépassé, leur imposition est étalée sur la durée de l'emprunt. L'article 238 septies E du CGI fixe le régime d'imposition des primes de remboursement attachées à toutes les catégories de titres souscrits par les entreprises. Lorsque ses conditions d'application sont satisfaites en ce qui concerne notamment l'importance des primes par rapport au prix d'émission et au prix d'acquisition des titres, leur montant total augmenté des autres éléments de la rémunération stipulée, tels que les intérêts annuels, donne lieu à une répartition actuarielle, qui permet de rattacher aux résultats imposables de chaque exercice les produits financiers acquis au cours de cet exercice, y compris les intérêts capitalisés. 10 Seront successivement examinés : - le champ d'application du régime spécial (sous-section 1, BOI-BIC-PDSTK-10-20-60-10) ; - les modalités d'imposition(sous-section 2, BOI-BIC-PDSTK-10-20-60-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_specifiques_qui__01"">Les règles spécifiques qui régissent l'imposition des primes reposent sur une distinction essentielle fondée sur l'importance de leur montant. Si le montant des primes n'excède pas un certain seuil (fixé à 10 %), leur imposition est reportée à la date de perception des sommes correspondantes. Si, au contraire, ce seuil est dépassé, leur imposition est étalée sur la durée de l'emprunt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 238_septies_E_du _02""> L'article 238 septies E du CGI fixe le régime d'imposition des primes de remboursement attachées à toutes les catégories de titres souscrits par les entreprises.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_ses_conditions_dapp_03"">Lorsque ses conditions d'application sont satisfaites en ce qui concerne notamment l'importance des primes par rapport au prix d'émission et au prix d'acquisition des titres, leur montant total augmenté des autres éléments de la rémunération stipulée, tels que les intérêts annuels, donne lieu à une répartition actuarielle, qui permet de rattacher aux résultats imposables de chaque exercice les produits financiers acquis au cours de cet exercice, y compris les intérêts capitalisés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seront_successivement_exami_05"">Seront successivement examinés :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_champ_dapplication_du__06"">- le champ d'application du régime spécial (sous-section 1, BOI-BIC-PDSTK-10-20-60-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_modalites_dimposition_07"">- les modalités d'imposition(sous-section 2, BOI-BIC-PDSTK-10-20-60-20). </p>

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CF - Prescription du droit de reprise de l'administration - Prorogation du délai de reprise en cas d'activités occultes ou de procès-verbal pour flagrance fiscale et conséquences sur certains délais

2016-12-29

CF

PGR

BOI-CF-PGR-10-70

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1528-PGP.html/identifiant=BOI-CF-PGR-10-70-20161229

I. Délai spécial en cas d'activités occultes 1 Lorsqu'un contribuable exerce une activité occulte, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année suivant celle : - au titre de laquelle l'imposition est due en matière d'impôt sur le revenu (IR) ou d'impôt sur les sociétés (IS) conformément aux deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales (LPF) ; - au titre de laquelle l'imposition est due en matière de taxe professionnelle, de cotisation foncière des entreprises et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (LPF, art. L. 174, al. 2) ; - au titre de laquelle la taxe est devenue exigible s'agissant des taxes sur le chiffres d'affaires (LPF, art. L. 176, al. 2). L'intention du législateur est de permettre à l'administration de disposer d'un moyen de lutter plus efficacement contre les activités clandestines qui sont difficiles à identifier. L'allongement du délai de reprise est destiné à compenser le handicap qui résulte de l'ignorance de l'existence de telles activités. Bien entendu, lorsque le délai spécial ne peut pas être appliqué du fait de l'absence de l'une des conditions légales ou de l'application de la mesure de tempérament exposée au I-B-1-b § 120 et 130, le service conserve tous ses pouvoirs d'investigation et peut effectuer des rehaussements sur la période comprise dans le délai normal de reprise. A. Champ d'application 1. Personnes concernées 10 Pour que le délai de reprise de dix ans puisse être mis en œuvre, la loi prévoit deux conditions qui doivent être remplies cumulativement. a. Le contribuable soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite 20 Les conditions de déclaration aux centres de formalités des entreprises sont exposées au BOI-TVA-DECLA-20-10-10-10. Dans l'hypothèse où le contribuable a effectué la déclaration auprès d'un centre différent de celui dont il relevait (incompétent territorialement ou ratione materiae), le délai spécial ne s'applique pas. 30 Lorsqu'un contribuable a déclaré un établissement principal et souscrit les déclarations fiscales correspondantes, le fait de ne pas avoir déclaré un établissement secondaire se livrant à la même activité, au centre de formalités des entreprises, n'autorise pas l'administration à faire usage du délai de reprise de dix ans pour la partie de l'activité qui n'a pas été déclarée. Dans ce cas, en effet, l'activité exercée n'est pas occulte puisque l'établissement principal donne lieu à une déclaration fiscale. La situation s'analyse en une insuffisance de déclaration. 35 La disposition relative à l'exercice d'une activité illicite est applicable aux délais venant à expiration postérieurement au 31 décembre 2009. b. Le contribuable n'a pas souscrit de déclaration fiscale dans les délais légaux au titre de son activité 40 L'absence de déclaration fiscale dans les délais légaux est la seconde condition requise pour pouvoir opposer au contribuable le délai spécial de reprise de dix ans. Cette condition recouvre indifféremment : - le défaut de déclaration ; - ou le dépôt tardif, y compris lorsque la déclaration est souscrite après mise en demeure. La souscription d'une déclaration après mise en demeure ne fait pas, en effet, obstacle à la mise en œuvre du délai de dix ans. Il résulte, en outre, du deuxième alinéa de l'article L. 68 du LPF que la procédure d'imposition d'office peut être mise en œuvre sans l'envoi préalable de mise en demeure si le contribuable ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou s'il s'est livré à une activité illicite. Par ailleurs, conformément aux dispositions des 1° et 2° de l'article L. 73 du LPF, la procédure d'évaluation d'office trouve à s'appliquer quel que soit le montant du chiffre d'affaires. (50) 2. Activités concernées 60 Seules sont concernées les activités illicites et les activités soumises à déclaration auprès des centres de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce. En sont donc exclues, notamment, les activités salariées. 65 La notion d'activité occulte recouvre notamment : - les activités exercées de manière clandestine, qu'elles revêtent un caractère licite ou illicite (détournement de fonds, trafic de stupéfiant, proxénétisme, activité de prêteur exercée à titre habituel, etc.) ; - les profits divers, résultant d'une activité habituelle ou occasionnelle. Par ailleurs, une activité occulte peut correspondre : - à une activité exercée par le contribuable sous-couvert d'un prête-nom ou d'une société fictive ; - à une activité exercée en France par une société étrangère sous-couvert d'un bureau de représentation, d'un bureau de liaison ou d'une structure masquant l'exercice de cette activité. 3. Impôts concernés 70 En se référant à l'article L. 169 du LPF, à l'article L. 174 du LPF et à l'article L. 176 du LPF, le législateur vise expressément l'IR (mais les seules catégories de revenus relevant d'une activité professionnelle), l'IS, la taxe professionnelle, la cotisation foncière des entreprises, la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et les taxes additionnelles ainsi que les taxes sur le chiffre d'affaires et assimilées notamment certaines taxes qui sont contrôlées comme en matière de TVA, comme la taxe d'apprentissage et la participation à la formation professionnelle continue. Sont donc notamment exclus du délai de dix ans : - l'imposition forfaitaire annuelle à la charge des personnes morales passibles de l'IS ; - la retenue à la source sur les revenus de capitaux mobiliers ; - le prélèvement sur les produits de placement à revenu fixe ; - la taxe sur les salaires ; - la pénalité instituée par l'article 1759 du code général des impôts (CGI) ; - ainsi que tous les prélèvements ou taxes qui tiennent lieu de l'IR ou de l'IS tels qu'ils sont visés à l'article L. 169 A du LPF. (80 et 90) B. Conditions de mise en œuvre 1. Date d'appréciation a. Principe 100 Le moyen tiré de la prescription se rattache au bien-fondé de l'impôt. En conséquence, pour l'application du deuxième alinéa de l'article L. 169 du LPF, la réalisation de la condition relative à la démarche à effectuer obligatoirement auprès du centre de formalités des entreprises ou du tribunal de commerce s'apprécie à la date du fait générateur de l'impôt. S'agissant de la condition relative aux obligations déclaratives, il convient évidemment de se placer à la date limite de dépôt des déclarations en cause. Les deux critères cumulatifs caractérisant l’activité occulte (absence de déclaration d’activité à la date du fait générateur de l’impôt ou activité illicite, et absence de dépôt des déclarations dans les délais prescrits) s’apprécient dans les mêmes conditions pour la mise en œuvre de la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 68 du LPF (sur ce point, il convient de se reporter au BOI-CF-IOR-50-20). Exemple : Une activité BIC exercée en N pourra donner lieu à des rehaussements d'IR en N+4 si : - elle n'a pas été portée à la connaissance du centre de formalités des entreprises avant le 1er janvier N+1 ; - et n'a pas donné lieu à la souscription des déclarations d'IR dans les délais en N+1. 110 Il en résulte que si les deux conditions sont réunies au titre d'une période d'imposition antérieure au délai normal de reprise, et alors même que le contribuable a régularisé sa situation au cours d'une année postérieure, comprise ou non dans le délai normal de reprise, le délai spécial s'applique en principe au titre de la période où l'activité était clandestine. b. Mesure de tempérament 120 Dans l'esprit de la loi et afin de favoriser la réinsertion dans la légalité des contribuables exerçant une activité clandestine, il a été décidé de ne pas opposer au contribuable le délai de dix ans lorsque les trois conditions suivantes sont cumulativement réunies : - le contribuable a régularisé spontanément sa situation auprès du centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce entre l'année du fait générateur de l'impôt et le moment où l'administration engage la procédure de contrôle ; en outre, en cas de cessation de l'activité occulte, la régularisation doit intervenir avant le 1er janvier de la troisième année suivant la réalisation de cet événement ; - il a rempli l'intégralité de ses obligations fiscales déclaratives depuis lors, dans les délais, et sans que l'administration ait dû intervenir, notamment par l'envoi de mises en demeure ; - le contrôle exercé sur la période comprise dans le délai normal de reprise n'a donné lieu qu'à des rehaussements pour lesquels la bonne foi a été intégralement reconnue. Si une seule de ces conditions fait défaut, au titre de l'un quelconque des impôts dus par le contribuable et visés par l'article L. 169 du LPF, l'article L. 174 du LPF et l'article L. 176 du LPF, le service met en œuvre le droit de reprise sur le délai de dix ans. Pour l'application de ce dispositif, la situation s'appréciera par année ou exercice, sans tenir compte des périodes d'imposition plus courtes, par exemple en matière de TVA. 130 Cette mesure de tempérament ne peut concerner que les périodes excédant le délai normal de reprise et entrant dans le champ d'application du délai de dix ans. Elle est sans influence sur l'exercice du droit de reprise dans le délai normal, même si la « régularisation » est intervenue au cours de cette période. Exemple : Le contribuable a commencé une activité occulte en N mais n'a procédé à la « régularisation » de sa situation que le 1er juin N+2. En principe, lors d'un contrôle exercé en N+5, le droit de reprise de dix ans pourrait s'exercer au titre des années N et N+1 en matière d'IR et de TVA. Dans ce cas, il est admis que les années N et N+1 ne feront pas l'objet de reprise si : - la situation a été régularisée depuis lors, ce qui est le cas dans l'exemple ; - le contribuable a respecté ses obligations déclaratives au titre des années N+2 à N+5 ; - le contrôle des années N+2 à N+5 ne révèle pas de rehaussements pour lesquels le manquement délibéré est démontré. En revanche, si des manquements aux obligations déclaratives sont constatés depuis le 1er juin N+2 ou si la vérification des années N+2 à N+5 révèle des dissimulations pour lesquelles le manquement délibéré est démontré, le droit de reprise s'exercera également sur les années N et N+1. 2. Procédures de contrôle applicables 140 S'agissant d'appréhender des activités professionnelles demeurées occultes, la procédure de contrôle la mieux adaptée est constituée par la vérification de comptabilité. Toutefois, la voie du contrôle sur pièces n'est pas à exclure dès lors que les défaillances du contribuable sont dûment établies et les droits éludés déterminés avec suffisamment de précision. 150 En revanche, la procédure de vérification de l'ensemble de la situation fiscale personnelle d'un contribuable (ESFP), qui ne concerne que le revenu global, ne peut jamais donner lieu, en tant que telle, à la mise en œuvre du délai de dix ans. Ainsi, lorsqu'à la suite d'un ESFP les revenus non déclarés auront été imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée (LPF, art. L. 16 et LPF, art. L. 69), il ne sera pas possible d'étendre cette procédure au-delà du délai de trois ans (sauf application éventuelle du délai spécial prévu à l'article L. 187 du LPF et à l'article L. 188 B du LPF en cas d'agissement frauduleux ou de dépôt de plainte pour fraude fiscale [BOI-CF-PGR-10-50]). Cependant, lorsqu'à l'occasion de cet ESFP, l'administration est en mesure de rattacher les revenus de l'activité occulte à une catégorie donnée soumise à une obligation déclarative auprès du centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce et que les déclarations correspondantes n'ont pas été souscrites (BIC, BNC, bénéfices agricoles [BA], TVA), le droit de reprise étendu à dix années pourra être mis en œuvre pour le contrôle de cette activité. Dans une telle hypothèse, il conviendra toutefois de veiller, le cas échéant, au respect des dispositions de l'article L. 50 du LPF. Exemple : En cas d'ESFP déjà clôturé par une proposition de rectification ou un avis d'absence de rectification, le service ne pourra ultérieurement envisager de rehausser les bases d'imposition à l'IR qu'en établissant le caractère incomplet ou inexact des éléments fournis par le contribuable lors de cet ESFP. 3. Procédure de rectification et motivation 160 En application des dispositions de l'article L. 66 du LPF, l'article L. 68 du LPF et l'article L. 73 du LPF, les rehaussements sont notifiés dans le cadre d'une procédure d'office qui n'a pas à être précédée de l'envoi d'une mise en demeure. 170 Préalablement à l'indication des bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office (LPF, art. L. 76), la proposition de rectification exposera les motifs ayant conduit le service à considérer que le destinataire de la proposition de rectification exerçait une activité (BIC, BNC, BA, IS) ou effectuait des opérations (TVA) entrant dans le champ d'application des impôts concernés et dont le caractère occulte justifie l'application des dispositions des deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du LPF et/ou du deuxième alinéa de l'article L. 176 du LPF (il convient notamment de se reporter aux I-A-2 et suivants § 100 et suivants du BOI-CF-IOR-50-20). 180 La contestation par le contribuable du principe de son assujettissement aux impôts et, corrélativement, du droit de reprise dont ils font l'objet pourra donner lieu à une réponse motivée par lettre modèle n° 751. C. Sanctions applicables 185 La qualification par l'administration d'une activité occulte donne lieu à l'application de la majoration de 80 % prévue au c du 1 de l’article 1728 du CGI. Ce dispositif est commenté au BOI-CF-INF-10-20-10. D. Cas particulier des associations 190 Les associations sans but lucratif ne sont pas nécessairement déclarées ni leur déclaration d'existence publiée au Journal Officiel. Si cette situation leur interdit de se prévaloir de la personnalité morale, elle n'empêche pas l'administration fiscale de pouvoir les qualifier d'associations de fait et de tirer toutes les conséquences fiscales attachées à leur activité, notamment si celle-ci est commerciale. 200 En revanche, pour pouvoir bénéficier de la personnalité morale, les associations constituées sous le régime de la loi du 1er juillet 1901 doivent déposer une déclaration à la Préfecture et procéder à une insertion au Journal Officiel d'un extrait de cette déclaration. Cette déclaration ne saurait valoir déclaration auprès d'un centre de formalités des entreprises. Elle ne peut donc être revendiquée pour faire échec au délai de reprise prorogé lorsqu'aucune déclaration n'a été effectuée auprès d'un centre. 210 Les associations qui emploient des salariés, sont tenues de se déclarer auprès de l'URSSAF qui constitue un centre de formalités des entreprises. Lorsque cette obligation a été respectée, le délai de dix ans ne peut s'appliquer. 220 En revanche, même lorsqu'elles n'emploient pas de salariés mais exercent une activité lucrative, les associations sont soumises aux mêmes obligations fiscales que les autres personnes morales et notamment à la déclaration d'existence auprès du centre des impôts dont elles relèvent (BOI-TVA-DECLA-20-10-10-20 au II § 90 à 120). En matière d'impôt sur les sociétés (IS), les organismes sans but lucratif ne sont en effet dispensés de produire les déclarations d'existence et de modification du pacte social ou des conditions d'exercice de la profession que lorsqu'ils n'exercent pas d'activité lucrative et relèvent donc du régime du 5 de l'article 206 du CGI (CGI, ann. IV, art. 23 E). En ce qui concerne la TVA, les associations qui réalisent des opérations entrant dans le champ d'application de la taxe sont également soumises à une déclaration d'existence auprès du centre des impôts (CGI, art. 286, 1), même si elles peuvent bénéficier, par ailleurs, d'une exonération et ne sont donc pas effectivement redevables de la taxe. Le délai de reprise de dix ans est donc applicable aux associations qui ont un but lucratif ou réalisent des opérations passibles de la TVA, qui ne se sont pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises et qui n'ont pas rempli les obligations fiscales déclaratives leur incombant du fait de cette activité lucrative. 230 Cependant, afin de respecter l'esprit de la loi qui vise les activités clandestines relevant de l'économie souterraine, et compte tenu des difficultés engendrées par l'appréciation de l'activité et du statut fiscal des associations, il a été décidé de ne pas opposer le délai de dix ans aux organismes sans but lucratif, régulièrement constitués, qui : - soit, ont fait connaître au service des impôts leur activité reconnue lucrative à un titre quelconque, mais dûment formalisé ; - soit, ont interrogé par écrit l'administration sur leur régime fiscal et ce, quelle que soit la réponse apportée. Il est rappelé à cet égard qu'il existe, dans chaque direction départementale ou Régionale des Finances Publiques, un correspondant chargé de renseigner les responsables des organismes sans but lucratif sur le régime fiscal auquel doit être soumise l'association qu'ils dirigent. 240 Il est précisé par ailleurs que : - les résultats relevant du 5 de l'article 206 du CGI ne peuvent jamais faire l'objet de l'exercice du droit de reprise sur un délai de dix ans en ce qui concerne les revenus fonciers et les revenus de capitaux mobiliers. En effet, ces activités ne sont pas soumises à déclaration auprès d'un centre de formalités des entreprises ; - en revanche, les personnes qui exercent à titre principal une activité agricole sont soumises à cette déclaration auprès des centres de formalités des entreprises agricoles. Le délai spécial peut donc être utilisé pour cette catégorie de revenus si l'association ne s'est jamais fait connaître et a seulement une activité agricole. En revanche, si elle a souscrit des déclarations modèle n° 2070 (CERFA n° 11094), disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, au titre d'autres revenus visés par le 5 de l'article 206 du CGI, le délai de reprise de dix ans n'est pas applicable pour les bénéfices agricoles (BA). II. Délai spécial lorsque l'administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale 250 Lorsque l'administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année suivant celle : - au titre de laquelle l'imposition est due en matière d'IR ou d'IS (LPF, art. L. 169, al. 5) ; - au titre de laquelle l'imposition est due en matière de taxe professionnelle, de cotisation foncière des entreprises et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (LPF, art. L. 174, al. 2) ; - au titre de laquelle la taxe est devenue exigible s'agissant des taxes sur le chiffres d'affaires (LPF, art. L. 176, al. 2) Les dispositions relatives à la procédure de flagrance fiscale sont commentées au BOI-CF-COM-20-30, auquel il convient de se reporter. III. Conséquences sur certains délais des prorogations du délai de reprise prévus en cas d'activités occultes et en cas de flagrance fiscale A. Entrée en vigueur du dispositif de prorogation du délai de reprise 260 Les dispositions prévues en matière d'activités occultes et en cas de flagrance fiscale s'appliquent aux délais de reprise venant à expiration postérieurement au 31 décembre 2008. L'alignement du délai de reprise applicable aux activités illicites sur celui applicable aux activités occultes s’applique aux délais de prescription expirant après le 31 décembre 2009. En effet, conformément aux principes en la matière, l'allongement des délais de reprise ne peut remettre en cause des prescriptions acquises lors de son entrée en vigueur. Dans ces conditions, pour un contribuable se livrant à une activité occulte licite ou lorsque l'administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale, les années antérieures à 2003, pour lesquelles la prescription sexennale (ancien délai de reprise) était acquise au 31 décembre 2008, ne peuvent en aucun cas faire l'objet du nouveau délai de reprise. En revanche, lorsque les conditions seront réunies, l'année 2003, pour laquelle le délai sexennal expire le 31 décembre 2009, pourra faire l'objet de reprise en 2010 et jusqu'à la fin de l'année 2013. Ce n'est qu'à compter de cette dernière année que le droit de reprise pourra s'exercer effectivement sur dix années consécutives et l'année en cours. En cas d'activité illicite, les années antérieures à 2007, pour lesquelles la prescription triennale était acquise au 31 décembre 2009, ne peuvent pas faire l’objet du délai de reprise étendu. En revanche, l’année 2007, pour laquelle le délai triennal expire le 31 décembre 2010, pourra faire l’objet de reprise jusqu’au 31 décembre 2017. En conséquence, l'administration pourra exercer son droit de reprise selon les modalités suivantes pour les activités occultes licites ou en cas de flagrance fiscale : Année de contrôle 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 Première année ou période sur laquelle peut s'exercer le droit de reprise Activités occultes licites et flagrance fiscale 2003 (6 ans) 2003 (7 ans) 2003 (8 ans) 2003 (9 ans) 2003  (10 ans) 2004 (10 ans) 2005 (10 ans) 2006 (10 ans) Droit de reprise pour activités occultes licites ou flagrance fiscale Le droit de reprise s'exerce de la manière suivante pour les activités illicites : Année de contrôle 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 Première année ou période sur laquelle peut s'exercer le droit de reprise Activités illicites 2007 (6 ans) 2007 (7 ans) 2007 (8 ans) 2007 (9 ans) 2007 (10 ans) 2008 (10 ans) 2009 (10 ans) 2010 (10 ans) Droit de reprise pour activités illicites B. Interruption de la prescription 270 La proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du LPF ou la notification prévue à l'article L. 76 du LPF adressée au titre d'une année autre que celles concernées par le délai normal de reprise ouvre un nouveau délai qui est de même nature et de même durée que celui qui est interrompu (LPF, art. L. 189). La mise en recouvrement peut donc s'opérer, pour l'ensemble des impositions dues au titre de la période, jusqu'au 31 décembre de la dixième année suivant celle de la réception de la proposition de rectification. Compte tenu de l'entrée en vigueur progressive de l'allongement du délai de reprise (cf. III-A § 260), le délai dont disposera l'administration pour mettre en recouvrement les impositions dues au titre de la période correspondra au délai qui aura été effectivement interrompu par la proposition de rectification ou la notification d'office (cf. tableau au III-A § 260). Cela étant, l'attention est appelée sur le fait que la prorogation de délai de mise en recouvrement ne concerne que les rectifications pour lesquelles le délai spécial est mis en œuvre. La mise en recouvrement s'effectue dans les conditions normales pour les rectifications qui sont effectuées dans le cadre du délai général. Ainsi, s'agissant notamment du cas d'activités occultes, l'administration bénéficie, pour la mise en recouvrement : - de dix années pour les impositions dues au titre de la période « occulte » ; - du délai normal pour les impositions de la période « déclarée ». Compte tenu des particularités qui caractérisent les activités clandestines et illicites et des risques d'organisation d'insolvabilité, le service doit s'efforcer d'opérer la mise en recouvrement dans les délais les plus rapides possibles. En particulier, compte tenu du fait que les investigations sur une période plus longue seront plus complexes que pour un contrôle normal, les propositions de rectification et la mise en recouvrement peuvent être échelonnées au fur et à mesure de l'avancement du contrôle sans attendre la conclusion complète de la vérification notamment sur les années les plus anciennes. C. Absence de cumul du délai de reprise des activités occultes avec le délai spécial de reprise en cas de dépôt de plainte pénale 280 Aux termes de l'article L. 187 du LPF, l'administration, en cas de découverte d'agissements frauduleux entraînant le dépôt d'une plainte, peut opérer des contrôles et procéder à des rehaussements au titre des deux années qui excèdent le délai ordinaire de prescription. L'article L. 187 du LPF et l'article L. 188 B du LPF visent uniquement le délai normal de reprise. Cette prorogation ne se cumule donc pas avec les délais spéciaux de reprise prévus à l'article L. 169 du LPF, l'article L. 174 du LPF et l'article L. 176 du LPF. D. Délai spécial de réclamation 290 Dans la mesure où il a fait l'objet d'une procédure de reprise sur la période décennale, le contribuable dispose, en application de l'article R*. 196-3 du LPF, d'un délai spécial de réclamation qui expire le 31 décembre de la dixième année qui suit celle de la proposition de rectification (BOI-CTX-PREA-10-40 au I § 1 et suiv.). Compte tenu de l'entrée en vigueur progressive de l'allongement du délai de reprise (cf. III-A § 260), le délai spécial de réclamation dont disposera le contribuable correspondra au délai qui aura été effectivement interrompu par la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du LPF ou la notification prévue à l'article L. 76 du LPF (cf. tableau au III-A § 260).

<h1 id=""Delai_special_en_cas_dactiv_10"">I. Délai spécial en cas d'activités occultes</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquun_contribuable_exerc_01"">Lorsqu'un contribuable exerce une activité occulte, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année suivant celle :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_titre_de_laquelle_limp_02"">- au titre de laquelle l'imposition est due en matière d'impôt sur le revenu (IR) ou d'impôt sur les sociétés (IS) conformément aux deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales (LPF) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_cours_de_laquelle_limp_03"">- au titre de laquelle l'imposition est due en matière de taxe professionnelle, de cotisation foncière des entreprises et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (LPF, art. L. 174, al. 2) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_titre_de_laquelle_la_t_04"">- au titre de laquelle la taxe est devenue exigible s'agissant des taxes sur le chiffres d'affaires (LPF, art. L. 176, al. 2).</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lintention_du_legislateur_e_04"">L'intention du législateur est de permettre à l'administration de disposer d'un moyen de lutter plus efficacement contre les activités clandestines qui sont difficiles à identifier. L'allongement du délai de reprise est destiné à compenser le handicap qui résulte de l'ignorance de l'existence de telles activités.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_lorsque_le_de_05"">Bien entendu, lorsque le délai spécial ne peut pas être appliqué du fait de l'absence de l'une des conditions légales ou de l'application de la mesure de tempérament exposée au I-B-1-b § 120 et 130, le service conserve tous ses pouvoirs d'investigation et peut effectuer des rehaussements sur la période comprise dans le délai normal de reprise.</p> <h2 id=""Champ_dapplication_20"">A. Champ d'application</h2> <h3 id=""Personnes_concernees_30"">1. Personnes concernées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_06"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_que_le_delai_de_repris_07"">Pour que le délai de reprise de dix ans puisse être mis en œuvre, la loi prévoit deux conditions qui doivent être remplies cumulativement.</p> <h4 id=""Le_contribuable_soit_na_pas_40"">a. Le contribuable soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_08"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_conditions_de_declarati_09"">Les conditions de déclaration aux centres de formalités des entreprises sont exposées au BOI-TVA-DECLA-20-10-10-10.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_lhypothese_ou_le_contr_010"">Dans l'hypothèse où le contribuable a effectué la déclaration auprès d'un centre différent de celui dont il relevait (incompétent territorialement ou <em>ratione materiae</em>), le délai spécial ne s'applique pas.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_012"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquun_contribuable_a_dec_013"">Lorsqu'un contribuable a déclaré un établissement principal et souscrit les déclarations fiscales correspondantes, le fait de ne pas avoir déclaré un établissement secondaire se livrant à la même activité, au centre de formalités des entreprises, n'autorise pas l'administration à faire usage du délai de reprise de dix ans pour la partie de l'activité qui n'a pas été déclarée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ce_cas,_en_effet,_lact_014"">Dans ce cas, en effet, l'activité exercée n'est pas occulte puisque l'établissement principal donne lieu à une déclaration fiscale. La situation s'analyse en une insuffisance de déclaration.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Remarque :_La_disposition_r_011"">35</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_disposition_relative_a_l_015"">La disposition relative à l'exercice d'une activité illicite est applicable aux délais venant à expiration postérieurement au 31 décembre 2009.</p> <h4 id=""Le_contribuable_na_pas_sous_41"">b. Le contribuable n'a pas souscrit de déclaration fiscale dans les délais légaux au titre de son activité</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_015"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sous_reserve_des_precisions_016"">L'absence de déclaration fiscale dans les délais légaux est la seconde condition requise pour pouvoir opposer au contribuable le délai spécial de reprise de dix ans.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_condition_recouvre_in_017"">Cette condition recouvre indifféremment :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_defaut_de_declaration_;_018"">- le défaut de déclaration ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_le_depot_tardif,_y_com_019"">- ou le dépôt tardif, y compris lorsque la déclaration est souscrite après mise en demeure. </p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_souscription_dune_declar_020"">La souscription d'une déclaration après mise en demeure ne fait pas, en effet, obstacle à la mise en œuvre du délai de dix ans. Il résulte, en outre, du deuxième alinéa de l'article L. 68 du LPF que la procédure d'imposition d'office peut être mise en œuvre sans l'envoi préalable de mise en demeure si le contribuable ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou s'il s'est livré à une activité illicite.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_conformement__021"">Par ailleurs, conformément aux dispositions des 1° et 2° de l'article L. 73 du LPF, la procédure d'évaluation d'office trouve à s'appliquer quel que soit le montant du chiffre d'affaires.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_022"">(50)</p> <h3 id=""Activites_concernees_31"">2. Activités concernées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_024"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seules_sont_concernees_les__025"">Seules sont concernées les activités illicites et les activités soumises à déclaration auprès des centres de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce. En sont donc exclues, notamment, les activités salariées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""65_028"">65</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_notion_dactivite_occulte_037"">La notion d'activité occulte recouvre notamment :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_activites_exercees_de_038"">- les activités exercées de manière clandestine, qu'elles revêtent un caractère licite ou illicite (détournement de fonds, trafic de stupéfiant, proxénétisme, activité de prêteur exercée à titre habituel, etc.) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_profits_divers,_resul_039"">- les profits divers, résultant d'une activité habituelle ou occasionnelle.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_une_activite__040"">Par ailleurs, une activité occulte peut correspondre :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""- a_une_activite_exercee_pa_041"">- à une activité exercée par le contribuable sous-couvert d'un prête-nom ou d'une société fictive ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""- a_une_activite_exercee_en_042"">- à une activité exercée en France par une société étrangère sous-couvert d'un bureau de représentation, d'un bureau de liaison ou d'une structure masquant l'exercice de cette activité.</p> </blockquote> <h3 id=""Impots_concernes_32"">3. Impôts concernés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_026"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_se_referant_aux_articles_027"">En se référant à l'article L. 169 du LPF, à l'article L. 174 du LPF et à l'article L. 176 du LPF, le législateur vise expressément l'IR (mais les seules catégories de revenus relevant d'une activité professionnelle), l'IS, la taxe professionnelle, la cotisation foncière des entreprises, la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et les taxes additionnelles ainsi que les taxes sur le chiffre d'affaires et assimilées notamment certaines taxes qui sont contrôlées comme en matière de TVA, comme la taxe d'apprentissage et la participation à la formation professionnelle continue.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_donc_notamment_exclus__028"">Sont donc notamment exclus du délai de dix ans :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_limposition_forfaitaire_a_029"">- l'imposition forfaitaire annuelle à la charge des personnes morales passibles de l'IS ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_retenue_a_la_source_su_030"">- la retenue à la source sur les revenus de capitaux mobiliers ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_prelevement_sur_les_pr_031"">- le prélèvement sur les produits de placement à revenu fixe ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_taxe_sur_les_salaires_;_032"">- la taxe sur les salaires ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_penalite_instituee_par_035"">- la pénalité instituée par l'article 1759 du code général des impôts (CGI) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ainsi_que_tous_les_prelev_035"">- ainsi que tous les prélèvements ou taxes qui tiennent lieu de l'IR ou de l'IS tels qu'ils sont visés à l'article L. 169 A du LPF.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_036"">(80 et 90)</p> <h2 id=""Conditions_de_mise_en_ouvre_21"">B. Conditions de mise en œuvre</h2> <h3 id=""Date_dappreciation_34"">1. Date d'appréciation</h3> <h4 id=""Principe_42"">a. Principe</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_046"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_moyen_tire_de_la_prescri_047"">Le moyen tiré de la prescription se rattache au bien-fondé de l'impôt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_la_realisat_048"">En conséquence, pour l'application du deuxième alinéa de l'article L. 169 du LPF, la réalisation de la condition relative à la démarche à effectuer obligatoirement auprès du centre de formalités des entreprises ou du tribunal de commerce s'apprécie à la date du fait générateur de l'impôt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_sagissant_de_l_049"">S'agissant de la condition relative aux obligations déclaratives, il convient évidemment de se placer à la date limite de dépôt des déclarations en cause.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_deux_criteres_cumulatif_050"">Les deux critères cumulatifs caractérisant l’activité occulte (absence de déclaration d’activité à la date du fait générateur de l’impôt ou activité illicite, et absence de dépôt des déclarations dans les délais prescrits) s’apprécient dans les mêmes conditions pour la mise en œuvre de la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 68 du LPF (sur ce point, il convient de se reporter au BOI-CF-IOR-50-20).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Une_activite_BIC__050""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Une_activite_BIC_exercee_en_053"">Une activité BIC exercée en N pourra donner lieu à des rehaussements d'IR en N+4 si :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_elle_na_pas_ete_portee_a__051"">- elle n'a pas été portée à la connaissance du centre de formalités des entreprises avant le 1^er janvier N+1 ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_et_na_pas_donne_lieu_a_la_052"">- et n'a pas donné lieu à la souscription des déclarations d'IR dans les délais en N+1.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_053"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_resulte_que_si_les_de_054"">Il en résulte que si les deux conditions sont réunies au titre d'une période d'imposition antérieure au délai normal de reprise, et alors même que le contribuable a régularisé sa situation au cours d'une année postérieure, comprise ou non dans le délai normal de reprise, le délai spécial s'applique en principe au titre de la période où l'activité était clandestine.</p> <h4 id=""Mesure_de_temperament_43"">b. Mesure de tempérament</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_055"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_lesprit_de_la_loi_et_a_056"">Dans l'esprit de la loi et afin de favoriser la réinsertion dans la légalité des contribuables exerçant une activité clandestine, il a été décidé de ne pas opposer au contribuable le délai de dix ans lorsque les trois conditions suivantes sont cumulativement réunies :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_contribuable_a_regular_057"">- le contribuable a régularisé spontanément sa situation auprès du centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce entre l'année du fait générateur de l'impôt et le moment où l'administration engage la procédure de contrôle ; en outre, en cas de cessation de l'activité occulte, la régularisation doit intervenir avant le 1^er janvier de la troisième année suivant la réalisation de cet événement ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_il_a_rempli_lintegralite__058"">- il a rempli l'intégralité de ses obligations fiscales déclaratives depuis lors, dans les délais, et sans que l'administration ait dû intervenir, notamment par l'envoi de mises en demeure ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_controle_exerce_sur_la_059"">- le contrôle exercé sur la période comprise dans le délai normal de reprise n'a donné lieu qu'à des rehaussements pour lesquels la bonne foi a été intégralement reconnue.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_une_seule_de_ces_conditi_060"">Si une seule de ces conditions fait défaut, au titre de l'un quelconque des impôts dus par le contribuable et visés par l'article L. 169 du LPF, l'article L. 174 du LPF et l'article L. 176 du LPF, le service met en œuvre le droit de reprise sur le délai de dix ans.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_ce_dis_061"">Pour l'application de ce dispositif, la situation s'appréciera par année ou exercice, sans tenir compte des périodes d'imposition plus courtes, par exemple en matière de TVA.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_062"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_mesure_de_temperament_063"">Cette mesure de tempérament ne peut concerner que les périodes excédant le délai normal de reprise et entrant dans le champ d'application du délai de dix ans. Elle est sans influence sur l'exercice du droit de reprise dans le délai normal, même si la « régularisation » est intervenue au cours de cette période.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Le_contribuable_a_064""><strong>Exemple :</strong> Le contribuable a commencé une activité occulte en N mais n'a procédé à la « régularisation » de sa situation que le 1^er juin N+2.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_principe,_lors_dun_contr_065"">En principe, lors d'un contrôle exercé en N+5, le droit de reprise de dix ans pourrait s'exercer au titre des années N et N+1 en matière d'IR et de TVA.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Dans_ce_cas,_il_est_admis_q_066"">Dans ce cas, il est admis que les années N et N+1 ne feront pas l'objet de reprise si :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_la_situation_a_ete_regula_067"">- la situation a été régularisée depuis lors, ce qui est le cas dans l'exemple ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_le_contribuable_a_respect_068"">- le contribuable a respecté ses obligations déclaratives au titre des années N+2 à N+5 ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_le_controle_des_annees_N+_069"">- le contrôle des années N+2 à N+5 ne révèle pas de rehaussements pour lesquels le manquement délibéré est démontré.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_revanche,_si_des_manquem_070"">En revanche, si des manquements aux obligations déclaratives sont constatés depuis le 1^er juin N+2 ou si la vérification des années N+2 à N+5 révèle des dissimulations pour lesquelles le manquement délibéré est démontré, le droit de reprise s'exercera également sur les années N et N+1.</p> <h3 id=""Procedures_de_controle_appl_35"">2. Procédures de contrôle applicables</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_071"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_dapprehender_des__072"">S'agissant d'appréhender des activités professionnelles demeurées occultes, la procédure de contrôle la mieux adaptée est constituée par la vérification de comptabilité.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_la_voie_du_contr_073"">Toutefois, la voie du contrôle sur pièces n'est pas à exclure dès lors que les défaillances du contribuable sont dûment établies et les droits éludés déterminés avec suffisamment de précision.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_074"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_la_procedure_d_075"">En revanche, la procédure de vérification de l'ensemble de la situation fiscale personnelle d'un contribuable (ESFP), qui ne concerne que le revenu global, ne peut jamais donner lieu, en tant que telle, à la mise en œuvre du délai de dix ans.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_lorsqua_la_suite_dun_076"">Ainsi, lorsqu'à la suite d'un ESFP les revenus non déclarés auront été imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée (LPF, art. L. 16 et LPF, art. L. 69), il ne sera pas possible d'étendre cette procédure au-delà du délai de trois ans (sauf application éventuelle du délai spécial prévu à l'article L. 187 du LPF et à l'article L. 188 B du LPF en cas d'agissement frauduleux ou de dépôt de plainte pour fraude fiscale [BOI-CF-PGR-10-50]).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_lorsqua_loccasio_077"">Cependant, lorsqu'à l'occasion de cet ESFP, l'administration est en mesure de rattacher les revenus de l'activité occulte à une catégorie donnée soumise à une obligation déclarative auprès du centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce et que les déclarations correspondantes n'ont pas été souscrites (BIC, BNC, bénéfices agricoles [BA], TVA), le droit de reprise étendu à dix années pourra être mis en œuvre pour le contrôle de cette activité.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_une_telle_hypothese,_i_078"">Dans une telle hypothèse, il conviendra toutefois de veiller, le cas échéant, au respect des dispositions de l'article L. 50 du LPF.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_En_cas_dESFP_deja_079""><strong>Exemple :</strong> En cas d'ESFP déjà clôturé par une proposition de rectification ou un avis d'absence de rectification, le service ne pourra ultérieurement envisager de rehausser les bases d'imposition à l'IR qu'en établissant le caractère incomplet ou inexact des éléments fournis par le contribuable lors de cet ESFP.</p> <h3 id=""Procedure_de_rectification__36"">3. Procédure de rectification et motivation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_080"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_disposit_081"">En application des dispositions de l'article L. 66 du LPF, l'article L. 68 du LPF et l'article L. 73 du LPF, les rehaussements sont notifiés dans le cadre d'une procédure d'office qui n'a pas à être précédée de l'envoi d'une mise en demeure.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_082"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Prealablement_a_lindication_083"">Préalablement à l'indication des bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office (LPF, art. L. 76), la proposition de rectification exposera les motifs ayant conduit le service à considérer que le destinataire de la proposition de rectification exerçait une activité (BIC, BNC, BA, IS) ou effectuait des opérations (TVA) entrant dans le champ d'application des impôts concernés et dont le caractère occulte justifie l'application des dispositions des deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du LPF et/ou du deuxième alinéa de l'article L. 176 du LPF (il convient notamment de se reporter aux I-A-2 et suivants § 100 et suivants du BOI-CF-IOR-50-20).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_084"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_contestation_par_le_cont_088"">La contestation par le contribuable du principe de son assujettissement aux impôts et, corrélativement, du droit de reprise dont ils font l'objet pourra donner lieu à une réponse motivée par lettre modèle n° <strong>751</strong>.</p> <h2 id=""La_contestation_par_le_cont_085"">C. Sanctions applicables</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""185_074"">185</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_qualification_par_ladmin_075"">La qualification par l'administration d'une activité occulte donne lieu à l'application de la majoration de 80 % prévue au c du 1 de l’article 1728 du CGI. Ce dispositif est commenté au BOI-CF-INF-10-20-10.</p> <h2 id=""Cas_particulier_des_associa_22"">D. Cas particulier des associations</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_086"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_associations_sans_but_l_087"">Les associations sans but lucratif ne sont pas nécessairement déclarées ni leur déclaration d'existence publiée au Journal Officiel. Si cette situation leur interdit de se prévaloir de la personnalité morale, elle n'empêche pas l'administration fiscale de pouvoir les qualifier d'associations de fait et de tirer toutes les conséquences fiscales attachées à leur activité, notamment si celle-ci est commerciale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_088"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_pour_pouvoir_b_089"">En revanche, pour pouvoir bénéficier de la personnalité morale, les associations constituées sous le régime de la loi du 1er juillet 1901 doivent déposer une déclaration à la Préfecture et procéder à une insertion au Journal Officiel d'un extrait de cette déclaration.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_declaration_ne_saurai_090"">Cette déclaration ne saurait valoir déclaration auprès d'un centre de formalités des entreprises. Elle ne peut donc être revendiquée pour faire échec au délai de reprise prorogé lorsqu'aucune déclaration n'a été effectuée auprès d'un centre.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_091"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_associations_qui_emploi_092"">Les associations qui emploient des salariés, sont tenues de se déclarer auprès de l'URSSAF qui constitue un centre de formalités des entreprises. Lorsque cette obligation a été respectée, le délai de dix ans ne peut s'appliquer.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_093"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_meme_lorsquell_094"">En revanche, même lorsqu'elles n'emploient pas de salariés mais exercent une activité lucrative, les associations sont soumises aux mêmes obligations fiscales que les autres personnes morales et notamment à la déclaration d'existence auprès du centre des impôts dont elles relèvent (BOI-TVA-DECLA-20-10-10-20 au II § 90 à 120).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_matiere_dimpot_sur_les_s_095"">En matière d'impôt sur les sociétés (IS), les organismes sans but lucratif ne sont en effet dispensés de produire les déclarations d'existence et de modification du pacte social ou des conditions d'exercice de la profession que lorsqu'ils n'exercent pas d'activité lucrative et relèvent donc du régime du 5 de l'article 206 du CGI (CGI, ann. IV, art. 23 E).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_la_TVA,__096"">En ce qui concerne la TVA, les associations qui réalisent des opérations entrant dans le champ d'application de la taxe sont également soumises à une déclaration d'existence auprès du centre des impôts (CGI, art. 286, 1), même si elles peuvent bénéficier, par ailleurs, d'une exonération et ne sont donc pas effectivement redevables de la taxe.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_delai_de_reprise_de_dix__097"">Le délai de reprise de dix ans est donc applicable aux associations qui ont un but lucratif ou réalisent des opérations passibles de la TVA, qui ne se sont pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises et qui n'ont pas rempli les obligations fiscales déclaratives leur incombant du fait de cette activité lucrative.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_098"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_afin_de_respecte_099"">Cependant, afin de respecter l'esprit de la loi qui vise les activités clandestines relevant de l'économie souterraine, et compte tenu des difficultés engendrées par l'appréciation de l'activité et du statut fiscal des associations, il a été décidé de ne pas opposer le délai de dix ans aux organismes sans but lucratif, régulièrement constitués, qui :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit,_ont_fait_connaitre__0100"">- soit, ont fait connaître au service des impôts leur activité reconnue lucrative à un titre quelconque, mais dûment formalisé ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit,_ont_interroge_par_e_0101"">- soit, ont interrogé par écrit l'administration sur leur régime fiscal et ce, quelle que soit la réponse apportée.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_a_cet_egard__0102"">Il est rappelé à cet égard qu'il existe, dans chaque direction départementale ou Régionale des Finances Publiques, un correspondant chargé de renseigner les responsables des organismes sans but lucratif sur le régime fiscal auquel doit être soumise l'association qu'ils dirigent.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_0103"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_precise_par_ailleurs_0104"">Il est précisé par ailleurs que :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_resultats_relevant_de_0105"">- les résultats relevant du 5 de l'article 206 du CGI ne peuvent jamais faire l'objet de l'exercice du droit de reprise sur un délai de dix ans en ce qui concerne les revenus fonciers et les revenus de capitaux mobiliers. En effet, ces activités ne sont pas soumises à déclaration auprès d'un centre de formalités des entreprises ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_revanche,_les_personne_0106"">- en revanche, les personnes qui exercent à titre principal une activité agricole sont soumises à cette déclaration auprès des centres de formalités des entreprises agricoles. Le délai spécial peut donc être utilisé pour cette catégorie de revenus si l'association ne s'est jamais fait connaître et a seulement une activité agricole. En revanche, si elle a souscrit des déclarations modèle n° <strong>2070</strong> (CERFA n° 11094), disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, au titre d'autres revenus visés par le 5 de l'article 206 du CGI, le délai de reprise de dix ans n'est pas applicable pour les bénéfices agricoles (BA).</p> </blockquote> <h1 id=""Delai_special_lorsque_ladmi_11"">II. Délai spécial lorsque l'administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_0107"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_ladministration_a_d_0108"">Lorsque l'administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année suivant celle :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_titre_de_laquelle_limp_0109"">- au titre de laquelle l'imposition est due en matière d'IR ou d'IS (LPF, art. L. 169, al. 5) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_cours_de_laquelle_limp_0110"">- au titre de laquelle l'imposition est due en matière de taxe professionnelle, de cotisation foncière des entreprises et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (LPF, art. L. 174, al. 2) ; </p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_titre_de_laquelle_la_t_0112"">- au titre de laquelle la taxe est devenue exigible s'agissant des taxes sur le chiffres d'affaires (LPF, art. L. 176, al. 2)</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_relatives__0111"">Les dispositions relatives à la procédure de flagrance fiscale sont commentées au BOI-CF-COM-20-30, auquel il convient de se reporter.</p> <h1 id=""Consequences_sur_certains_d_12"">III. Conséquences sur certains délais des prorogations du délai de reprise prévus en cas d'activités occultes et en cas de flagrance fiscale</h1> <h2 id=""Sur_le_droit_de_reprise_23"">A. Entrée en vigueur du dispositif de prorogation du délai de reprise</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_prevues_en_0113""><strong>260</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_prevues_en_0114"">Les dispositions prévues en matière d'activités occultes et en cas de flagrance fiscale s'appliquent aux délais de reprise venant à expiration postérieurement au 31 décembre 2008.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_conformement_aux__0114"">L'alignement du délai de reprise applicable aux activités illicites sur celui applicable aux activités occultes s’applique aux délais de prescription expirant après le 31 décembre 2009.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_conformement_aux__0115"">En effet, conformément aux principes en la matière, l'allongement des délais de reprise ne peut remettre en cause des prescriptions acquises lors de son entrée en vigueur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ces_conditions,_pour_u_0115"">Dans ces conditions, pour un contribuable se livrant à une activité occulte licite ou lorsque l'administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale, les années antérieures à 2003, pour lesquelles la prescription sexennale (ancien délai de reprise) était acquise au 31 décembre 2008, ne peuvent en aucun cas faire l'objet du nouveau délai de reprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dactivite_illicite,__0118"">En revanche, lorsque les conditions seront réunies, l'année 2003, pour laquelle le délai sexennal expire le 31 décembre 2009, pourra faire l'objet de reprise en 2010 et jusqu'à la fin de l'année 2013. Ce n'est qu'à compter de cette dernière année que le droit de reprise pourra s'exercer effectivement sur dix années consécutives et l'année en cours.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dactivite_illicite,__0119"">En cas d'activité illicite, les années antérieures à 2007, pour lesquelles la prescription triennale était acquise au 31 décembre 2009, ne peuvent pas faire l’objet du délai de reprise étendu. En revanche, l’année 2007, pour laquelle le délai triennal expire le 31 décembre 2010, pourra faire l’objet de reprise jusqu’au 31 décembre 2017.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_ladministra_0118"">En conséquence, l'administration pourra exercer son droit de reprise selon les modalités suivantes pour les activités occultes licites ou en cas de flagrance fiscale :</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Annee_de_controle"">Année de contrôle</p> </th> <th> <p id=""2009"">2009</p> </th> <th> <p id=""2010"">2010</p> </th> <th> <p id=""2011"">2011</p> </th> <th> <p id=""2012"">2012</p> </th> <th> <p id=""20131_0145"">2013</p> </th> <th> <p id=""20141_0146"">2014</p> </th> <th> <p id=""20151_0147"">2015</p> </th> <th> <p id=""20161_0148"">2016</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""Premiere_annee_ou_periode_s_0128"">Première année ou période sur laquelle peut s'exercer le droit de reprise</p> </td> </tr> <tr> <th> <p id=""Activites_occultes_ou_illicit"">Activités occultes licites et flagrance fiscale</p> </th> <td> <p id=""2003"">2003</p> <p id=""(6_ans)"">(6 ans)</p> </td> <td> <p id=""20031"">2003</p> <p id=""(7_ans)"">(7 ans)</p> </td> <td> <p id=""20032"">2003</p> <p id=""(8_ans)"">(8 ans)</p> </td> <td> <p id=""(9_ans)"">2003</p> <p id=""(9_ans)1_0145"">(9 ans)</p> </td> <td> <p id=""20034"">2003</p> <p id=""(10_ans)""> (10 ans)</p> </td> <td> <p id=""2004"">2004</p> <p id=""(10_ans)1"">(10 ans)</p> </td> <td> <p id=""2005"">2005</p> <p id=""(10_ans)2"">(10 ans)</p> </td> <td> <p id=""2006"">2006</p> <p id=""(10_ans)3"">(10 ans)</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Droit de reprise pour activités occultes licites ou flagrance fiscale</caption></table> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_droit_de_reprise_sexerce_0147"">Le droit de reprise s'exerce de la manière suivante pour les activités illicites :</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Annee_de_controle1_0147"">Année de contrôle</p> </th> <th> <p id=""2013"">2013</p> </th> <th> <p id=""2014"">2014</p> </th> <th> <p id=""2015"">2015</p> </th> <th> <p id=""2016"">2016</p> </th> <th> <p id=""2017_0125"">2017</p> </th> <th> <p id=""2018_0126"">2018</p> </th> <th> <p id=""2019_0127"">2019</p> </th> <th> <p id=""2020_0128"">2020</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""Annee_ou_periode_sur_laquel_0156"">Première année ou période sur laquelle peut s'exercer le droit de reprise</p> </td> </tr> <tr> <th> <p id=""Activites_illicites_0157"">Activités illicites</p> </th> <td> <p id=""20091_0158"">2007</p> <p id=""(6_ans)1_0159"">(6 ans)</p> </td> <td> <p id=""20101_0159"">2007</p> <p id=""(7_ans)1_0161"">(7 ans)</p> </td> <td> <p id=""20111_0160"">2007</p> <p id=""(8_ans)1_0163"">(8 ans)</p> </td> <td> <p id=""20121_0161"">2007</p> <p id=""(9_ans)1_0165"">(9 ans)</p> </td> <td> <p id=""20131_0162"">2007</p> <p id=""(10_ans)1_0167"">(10 ans)</p> </td> <td> <p id=""20141_0163"">2008</p> <p id=""(10_ans)1_0169"">(10 ans)</p> </td> <td> <p id=""20151_0164"">2009</p> <p id=""(10_ans)1_0171"">(10 ans)</p> </td> <td> <p id=""20161_0165"">2010</p> <p id=""(10_ans)1_0173"">(10 ans)</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Droit de reprise pour activités illicites</caption></table> <h2 id=""Interruption_de_la_prescrip_24"">B. Interruption de la prescription</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0155"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_proposition_de_rectifica_0156"">La proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du LPF ou la notification prévue à l'article L. 76 du LPF adressée au titre d'une année autre que celles concernées par le délai normal de reprise ouvre un nouveau délai qui est de même nature et de même durée que celui qui est interrompu (LPF, art. L. 189). La mise en recouvrement peut donc s'opérer, pour l'ensemble des impositions dues au titre de la période, jusqu'au 31 décembre de la dixième année suivant celle de la réception de la proposition de rectification. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Compte_tenu_de_lentree_en_v_0157"">Compte tenu de l'entrée en vigueur progressive de l'allongement du délai de reprise (cf. <strong>III-A § 260</strong>), le délai dont disposera l'administration pour mettre en recouvrement les impositions dues au titre de la période correspondra au délai qui aura été effectivement interrompu par la proposition de rectification ou la notification d'office (cf. tableau au <strong>III-A § 260</strong>).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_lattention_est__0158"">Cela étant, l'attention est appelée sur le fait que la prorogation de délai de mise en recouvrement ne concerne que les rectifications pour lesquelles le délai spécial est mis en œuvre. La mise en recouvrement s'effectue dans les conditions normales pour les rectifications qui sont effectuées dans le cadre du délai général.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_sagissant_notamment__0159"">Ainsi, s'agissant notamment du cas d'activités occultes, l'administration bénéficie, pour la mise en recouvrement :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_dix_annees_pour_les_im_0160"">- de dix années pour les impositions dues au titre de la période « occulte » ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_du_delai_normal_pour_les__0161"">- du délai normal pour les impositions de la période « déclarée ».</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Compte_tenu_des_particulari_0162"">Compte tenu des particularités qui caractérisent les activités clandestines et illicites et des risques d'organisation d'insolvabilité, le service doit s'efforcer d'opérer la mise en recouvrement dans les délais les plus rapides possibles. En particulier, compte tenu du fait que les investigations sur une période plus longue seront plus complexes que pour un contrôle normal, les propositions de rectification et la mise en recouvrement peuvent être échelonnées au fur et à mesure de l'avancement du contrôle sans attendre la conclusion complète de la vérification notamment sur les années les plus anciennes.</p> <h2 id=""Delai_special_de_reprise_en_25"">C. Absence de cumul du délai de reprise des activités occultes avec le délai spécial de reprise en cas de dépôt de plainte pénale</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0163"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de larticle L187_0164"">Aux termes de l'article L. 187 du LPF, l'administration, en cas de découverte d'agissements frauduleux entraînant le dépôt d'une plainte, peut opérer des contrôles et procéder à des rehaussements au titre des deux années qui excèdent le délai ordinaire de prescription.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle L187_du_LPF_et la_0165"">L'article L. 187 du LPF et l'article L. 188 B du LPF visent uniquement le délai normal de reprise. Cette prorogation ne se cumule donc pas avec les délais spéciaux de reprise prévus à l'article L. 169 du LPF, l'article L. 174 du LPF et l'article L. 176 du LPF.</p> <h2 id=""Delai_special_de_reclamation_26"">D. Délai spécial de réclamation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0166"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_la_mesure_ou_il_a_fait_0167"">Dans la mesure où il a fait l'objet d'une procédure de reprise sur la période décennale, le contribuable dispose, en application de l'article R*. 196-3 du LPF, d'un délai spécial de réclamation qui expire le 31 décembre de la dixième année qui suit celle de la proposition de rectification (BOI-CTX-PREA-10-40 au I § 1 et suiv.).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Compte_tenu_de_lentree_en_v_0168"">Compte tenu de l'entrée en vigueur progressive de l'allongement du délai de reprise (cf. III-A § 260), le délai spécial de réclamation dont disposera le contribuable correspondra au délai qui aura été effectivement interrompu par la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du LPF ou la notification prévue à l'article L. 76 du LPF (cf. tableau au <strong>III-A § 260</strong>).</p>

Contenu

CF - Prescription du droit de reprise de l'administration - Prescription des pénalités fiscales

2019-06-18

CF

PGR

BOI-CF-PGR-10-80

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1534-PGP.html/identifiant=BOI-CF-PGR-10-80-20190618

I. Délai de prescription A. Pénalités et amendes fiscales prononcées par l'administration ou par des juridictions non répressives 1. Pénalités et amendes fiscales sanctionnant les contraventions aux règles d'assiette et de recouvrement des impôts 1 Aux termes du premier alinéa de l'article L. 188 du livre des procédures fiscales (LPF), les amendes fiscales sanctionnant les contraventions aux dispositions qui régissent l'assiette et le recouvrement des droits, taxes, redevances et autres impositions se prescrivent dans le même délai et dans les mêmes conditions que les droits simples et majorations correspondants. Les amendes fiscales visées par ce texte sont celles dont la constatation incombe à l'administration et qui sanctionnent les infractions ayant affecté directement, soit l'établissement, soit le paiement des impositions. Tel est le cas des intérêts de retard, amendes, majorations, droits en sus, etc. qui sont proportionnels aux droits en principal et qui en constituent l'accessoire. Il en est également ainsi des amendes fixes prévues par l'article 1729 B du code général des impôts (CGI). En conséquence, ces pénalités se prescrivent dans les délais prévus par l'article L. 169 du LPF à l'article L. 188 B du LPF selon la catégorie d'impôts concernés et dans les mêmes conditions que les droits simples. La prorogation du délai de prescription prévue par l'article L. 188 A du LPF reste sans incidence sur le décompte de l'intérêt de retard qui, comme le prévoit le 6 du IV de l’article 1727 du CGI, est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification intervenue dans le délai initial de reprise ou, à défaut, au dernier jour de ce délai (CF-PGR-10-60 au II-B § 340). 2. Autres amendes 10 En vertu du deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF, les autres amendes fiscales sont prescrites à l'expiration de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle les infractions ont été commises. Les autres amendes fiscales visées sont celles qui sont prononcées pour des contraventions à des dispositions autres que celles qui régissent l'assiette et le recouvrement des impositions de toute nature. Le deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF précité a donc un champ d'application résiduel. À titre d'exemple, on peut citer comme amendes visées celle prévue à l'article 1739 du CGI en cas d'ouverture ou de maintien par les établissements bancaires, dans des conditions irrégulières, de comptes bénéficiant d'une aide publique, notamment sous forme d'exonération fiscale, ou d'acceptation sur ces comptes de sommes excédant les plafonds autorisés ou celles qui sanctionnent les contraventions aux dispositions imposant le paiement obligatoire par chèque de certaines dettes. B. Amendes fiscales prononcées par les tribunaux répressifs 20 En application du troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF, les amendes et confiscations fiscales prononcées par la juridiction pénale se prescrivent dans les mêmes délais que les peines correctionnelles de droit commun et dans les mêmes conditions que les dommages-intérêts. Cette disposition vise les sanctions fiscales à l'égard desquelles l'initiative des poursuites appartient exclusivement à l'administration agissant par voie de citation directe des contrevenants. Il convient d'observer que : - le troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF vise la prescription des peines et non celle de l'action de l'administration. Cette dernière se prescrit dans les conditions édictées par l'article 8 du code de procédure pénale (loi n° 2017-242 du 27 février 2017 portant réforme de la prescription en matière pénale, art. 1) ; - les sanctions pénales (amendes, emprisonnement) prévues par le CGI se prescrivent nécessairement dans les conditions de droit commun. L'article L. 188 du LPF ne concerne que les sanctions fiscales prononcées par les tribunaux répressifs. 30 Conformément à l'article 133-3 du code pénal, les peines prononcées pour un délit se prescrivent par six années révolues à compter de la date à laquelle la décision de condamnation est devenue définitive (loi n° 2017-242 du 27 février 2017 portant réforme de la prescription en matière pénale, art. 2). II. Interruption de la prescription A. Pénalités et amendes fiscales prononcées par l'administration ou par des juridictions non répressives 40 Le deuxième alinéa de l'article L. 189 du LPF prévoit que la prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF (I-B § 20) est interrompue par la mention portée sur la proposition de rectification qu'elles pourront être éventuellement appliquées. 50 L'interruption de la prescription des pénalités fiscales autres que celles prononcées par le juge pénal donne lieu aux précisions suivantes. 1. Pénalités applicables en cas de défaut ou retard de production de déclarations (ou de dépôt d'actes) comportant des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt Le régime des pénalités prévu par l'article 1727 du CGI et l'article 1728 du CGI est développé au BOI-CF-INF auquel il convient de se reporter pour plus de détails. 60 Selon le cas, l'interruption de la prescription de ces pénalités a lieu : - par la mention qu'elles pourront être appliquées faite dans la proposition de rectification lorsqu'une telle proposition s'impose ; il en est ainsi, aussi bien en cas de recours à la taxation d'office qu'en cas de rehaussement effectué selon la procédure de rectification contradictoire ; - par l'envoi d'une mise en demeure lorsque la déclaration est souscrite ou l'acte déposé plus de trente jours après réception de cette mise en demeure et ne donne lieu à aucune rectification de la part du service. 2. Sanctions fiscales applicables à des infractions constatées par procès-verbal 70 Lors de la déclaration d'un procès-verbal, qui doit intervenir dans le délai prévu au deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF, l'agent verbalisant doit indiquer au contrevenant les sanctions légalement encourues. Le procès-verbal rédigé ultérieurement doit mentionner en les motivant les sanctions appliquées. 80 Pour ce qui est du procès-verbal constatant l'opposition à contrôle fiscal, le service doit y mentionner la sanction exigible (majoration de droits de 100 % appliqués (CGI, art. 1732)) et en notifier une copie au contribuable. 3. Autres sanctions fiscales 90 S'agissant des sanctions qui ne constituent pas directement l'accessoire de rappels de droits et ne donnent pas lieu à l'établissement d'un procès-verbal, il convient d'appliquer les règles suivantes. a. Rémunérations et distributions occultes 100 Afin que la procédure de désignation des bénéficiaires de distributions occultes prévue à l'article 117 du CGI soit régulière, le service doit notamment indiquer au contribuable les conséquences précises du défaut de réponse, notamment l'application de la sanction fiscale prévue à l'article 1759 du CGI et son taux (il s'agit d'un taux fixe de 75 % ou 100 % selon que l'entreprise a ou non fait figurer spontanément dans sa déclaration le montant des sommes en cause). b. Sanctions non liées à des rectifications 110 Il s'agit, par exemple, des sanctions qui sont prévues par le code général des impôts en cas de fausse attestation de dette (CGI, art. 1754 au 4 du V), de défaut de production de documents (CGI, art. 1763), de factures de complaisance ou de ventes sans facture (CGI, art. 1737 au 1 à 3 du I). Il convient de distinguer suivant que l'infraction a été constatée dans le cadre d'une vérification ou non. Dans le premier cas, les sanctions fiscales encourues sont mentionnées dans la proposition de rectification (ou, le cas échéant, sur le procès-verbal). Dans le second cas, les sanctions applicables aux infractions constatées ponctuellement doivent être motivées avant d'être mises en recouvrement. Il appartient donc au service de notifier au contrevenant, sous forme d'une lettre envoyée adaptée à chaque cas particulier, les éléments constitutifs de l'infraction relevée. Cette motivation est de nature à interrompre la prescription. B. Pénalités fiscales prononcées par les juridictions répressives 120 Les dispositions de l'article 2241 du code civil (C. civ.) et de l'article 2244 et suivants du C. civ. sont applicables aux peines fiscales prononcées par décisions de justice, comme en matière de dommages-intérêts. Ainsi, la prescription de ces peines est-elle valablement interrompue, non seulement par des actes d'exécution forcée, mais encore par le simple commandement de payer, la reconnaissance tacite ou expresse de la créance du Trésor (versement d'acompte avec imputation, demande de délais de paiement, fourniture d'une garantie, etc.) ou le procès-verbal de carence.

<h1 id=""Delai_de_prescription_10"">I. Délai de prescription</h1> <h2 id=""Penalites_et_amendes_fiscal_20"">A. Pénalités et amendes fiscales prononcées par l'administration ou par des juridictions non répressives</h2> <h3 id=""Penalites_et_amendes_fiscal_30"">1. Pénalités et amendes fiscales sanctionnant les contraventions aux règles d'assiette et de recouvrement des impôts</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_du_premier_aline_01"">Aux termes du premier alinéa de l'article L. 188 du livre des procédures fiscales (LPF), les amendes fiscales sanctionnant les contraventions aux dispositions qui régissent l'assiette et le recouvrement des droits, taxes, redevances et autres impositions se prescrivent dans le même délai et dans les mêmes conditions que les droits simples et majorations correspondants.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_amendes_fiscales_visees_02"">Les amendes fiscales visées par ce texte sont celles dont la constatation incombe à l'administration et qui sanctionnent les infractions ayant affecté directement, soit l'établissement, soit le paiement des impositions.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tel_est_le_cas_des_interets_03"">Tel est le cas des intérêts de retard, amendes, majorations, droits en sus, etc. qui sont proportionnels aux droits en principal et qui en constituent l'accessoire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_egalement_ainsi_d_04"">Il en est également ainsi des amendes fixes prévues par l'article 1729 B du code général des impôts (CGI).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_ces_penalit_05"">En conséquence, ces pénalités se prescrivent dans les délais prévus par l'article L. 169 du LPF à l'article L. 188 B du LPF selon la catégorie d'impôts concernés et dans les mêmes conditions que les droits simples. La prorogation du délai de prescription prévue par l'article L. 188 A du LPF reste sans incidence sur le décompte de l'intérêt de retard qui, comme le prévoit le 6 du IV de l’article 1727 du CGI, est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification intervenue dans le délai initial de reprise ou, à défaut, au dernier jour de ce délai (CF-PGR-10-60 au II-B § 340).</p> <h3 id=""Autres_amendes_31"">2. Autres amendes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_06"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vertu_du 2eme alinea_de__07"">En vertu du deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF, les autres amendes fiscales sont prescrites à l'expiration de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle les infractions ont été commises.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_autres_amendes_fiscales_08"">Les autres amendes fiscales visées sont celles qui sont prononcées pour des contraventions à des dispositions autres que celles qui régissent l'assiette et le recouvrement des impositions de toute nature.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le deuxieme alinea_de_larti_09"">Le deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF précité a donc un champ d'application résiduel. À titre d'exemple, on peut citer comme amendes visées celle prévue à l'article 1739 du CGI en cas d'ouverture ou de maintien par les établissements bancaires, dans des conditions irrégulières, de comptes bénéficiant d'une aide publique, notamment sous forme d'exonération fiscale, ou d'acceptation sur ces comptes de sommes excédant les plafonds autorisés ou celles qui sanctionnent les contraventions aux dispositions imposant le paiement obligatoire par chèque de certaines dettes.</p> <h2 id=""Amendes_fiscales_prononcees_21"">B. Amendes fiscales prononcées par les tribunaux répressifs</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_010"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du 3eme alin_011"">En application du troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF, les amendes et confiscations fiscales prononcées par la juridiction pénale se prescrivent dans les mêmes délais que les peines correctionnelles de droit commun et dans les mêmes conditions que les dommages-intérêts.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_disposition_vise_les__012"">Cette disposition vise les sanctions fiscales à l'égard desquelles l'initiative des poursuites appartient exclusivement à l'administration agissant par voie de citation directe des contrevenants.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_dobserver_que_:_013"">Il convient d'observer que :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le troisieme alinea_de_la_014"">- le troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF vise la prescription des peines et non celle de l'action de l'administration. Cette dernière se prescrit dans les conditions édictées par l'article 8 du code de procédure pénale (loi n° 2017-242 du 27 février 2017 portant réforme de la prescription en matière pénale, art. 1) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_sanctions_penales_(am_015"">- les sanctions pénales (amendes, emprisonnement) prévues par le CGI se prescrivent nécessairement dans les conditions de droit commun. L'article L. 188 du LPF ne concerne que les sanctions fiscales prononcées par les tribunaux répressifs.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_017"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a larticle 133_018"">Conformément à l'article 133-3 du code pénal, les peines prononcées pour un délit se prescrivent par six années révolues à compter de la date à laquelle la décision de condamnation est devenue définitive (loi n° 2017-242 du 27 février 2017 portant réforme de la prescription en matière pénale, art. 2).</p> <h1 id=""Interruption_de_la_prescrip_11"">II. Interruption de la prescription</h1> <h2 id=""Penalites_et_amendes_fiscal_22"">A. Pénalités et amendes fiscales prononcées par l'administration ou par des juridictions non répressives</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_019"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le 2eme alinea_de_larticle_020"">Le deuxième alinéa de l'article L. 189 du LPF prévoit que la prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF (<strong>I-B § 20</strong>) est interrompue par la mention portée sur la proposition de rectification qu'elles pourront être éventuellement appliquées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_021"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Linterruption_de_la_prescri_022"">L'interruption de la prescription des pénalités fiscales autres que celles prononcées par le juge pénal donne lieu aux précisions suivantes.</p> <h3 id=""Penalites_applicables_en_ca_32"">1. Pénalités applicables en cas de défaut ou retard de production de déclarations (ou de dépôt d'actes) comportant des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_des_penalites_pre_023"">Le régime des pénalités prévu par l'article 1727 du CGI et l'article 1728 du CGI est développé au BOI-CF-INF auquel il convient de se reporter pour plus de détails.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_024"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Selon_le_cas,_linterruption_025"">Selon le cas, l'interruption de la prescription de ces pénalités a lieu :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_par_la_mention_quelles_po_026"">- par la mention qu'elles pourront être appliquées faite dans la proposition de rectification lorsqu'une telle proposition s'impose ; il en est ainsi, aussi bien en cas de recours à la taxation d'office qu'en cas de rehaussement effectué selon la procédure de rectification contradictoire ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_par_lenvoi_dune_mise_en_d_027"">- par l'envoi d'une mise en demeure lorsque la déclaration est souscrite ou l'acte déposé plus de trente jours après réception de cette mise en demeure et ne donne lieu à aucune rectification de la part du service.</p> <h3 id=""Sanctions_fiscales_applicab_33"">2. Sanctions fiscales applicables à des infractions constatées par procès-verbal</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_028"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lors_de_la_declaration_dun__029"">Lors de la déclaration d'un procès-verbal, qui doit intervenir dans le délai prévu au deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF, l'agent verbalisant doit indiquer au contrevenant les sanctions légalement encourues. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_proces-verbal_redige_ult_030"">Le procès-verbal rédigé ultérieurement doit mentionner en les motivant les sanctions appliquées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_031"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_ce_qui_est_du_proces-v_032"">Pour ce qui est du procès-verbal constatant l'opposition à contrôle fiscal, le service doit y mentionner la sanction exigible (majoration de droits de 100 % appliqués (CGI, art. 1732)) et en notifier une copie au contribuable.</p> <h3 id=""Autres_sanctions_fiscales_34"">3. Autres sanctions fiscales</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_033"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_des_sanctions_qui_034"">S'agissant des sanctions qui ne constituent pas directement l'accessoire de rappels de droits et ne donnent pas lieu à l'établissement d'un procès-verbal, il convient d'appliquer les règles suivantes.</p> <h4 id=""Remunerations_et_distributi_40"">a. Rémunérations et distributions occultes</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_035"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_que_la_procedure_de_de_036"">Afin que la procédure de désignation des bénéficiaires de distributions occultes prévue à l'article 117 du CGI soit régulière, le service doit notamment indiquer au contribuable les conséquences précises du défaut de réponse, notamment l'application de la sanction fiscale prévue à l'article 1759 du CGI et son taux (il s'agit d'un taux fixe de 75 % ou 100 % selon que l'entreprise a ou non fait figurer spontanément dans sa déclaration le montant des sommes en cause).</p> <h4 id=""Sanctions_non_liees_a_des_r_41"">b. Sanctions non liées à des rectifications</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_037"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit,_par_exemple,_des__038"">Il s'agit, par exemple, des sanctions qui sont prévues par le code général des impôts en cas de fausse attestation de dette (CGI, art. 1754 au 4 du V), de défaut de production de documents (CGI, art. 1763), de factures de complaisance ou de ventes sans facture (CGI, art. 1737 au 1 à 3 du I).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_distinguer_s_039"">Il convient de distinguer suivant que l'infraction a été constatée dans le cadre d'une vérification ou non.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_premier_cas,_les_sa_040"">Dans le premier cas, les sanctions fiscales encourues sont mentionnées dans la proposition de rectification (ou, le cas échéant, sur le procès-verbal).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_second_cas,_les_san_041"">Dans le second cas, les sanctions applicables aux infractions constatées ponctuellement doivent être motivées avant d'être mises en recouvrement. Il appartient donc au service de notifier au contrevenant, sous forme d'une lettre envoyée adaptée à chaque cas particulier, les éléments constitutifs de l'infraction relevée. Cette motivation est de nature à interrompre la prescription.</p> <h2 id=""Penalites_fiscales_prononce_23"">B. Pénalités fiscales prononcées par les juridictions répressives</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_042"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_des_articl_043"">Les dispositions de l'article 2241 du code civil (C. civ.) et de l'article 2244 et suivants du C. civ. sont applicables aux peines fiscales prononcées par décisions de justice, comme en matière de dommages-intérêts.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_la_prescription_de_c_043"">Ainsi, la prescription de ces peines est-elle valablement interrompue, non seulement par des actes d'exécution forcée, mais encore par le simple commandement de payer, la reconnaissance tacite ou expresse de la créance du Trésor (versement d'acompte avec imputation, demande de délais de paiement, fourniture d'une garantie, etc.) ou le procès-verbal de carence.</p>

Contenu

TVA - Champ d'application et territorialité - Exonérations - Opérations exonérées en régime intérieur - Professions libérales et assimilées -Établissements de soins privés

2019-10-16

TVA

CHAMP

BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/180-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-20-20191016

1 Il est tout d'abord rappelé que les hôpitaux publics sont placés hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour leurs activités de soins pour lesquelles les établissements privés bénéficient d'une exonération sur le fondement du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts (CGI) (BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10 au II-C-1 § 130). Le 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI exonère de TVA les frais d'hospitalisation et de traitement, y compris les frais de mise à disposition d'une chambre individuelle, dans les établissements de santé privés titulaires de l'autorisation mentionnée à l'article L. 6122-1 du code de la santé publique (CSP). La portée de l'exonération doit donc être définie par rapport : - aux opérations effectuées ; - aux établissements qui les effectuent. I. Opérations susceptibles d'être exonérées 10 Les actes qui se rapportent à l'hospitalisation et au traitement des malades sont exonérés. Les autres opérations, ventes ou prestations, demeurent imposables. A. Opérations exonérées 20 Pour ouvrir droit à l'exonération prévue au 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI, l'hospitalisation et le traitement doivent être consécutifs à une prescription médicale. Mais ils n'impliquent pas nécessairement la présence permanente du patient en milieu hospitalier. La loi concerne, en effet, toutes les formes d'hospitalisation, y compris l'hôpital de jour ou de nuit et l'hôpital à domicile. Elle concerne aussi des établissements de soins qui ne disposent pas de moyens d'hospitalisation, mais qui sont dotés d'équipements importants (II § 120). (30) 40 Sans que les indications qui suivent présentent un caractère exhaustif, entrent dans le champ d'application de l'exonération les opérations ci-après. 1. Frais de séjour et de soins des patients 50 Il s'agit des frais de séjour et de soins des patients tels que : - hébergement, nourriture et boissons, à l'exception des dépenses facturées séparément pour répondre à des exigences particulières du patient (I-B § 110) ; - chauffage, éclairage, fourniture et blanchissage du linge de maison ; - service infirmier ; - produits sanguins et autres produits d'origine humaine exonérés par le 2° du 4 de l'article 261 du CGI ; - mise à disposition d'une chambre individuelle. 2. Frais de salle d'opération ou d'accouchement 60 - utilisation de la salle, du personnel salarié et du matériel ; - fourniture des anesthésiques, des pansements, du linge, ainsi que de la pharmacie. 3. Frais de traitement 70 - médicaments et pansements ; - appareils orthopédiques ; - prothèses. Lorsque ces biens sont fournis par l'établissement au cours du séjour hospitalier et en prolongement direct et immédiat des soins. 4. Repas et chambres fournis à des personnes qui accompagnent des malades 80 Les recettes correspondantes sont taxables, sauf lorsque la présence d'une personne auprès du malade est consécutive à une prescription médicale. À titre de règle pratique, il convient d'admettre que la fourniture exceptionnelle de repas à un visiteur ou la location d'une chambre pour une très courte période répondent à un souci thérapeutique. 5. Honoraires des membres des professions de santé intervenant dans l'établissement 90 Les honoraires perçus par les médecins et auxiliaires médicaux, en leur nom personnel, sont exonérés par le 1° du 4 de l'article 261 du CGI sous réserve des dispositions du BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 au I-A § 40 et suivants. Lorsqu'ils sont perçus pour leur compte par les cliniques, ils ne constituent pas des recettes propres de l'établissement, même lorsqu'ils figurent sur la facture délivrée au malade (en ce qui concerne les redevances versées par les praticiens à la clinique, il convient de se référer au I-B § 110). Par ailleurs, se fondant sur l'arrêt rendu par la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) (CJUE, arrêt du 13 mars 2014, aff. 366/12, 3e ch., Finanzamt Dortmund-West c. / Klinikum Dortmund GmbH), le Conseil d’État a jugé que la livraison de médicaments cytostatiques prescrits par des médecins exerçant à titre indépendant dans un établissement de santé privé titulaire de l’autorisation prévue par l’article L. 6122-1 du CSP était exonérée de TVA sur le fondement du 1° du 4 de l’article 261 du code général des impôts dès lors que cette opération était matériellement et économiquement indissociable de la prestation de soins médicaux principale (CE, Société anonyme (SA) Clinique de l'Alliance" arrêt du 4 juin 2019, n° 423435, ECLI:FR:CECHR:2019:423435.20190604 et CE, SA Pôle Santé Léonard-de-Vinci arrêt du 4 juin 2019, n° 423436, ECLI:FR:CECHR:2019:423436.20190604). En effet, d’un point de vue matériel, la livraison de médicaments cytostatiques est indispensable à la réalisation de la prestation de soins par l’oncologue. Et d’un point de vue économique, le patient ne supporte pas le coût des médicaments cytostatiques qui lui sont administrés dès lors qu’ils font l’objet d’une prise en charge directe par l’assurance maladie. B. Opérations imposables 100 Les prestations de services et les ventes qui ne sont pas liées à l'hospitalisation, au traitement, qui ne résultent pas d'une prescription médicale ainsi que les actes de médecine et de chirurgie esthétiques qui ne poursuivent pas une finalité thérapeutique demeurent soumises à la TVA (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 au I-A § 40 et suivants). 110 Il s'agit notamment : - des suppléments facturés aux malades et qui correspondent à des exigences particulières de ceux-ci (nourriture, boisson, blanchissage d'effets personnels, frais de téléphone, location d'une télévision, etc.). Remarques : Frais de téléphone : l'établissement doit soumettre à la TVA la totalité du prix réclamé aux utilisateurs. Location d'une télévision : lorsque l'établissement est un intermédiaire qui agit au nom et pour le compte d'une entreprise spécialisée dans ce type de location, il n'est taxable que sur la commission qu'il reçoit (en ce qui concerne le régime des intermédiaires, il convient de se reporter au BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-40). - des ventes de biens qui ne participent pas au traitement des patients (librairie, papeterie, etc.) lorsque les recettes reviennent à l'établissement. Dans les autres cas, les ventes sont taxées chez le commerçant qui est autorisé à exercer son activité dans l'enceinte de l'établissement. Ce dernier est imposé sur les sommes reçues en contrepartie de cette autorisation (loyer, etc.) ; - des prestations offertes à des personnes autres que les patients (sous réserve de ce qui est indiqué au I-A-4 § 80 pour les personnes qui accompagnent le malade) ; - des sommes versées à l'établissement par les praticiens et auxiliaires médicaux qui y exercent leur activité à titre libéral, quelle que soit la qualification de ces sommes (loyers, redevances, etc.) et quelle que soit la nature du service rendu (mise à disposition de locaux, de personnel, de matériel, comptabilisation des honoraires, etc. (BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-70 au XVI § 210 et 220) ; - des locations diverses ; - des repas : - servis au personnel salarié : les établissements hospitaliers sont placés dans la même situation que les autres employeurs qui nourrissent gratuitement leur personnel ou qui disposent d'une cantine d'entreprise ; - servis à d'autres personnes : les recettes correspondantes sont taxables, sous réserve de ce qui est indiqué au I-A-4 § 80 (personnes qui accompagnent des malades). II. Établissements concernés 120 L'exonération ne concerne que les établissements hospitaliers. Elle ne s'étend donc pas aux établissements médico-sociaux gérés commercialement. A. Établissements exonérés 1. Principe 130 Il s'agit des établissements de santé privés titulaires de l'autorisation mentionnée à l'article L. 6122-1 du CSP. 2. Cas particuliers a. Établissements thermaux 140 Les établissements thermaux sont exonérés en application du 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI pour les activités de rééducation ou de réadaptation fonctionnelle pour lesquelles ils sont titulaires de l'autorisation prévue à l'article L. 6122-1 du CSP. b. Groupements qui dispensent des soins infirmiers à domicile 150 Ces groupements, quelle que soit leur forme, association ou groupement d'intérêt économique (GIE), par exemple, constituent une alternative à l'hospitalisation. Leur rémunération est constituée par un forfait qui couvre à la fois les frais infirmiers et les prestations rendues par les aides-soignantes. Il est donc admis qu'ils bénéficient de l'exonération dans les mêmes conditions que les établissements hospitaliers. c. Établissements hospitaliers, de soins et de diagnostic gérés par des associations, fondations ou mutuelles 1° Exonérations applicables à ces organismes 160 Les établissements hospitaliers, de soins et de diagnostic gérés par des associations, fondations ou mutuelles, peuvent être exonérés de TVA sur le fondement du 1° du 7 de l'article 261 du CGI (organismes d'utilité générale). 170 Ils peuvent également être exonérés, comme les autres établissements de soins privés, sur le fondement du 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI relatif à l'exonération des frais d'hospitalisation et de traitement dans les établissements de santé privés titulaires de l'autorisation mentionnée à l'article L. 6122-1 du CSP. 180 S'agissant des règles applicables aux redevances versées par les médecins aux établissements de santé et la fourniture de repas au personnel, il convient de se reporter au BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-70 au XVI § 210 et 220. 2° Organismes concernés a° Associations constituées dans le cadre de la loi du 1er juillet 1901 190 Aux termes de l'article premier de la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association, l'association est la convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en commun, d'une façon permanente, leurs connaissances ou leur activité, dans un but autre que de partager les bénéfices. L'organisme qui résulte de cette convention s'interdit donc par sa nature tout but lucratif, mais cette situation n'est pas suffisante, à elle seule, pour entraîner l'exonération. Il est indispensable, en effet, que l'exploitation se révèle, dans les faits, présenter un caractère non lucratif. b° Mutuelles régies par le code de la mutualité 200 Le I de l'article L. 110-1 du code de la mutualité (C. mut.)  et l'article L. 111-1 du C. mut. définissent les mutuelles comme des personnes morales de droit privé à but non lucratif, qui mènent, notamment au moyen des cotisations versées par leurs membres, et dans l'intérêt de ces derniers et de leurs ayants droit, une action de prévoyance, de solidarité et d'entraide, dans les conditions prévues par leurs statuts, afin de contribuer au développement culturel, moral, intellectuel et physique de leurs membres et à l'amélioration de leurs conditions de vie. Quelles que soient les attributions normales des mutuelles et des associations, seules leurs activités se rapportant à l'exploitation de leurs établissements hospitaliers peuvent bénéficier de l'exonération, à l'exclusion de toutes autres opérations non couvertes par une exonération spéciale. c° Fondations ayant un but médical ou sanitaire et suppléant l'équipement sanitaire du pays 210 Par « fondation », il y a lieu d'entendre l'affectation perpétuelle des biens et de valeurs donnés ou légués à un service déterminé par le donateur. La fondation peut être réalisée par la création d'un établissement auquel est donnée la capacité nécessaire pour recevoir le don ou le legs destinés au fonctionnement du service qui désire assurer le fondateur. Elle peut également résulter d'une charge imposée par ce dernier à un donataire ou légataire ; tel est le cas de la création des lits dans un hôpital, par exemple. d. Établissements privés d'hébergement pour personnes âgées 220 Le 1° ter du 4 de l'article 261 du CGI exonère les soins dispensés par les établissements privés d'hébergement pour personnes âgées mentionnés au 6° du I de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles (CASF), pris en charge par un forfait annuel global de soins en application de l'article L. 174-7 du code de la sécurité sociale. B. Établissements imposables 230 Les établissements qui n'entrent dans aucune des catégories définies ci-dessus demeurent redevables de la TVA. Toutefois, les établissements gérés par une collectivité publique peuvent être placés hors du champ d'application de la taxe (CGI, art. 256 B). Sous cette importante réserve, demeurent notamment imposables : - les établissements privés qui dispensent des soins sans avoir obtenu une autorisation de l'autorité administrative compétente, ou après le retrait de celle-ci ; - les établissements hôteliers ou para-hôteliers qui accueillent des curistes même lorsque les frais d'hébergement de ces derniers sont pris forfaitairement en charge par la Sécurité sociale ; les établissements sociaux ou médico-sociaux énumérés au I de l'article L. 312-1 du CASF à l'exception de ceux mentionnés au 6° (II-A-2-d § 220).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_tout_dabord_rappele__01"">Il est tout d'abord rappelé que les hôpitaux publics sont placés hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour leurs activités de soins pour lesquelles les établissements privés bénéficient d'une exonération sur le fondement du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts (CGI) (BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10 au II-C-1 § 130).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 261-4-1° bis du_C_02"">Le 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI exonère de TVA les frais d'hospitalisation et de traitement, y compris les frais de mise à disposition d'une chambre individuelle, dans les établissements de santé privés titulaires de l'autorisation mentionnée à l'article L. 6122-1 du code de la santé publique (CSP).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_portee_de_lexoneration_d_03"">La portée de l'exonération doit donc être définie par rapport :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_operations_effectuees_04"">- aux opérations effectuées ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_etablissements_qui_le_05"">- aux établissements qui les effectuent.</p> <h1 id=""I._Operations_susceptibles__10"">I. Opérations susceptibles d'être exonérées</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_06"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_actes_qui_se_rapportent_07"">Les actes qui se rapportent à l'hospitalisation et au traitement des malades sont exonérés. Les autres opérations, ventes ou prestations, demeurent imposables.</p> <h2 id=""Operations_exonerees_20"">A. Opérations exonérées</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_08"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_ouvrir_droit_a_lexoner_09"">Pour ouvrir droit à l'exonération prévue au 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI, l'hospitalisation et le traitement doivent être consécutifs à une prescription médicale. Mais ils n'impliquent pas nécessairement la présence permanente du patient en milieu hospitalier.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_loi_concerne,_en_effet,__010"">La loi concerne, en effet, toutes les formes d'hospitalisation, y compris l'hôpital de jour ou de nuit et l'hôpital à domicile. Elle concerne aussi des établissements de soins qui ne disposent pas de moyens d'hospitalisation, mais qui sont dotés d'équipements importants (II § 120).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_011"">(30)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_013"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sans_que_les_indications_qu_014"">Sans que les indications qui suivent présentent un caractère exhaustif, entrent dans le champ d'application de l'exonération les opérations ci-après.</p> <h3 id=""Frais_de_sejour_et_de_soins_30"">1. Frais de séjour et de soins des patients</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_015"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_frais_de_sejou_016"">Il s'agit des frais de séjour et de soins des patients tels que :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_hebergement,_nourriture_e_017"">- hébergement, nourriture et boissons, à l'exception des dépenses facturées séparément pour répondre à des exigences particulières du patient (I-B § 110) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_chauffage,_eclairage,_fou_018"">- chauffage, éclairage, fourniture et blanchissage du linge de maison ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_service_infirmier ;_019"">- service infirmier ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_produits_sanguins_et_autr_020"">- produits sanguins et autres produits d'origine humaine exonérés par le 2° du 4 de l'article 261 du CGI ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_mise_a_disposition_dune_c_021"">- mise à disposition d'une chambre individuelle.</p> <h3 id=""Frais_de_salle_doperation_o_31"">2. Frais de salle d'opération ou d'accouchement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_022"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_utilisation_de_la_salle,__023"">- utilisation de la salle, du personnel salarié et du matériel ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_fourniture_des_anesthesiq_024"">- fourniture des anesthésiques, des pansements, du linge, ainsi que de la pharmacie.</p> <h3 id=""Frais_de_traitement_32"">3. Frais de traitement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_025"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_medicaments_et_pansements_026"">- médicaments et pansements ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_appareils_orthopediques ;_027"">- appareils orthopédiques ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_protheses._028"">- prothèses.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_ces_biens_sont_four_029"">Lorsque ces biens sont fournis par l'établissement au cours du séjour hospitalier et en prolongement direct et immédiat des soins.</p> <h3 id=""Repas_et_chambres_fournis_a_33"">4. Repas et chambres fournis à des personnes qui accompagnent des malades</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_030"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_recettes_correspondante_031"">Les recettes correspondantes sont taxables, sauf lorsque la présence d'une personne auprès du malade est consécutive à une prescription médicale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_titre_de_regle_pratique,__032"">À titre de règle pratique, il convient d'admettre que la fourniture exceptionnelle de repas à un visiteur ou la location d'une chambre pour une très courte période répondent à un souci thérapeutique.</p> <h3 id=""Honoraires_des_membres_des__34"">5. Honoraires des membres des professions de santé intervenant dans l'établissement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_033"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_honoraires_percus_par_l_034"">Les honoraires perçus par les médecins et auxiliaires médicaux, en leur nom personnel, sont exonérés par le 1° du 4 de l'article 261 du CGI sous réserve des dispositions du BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 au I-A § 40 et suivants. Lorsqu'ils sont perçus pour leur compte par les cliniques, ils ne constituent pas des recettes propres de l'établissement, même lorsqu'ils figurent sur la facture délivrée au malade (en ce qui concerne les redevances versées par les praticiens à la clinique, il convient de se référer au I-B § 110).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_ailleurs,_se_fondant_su_034"">Par ailleurs, se fondant sur l'arrêt rendu par la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) (CJUE, arrêt du 13 mars 2014, aff. 366/12, 3e ch., Finanzamt Dortmund-West c. / Klinikum Dortmund GmbH), le Conseil d’État a jugé que la livraison de médicaments cytostatiques prescrits par des médecins exerçant à titre indépendant dans un établissement de santé privé titulaire de l’autorisation prévue par l’article L. 6122-1 du CSP était exonérée de TVA sur le fondement du 1° du 4 de l’article 261 du code général des impôts dès lors que cette opération était matériellement et économiquement indissociable de la prestation de soins médicaux principale (CE, Société anonyme (SA) Clinique de l'Alliance"" arrêt du 4 juin 2019, n° 423435, ECLI:FR:CECHR:2019:423435.20190604 et CE, SA Pôle Santé Léonard-de-Vinci arrêt du 4 juin 2019, n° 423436, ECLI:FR:CECHR:2019:423436.20190604).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_d’un_point_de_vue_035"">En effet, d’un point de vue matériel, la livraison de médicaments cytostatiques est indispensable à la réalisation de la prestation de soins par l’oncologue. Et d’un point de vue économique, le patient ne supporte pas le coût des médicaments cytostatiques qui lui sont administrés dès lors qu’ils font l’objet d’une prise en charge directe par l’assurance maladie.</p> <h2 id=""Operations_imposables_21"">B. Opérations imposables</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_035"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_prestations_de_services_036"">Les prestations de services et les ventes qui ne sont pas liées à l'hospitalisation, au traitement, qui ne résultent pas d'une prescription médicale ainsi que les actes de médecine et de chirurgie esthétiques qui ne poursuivent pas une finalité thérapeutique demeurent soumises à la TVA (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 au I-A § 40 et suivants).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_037"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_notamment :_038"">Il s'agit notamment :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_supplements_factures__039"">- des suppléments facturés aux malades et qui correspondent à des exigences particulières de ceux-ci (nourriture, boisson, blanchissage d'effets personnels, frais de téléphone, location d'une télévision, etc.).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarques :_040""><strong>Remarques :</strong></p> <p class=""remarque-western"" id=""Frais_de_telephone :_letabl_041"">Frais de téléphone <em>: </em>l'établissement doit soumettre à la TVA la totalité du prix réclamé aux utilisateurs.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Location_dune_television :__042"">Location d'une télévision : lorsque l'établissement est un intermédiaire qui agit au nom et pour le compte d'une entreprise spécialisée dans ce type de location, il n'est taxable que sur la commission qu'il reçoit (en ce qui concerne le régime des intermédiaires, il convient de se reporter au BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-40).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_ventes_de_biens_qui_n_043"">- des ventes de biens qui ne participent pas au traitement des patients (librairie, papeterie, etc.) lorsque les recettes reviennent à l'établissement. Dans les autres cas, les ventes sont taxées chez le commerçant qui est autorisé à exercer son activité dans l'enceinte de l'établissement. Ce dernier est imposé sur les sommes reçues en contrepartie de cette autorisation (loyer, etc.) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_prestations_offertes__044"">- des prestations offertes à des personnes autres que les patients (sous réserve de ce qui est indiqué au <strong>I-A-4 § 80</strong> pour les personnes qui accompagnent le malade) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_sommes_versees_a_leta_045"">- des sommes versées à l'établissement par les praticiens et auxiliaires médicaux qui y exercent leur activité à titre libéral, quelle que soit la qualification de ces sommes (loyers, redevances, etc.) et quelle que soit la nature du service rendu (mise à disposition de locaux, de personnel, de matériel, comptabilisation des honoraires, etc. (BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-70 au XVI § 210 et 220) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_locations_diverses ;_046"">- des locations diverses ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""servis_au_personnel_salarie_048"">- des repas :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""servis_a_dautres_personnes _049"">- servis au personnel salarié : les établissements hospitaliers sont placés dans la même situation que les autres employeurs qui nourrissent gratuitement leur personnel ou qui disposent d'une cantine d'entreprise ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_servis_a_dautres_personne_048"">- servis à d'autres personnes : les recettes correspondantes sont taxables, sous réserve de ce qui est indiqué au <strong>I-A-4 § 80</strong> (personnes qui accompagnent des malades).</p> </blockquote> <h1 id=""Etablissements_concernes_11"">II. Établissements concernés</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_050"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_ne_concerne_qu_051"">L'exonération ne concerne que les établissements hospitaliers. Elle ne s'étend donc pas aux établissements médico-sociaux gérés commercialement.</p> <h2 id=""Etablissements_exoneres_22"">A. Établissements exonérés</h2> <h3 id=""Principe_35"">1. Principe</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_052"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_etablissements_053"">Il s'agit des établissements de santé privés titulaires de l'autorisation mentionnée à l'article L. 6122-1 du CSP.</p> <h3 id=""Cas_particuliers_36"">2. Cas particuliers</h3> <h4 id=""Etablissements_thermaux_40"">a. Établissements thermaux</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_054"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_etablissements_thermaux_055"">Les établissements thermaux sont exonérés en application du 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI pour les activités de rééducation ou de réadaptation fonctionnelle pour lesquelles ils sont titulaires de l'autorisation prévue à l'article L. 6122-1 du CSP.</p> <h4 id=""Groupements_qui_dispensent__41"">b. Groupements qui dispensent des soins infirmiers à domicile</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_056"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_groupements,_quelle_que_057"">Ces groupements, quelle que soit leur forme, association ou groupement d'intérêt économique (GIE), par exemple, constituent une alternative à l'hospitalisation. Leur rémunération est constituée par un forfait qui couvre à la fois les frais infirmiers et les prestations rendues par les aides-soignantes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_donc_admis_quils_ben_058"">Il est donc admis qu'ils bénéficient de l'exonération dans les mêmes conditions que les établissements hospitaliers.</p> <h4 id=""Etablissements_hospitaliers_42"">c. Établissements hospitaliers, de soins et de diagnostic gérés par des associations, fondations ou mutuelles</h4> <h5 id=""Exonerations_applicables_a__50"">1° Exonérations applicables à ces organismes</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_059"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_etablissements_hospital_060"">Les établissements hospitaliers, de soins et de diagnostic gérés par des associations, fondations ou mutuelles, peuvent être exonérés de TVA sur le fondement du 1° du 7 de l'article 261 du CGI (organismes d'utilité générale).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_061"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ils_peuvent_egalement_etre__062"">Ils peuvent également être exonérés, comme les autres établissements de soins privés, sur le fondement du 1° bis du 4 de l'article 261 du CGI relatif à l'exonération des frais d'hospitalisation et de traitement dans les établissements de santé privés titulaires de l'autorisation mentionnée à l'article L. 6122-1 du CSP.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_063"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_des_regles_applic_064"">S'agissant des règles applicables aux redevances versées par les médecins aux établissements de santé et la fourniture de repas au personnel, il convient de se reporter au BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-70 au XVI § 210 et 220.</p> <h5 id=""Organismes_concernes_51"">2° Organismes concernés</h5> <h6 id=""Associations_constituees_da_60"">a° Associations constituées dans le cadre de la loi du 1^er juillet 1901</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_065"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de larticle prem_066"">Aux termes de l'article premier de la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association, l'association est la convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en commun, d'une façon permanente, leurs connaissances ou leur activité, dans un but autre que de partager les bénéfices. L'organisme qui résulte de cette convention s'interdit donc par sa nature tout but lucratif, mais cette situation n'est pas suffisante, à elle seule, pour entraîner l'exonération. Il est indispensable, en effet, que l'exploitation se révèle, dans les faits, présenter un caractère non lucratif.</p> <h6 id=""Mutuelles_regies_par_le_cod_61"">b° Mutuelles régies par le code de la mutualité</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_067"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle L111-1-I du_code__068"">Le I de l'article L. 110-1 du code de la mutualité (C. mut.)  et l'article L. 111-1 du C. mut. définissent les mutuelles comme des personnes morales de droit privé à but non lucratif, qui mènent, notamment au moyen des cotisations versées par leurs membres, et dans l'intérêt de ces derniers et de leurs ayants droit, une action de prévoyance, de solidarité et d'entraide, dans les conditions prévues par leurs statuts, afin de contribuer au développement culturel, moral, intellectuel et physique de leurs membres et à l'amélioration de leurs conditions de vie.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Quelles_que_soient_les_attr_069"">Quelles que soient les attributions normales des mutuelles et des associations, seules leurs activités se rapportant à l'exploitation de leurs établissements hospitaliers peuvent bénéficier de l'exonération, à l'exclusion de toutes autres opérations non couvertes par une exonération spéciale. </p> <h6 id=""Fondations_ayant_un_but_med_62"">c° Fondations ayant un but médical ou sanitaire et suppléant l'équipement sanitaire du pays</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_070"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_« fondation »,_il_y_a_l_071"">Par « fondation », il y a lieu d'entendre l'affectation perpétuelle des biens et de valeurs donnés ou légués à un service déterminé par le donateur. La fondation peut être réalisée par la création d'un établissement auquel est donnée la capacité nécessaire pour recevoir le don ou le legs destinés au fonctionnement du service qui désire assurer le fondateur. Elle peut également résulter d'une charge imposée par ce dernier à un donataire ou légataire ; tel est le cas de la création des lits dans un hôpital, par exemple.</p> <h4 id=""Etablissements_prives_dhebe_43"">d. Établissements privés d'hébergement pour personnes âgées</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_072"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 261-4-1° ter du_C_073"">Le 1° ter du 4 de l'article 261 du CGI exonère les soins dispensés par les établissements privés d'hébergement pour personnes âgées mentionnés au 6° du I de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles (CASF), pris en charge par un forfait annuel global de soins en application de l'article L. 174-7 du code de la sécurité sociale.</p> <h2 id=""Etablissements_imposables_23"">B. Établissements imposables</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_074"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_etablissements_qui_nent_075"">Les établissements qui n'entrent dans aucune des catégories définies ci-dessus demeurent redevables de la TVA. Toutefois, les établissements gérés par une collectivité publique peuvent être placés hors du champ d'application de la taxe (CGI, art. 256 B).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sous_cette_importante_reser_076"">Sous cette importante réserve, demeurent notamment imposables :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_etablissements_prives_077"">- les établissements privés qui dispensent des soins sans avoir obtenu une autorisation de l'autorité administrative compétente, ou après le retrait de celle-ci ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_etablissements_hoteli_078"">- les établissements hôteliers ou para-hôteliers qui accueillent des curistes même lorsque les frais d'hébergement de ces derniers sont pris forfaitairement en charge par la Sécurité sociale ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""les_etablissements_sociaux__079"">les établissements sociaux ou médico-sociaux énumérés au I de l'article L. 312-1 du CASF à l'exception de ceux mentionnés au 6° (<strong>II-A-2-d § 220</strong>).</p>

Contenu

BIC – Base d'imposition - Opérations de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissements artisanaux

2012-09-12

BIC

BASE

BOI-BIC-BASE-70

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1828-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-BASE-70-20120912

1 Le régime fiscal des opérations de crédit-bail portant sur un fonds de commerce ou un fonds artisanal dans les conditions prévues au 3° de l'article L 313-7 du code monétaire et financier est défini aux articles 38 ter du CGI et au 8° de l'article 39 du CGI. Le champ d'application du crédit-bail concerne également les opérations portant sur l'un des éléments incorporels d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal. Les articles 39 duodecies A du CGI et 39 terdecies du CGI définissent le régime fiscal de ces opérations, en distinguant selon que le contrat de crédit-bail porte sur des éléments incorporels amortissables ou non amortissables. Sur la notion d'éléments incorporels amortissables ou non amortissables, on se reportera notamment au BOI-BIC-AMT-10-20 au II. I. Opérations de crédit-bail sur un élément incorporel non amortissable d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal 10 Afin de favoriser la transmission des entreprises commerciales et artisanales, l'article L 313-7 3° du code monétaire et financier comprend dans le champ d'application du crédit-bail les acquisitions de fonds de commerce ou d'établissements artisanaux mais exclut expressément les opérations de cession-bail portant sur ces mêmes biens. 20 Le 8° de l'article 39 du CGI et l'article 38 ter du CGI définissent le régime fiscal applicable à ces opérations. Il prévoit que la quote-part des loyers représentative du capital n'est pas déductible du bénéfice imposable du locataire. Les sommes correspondantes ne constituent pas un élément du résultat imposable du bailleur si leur versement fait naître à l'égard du locataire une dette d'égal montant constatée au bilan de l'entreprise de crédit-bail. Le régime fiscal applicable aux opérations de crédit-bail portant sur des fonds de commerce ou sur des fonds artisanaux prévoit que : - les sommes correspondant à la quote-part de loyer prise en compte pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente ne constituent pas, dans certaines conditions, un élément du bénéfice imposable du bailleur ; - et cette quote-part n'est pas déductible pour la détermination des résultats imposables du locataire. A. Situation du preneur d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissements artisanaux 1. En cours de contrat 30 La quote-part de loyer retenue pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente n'est pas admise en déduction du résultat imposable du locataire (CGI, art. 39, 8 al.1). En effet, le fonds de commerce ou l'établissement artisanal ne peut faire l'objet d'aucun amortissement : la fraction des redevances qui correspond au prix d'acquisition de ces biens est donc exclue des charges déductibles de l'assiette de l'impôt. Cette quote-part doit être indiquée distinctement dans le contrat de crédit-bail. 2. En cas de résiliation du contrat 40 Dans cette situation, la quote-part du loyer qui n'a pas été admise en déduction à la date de résiliation du contrat constitue une charge d'exploitation déductible du résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat est résilié, si elle n'est pas restituée par le bailleur. 3. Au terme du contrat 50 À l'échéance du contrat de crédit-bail, le locataire devient en règle générale propriétaire du fonds de commerce ou de l'établissement artisanal sur lequel portait la location, s'il accepte la promesse unilatérale de vente. Conformément aux dispositions de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts, le fonds doit être inscrit en comptabilité à l'actif de son bilan pour son coût d'acquisition qui correspond au prix de vente convenu au contrat. Toutefois, sur le plan fiscal, pour la détermination de la plus ou moins-value réalisée lors d'une cession ultérieure par le crédit preneur, le prix de revient s'entend du prix de vente convenu au contrat augmenté de la quote-part de loyer représentatif du capital. Dans l'hypothèse où le locataire n'accepterait pas la promesse unilatérale de vente, il convient en principe d'appliquer les règles définies ci-dessus en cas de résiliation de bail. Toutefois, cette situation devrait être dans la pratique très rare ; elle pourrait d'ailleurs être considérée, le cas échéant, comme un acte de gestion anormal. En effet, en n'acceptant pas la promesse, le locataire renoncerait à devenir propriétaire du fonds, ainsi qu'à tous les droits qui y sont attachés. B. Situation du bailleur d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissements artisanaux 1. En cours de contrat 60 Les loyers perçus au titre d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissement artisanal constituent un produit d'exploitation qui doit être retenu pour la détermination du résultat imposable de l'entreprise bailleresse. Toutefois, l'alinéa premier de l'article 38 ter du CGI prévoit que les sommes correspondant à la quote-part de loyer exclue des charges déductibles du locataire ne sont pas soumises à l'impôt sur le bénéfice dû par le bailleur si leur versement fait naître au profit du preneur une dette d'égal montant constatée au bilan de l'entreprise de crédit-bail. 2. En cas de résiliation du contrat 70 Si la dette contractée envers le locataire n'est pas remboursée à celui-ci, son montant doit être rapporté au résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat de crédit-bail a pris fin. Cette disposition n'est naturellement pas applicable si ce montant a déjà été pris en compte antérieurement pour l'assiette de l'impôt sur les bénéfices. 3. Au terme du contrat 80 - si le locataire renonce à la promesse unilatérale de vente, l'annulation de la créance qu'il possède sur l'établissement de crédit-bail constitue pour ce dernier un profit imposable, conformément aux dispositions de l'article 38 du CGI. - si le locataire accepte la promesse unilatérale de vente, les conséquences fiscales sont différentes selon que la quote-part représentative du capital a été ou non imposée au cours du contrat : cette quote-part n'a pas été imposée au cours du contrat : conformément à l'alinéa 2 de l'article 38 ter du CGI, cette quote-part est ajoutée au prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement ; cette quote-part a été imposée au cours du contrat (parce que le bailleur n'a pas constaté de dette d'égal montant à l'égard du locataire), il n'est tenu compte que du prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement. 90 Le gain (ou la perte) constaté à l'occasion de la cession du fonds ou de l'établissement bénéficie du régime des plus-values et moins-values de cession d'élément d'actif prévu aux articles 39 duodecies du CGI et suivants. Toutefois, les plus-values exclues du régime des plus-values à long terme en matière d'impôt sur les sociétés, en application du I-a de l'article 219 quater du CGI, sont prises en compte dans le résultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun. II. Opérations de crédit-bail sur un élément incorporel amortissable d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal 100 Les dispositions des 1 à 5 de l'article 39 duodecies A  CGI, ainsi que les règles applicables aux apports de contrats de crédit-bail prévues au 5 de l'article 210 A du CGI, s'appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal. L'ensemble des règles exposées au BOI-BIC-BASE-60-20 en ce qui concerne les contrats de crédit-bail mobilier ainsi que les obligations déclaratives correspondantes, sont donc applicables aux contrats de crédit-bail sur des éléments incorporels amortissables. À cet égard, il est précisé que la transposition des règles fiscales du crédit-bail mobilier s'effectue en tenant compte des caractéristiques propres à la détermination de la durée d'amortissement des éléments incorporels de l'actif immobilisé des entreprises (BOI-BIC-AMT-10-20) III. Régime fiscal des sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels de fonds de commerce ou de fonds artisanaux 110 Les sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels de fonds de commerce ou de fonds artisanaux sont soumises à l'impôt sur les bénéfices dans les conditions de droit commun.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_fiscal_des_operat_01"">Le régime fiscal des opérations de crédit-bail portant sur un fonds de commerce ou un fonds artisanal dans les conditions prévues au 3° de l'article L 313-7 du code monétaire et financier est défini aux articles 38 ter du CGI et au 8° de l'article 39 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_champ_dapplication_du_cr_02"">Le champ d'application du crédit-bail concerne également les opérations portant sur l'un des éléments incorporels d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Correlativement_les_article_03"">Les articles 39 duodecies A du CGI et 39 terdecies du CGI définissent le régime fiscal de ces opérations, en distinguant selon que le contrat de crédit-bail porte sur des éléments incorporels amortissables ou non amortissables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_la_notion_delements_inc_04"">Sur la notion d'éléments incorporels amortissables ou non amortissables, on se reportera notamment au BOI-BIC-AMT-10-20 au II.</p> <h1 id=""Operations_de_credit-bail_s_10"">I. Opérations de crédit-bail sur un élément incorporel non amortissable d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal </h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_05"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_de_favoriser_la_transm_06"">Afin de favoriser la transmission des entreprises commerciales et artisanales, l'article L 313-7 3° du code monétaire et financier comprend dans le champ d'application du crédit-bail les acquisitions de fonds de commerce ou d'établissements artisanaux mais exclut expressément les opérations de cession-bail portant sur ces mêmes biens.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les articles 39-8 du CGI_et_08"">Le 8° de l'article 39 du CGI et l'article 38 ter du CGI définissent le régime fiscal applicable à ces opérations. Il prévoit que la quote-part des loyers représentative du capital n'est pas déductible du bénéfice imposable du locataire. Les sommes correspondantes ne constituent pas un élément du résultat imposable du bailleur si leur versement fait naître à l'égard du locataire une dette d'égal montant constatée au bilan de l'entreprise de crédit-bail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_fiscal_applicable_09"">Le régime fiscal applicable aux opérations de crédit-bail portant sur des fonds de commerce ou sur des fonds artisanaux prévoit que :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_que_les_sommes_correspond_010"">- les sommes correspondant à la quote-part de loyer prise en compte pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente ne constituent pas, dans certaines conditions, un élément du bénéfice imposable du bailleur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_que_cette_quote-part_n_011"">- et cette quote-part n'est pas déductible pour la détermination des résultats imposables du locataire.</p> <h2 id=""Situation_du_preneur_dun_co_20"">A. Situation du preneur d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissements artisanaux</h2> <h3 id=""En_cours_de_contrat_30"">1. En cours de contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_012"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_quote-part_de_loyer_rete_013"">La quote-part de loyer retenue pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente n'est pas admise en déduction du résultat imposable du locataire (CGI, art. 39, 8 al.1). En effet, le fonds de commerce ou l'établissement artisanal ne peut faire l'objet d'aucun amortissement : la fraction des redevances qui correspond au prix d'acquisition de ces biens est donc exclue des charges déductibles de l'assiette de l'impôt. Cette quote-part doit être indiquée distinctement dans le contrat de crédit-bail.</p> <h3 id=""En_cas_de_resiliation_du_co_31"">2. En cas de résiliation du contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_014"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_cette_situation,_la_qu_015"">Dans cette situation, la quote-part du loyer qui n'a pas été admise en déduction à la date de résiliation du contrat constitue une charge d'exploitation déductible du résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat est résilié, si elle n'est pas restituée par le bailleur.</p> <h3 id=""Au_terme_du_contrat_32"">3. Au terme du contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_016"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_lecheance_du_contrat_de_c_017"">À l'échéance du contrat de crédit-bail, le locataire devient en règle générale propriétaire du fonds de commerce ou de l'établissement artisanal sur lequel portait la location, s'il accepte la promesse unilatérale de vente.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_doit_alors_inscrire_le_f_018"">Conformément aux dispositions de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts, le fonds doit être inscrit en comptabilité à l'actif de son bilan pour son coût d'acquisition qui correspond au prix de vente convenu au contrat. Toutefois, sur le plan fiscal, pour la détermination de la plus ou moins-value réalisée lors d'une cession ultérieure par le crédit preneur, le prix de revient s'entend du prix de vente convenu au contrat augmenté de la quote-part de loyer représentatif du capital.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_lhypothese_ou_le_locat_019"">Dans l'hypothèse où le locataire n'accepterait pas la promesse unilatérale de vente, il convient en principe d'appliquer les règles définies ci-dessus en cas de résiliation de bail. Toutefois, cette situation devrait être dans la pratique très rare ; elle pourrait d'ailleurs être considérée, le cas échéant, comme un acte de gestion anormal. En effet, en n'acceptant pas la promesse, le locataire renoncerait à devenir propriétaire du fonds, ainsi qu'à tous les droits qui y sont attachés.</p> <h2 id=""Situation_du_bailleur_dun_c_21"">B. Situation du bailleur d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissements artisanaux</h2> <h3 id=""En_cours_de_contrat_33"">1. En cours de contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_020"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_loyers_percus_au_titre__021"">Les loyers perçus au titre d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissement artisanal constituent un produit d'exploitation qui doit être retenu pour la détermination du résultat imposable de l'entreprise bailleresse.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois, larticle 38_ter__022"">Toutefois, l'alinéa premier de l'article 38 ter du CGI prévoit que les sommes correspondant à la quote-part de loyer exclue des charges déductibles du locataire ne sont pas soumises à l'impôt sur le bénéfice dû par le bailleur si leur versement fait naître au profit du preneur une dette d'égal montant constatée au bilan de l'entreprise de crédit-bail.</p> <h3 id=""En_cas_de_resiliation_du_co_34"">2. En cas de résiliation du contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_023"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_la_dette_contractee_enve_024"">Si la dette contractée envers le locataire n'est pas remboursée à celui-ci, son montant doit être rapporté au résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat de crédit-bail a pris fin. Cette disposition n'est naturellement pas applicable si ce montant a déjà été pris en compte antérieurement pour l'assiette de l'impôt sur les bénéfices.</p> <h3 id=""Au_terme_du_contrat_35"">3. Au terme du contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_025"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_si_le_locataire_renonce_a_026"">- si le locataire renonce à la promesse unilatérale de vente, l'annulation de la créance qu'il possède sur l'établissement de crédit-bail constitue pour ce dernier un profit imposable, conformément aux dispositions de l'article 38 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_si_le_locataire_accepte_l_027"">- si le locataire accepte la promesse unilatérale de vente, les conséquences fiscales sont différentes selon que la quote-part représentative du capital a été ou non imposée au cours du contrat :</p> <ul> <ul> <li> <p id=""cette_quote-part_na_pas_ete_028"">cette quote-part n'a pas été imposée au cours du contrat : conformément à l'alinéa 2 de l'article 38 ter du CGI, cette quote-part est ajoutée au prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement ;</p> </li> <li> <p id=""cette_quote-part_a_ete_impo_029"">cette quote-part a été imposée au cours du contrat (parce que le bailleur n'a pas constaté de dette d'égal montant à l'égard du locataire), il n'est tenu compte que du prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement.</p> </li> </ul> </ul> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_030"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_gain_(ou_la_perte)_const_031"">Le gain (ou la perte) constaté à l'occasion de la cession du fonds ou de l'établissement bénéficie du régime des plus-values et moins-values de cession d'élément d'actif prévu aux articles 39 duodecies du CGI et suivants. Toutefois, les plus-values exclues du régime des plus-values à long terme en matière d'impôt sur les sociétés, en application du I-a de l'article 219 quater du CGI, sont prises en compte dans le résultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun.</p> <h1 id=""Operations_de_credit-bail_s_11"">II. Opérations de crédit-bail sur un élément incorporel amortissable d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_032"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_de_larticl_033"">Les dispositions des 1 à 5 de l'article 39 duodecies A  CGI, ainsi que les règles applicables aux apports de contrats de crédit-bail prévues au 5 de l'article 210 A du CGI, s'appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lensemble_des_regles_expose_034"">L'ensemble des règles exposées au BOI-BIC-BASE-60-20 en ce qui concerne les contrats de crédit-bail mobilier ainsi que les obligations déclaratives correspondantes, sont donc applicables aux contrats de crédit-bail sur des éléments incorporels amortissables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_il_est_precise_035"">À cet égard, il est précisé que la transposition des règles fiscales du crédit-bail mobilier s'effectue en tenant compte des caractéristiques propres à la détermination de la durée d'amortissement des éléments incorporels de l'actif immobilisé des entreprises (BOI-BIC-AMT-10-20)</p> <h1 id=""Regime_fiscal_des_sommes_pe_12"">III. Régime fiscal des sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels de fonds de commerce ou de fonds artisanaux</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_036"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_percues_en_execu_037"">Les sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels de fonds de commerce ou de fonds artisanaux sont soumises à l'impôt sur les bénéfices dans les conditions de droit commun.</p>

Contenu

RFPI - Revenus fonciers - Conventionnement Anah (ou « Borloo ancien ») - Modalités d'application de la déduction spécifique

2015-05-21

RFPI

SPEC

BOI-RFPI-SPEC-20-40-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1929-PGP.html/identifiant=BOI-RFPI-SPEC-20-40-30-20150521

I. Base de la déduction spécifique A. Règles applicables à la généralité des logements conventionnés 1. Déduction spécifique calculée sur le revenu brut 1 La déduction spécifique est calculée sur le revenu brut tiré de la location du logement conventionné. Pour plus de précisions sur la notion de revenus bruts, il convient de se reporter au BOI-RFPI-BASE-10. 2. Situation des dépendances immédiates et nécessaires 10 Les revenus tirés de la location de la surface des annexes et autres dépendances immédiates et nécessaires du logement conventionné (sur ce point, BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-30 au I-B-1-b § 120) peuvent ouvrir droit à la déduction spécifique à la condition qu'elles soient situées dans le même immeuble ou le même ensemble immobilier (résidence) que le logement et qu'elles ne soient ni occupées par une personne autre que celle louant le logement principal ni louées à une telle personne. En tout état de cause, la location isolée de dépendances de logements à une personne qui n'occupe pas le logement principal, n'ouvre pas droit au bénéfice de l'avantage fiscal. 3. Situation des garages et des emplacements de stationnement 20 Lorsque le garage ou l'emplacement de stationnement fait l'objet d'un bail distinct, dans les conditions énoncées au I-B-2-c-2° § 200 du BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-30), la fraction du revenu tiré de la location de ce garage ou de cet emplacement est exclue de la base de la déduction spécifique. Lorsque le garage ou l'emplacement de stationnement ne peut pas faire l'objet d'un bail distinct, ce dernier n'étant pas physiquement séparé du logement ou de ses dépendances (cas de l'habitat individuel notamment), les règles de droit commun sont applicables. Ainsi, la base de la déduction spécifique ne fait l'objet d'aucune réfaction au titre de la location du garage ou de l'emplacement de stationnement. B. Cas particuliers 1. Immeuble détenu par une société non soumise à l'impôt sur les sociétés 30 Lorsque le logement est la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une société civile de placement immobilier (SCPI), le contribuable bénéficie de la déduction spécifique dans la limite de la quote-part du revenu brut correspondant à ses droits sur le logement concerné. 2. Immeuble détenu en indivision 40 Lorsque le logement est détenu en indivision, chaque indivisaire bénéficie de la déduction spécifique dans la limite de la quote-part du revenu brut correspondant à ses droits dans l'indivision. II. Taux de la déduction spécifique A. Différents taux applicables 50 Les taux de la déduction spécifique, qui varient selon la date de conclusion du bail, la nature de la convention conclue avec l'Agence nationale de l'habitat (Anah) et le caractère direct ou non de la location, sont récapitulés dans le tableau ci-dessous : Nature de la location Convention à loyer intermédiaire (code de la construction et de l'habitation (CCH), article L. 321-4) Convention à loyer social ou très social (CCH, article L. 321-8) Bail conclu à compter du 1er octobre 2006 Location directe 30 % 45 % Location à un organisme public ou privé Non applicable * Non applicable * Bail conclu ou renouvelé à compter du 7 mars au 28 décembre 2007 Location directe 30 % 45 % Location à un organisme public ou privé Non applicable 45 %(1) Bail conclu ou renouvelé à compter du 29 décembre 2007 au 27 mars 2009 Location directe 30 % 45 % Location à un organisme public ou privé 30 %(2) 45 % Bail conclu ou renouvelé depuis le 28 mars 2009 Location directe 30 % 60 %(3) Location à un organisme public ou privé 30 % ou 70 %(4) 60 %(3) ou 70 %(4) Taux variables de la déduction spécifique (1) Conformément aux dispositions de l'article 32 de la loi n° 2007-290 du 5 mars 2007 instituant le droit au logement opposable et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale. (2) Conformément aux dispositions du I de l'article 25 de la loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007 de finances rectificative pour 2007). (3) Conformément aux dispositions de l'article 49 de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion. Pour l'application du taux de 60 %, le bail doit, par ailleurs, se rapporter à une convention conclue à compter du 28 mars 2009. A défaut, l'avantage s'applique au taux de 45 %, toutes conditions étant par ailleurs remplies. (4) Conformément aux dispositions du 4° de l'article 50 de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion. Sur les conditions d'application de la déduction spécifique de 70 %, cf. II-B § 60 à 70. B. Précisions relatives à la déduction spécifique au taux de 70 % 1. Nature de la location 60 Pour le bénéfice de la déduction spécifique au taux de 70 %, le logement doit être donné en location à un organisme public ou privé : - soit en vue de sa sous-location, meublée ou non : - à des personnes mentionnées au II de l'article L. 301-1 du CCH, c'est-à-dire à toute personne ou famille éprouvant des difficultés particulières, en raison notamment de l'inadaptation de ses ressources ou de ses conditions d'existence, - à des personnes physiques dont la situation nécessite une solution locative de transition ; - soit en vue de l'hébergement de ces mêmes personnes. En conséquence, lorsque le logement cesse d'être donné en location à l'organisme locataire dans les conditions susmentionnées, le contribuable ne peut plus bénéficier de la déduction spécifique au taux de 70 %. Lorsque cet évènement survient au cours de la période d'engagement de location, le contribuable peut continuer à bénéficier du dispositif « conventionnement Anah » au taux de 30 % ou de 60 % selon la nature de la convention conclue avec l'Anah, toutes conditions étant par ailleurs remplies (sur ce point, cf. tableau au II-A § 50). De même, lorsque le contribuable bénéficie de la déduction spécifique au taux de 30 %, 45 % ou 60 %, la mise en location du logement au cours de la période d'engagement de location à un organisme locataire en vue de la sous-location ou de l'hébergement des personnes susmentionnées lui ouvre droit, pour l'avenir, au bénéfice de la déduction spécifique au taux de 70 %. En tout état de cause, la déduction spécifique au taux de 70 % s'applique aux baux conclus ou renouvelés depuis  l'entrée en vigueur de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion, soit depuis le 28 mars 2009. 2. Zonage 70 La déduction spécifique au taux de 70 % concerne exclusivement les logements situés dans les communes classées dans les zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre entre l'offre et la demande de logements définies par arrêté. Pour les baux conclus du 28 mars au 30 juin 2009, la liste de ces communes est établie par l'arrêté du 30 décembre 2008 publié au Journal officiel du 31 décembre 2008. Pour les baux conclus depuis le 1er juillet 2009, cette liste est fixée par l'arrêté du 29 avril 2009 publié au Journal officiel du 3 mai 2009. Il s'agit des communes classées dans les zones A, B1, B2 retenues pour l'application du dispositif « Scellier » prévu à l'article 199 septvicies du code général des impôts (CGI). Les logements situés dans les communes de la zone C n'ouvrent donc pas droit à la déduction spécifique au taux de 70 %, y compris si ces communes ont fait l'objet d'un agrément du ministre chargé du logement dans les conditions définies par le décret n° 2010-1112 du 23 septembre 2010. Cet agrément n'a en effet de portée que pour l'éligibilité des logements concernés au dispositif « Scellier ». Pour les baux conclus depuis le 1er janvier 2015 et afférents à des conventions signées à compter de cette même date, la liste des communes classées dans les zones A bis, A, B1 et B2 est fixée par l'annexe I de l’arrêté du 1er août 2014 pris en application de l'article R. 304-1 du code de la construction et de l'habitation  modifié par l’arrêté du 30 septembre 2014 pris en application de l'article R. 304-1 du code de la construction et de l'habitation. III. Période d'application de la déduction spécifique A. Point de départ de l'application de la déduction spécifique 80 La déduction spécifique est consentie à compter de la date de prise d'effet de la convention telle que définie dans le décret n° 2010-122 du 5 février 2010 relatif aux conventions portant sur un immeuble ou un logement conclues par l'Anah en application de l'article L. 321-4 du CCH et de l'article L. 321-8 du CCH. La prise d'effet d'une convention intervient à compter de la prise d'effet du premier bail conclu pour son application ; ce premier bail s'entend du premier contrat de bail conclu par le propriétaire lorsque la location est consentie à un nouveau locataire. En cas de renouvellement du bail, la prise d'effet de la convention correspond à celle du bail renouvelé. La prise d'effet du bail intervient au plus tôt dans les deux mois qui précèdent la date d'enregistrement de la demande de conventionnement. En cas de convention unique portant sur plusieurs logements bénéficiant de subventions pour travaux, la prise d'effet de la convention s'apprécie distinctement pour chacun des logements. B. Durée d'application de la déduction spécifique 1. Durée de la convention 90 La déduction spécifique s'applique pendant toute la durée de la convention jusqu'à son échéance (cf. toutefois III-B-2 § 100). La date d'expiration de la convention, qui est définie à partir de la date de la prise d'effet et de la durée de ladite convention, est renseignée par l'Anah sur le formulaire de la convention fournie par cette agence. A titre indicatif, la durée minimale de la convention, qui varie selon que le logement ait ou non fait l'objet d'une subvention de l'Anah au titre du financement de travaux d'amélioration, est rappelée dans le tableau suivant : Travaux subventionnés par l'Anah Durée minimale de convention Convention à loyer intermédiaire (CCH, art. L. 321-4) ou convention à loyer social ou très social (CCH, art. L. 321-8) Oui Neuf ans Non Six ans Durée variable de la convention 2. Échéance de la convention 100 A l'échéance de la convention, l'avantage fiscal peut continuer à s'appliquer jusqu'à la date fixée pour le renouvellement ou la reconduction du contrat de location, tant que le même locataire reste en place et que toutes les conditions d'application du dispositif, notamment celles tenant au respect du plafond de loyer, sont remplies. Le bénéfice de l'avantage fiscal s'applique dans les mêmes conditions lorsque l'échéance intervient après une période de prorogation de la convention. A cet égard, il est rappelé que lorsque le logement reste loué dans les conditions prévues par la convention, le bailleur peut demander la prolongation de la durée d'application de ladite convention, par période de trois ans. Cette prolongation de la convention doit faire, par ailleurs, l'objet d'un avenant à la convention initiale. Cette disposition, qui résulte des aménagements de l'article 50 de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion s'applique aux baux conclus depuis le 1er octobre 2006, date d'entrée en vigueur du dispositif « conventionnement Anah ». IV. Règles de non-cumul A. Non-cumul avec certaines déductions des revenus fonciers 110 Un contribuable ne peut pas, pour un même logement, bénéficier à la fois du dispositif « conventionnement Anah » et de l'une des déductions des revenus fonciers mentionnées dans le tableau suivant : Périssol Besson neuf Robien Mobilité professionnelle Besson ancien Robien ZRR (1) Scellier ZRR (2) Borloo neuf Scellier intermédiaire(3) Forme de l'avantage Déduction au titre de l'amortissement Déduction spécifique des revenus fonciers Référence à l'article 31 du CGI I-1°-f I-1°-g I-1°-h I-1°-i I-1°-j I-1°-k I-1°-l Dispositifs fonciers exclusifs du conventionnement Anah (1) Cet avantage concerne les logements qui ouvrent droit à la déduction au titre de l'amortissement « Robien » prévue au h du 1° du I de l'article 31 du CGI. (2) et (3) Cet avantage concerne les logements qui ouvrent droit au bénéfice de la réduction d'impôt « Scellier » prévue à l'article 199 septvicies du CGI. B. Non-cumul avec certaines réduction d'impôt 120 La déduction spécifique « conventionnement Anah » ne peut également pas être cumulée avec les réductions d'impôt suivantes : - réduction d'impôt en faveur des résidences hôtelières à vocation sociale (CGI, art. 199 decies I) ; - réduction d'impôt en faveur du secteur du logement en outre-mer (CGI, art. 199 undecies A) ; - réduction d'impôt en faveur de l'investissement locatif intermédiaire (CGI, art. 199 novovicies). V. Articulation avec d'autres dispositifs A. Articulation avec l'application du régime micro-foncier 130 Le régime simplifié d'imposition des revenus fonciers (« micro-foncier ») prévu à l'article 32 du CGI ne peut pas s'appliquer lorsque le contribuable ou l'un des membres du foyer fiscal est propriétaire d'un ou plusieurs logements pour lequel le bénéfice de la déduction spécifique « conventionnement Anah » est demandé. B. Articulation avec la réduction d'impôt en faveur de l'investissement locatif « Scellier » 140 Le contribuable peut, pour un même logement, bénéficier de la déduction spécifique « conventionnement Anah » et de la réduction d'impôt en faveur de l'investissement locatif « Scellier » prévue à l'article 199 septvicies du CGI. Cela étant, la déduction spécifique « conventionnement Anah » ne peut pas être cumulée avec la déduction spécifique accordée dans le cadre du dispositif : - « Scellier intermédiaire » prévue au l du 1° du I de l'article 31 du CGI (cf. également V-A § 130) ; - « Scellier ZRR » prévue au k du 1° du I de l'article 31 du CGI (cf. également V-A § 130). C. Articulation avec la réduction d'impôt pour dépenses de travaux de restauration complète d'un immeuble situé dans certains secteurs protégés (« Malraux ») 150 Le contribuable peut, pour un même logement, bénéficier de la déduction spécifique « conventionnement Anah » et de la réduction d'impôt « Malraux » prévue à l'article 199 tervicies du CGI. D. Articulation avec le plafonnement global des avantages fiscaux prévu à l'article 200-0 A du CGI 160 Le montant de l'avantage fiscal accordé au titre de la déduction spécifique « conventionnement Anah » prévue au m du 1° du I de l'article 31 du CGI n'est pas pris en compte pour la détermination du plafonnement global des avantages fiscaux prévu à l'article 200-0 A du CGI.

<h1 id=""Base_de_la_deduction_specif_10"">I. Base de la déduction spécifique</h1> <h2 id=""Regles_applicables_a_la_gen_20"">A. Règles applicables à la généralité des logements conventionnés</h2> <h3 id=""Deduction_specifique_calcul_30"">1. Déduction spécifique calculée sur le revenu brut</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00""><strong>1</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deduction_specifique_est_01"">La déduction spécifique est calculée sur le revenu brut tiré de la location du logement conventionné.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions_sur_02"">Pour plus de précisions sur la notion de revenus bruts, il convient de se reporter au BOI-RFPI-BASE-10.</p> <h3 id=""Situation_des_dependances_i_31"">2. Situation des dépendances immédiates et nécessaires</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03""><strong>10</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_revenus_tires_de_la_loc_04"">Les revenus tirés de la location de la surface des annexes et autres dépendances immédiates et nécessaires du logement conventionné (sur ce point, BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-30 au I-B-1-b § 120) peuvent ouvrir droit à la déduction spécifique à la condition qu'elles soient situées dans le même immeuble ou le même ensemble immobilier (résidence) que le logement et qu'elles ne soient ni occupées par une personne autre que celle louant le logement principal ni louées à une telle personne.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_tout_etat_de_cause,_la_l_05"">En tout état de cause, la location isolée de dépendances de logements à une personne qui n'occupe pas le logement principal, n'ouvre pas droit au bénéfice de l'avantage fiscal.</p> <h3 id=""Situation_des_garages_et_de_32"">3. Situation des garages et des emplacements de stationnement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_garage_ou_lempla_07"">Lorsque le garage ou l'emplacement de stationnement fait l'objet d'un bail distinct, dans les conditions énoncées au I-B-2-c-2° § 200 du BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-30), la fraction du revenu tiré de la location de ce garage ou de cet emplacement est exclue de la base de la déduction spécifique.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_garage_ou_lempla_08"">Lorsque le garage ou l'emplacement de stationnement ne peut pas faire l'objet d'un bail distinct, ce dernier n'étant pas physiquement séparé du logement ou de ses dépendances (cas de l'habitat individuel notamment), les règles de droit commun sont applicables. Ainsi, la base de la déduction spécifique ne fait l'objet d'aucune réfaction au titre de la location du garage ou de l'emplacement de stationnement.</p> <h2 id=""Cas_particuliers_21"">B. Cas particuliers</h2> <h3 id=""Immeuble_detenu_par_une_soc_33"">1. Immeuble détenu par une société non soumise à l'impôt sur les sociétés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09""><strong>30</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_logement_est_la__010"">Lorsque le logement est la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une société civile de placement immobilier (SCPI), le contribuable bénéficie de la déduction spécifique dans la limite de la quote-part du revenu brut correspondant à ses droits sur le logement concerné.</p> <h3 id=""Immeuble_detenu_en_indivisi_34"">2. Immeuble détenu en indivision</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_011""><strong>40</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_logement_est_det_012"">Lorsque le logement est détenu en indivision, chaque indivisaire bénéficie de la déduction spécifique dans la limite de la quote-part du revenu brut correspondant à ses droits dans l'indivision.</p> <h1 id=""Taux_de_la_deduction_specif_11"">II. Taux de la déduction spécifique</h1> <h2 id=""Differents_taux_applicables_22"">A. Différents taux applicables</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_013"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_taux_de_la_deduction_sp_014"">Les taux de la déduction spécifique, qui varient selon la date de conclusion du bail, la nature de la convention conclue avec l'Agence nationale de l'habitat (Anah) et le caractère direct ou non de la location, sont récapitulés dans le tableau ci-dessous :</p> <table> <tbody> <tr> <td></td> <th> <p id=""Nature_de_la_location_015""><strong>Nature de la location</strong></p> </th> <th> <p id=""Convention_a_loyer_intermed_015""><strong>Convention à loyer intermédiaire </strong><strong>(code de la construction et de l'habitation (CCH), article L. 321-4)</strong></p> </th> <th> <p id=""Convention_a_loyer_social_o_017""><strong>Convention à loyer social ou très social (CCH, article L. 321-8)</strong></p> </th> </tr> <tr> <th> <p id=""Bail_conclu_a_compter_du_1e_016"">Bail conclu à compter du 1^er octobre 2006</p> </th> <td> <p id=""Location_directe_017"">Location directe</p> </td> <td> <p id=""30_%_018"">30 %</p> </td> <td> <p id=""45_%_019"">45 %</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Location_a_un_organisme_pub_020"">Location à un organisme public ou privé</p> </td> <td> <p id=""Non_applicable_021"">Non applicable *</p> </td> <td> <p id=""Non_applicable_022"">Non applicable *</p> </td> </tr> <tr> <th> <p id=""Bail_conclu_ou_renouvele_a__023"">Bail conclu ou renouvelé à compter du 7 mars au 28 décembre 2007</p> </th> <td> <p id=""Location_directe_024"">Location directe</p> </td> <td> <p id=""30_%_025"">30 %</p> </td> <td> <p id=""45_%_026"">45 %</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Location_a_un_organisme_pub_027"">Location à un organisme public ou privé</p> </td> <td> <p id=""Non_applicable_028"">Non applicable</p> </td> <td> <p id=""45_%(1)_029"">45 %⁽¹⁾</p> </td> </tr> <tr> <th> <p id=""Bail_conclu_ou_renouvele_a__030"">Bail conclu ou renouvelé à compter du 29 décembre 2007 au 27 mars 2009</p> </th> <td> <p id=""Location_directe_031"">Location directe</p> </td> <td> <p id=""30_%_032"">30 %</p> </td> <td> <p id=""45_%_033"">45 %</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Location_a_un_organisme_pub_034"">Location à un organisme public ou privé</p> </td> <td> <p id=""30_%(2)_035"">30 %⁽²⁾</p> </td> <td> <p id=""45_%_036"">45 %</p> </td> </tr> <tr> <th> <p id=""Bail_conclu_ou_renouvele_a__037"">Bail conclu ou renouvelé depuis le 28 mars 2009</p> </th> <td> <p id=""Location_directe_038"">Location directe</p> </td> <td> <p id=""30_%_039"">30 %</p> </td> <td> <p id=""60_%(3)_040"">60 %⁽³⁾</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Location_a_un_organisme_pub_041"">Location à un organisme public ou privé</p> </td> <td> <p id=""30_%_ou_70_%(4)_042"">30 % ou 70 %⁽⁴⁾</p> </td> <td> <p id=""60_%_(3)_ou_70_%(4)_043"">60 %⁽³⁾ ou 70 %⁽⁴⁾</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Taux variables de la déduction spécifique</caption></table> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1)_Conformement_aux_dispos_046"">(1) Conformément aux dispositions de l'article 32 de la loi n° 2007-290 du 5 mars 2007 instituant le droit au logement opposable et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(2)_Conformement_aux_dispos_047"">(2) Conformément aux dispositions du I de l'article 25 de la loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007 de finances rectificative pour 2007).</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(3)_Conformement_aux_dispos_048"">(3) Conformément aux dispositions de l'article 49 de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion. Pour l'application du taux de 60 %, le bail doit, par ailleurs, se rapporter à une convention conclue à compter du 28 mars 2009. A défaut, l'avantage s'applique au taux de 45 %, toutes conditions étant par ailleurs remplies.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(4)_Conformement_aux_dispos_049"">(4) Conformément aux dispositions du 4° de l'article 50 de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion. Sur les conditions d'application de la déduction spécifique de 70 %, cf. <strong>II-B § 60 à 70</strong>.</p> <h2 id=""Precisions_relatives_a_la_d_23"">B. Précisions relatives à la déduction spécifique au taux de 70 %</h2> <h3 id=""Nature_de_la_location_35"">1. Nature de la location</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_050"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_le_benefice_de_la_dedu_051"">Pour le bénéfice de la déduction spécifique au taux de 70 %, le logement doit être donné en location à un organisme public ou privé :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""1/_soit_en_vue_de_sa_sous-l_052"">- soit en vue de sa sous-location, meublée ou non :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""- a_des_personnes_physiques_054"">- à des personnes mentionnées au II de l'article L. 301-1 du CCH, c'est-à-dire à toute personne ou famille éprouvant des difficultés particulières, en raison notamment de l'inadaptation de ses ressources ou de ses conditions d'existence,</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- a_des_personnes_physiques_054"">- à des personnes physiques dont la situation nécessite une solution locative de transition ; </p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""2/ soit_en_vue_de_lhebergem_055"">- soit en vue de l'hébergement de ces mêmes personnes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_lorsque_le__056"">En conséquence, lorsque le logement cesse d'être donné en location à l'organisme locataire dans les conditions susmentionnées, le contribuable ne peut plus bénéficier de la déduction spécifique au taux de 70 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_cet_evenement_survi_057"">Lorsque cet évènement survient au cours de la période d'engagement de location, le contribuable peut continuer à bénéficier du dispositif « conventionnement Anah » au taux de 30 % ou de 60 % selon la nature de la convention conclue avec l'Anah, toutes conditions étant par ailleurs remplies (sur ce point, cf. tableau au <strong>II-A § </strong><strong>50</strong>).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_lorsque_le_contrib_058"">De même, lorsque le contribuable bénéficie de la déduction spécifique au taux de 30 %, 45 % ou 60 %, la mise en location du logement au cours de la période d'engagement de location à un organisme locataire en vue de la sous-location ou de l'hébergement des personnes susmentionnées lui ouvre droit, pour l'avenir, au bénéfice de la déduction spécifique au taux de 70 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_tout_etat_de_cause,_la_d_059"">En tout état de cause, la déduction spécifique au taux de 70 % s'applique aux baux conclus ou renouvelés depuis  l'entrée en vigueur de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion, soit depuis le 28 mars 2009.</p> <h3 id=""Zonage_36"">2. Zonage</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_060"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deduction_specifique_au__061"">La déduction spécifique au taux de 70 % concerne exclusivement les logements situés dans les communes classées dans les zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre entre l'offre et la demande de logements définies par arrêté.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_baux_conclus_du_28_062"">Pour les baux conclus du 28 mars au 30 juin 2009, la liste de ces communes est établie par l'arrêté du 30 décembre 2008 publié au Journal officiel du 31 décembre 2008.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_baux_conclus_a_com_063"">Pour les baux conclus depuis le 1^er juillet 2009, cette liste est fixée par l'arrêté du 29 avril 2009 publié au Journal officiel du 3 mai 2009. Il s'agit des communes classées dans les zones A, B1, B2 retenues pour l'application du dispositif « Scellier » prévu à l'article 199 septvicies du code général des impôts (CGI). Les logements situés dans les communes de la zone C n'ouvrent donc pas droit à la déduction spécifique au taux de 70 %, y compris si ces communes ont fait l'objet d'un agrément du ministre chargé du logement dans les conditions définies par le décret n° 2010-1112 du 23 septembre 2010. Cet agrément n'a en effet de portée que pour l'éligibilité des logements concernés au dispositif « Scellier ».</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_baux_conclus_depui_064"">Pour les baux conclus depuis le 1^er janvier 2015 et afférents à des conventions signées à compter de cette même date, la liste des communes classées dans les zones A bis, A, B1 et B2 est fixée par l'annexe I de l’arrêté du 1er août 2014 pris en application de l'article R. 304-1 du code de la construction et de l'habitation  modifié par l’arrêté du 30 septembre 2014 pris en application de l'article R. 304-1 du code de la construction et de l'habitation.</p> <h1 id=""Periode_dapplication_de_la__12"">III. Période d'application de la déduction spécifique</h1> <h2 id=""Point_de_depart_de_lapplica_24"">A. Point de départ de l'application de la déduction spécifique</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_064"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deduction_specifique_est_065"">La déduction spécifique est consentie à compter de la date de prise d'effet de la convention telle que définie dans le décret n° 2010-122 du 5 février 2010 relatif aux conventions portant sur un immeuble ou un logement conclues par l'Anah en application de l'article L. 321-4 du CCH et de l'article L. 321-8 du CCH.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_prise_deffet_dune_conven_066"">La prise d'effet d'une convention intervient à compter de la prise d'effet du premier bail conclu pour son application ; ce premier bail s'entend du premier contrat de bail conclu par le propriétaire lorsque la location est consentie à un nouveau locataire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_renouvellement_du_067"">En cas de renouvellement du bail, la prise d'effet de la convention correspond à celle du bail renouvelé.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_prise_deffet_du_bail_int_068"">La prise d'effet du bail intervient au plus tôt dans les deux mois qui précèdent la date d'enregistrement de la demande de conventionnement. En cas de convention unique portant sur plusieurs logements bénéficiant de subventions pour travaux, la prise d'effet de la convention s'apprécie distinctement pour chacun des logements.</p> <h2 id=""Duree_dapplication_de_la_de_25"">B. Durée d'application de la déduction spécifique</h2> <h3 id=""Duree_de_la_convention_37"">1. Durée de la convention</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_069"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deduction_specifique_sap_070"">La déduction spécifique s'applique pendant toute la durée de la convention jusqu'à son échéance (cf. toutefois <strong>III-B-2 § </strong><strong><strong>1</strong>00</strong>). La date d'expiration de la convention, qui est définie à partir de la date de la prise d'effet et de la durée de ladite convention, est renseignée par l'Anah sur le formulaire de la convention fournie par cette agence.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_titre_indicatif,_la_duree_071"">A titre indicatif, la durée minimale de la convention, qui varie selon que le logement ait ou non fait l'objet d'une subvention de l'Anah au titre du financement de travaux d'amélioration, est rappelée dans le tableau suivant :</p> <table> <tbody> <tr> <td></td> <th> <p id=""Travaux_subventionnes_par_l_070"">Travaux subventionnés par l'Anah</p> </th> <th> <p id=""Duree_minimale_de_convention_071"">Durée minimale de convention</p> </th> </tr> <tr> <th> <p id=""Convention_a_loyer_intermed_072"">Convention à loyer intermédiaire (CCH, art. L. 321-4) ou convention à loyer social ou très social (CCH, art. L. 321-8)</p> </th> <td> <p id=""Oui_073"">Oui</p> </td> <td> <p id=""Neuf_ans_074"">Neuf ans</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Non_075"">Non</p> </td> <td> <p id=""Six_ans_076"">Six ans</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Durée variable de la convention</caption></table> <h3 id=""Echeance_de_la_convention_38"">2. Échéance de la convention</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_079"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_lecheance_de_la_conventio_080"">A l'échéance de la convention, l'avantage fiscal peut continuer à s'appliquer jusqu'à la date fixée pour le renouvellement ou la reconduction du contrat de location, tant que le même locataire reste en place et que toutes les conditions d'application du dispositif, notamment celles tenant au respect du plafond de loyer, sont remplies.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_lavantage_fi_081"">Le bénéfice de l'avantage fiscal s'applique dans les mêmes conditions lorsque l'échéance intervient après une période de prorogation de la convention. A cet égard, il est rappelé que lorsque le logement reste loué dans les conditions prévues par la convention, le bailleur peut demander la prolongation de la durée d'application de ladite convention, par période de trois ans. Cette prolongation de la convention doit faire, par ailleurs, l'objet d'un avenant à la convention initiale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_disposition_qui_resul_082"">Cette disposition, qui résulte des aménagements de l'article 50 de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion s'applique aux baux conclus depuis le 1^er octobre 2006, date d'entrée en vigueur du dispositif « conventionnement Anah ».</p> <h1 id=""Regles_de_non-cumul_13"">IV. Règles de non-cumul</h1> <h2 id=""Non-cumul_avec_certaines_de_26"">A. Non-cumul avec certaines déductions des revenus fonciers</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_083"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_contribuable_ne_peut_pas_084"">Un contribuable ne peut pas, pour un même logement, bénéficier à la fois du dispositif « conventionnement Anah » et de l'une des déductions des revenus fonciers mentionnées dans le tableau suivant :</p> <table> <tbody> <tr> <td></td> <th> <p id=""Perissol_085""><strong>Périssol</strong></p> </th> <th> <p id=""Besson_neuf_086""><strong>Besson<br> neuf</strong></p> </th> <th> <p id=""Robien_087""><strong>Robien</strong></p> </th> <th> <p id=""Mobilite_professionnelle_088""><strong>Mobilité professionnelle</strong></p> </th> <th> <p id=""Besson_ancien_089""><strong>Besson<br> ancien</strong></p> </th> <th> <p id=""Robien_ZRR_(1) Scellier_ZRR_090""><strong>Robien ZRR ⁽¹⁾<br> Scellier ZRR ⁽²⁾</strong></p> </th> <th> <p id=""Borloo_neuf_Scellier_interm_091""><strong>Borloo neuf<br> Scellier intermédiaire⁽³⁾</strong></p> </th> </tr> <tr> <th> <p id=""Forme_de_lavantage_092"">Forme de l'avantage</p> </th> <td> <p id=""Deduction_au_titre_de_lamor_093"">Déduction au titre de l'amortissement</p> </td> <td> <p id=""Deduction_specifique_des_re_094"">Déduction spécifique des revenus fonciers</p> </td> </tr> <tr> <th> <p id=""Reference_a larticle 31_du__095"">Référence à l'article 31 du CGI</p> </th> <td> <p id=""f_du_1°_du_I_096"">I-1°-f</p> </td> <td> <p id=""g_du_1°_du_I_097"">I-1°-g</p> </td> <td> <p id=""h_du_1°_du_I_098"">I-1°-h</p> </td> <td> <p id=""i_du_1°_du_I_099"">I-1°-i</p> </td> <td> <p id=""j_du_1°_du_I_0100"">I-1°-j</p> </td> <td> <p id=""k_du_1°_du_I_0101"">I-1°-k</p> </td> <td> <p id=""l_du_1°_du_I_0102"">I-1°-l</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Dispositifs fonciers exclusifs du conventionnement Anah</caption></table> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1)_Cet_avantage_concerne_l_0103"">(1) Cet avantage concerne les logements qui ouvrent droit à la déduction au titre de l'amortissement « Robien » prévue au h du 1° du I de l'article 31 du CGI.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(2)_et_(3)_Cet_avantage_con_0104"">(2) et (3) Cet avantage concerne les logements qui ouvrent droit au bénéfice de la réduction d'impôt « Scellier » prévue à l'article 199 septvicies du CGI.</p> <h2 id=""Non-cumul_avec_certaines_re_27"">B. Non-cumul avec certaines réduction d'impôt</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_0105"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deduction_specifique_« c_0106"">La déduction spécifique « conventionnement Anah » ne peut également pas être cumulée avec les réductions d'impôt suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- reduction_dimpot_en_faveu_0107"">- réduction d'impôt en faveur des résidences hôtelières à vocation sociale (CGI, art. 199 decies I) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- _reduction_dimpot_en_fave_0108"">- réduction d'impôt en faveur du secteur du logement en outre-mer (CGI, art. 199 undecies A) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_reduction_dimpot_en_faveu_0109"">- réduction d'impôt en faveur de l'investissement locatif intermédiaire (CGI, art. 199 novovicies).</p> <h1 id=""Articulation_avec_dautres_d_14"">V. Articulation avec d'autres dispositifs</h1> <h2 id=""Articulation_avec_lapplicat_28"">A. Articulation avec l'application du régime micro-foncier</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_0109"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_simplifie_dimposi_0110"">Le régime simplifié d'imposition des revenus fonciers (« micro-foncier ») prévu à l'article 32 du CGI ne peut pas s'appliquer lorsque le contribuable ou l'un des membres du foyer fiscal est propriétaire d'un ou plusieurs logements pour lequel le bénéfice de la déduction spécifique « conventionnement Anah » est demandé.</p> <h2 id=""Articulation_avec_la_reduct_29"">B. Articulation avec la réduction d'impôt en faveur de l'investissement locatif « Scellier »</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_0111"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contribuable_peut,_pour__0112"">Le contribuable peut, pour un même logement, bénéficier de la déduction spécifique « conventionnement Anah » et de la réduction d'impôt en faveur de l'investissement locatif « Scellier » prévue à l'article 199 septvicies du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_la_deduction_sp_0113"">Cela étant, la déduction spécifique « conventionnement Anah » ne peut pas être cumulée avec la déduction spécifique accordée dans le cadre du dispositif :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- « Scellier_intermediaire _0114"">- « Scellier intermédiaire » prévue au l du 1° du I de l'article 31 du CGI (cf. également <strong>V-A § 130</strong>) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- « Scellier_ZRR »_prevue_a_0115"">- « Scellier ZRR » prévue au k du 1° du I de l'article 31 du CGI (cf. également <strong>V-A § 130</strong>).</p> <h2 id=""Articulation_avec_la_reduct_210"">C. Articulation avec la réduction d'impôt pour dépenses de travaux de restauration complète d'un immeuble situé dans certains secteurs protégés (« Malraux »)</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_0116"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contribuable_peut,_pour__0117"">Le contribuable peut, pour un même logement, bénéficier de la déduction spécifique « conventionnement Anah » et de la réduction d'impôt « Malraux » prévue à l'article 199 tervicies du CGI.</p> <h2 id=""Articulation_avec_le_plafon_211"">D. Articulation avec le plafonnement global des avantages fiscaux prévu à l'article 200-0 A du CGI</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_0118"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_de_lavantage_fis_0119"">Le montant de l'avantage fiscal accordé au titre de la déduction spécifique « conventionnement Anah » prévue au m du 1° du I de l'article 31 du CGI n'est pas pris en compte pour la détermination du plafonnement global des avantages fiscaux prévu à l'article 200-0 A du CGI.</p>

Contenu

IR - Champ d'application et territorialité - Personnes exonérées

2015-03-25

IR

CHAMP

BOI-IR-CHAMP-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1931-PGP.html/identifiant=BOI-IR-CHAMP-30-20150325

1 L'article 5 du code général des impôts (CGI) exonère, sous réserve de réciprocité, les ambassadeurs, consuls et agents diplomatiques ou consulaires de nationalité étrangère. Par ailleurs, la loi n°2003-475 du 4 juin 2003 relative aux privilèges et immunités de la délégation du Comité international de la Croix-Rouge en France prévoit que cette institution et son personnel « bénéficient en France de privilèges et immunités identiques à ceux accordés à l’Organisation des Nations-Unies et à son personnel par la convention sur les privilèges et immunités des Nations-Unies du 13 février 1946 ». Remarque : Les exonérations prévues aux 2° et 2° bis de l'article 5 du CGI en faveur des contribuables dont le revenu n'excédait pas le minimum garanti mentionné à l'article L. 3231-12 du code du travail ou un montant fixé par la loi, qui étaient devenues sans portée compte-tenu de la réforme du barème opérée par l'article 2 de la loi 2014-1654 du 29 décembre 2014 de finances pour 2015, ont été abrogées par ce même article. Cette abrogation s'applique à compter de l'imposition des revenus de l'année 2014. I. Les ambassadeurs et agents diplomatiques, les consuls et agents consulaires 10 Selon la pratique internationale, les agents diplomatiques en poste en France ainsi que, dans le cas général, les membres de leur famille, sont réputés domiciliés dans le pays d'envoi (sauf exception : ressortissants français, résidents permanents, exercice d'une activité lucrative). Les critères de l'article 4 B du CGI ne leur sont donc pas applicables (BOI-IR-CHAMP-10). 20 Le 3° de l'article 5 du CGI prévoit que les ambassadeurs et agents diplomatiques, les consuls et agents consulaires de nationalité étrangère, qui ne sont pas résidents permanents, sont exonérés d'impôt sur le revenu sous réserve de réciprocité. 30 La rémunération officielle des agents diplomatiques et consulaires en poste en France est exonérée d'impôt en France en application des stipulations des conventions de Vienne des 18 avril 1961 et 24 avril 1963. 40 Il résulte des règles exposées ci-dessus que ces agents diplomatiques et ces agents consulaires sont exonérés d'impôt sur le revenu pour leur rémunération officielle. En tant que non résidents, leurs revenus privés de source étrangère sont exonérés d'impôt sur le revenu en France mais ils demeurent soumis audit impôt à raison de leurs revenus privés de source française, sous réserve des conditions prévues par les conventions fiscales bilatérales. 50 Les membres des représentations d'États auprès d'organisations internationales intergouvernementales sont assimilés à des membres d'une mission diplomatique et jouissent, d'une manière générale, des exonérations fiscales accordées aux diplomates. II. Personnel de la délégation en France du comité international de la Croix-Rouge (CICR) 60 La loi n°2003-475 du 4 juin 2003 relative aux privilèges et immunités de la délégation du Comité international de la Croix-Rouge en France prévoit que cette institution et son personnel « bénéficient en France de privilèges et immunités identiques à ceux accordés à l’Organisation des Nations-Unies et à son personnel par la convention sur les privilèges et immunités des Nations-Unies du 13 février 1946 ». Les membres de son personnel sont exonérés d’impôt sur le revenu pour les traitements qu’ils perçoivent en rémunération de leurs activités, à l’exclusion notamment des experts et des consultants extérieurs. 70 La loi dispose cependant que « les traitements et émoluments versés par la délégation française du CICR aux membres français de son personnel sont soumis à l’impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun ». Ainsi qu’en attestent le titre de la loi et les débats parlementaires, le régime susmentionné ne concerne que la délégation en France du CICR située à Paris. Il ne bénéficie pas aux agents du CICR dont le siège est à Genève. 80 Pour le régime d'imposition applicable aux fonctionnaires des institutions spécialisées des Nations Unies, se reporter au BOI-IR-LIQ-20-30-30.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <blockquote> <p id=""Larticle_5_du_code_general__01"">L'article 5 du code général des impôts (CGI) exonère, sous réserve de réciprocité, les ambassadeurs, consuls et agents diplomatiques ou consulaires de nationalité étrangère.</p> <p id=""Par_ailleurs,_la loi_n°2003_02"">Par ailleurs, la loi n°2003-475 du 4 juin 2003 relative aux privilèges et immunités de la délégation du Comité international de la Croix-Rouge en France prévoit que cette institution et son personnel « bénéficient en France de privilèges et immunités identiques à ceux accordés à l’Organisation des Nations-Unies et à son personnel par la convention sur les privilèges et immunités des Nations-Unies du 13 février 1946 ».</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_2_: Larticle 2_de__04""><strong>Remarque :</strong> Les exonérations prévues aux 2° et 2° bis de l'article 5 du CGI en faveur des contribuables dont le revenu n'excédait pas le minimum garanti mentionné à l'article L. 3231-12 du code du travail ou un montant fixé par la loi, qui étaient devenues sans portée compte-tenu de la réforme du barème opérée par l'article 2 de la loi 2014-1654 du 29 décembre 2014 de finances pour 2015, ont été abrogées par ce même article. Cette abrogation s'applique à compter de l'imposition des revenus de l'année 2014.</p> <h1 id=""III._Les_ambassadeurs_et_ag_10"">I. Les ambassadeurs et agents diplomatiques, les consuls et agents consulaires</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_043"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le 3° de_larticle 5 du_CGI__044"">Selon la pratique internationale, les agents diplomatiques en poste en France ainsi que, dans le cas général, les membres de leur famille, sont réputés domiciliés dans le pays d'envoi (sauf exception : ressortissants français, résidents permanents, exercice d'une activité lucrative). Les critères de l'article 4 B du CGI ne leur sont donc pas applicables (BOI-IR-CHAMP-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""155_08""><strong>20</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_3°_de_larticle_5_du_CGI__09"">Le 3° de l'article 5 du CGI prévoit que les ambassadeurs et agents diplomatiques, les consuls et agents consulaires de nationalité étrangère, qui ne sont pas résidents permanents, sont exonérés d'impôt sur le revenu sous réserve de réciprocité.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_045"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_remuneration_officielle__046"">La rémunération officielle des agents diplomatiques et consulaires en poste en France est exonérée d'impôt en France en application des stipulations des conventions de Vienne des 18 avril 1961 et 24 avril 1963.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""165_012"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_resulte_des_regles_expos_013"">Il résulte des règles exposées ci-dessus que ces agents diplomatiques et ces agents consulaires sont exonérés d'impôt sur le revenu pour leur rémunération officielle. En tant que non résidents, leurs revenus privés de source étrangère sont exonérés d'impôt sur le revenu en France mais ils demeurent soumis audit impôt à raison de leurs revenus privés de source française, sous réserve des conditions prévues par les conventions fiscales bilatérales.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_047"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_membres_des_representat_048"">Les membres des représentations d'États auprès d'organisations internationales intergouvernementales sont assimilés à des membres d'une mission diplomatique et jouissent, d'une manière générale, des exonérations fiscales accordées aux diplomates.</p> <h1 id=""Personnel_de_la_delegation__13"">II. Personnel de la délégation en France du comité international de la Croix-Rouge (CICR)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_049"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La loi n°_2003-475_du_4_jui_050"">La loi n°2003-475 du 4 juin 2003 relative aux privilèges et immunités de la délégation du Comité international de la Croix-Rouge en France prévoit que cette institution et son personnel « bénéficient en France de privilèges et immunités identiques à ceux accordés à l’Organisation des Nations-Unies et à son personnel par la convention sur les privilèges et immunités des Nations-Unies du 13 février 1946 ».</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_membres_de_son_personne_051"">Les membres de son personnel sont exonérés d’impôt sur le revenu pour les traitements qu’ils perçoivent en rémunération de leurs activités, à l’exclusion notamment des experts et des consultants extérieurs.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_052"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_loi_dispose_cependant_qu_053"">La loi dispose cependant que « les traitements et émoluments versés par la délégation française du CICR aux membres français de son personnel sont soumis à l’impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun ». Ainsi qu’en attestent le titre de la loi et les débats parlementaires, le régime susmentionné ne concerne que la délégation en France du CICR située à Paris. Il ne bénéficie pas aux agents du CICR dont le siège est à Genève.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_054"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_le_regime_dimposition__055"">Pour le régime d'imposition applicable aux fonctionnaires des institutions spécialisées des Nations Unies, se reporter au BOI-IR-LIQ-20-30-30.</p>

Contenu

IF - Taxe foncière sur les propriétés bâties - Base d'imposition - Détermination de la valeur locative cadastrale 1970 - Locaux d'habitation ou à usage professionnel ordinaires - Classement

2012-12-10

IF

TFB

BOI-IF-TFB-20-10-20-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2018-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TFB-20-10-20-40-20121210

1 Le classement constitue une opération importante qui détermine, d'une part, le tarif applicable à chaque catégorie de local, d'autre part, l'évaluation individuelle de chaque local. Il consiste à répartir les locaux autres que les locaux de référence choisis pour illustrer chaque catégorie de la classification communale dans les différentes catégories prévues. Cette opération gouverne également les travaux d'évaluation effectués dans le cadre des mises à jour annuelles. Par ailleurs, aucune prescription législative ou réglementaire ne prévoit une notification personnelle et préalable des éléments d'appréciation ayant conduit à la fixation des bases d'imposition à la taxe foncière sur les propriétés bâties (CE, arrêt du 24 avril 1981, n° 19788). I. Classement des locaux visés par la nomenclature générale 10 En principe, le classement est effectué en considérant seulement les caractéristiques de la partie principale du local. Dès lors, le classement des dépendances bâties (ou des éléments bâtis formant dépendance) qui ne font pas l'objet d'une évaluation distincte, suit, en toute hypothèse, celui de la partie principale du local. Dans le cas particulier des dépendances bâties à usage commun, le classement à attribuer aux différents éléments qui les composent est celui de la majorité des locaux d'habitation compris dans le bâtiment ou la propriété qu'elles desservent. 20 Le classement consiste à comparer en détail les locaux de référence et les autres locaux, à partir des divers critères de différenciation retenus pour la classification générale : aspect architectural de l'immeuble, qualité de la construction, distribution intérieure, équipement. La comparaison ne doit, en aucun cas, être limitée à un point particulier, aucun critère n'étant suffisant, par lui-même, pour caractériser une catégorie déterminée. Cette confrontation doit aboutir, toutes compensations faites, à une appréciation globale du local à évaluer qui, comparée à l'impression d'ensemble dégagée du terme de comparaison adéquat, doit permettre de procéder sans difficultés majeures au classement de la plupart des locaux, en particulier si le choix des locaux de référence a été suffisamment diversifié. Tout classement de proche en proche, sans référence aux types, doit être rigoureusement proscrit. La circonstance que le local de référence ayant servi à la détermination de la valeur locative d'un immeuble soit de construction plus récente que ce dernier et qu'un nombre important d'habitations de la même catégorie, n'est pas de nature à entacher d'irrégularité le classement retenu, dès lors que le local choisi présente les caractéristiques représentatives de cette catégorie (CE, arrêt du 24 avril 1981 n° 19788). De même, la circonstance qu'un immeuble est nettement plus ancien que les locaux de référence de la catégorie communale dans laquelle il est rangé, ne fait pas obstacle à ce qu'il soit comparé avec ceux-ci et classé dans cette catégorie dès lors que ses caractéristiques essentielles sont les mêmes (CE, arrêt du 24 juillet 1981 nos 20371 et 21771). 30 Dans certains cas, le classement peut s'avérer difficile en raison des particularités des locaux (conception démodée ou trop originale de la construction) ou de l'absence d'homogénéité dans leur conception ou leur réalisation. C'est ainsi que certains immeubles de fort belle apparence sont démunis du confort ou, au contraire, que des constructions d'apparence extérieure banale peuvent être dotées de nombreux équipements de confort. Lorsque les caractéristiques physiques d'un local se différencient assez sensiblement, en plus ou en moins, des normes générales prévues pour une catégorie donnée et justifient pour partie son classement dans deux catégories consécutives, le local dont il s'agit peut, à défaut de classement dans une catégorie intermédiaire appropriée inexistante recevoir, pour lui-même, un classement intermédiaire déterminé en fonction de l'importance respective des normes de chacune des deux catégories qui entre dans sa définition. La répartition entre les deux catégories considérées s'effectue suivant une proportion simple. Exemple : 5e catégorie :1/2 ou 1/3 ou 1/4 ; 6e catégorie : 1/2 ou 2/3 ou 3/4. Le recours à un classement intermédiaire, doit, dans la pratique, demeurer assez exceptionnel. 40 En tout état de cause, un classement intermédiaire entre une catégorie normale et une catégorie intermédiaire est absolument prohibé. II. Classement des locaux visés par la nomenclature spéciale 50 Le classement des dépendances bâties (ou des éléments formant dépendances), qui font l'objet d'une évaluation distincte, est effectué dans les mêmes conditions que pour les locaux proprement dits. Comme pour ces derniers un classement intermédiaire est possible si les facteurs de discrimination de nature à justifier une semblable opération apparaissent suffisamment importants. Peuvent en conséquence recevoir un classement intermédiaire les dépendances bâties isolées, les éléments de pur agrément et, dans les immeubles collectifs, les garages. On rappelle : - d'une part,que les emplacements individuels aménagés dans ces mêmes immeubles pour le stationnement des voitures automobiles sont rangés, en principe, dans la dernière catégorie ; - et d'autre part, que dans les immeubles collectifs, les pièces indépendantes, telles que les chambres de service, qui constituent, par principe, des éléments bâtis formant dépendances, n'en relèvent pas moins de la nomenclature générale.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_classement_constitue_une_o"">Le classement constitue une opération importante qui détermine, d'une part, le tarif applicable à chaque catégorie de local, d'autre part, l'évaluation individuelle de chaque local.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_consiste_a_repartir_les_lo"">Il consiste à répartir les locaux autres que les locaux de référence choisis pour illustrer chaque catégorie de la classification communale dans les différentes catégories prévues.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_operation_gouverne_egal"">Cette opération gouverne également les travaux d'évaluation effectués dans le cadre des mises à jour annuelles.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_ailleurs,_aucune_prescrip"">Par ailleurs, aucune prescription législative ou réglementaire ne prévoit une notification personnelle et préalable des éléments d'appréciation ayant conduit à la fixation des bases d'imposition à la taxe foncière sur les propriétés bâties (CE, arrêt du 24 avril 1981, n° 19788). </p> <h1 id=""Classement_des_locaux_vises_p"">I. Classement des locaux visés par la nomenclature générale</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_le_classement_es"">En principe, le classement est effectué en considérant seulement les caractéristiques de la partie principale du local. Dès lors, le classement des dépendances bâties (ou des éléments bâtis formant dépendance) qui ne font pas l'objet d'une évaluation distincte, suit, en toute hypothèse, celui de la partie principale du local.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cas_particulier_des_d"">Dans le cas particulier des dépendances bâties à usage commun, le classement à attribuer aux différents éléments qui les composent est celui de la majorité des locaux d'habitation compris dans le bâtiment ou la propriété qu'elles desservent.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_classement_consiste_a_comp"">Le classement consiste à comparer en détail les locaux de référence et les autres locaux, à partir des divers critères de différenciation retenus pour la classification générale : aspect architectural de l'immeuble, qualité de la construction, distribution intérieure, équipement. La comparaison ne doit, en aucun cas, être limitée à un point particulier, aucun critère n'étant suffisant, par lui-même, pour caractériser une catégorie déterminée. Cette confrontation doit aboutir, toutes compensations faites, à une appréciation globale du local à évaluer qui, comparée à l'impression d'ensemble dégagée du terme de comparaison adéquat, doit permettre de procéder sans difficultés majeures au classement de la plupart des locaux, en particulier si le choix des locaux de référence a été suffisamment diversifié. Tout classement de proche en proche, sans référence aux types, doit être rigoureusement proscrit.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_circonstance_que_le_local_"">La circonstance que le local de référence ayant servi à la détermination de la valeur locative d'un immeuble soit de construction plus récente que ce dernier et qu'un nombre important d'habitations de la même catégorie, n'est pas de nature à entacher d'irrégularité le classement retenu, dès lors que le local choisi présente les caractéristiques représentatives de cette catégorie (CE, arrêt du 24 avril 1981 n° 19788). </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_la_circonstance_qu'u"">De même, la circonstance qu'un immeuble est nettement plus ancien que les locaux de référence de la catégorie communale dans laquelle il est rangé, ne fait pas obstacle à ce qu'il soit comparé avec ceux-ci et classé dans cette catégorie dès lors que ses caractéristiques essentielles sont les mêmes (CE, arrêt du 24 juillet 1981 nos 20371 et 21771).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_certains_cas,_le_classem"">Dans certains cas, le classement peut s'avérer difficile en raison des particularités des locaux (conception démodée ou trop originale de la construction) ou de l'absence d'homogénéité dans leur conception ou leur réalisation. C'est ainsi que certains immeubles de fort belle apparence sont démunis du confort ou, au contraire, que des constructions d'apparence extérieure banale peuvent être dotées de nombreux équipements de confort.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_caracteristiques_"">Lorsque les caractéristiques physiques d'un local se différencient assez sensiblement, en plus ou en moins, des normes générales prévues pour une catégorie donnée et justifient pour partie son classement dans deux catégories consécutives, le local dont il s'agit peut, à défaut de classement dans une catégorie intermédiaire appropriée inexistante recevoir, pour lui-même, un classement intermédiaire déterminé en fonction de l'importance respective des normes de chacune des deux catégories qui entre dans sa définition. La répartition entre les deux catégories considérées s'effectue suivant une proportion simple.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""5e categorie_:1/2_ou_1/3_ou_1"">5e catégorie :1/2 ou 1/3 ou 1/4 ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""6e categorie_:_1/2_ou_2/3_ou_"">6e catégorie : 1/2 ou 2/3 ou 3/4.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_recours_a_un_classement_in"">Le recours à un classement intermédiaire, doit, dans la pratique, demeurer assez exceptionnel.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_tout_etat_de_cause,_un_cla"">En tout état de cause, un classement intermédiaire entre une catégorie normale et une catégorie intermédiaire est absolument prohibé.</p> <h1 id=""Classement_des_locaux_vises_1"">II. Classement des locaux visés par la nomenclature spéciale</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_classement_des_dependances"">Le classement des dépendances bâties (ou des éléments formant dépendances), qui font l'objet d'une évaluation distincte, est effectué dans les mêmes conditions que pour les locaux proprement dits.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Comme_pour_ces_derniers_un_cl"">Comme pour ces derniers un classement intermédiaire est possible si les facteurs de discrimination de nature à justifier une semblable opération apparaissent suffisamment importants.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Peuvent_en_consequence_recevo"">Peuvent en conséquence recevoir un classement intermédiaire les dépendances bâties isolées, les éléments de pur agrément et, dans les immeubles collectifs, les garages.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""On_rappelle_:"">On rappelle :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_d'une_part,que_les_emplacem"">- d'une part,que les emplacements individuels aménagés dans ces mêmes immeubles pour le stationnement des voitures automobiles sont rangés, en principe, dans la dernière catégorie ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_d'autre_part,_que_dans_l"">- et d'autre part, que dans les immeubles collectifs, les pièces indépendantes, telles que les chambres de service, qui constituent, par principe, des éléments bâtis formant dépendances, n'en relèvent pas moins de la nomenclature générale.</p>

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REC - Paiement des impositions des professionnels - Impositions des professionnels établies par voie de rôle - Modes de paiement

2019-01-09

REC

PRO

BOI-REC-PRO-20-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2044-PGP.html/identifiant=BOI-REC-PRO-20-20-20190109

1 Les modes de paiement des impôts sur rôles dus par les professionnels (cotisation foncière des entreprises et taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties) suivent le même régime que ceux utilisés pour acquitter les impositions sur rôles des particuliers, qu'il s'agisse des modes de paiement traditionnels (BOI-REC-PART-10-20-10) ou des modes de paiement dématérialisés (BOI-REC-PART-10-20-20). I. Cotisation foncière des entreprises et imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux 5 Les dispositions relatives au paiement de la cotisation foncière des entreprises (CFE), de l'imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux (IFER) ainsi que des taxes additionnelles recouvrées dans les mêmes conditions que les impôts sur rôles des professionnels sont exposées au BOI-IF-CFE-40-10. II. Taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties dues par les professionnels 10 Les professionnels redevables des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que les taxes additionnelles et annexes recouvrées dans les mêmes conditions paient leurs impositions soit auprès des services des impôts des particuliers, soit, sur option, auprès du comptable du service chargé des grandes entreprises (code général des impôts (CGI), ann. III, art. 344-0-A). A. Paiement des taxes foncières auprès des services des impôts des particuliers 15 Les impositions foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que les taxes additionnelles et annexes dues par les professionnels sont mises en recouvrement par les services des impôts des particuliers (SIP) du lieu de situation des immeubles. Les entreprises relevant de la direction des grandes entreprises (DGE) (CGI, ann. III, art. 344-0-A), qui n'ont pas opté pour le paiement centralisé des taxes foncières auprès du comptable DGE, acquittent leurs taxes foncières auprès du comptable public chargé du service des impôts des particuliers territorialement compétent. Dans ses principes, le recouvrement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes dues par les professionnels et effectué par les SIP, obéit aux mêmes règles que celles relatives au recouvrement des impôts des particuliers émis par voie de rôles (BOI-REC-PART-10-20). B. Paiement des taxes foncières auprès du comptable de la DGE 20 En application du deuxième alinéa du II de l'article 406 terdecies de l'annexe III au CGI, les entreprises relevant de la DGE peuvent opter pour le paiement centralisé de leurs taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes auprès du comptable de la DGE. Lorsque cette option pour le paiement centralisé à la DGE est exercée par l'entreprise, les impositions foncières dues sont mises en recouvrement par la DGE. Leur paiement s'effectue obligatoirement par télérèglement (paiement direct en ligne) (CGI, art. 1681 septies, al. 2). C. Modalités d’option pour le paiement centralisé des taxes foncières auprès de la DGE 30 Le télépaiement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que de leurs taxes additionnelles et annexes s'effectue obligatoirement via le service offert en ligne dans l'espace professionnel créé sur le site www.impots.gouv.fr. L'option pour le paiement centralisé des taxes foncières doit être formulée par l'entreprise au plus tard le 30 novembre de l'année N pour une prise d'effet au 1er janvier de l'année N+1 : - lors de la souscription initiale aux téléprocédures (BOI-BIC-DECLA-30-60) des entreprises DGE en cochant la case « Option pour le paiement centralisé des taxes foncières (TF) » sur le formulaire de souscription aux « TELEPROCEDURES DES ENTREPRISES DGE », à télécharger à partir de la rubrique « Documentation utile » sur le site www.impôts.gouv.fr, avant de l'adresser au service des impôts des entreprises (SIE) compétent ; - à tout moment par la suite, en adressant au comptable de la DGE ce même formulaire. L'entreprise doit y désigner son représentant légal ou le mandataire habilité à souscrire le formulaire, remplir un mandat lorsque le représentant légal souhaite désigner un mandataire pour remplir le formulaire, cocher l'option pour le paiement centralisé des taxes foncières et le cas échéant des taxes additionnelles et annexes. Le formulaire d'option de paiement centralisé doit obligatoirement être complété par la saisie en ligne d'un deuxième formulaire proposé sur le « site foncier pour la Direction des Grandes Entreprises » via le site www.impots.gouv.fr. À défaut d’y souscrire au plus tard le 30 novembre de l'année N, l’entreprise ne peut pas bénéficier en N+1 du paiement centralisé des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes recouvrées dans les mêmes conditions. 40 Lorsqu'elle renseigne le formulaire proposé sur le site foncier pour la DGE, l’entreprise doit préciser les éléments permettant l’identification des biens immobiliers dont les taxes foncières seront mises en recouvrement auprès du comptable du service chargé des grandes entreprises. Le rattachement des avis est effectué sur le site de la DGE en saisissant le département et le numéro de personne foncier, inscrit sur l'avis d'imposition dans le cadre « Vos références », composé de 6 caractères alphanumériques débutant par la lettre P. L'entreprise y indique également les options d'envoi des avis individuels des taxes foncières : - l'envoi au siège social de l'entreprise ; - l'envoi à une autre adresse que le siège social (adresse de la dernière imposition ou adresse d'un « gestionnaire national »). Lorsque l'option « gestionnaire national » est cochée, la saisie de l'adresse est demandée à la suite des écrans de rattachement des avis. Il ne peut être créé qu'un seul gestionnaire national pour les biens immeubles appartenant à une même entreprise. Lorsqu'un « gestionnaire national » est désigné, l'ensemble des avis d'imposition rattachés est centralisé. Dans tous les cas, l'avis globalisé des taxes foncières ou un avis récapitulatif (si le choix d'un « gestionnaire national » a été fait) est envoyé au siège social de l'entreprise. A l'issue de la saisie de ces informations sur le «site foncier pour la Direction des Grandes Entreprises», un compte rendu (format pdf) récapitulant les différentes étapes de la procédure est généré et est envoyé par courriel à l'adresse communiquée par l'entreprise. 45 Certaines opérations ne peuvent pas être effectuées en ligne par l'entreprise : - le changement du destinataire de l'envoi des avis de taxes foncières en cas de détention des biens en indivision ; - le rattachement ultérieur d'avis complémentaire ; - le changement de l'adresse du gestionnaire national. Pour ces opérations, l'entreprise doit prendre contact avec l'équipe « Interlocuteur Fiscal Unique » (IFU) de la DGE, gestionnaire du dossier de l'entreprise. D. Date d'effet et fin de l'option 50 L'option prend effet le 1er janvier de l'année suivante pour une durée de cinq ans (CGI, ann. III, art. 406 terdecies, II-al. 2). Elle est renouvelable par tacite reconduction, sauf dénonciation par l'entreprise trente jours au moins avant la date d'expiration de la période, par pli recommandé avec demande d'avis de réception postal auprès du comptable de la DGE. En cas d'opération d'absorption, l'option prend fin au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle l'entreprise a été absorbée. E. Conséquences de l'option 60 L’option de l'entreprise pour le paiement centralisé des taxes foncières sur les propriétés bâties, de la taxe foncière sur les propriétés non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes recouvrées dans les mêmes conditions s’applique à l'ensemble des impositions dues à ce titre (CGI, ann. III, art. 406 terdecies, II-al. 2). 70 L'exercice de l'option pour le paiement centralisé des taxes foncières entraîne l'émission de l'ensemble des avis d'imposition par le comptable de la DGE : des avis individuels pour chaque établissement et un avis d'imposition globalisé sur lequel figure le montant cumulé de toutes les cotisations individuelles dues. En fonction de ce que l'entreprise a indiqué sur le formulaire rempli en ligne, l'envoi des avis d'imposition individuels sera effectué soit à l'adresse de son siège social, soit à l'adresse de la dernière imposition aux taxes foncières ou à celle du « gestionnaire national » désigné. L'avis d'imposition papier globalisé ou récapitulatif (si le choix d'un « gestionnaire national » est effectué) est envoyé par courrier postal à l'adresse du siège social. Le paiement des cotisations de taxes foncières est opéré à partir des références portées sur l'avis globalisé d'imposition sur lequel figure le montant total. F. Mode de paiement : télérèglement ou paiement direct en ligne 75 En application du 2 de l'article 1681 septies du CGI, le paiement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties et leurs taxes additionnelles et annexes auprès du service chargé des grandes entreprises est obligatoirement effectué par télérèglement. Pour payer en ligne, l'entreprise doit être identifiée dans un espace professionnel créé sur le site www.impots.gouv.fr. 80 Conformément au 1 de l'article 382 E de l'annexe III au CGI, l'entreprise ordonne le télérèglement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties et de leurs taxes additionnelles et annexes sur l’un des comptes mentionnés à l'article 1680 A du CGI, préalablement enregistré dans l'espace professionnel. Le prélèvement des sommes versées par télérèglement est opéré sur le compte bancaire le lendemain de la date limite de paiement (CGI, art. 1730). Toutefois, ce délai d'exécution des prélèvements est majoré du délai de présentation interbancaire (CGI, ann. III, art. 382 E, 3). Ces paiements en ligne suivent les règles du prélèvement SEPA ponctuel. À ce titre, lors de chaque validation de l'ordre de paiement, le débiteur de l'impôt signe un mandat dématérialisé autorisant la Direction générale des Finances publiques (DGFiP) à effectuer un prélèvement SEPA sur son compte bancaire. L'administration fiscale est responsable de la conservation du mandat. L'entreprise n'a donc pas à adresser ce document à sa banque. 90 Les paiements par prélèvement mensuel ou à l'échéance des taxes foncières ne sont pas proposés aux entreprises relevant de la DGE qui ont souscrit à l'option de paiement centralisé. Par conséquent, en cas d'exercice de cette option, les entreprises qui paient leurs taxes foncières par prélèvement mensuel ou à l’échéance, doivent résilier leur contrat d'adhésion au prélèvement automatique avant la fin de l'année précédant leur arrivée à la DGE. 100 En principe, le paiement centralisé d'une facture globale des taxes foncières opéré via le service de paiement en ligne ne peut être effectué qu'en une seule fois. Lorsqu'une entreprise relevant de la DGE effectue le paiement partiel d'un avis globalisé, le montant restant dû doit être réglé directement par tout autre moyen de paiement auprès du comptable du service chargé des grandes entreprises. Dans ce cas, l'entreprise doit indiquer au moment du télérèglement les références des impositions concernées par le paiement partiel ainsi que les montants non payés. Tel peut être le cas lorsqu'il existe une réclamation contentieuse assortie d'une demande de sursis de paiement. 110 Conformément à l'article 1738 du CGI, le non-respect de l'obligation de télérèglement prévue à l'article 1681 septies du CGI entraîne l'application d'une majoration  du montant des sommes dont le versement a été effectué selon un autre mode de paiement. G. Date limite de paiement 120 Le 2 de l'article 382 E de l'annexe III au CGI précise que le télérèglement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes peut être ordonné jusqu’à la date limite de paiement, à minuit, prévue au a du 2 de l'article 1730 du CGI ou au 1er jour ouvrable suivant la date limite de paiement lorsque cette dernière coïncide avec un samedi, un dimanche ou un jour férié (CGI, ann. IV, art. 199-0). Les sommes figurant sur l'avis d'imposition et qui n'ont pas été réglées à la date limite de paiement font l'objet d'une majoration prévue au 1 de l'article 1730 du CGI notifiée au redevable par un document de relance.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modes_de_paiement_des_i_01"">Les modes de paiement des impôts sur rôles dus par les professionnels (cotisation foncière des entreprises et taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties) suivent le même régime que ceux utilisés pour acquitter les impositions sur rôles des particuliers, qu'il s'agisse des modes de paiement traditionnels (BOI-REC-PART-10-20-10) ou des modes de paiement dématérialisés (BOI-REC-PART-10-20-20).</p> <h1 id=""I._Cotisation_fonciere_des__10"">I. Cotisation foncière des entreprises et imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""5_02"">5</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_relatives__03"">Les dispositions relatives au paiement de la cotisation foncière des entreprises (CFE), de l'imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux (IFER) ainsi que des taxes additionnelles recouvrées dans les mêmes conditions que les impôts sur rôles des professionnels sont exposées au BOI-IF-CFE-40-10.</p> <h1 id=""Neanmoins,_certaines_dispos_01"">II. Taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties dues par les professionnels</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_les_contribua_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_relatives_au_pai_05"">Les professionnels redevables des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que les taxes additionnelles et annexes recouvrées dans les mêmes conditions paient leurs impositions soit auprès des services des impôts des particuliers, soit, sur option, auprès du comptable du service chargé des grandes entreprises (code général des impôts (CGI), ann. III, art. 344-0-A).</p> <h2 id=""Par_ailleurs,_les_contribua_04"">A. Paiement des taxes foncières auprès des services des impôts des particuliers</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""15_06"">15</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_linstar_des_autres_entrep_07"">Les impositions foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que les taxes additionnelles et annexes dues par les professionnels sont mises en recouvrement par les services des impôts des particuliers (SIP) du lieu de situation des immeubles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_entreprises_rele_08"">Les entreprises relevant de la direction des grandes entreprises (DGE) (CGI, ann. III, art. 344-0-A), qui n'ont pas opté pour le paiement centralisé des taxes foncières auprès du comptable DGE, acquittent leurs taxes foncières auprès du comptable public chargé du service des impôts des particuliers territorialement compétent.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ses_principes,_le_reco_08"">Dans ses principes, le recouvrement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes dues par les professionnels et effectué par les SIP, obéit aux mêmes règles que celles relatives au recouvrement des impôts des particuliers émis par voie de rôles (BOI-REC-PART-10-20).</p> <h2 id=""II.2_Le_paiement_des_taxes__21"">B. Paiement des taxes foncières auprès du comptable de la DGE</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_09"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais_en_application_de_lali_08"">En application du deuxième alinéa du II de l'article 406 terdecies de l'annexe III au CGI, les entreprises relevant de la DGE peuvent opter pour le paiement centralisé de leurs taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes auprès du comptable de la DGE.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_cette_option_pour_l_012"">Lorsque cette option pour le paiement centralisé à la DGE est exercée par l'entreprise, les impositions foncières dues sont mises en recouvrement par la DGE. Leur paiement s'effectue obligatoirement par télérèglement (paiement direct en ligne) (CGI, art. 1681 septies, al. 2).</p> <h2 id=""Modalites_d’option_20"">C. Modalités d’option pour le paiement centralisé des taxes foncières auprès de la DGE</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_un_paiement_des_taxes__024"">Le télépaiement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que de leurs taxes additionnelles et annexes s'effectue obligatoirement <em>via</em> le service offert en ligne dans l'espace professionnel créé sur le site www.impots.gouv.fr.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_souscrire_aux_teleproc_011"">L'option pour le paiement centralisé des taxes foncières doit être formulée par l'entreprise au plus tard le 30 novembre de l'année N pour une prise d'effet au 1^er janvier de l'année N+1 :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lors_de_la_souscription_i_016"">- lors de la souscription initiale aux téléprocédures (BOI-BIC-DECLA-30-60) des entreprises DGE en cochant la case « Option pour le paiement centralisé des taxes foncières (TF) » sur le formulaire de souscription aux « TELEPROCEDURES DES ENTREPRISES DGE », à télécharger à partir de la rubrique « Documentation utile » sur le site www.impôts.gouv.fr, avant de l'adresser au service des impôts des entreprises (SIE) compétent ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_tout_moment_par_la_suit_015"">- à tout moment par la suite, en adressant au comptable de la DGE ce même formulaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lentreprise_doit_y_designer_016"">L'entreprise doit y désigner son représentant légal ou le mandataire habilité à souscrire le formulaire, remplir un mandat lorsque le représentant légal souhaite désigner un mandataire pour remplir le formulaire, cocher l'option pour le paiement centralisé des taxes foncières et le cas échéant des taxes additionnelles et annexes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_completer_le_formulaire_e_016"">Le formulaire d'option de paiement centralisé doit obligatoirement être complété par la saisie en ligne d'un deuxième formulaire proposé sur le « site foncier pour la Direction des Grandes Entreprises »<em> via</em> le site www.impots.gouv.fr. À défaut d’y souscrire au plus tard le 30 novembre de l'année N, l’entreprise ne peut pas bénéficier en N+1 du paiement centralisé des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes recouvrées dans les mêmes conditions.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_027"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquelle_renseigne_le_for_021"">Lorsqu'elle renseigne le formulaire proposé sur le site foncier pour la DGE, l’entreprise doit préciser les éléments permettant l’identification des biens immobiliers dont les taxes foncières seront mises en recouvrement auprès du comptable du service chargé des grandes entreprises. Le rattachement des avis est effectué sur le site de la DGE en saisissant le département et le numéro de personne foncier, inscrit sur l'avis d'imposition dans le cadre « Vos références », composé de 6 caractères alphanumériques débutant par la lettre P.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lentreprise_y_precise_egale_016"">L'entreprise y indique également les options d'envoi des avis individuels des taxes foncières :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lenvoi_de_lensemble_des_a_017"">- l'envoi au siège social de l'entreprise ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lenvoi_a_une_autre_adress_024"">- l'envoi à une autre adresse que le siège social (adresse de la dernière imposition ou adresse d'un « gestionnaire national »). Lorsque l'option « gestionnaire national » est cochée, la saisie de l'adresse est demandée à la suite des écrans de rattachement des avis. Il ne peut être créé qu'un seul gestionnaire national pour les biens immeubles appartenant à une même entreprise. Lorsqu'un « gestionnaire national » est désigné, l'ensemble des avis d'imposition rattachés est centralisé.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_lissue_de_la_saisie_de_la_020"">Dans tous les cas, l'avis globalisé des taxes foncières ou un avis récapitulatif (si le choix d'un « gestionnaire national » a été fait) est envoyé au siège social de l'entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_lissue_de_la_saisie_de_ce_026"">A l'issue de la saisie de ces informations sur le «site foncier pour la Direction des Grandes Entreprises», un compte rendu (format pdf) récapitulant les différentes étapes de la procédure est généré et est envoyé par courriel à l'adresse communiquée par l'entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""45_021"">45</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Certaines_operations_ne_peu_022"">Certaines opérations ne peuvent pas être effectuées en ligne par l'entreprise :</p> <blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_changement_du_destinat_023"">- le changement du destinataire de l'envoi des avis de taxes foncières en cas de détention des biens en indivision ;</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_rattachement_ulterieur_024"">- le rattachement ultérieur d'avis complémentaire ;</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_changement_de_ladresse_025"">- le changement de l'adresse du gestionnaire national.</p> </blockquote> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_ces_operations,_lentre_032"">Pour ces opérations, l'entreprise doit prendre contact avec l'équipe « Interlocuteur Fiscal Unique » (IFU) de la DGE, gestionnaire du dossier de l'entreprise.</p> <h2 id=""Date_deffet_et_fin_de_lopti_21"">D. Date d'effet et fin de l'option</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_029"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Loption_prend_effet_le_1er _030"">L'option prend effet le 1^er janvier de l'année suivante pour une durée de cinq ans (CGI, ann. III, art. 406 terdecies, II-al. 2).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_est_renouvelable_par_t_031"">Elle est renouvelable par tacite reconduction, sauf dénonciation par l'entreprise trente jours au moins avant la date d'expiration de la période, par pli recommandé avec demande d'avis de réception postal auprès du comptable de la DGE.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_doperation_dabsorpti_032"">En cas d'opération d'absorption, l'option prend fin au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle l'entreprise a été absorbée.</p> <h2 id=""Consequences_de_loption_22"">E. Conséquences de l'option</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_033"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’option_de_lentreprise_pou_038"">L’option de l'entreprise pour le paiement centralisé des taxes foncières sur les propriétés bâties, de la taxe foncière sur les propriétés non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes recouvrées dans les mêmes conditions s’applique à l'ensemble des impositions dues à ce titre (CGI, ann. III, art. 406 terdecies, II-al. 2).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_035"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lentreprise_peut_opter_pour_036"">L'exercice de l'option pour le paiement centralisé des taxes foncières entraîne l'émission de l'ensemble des avis d'imposition par le comptable de la DGE : des avis individuels pour chaque établissement et un avis d'imposition globalisé sur lequel figure le montant cumulé de toutes les cotisations individuelles dues.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_fonction_de_ce_qu’elle_a_041"">En fonction de ce que l'entreprise a indiqué sur le formulaire rempli en ligne, l'envoi des avis d'imposition individuels sera effectué soit à l'adresse de son siège social, soit à l'adresse de la dernière imposition aux taxes foncières ou à celle du « gestionnaire national » désigné.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lavis_dimposition_papier_gl_042"">L'avis d'imposition papier globalisé ou récapitulatif (si le choix d'un « gestionnaire national » est effectué) est envoyé par courrier postal à l'adresse du siège social.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_paiement_centralise_choi_036"">Le paiement des cotisations de taxes foncières est opéré à partir des références portées sur l'avis globalisé d'imposition sur lequel figure le montant total.</p> <h2 id=""Mode_de_paiement_:_teleregl_23"">F. Mode de paiement : télérèglement ou paiement direct en ligne</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_038"">75</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du_2_de_lart_045"">En application du 2 de l'article 1681 septies du CGI, le paiement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties et leurs taxes additionnelles et annexes auprès du service chargé des grandes entreprises est obligatoirement effectué par télérèglement. Pour payer en ligne, l'entreprise doit être identifiée dans un espace professionnel créé sur le site www.impots.gouv.fr.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_045"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_au 1 de_lartic_047"">Conformément au 1 de l'article 382 E de l'annexe III au CGI, l'entreprise ordonne le télérèglement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties et de leurs taxes additionnelles et annexes sur l’un des comptes mentionnés à l'article 1680 A du CGI, préalablement enregistré dans l'espace professionnel. Le prélèvement des sommes versées par télérèglement est opéré sur le compte bancaire le lendemain de la date limite de paiement (CGI, art. 1730). Toutefois, ce délai d'exécution des prélèvements est majoré du délai de présentation interbancaire (CGI, ann. III, art. 382 E, 3).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_paiements_en_ligne_suiv_048"">Ces paiements en ligne suivent les règles du prélèvement SEPA ponctuel. À ce titre, lors de chaque validation de l'ordre de paiement, le débiteur de l'impôt signe un mandat dématérialisé autorisant la Direction générale des Finances publiques (DGFiP) à effectuer un prélèvement SEPA sur son compte bancaire. L'administration fiscale est responsable de la conservation du mandat. L'entreprise n'a donc pas à adresser ce document à sa banque.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_040"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_paiements_par_la_mensua_050"">Les paiements par prélèvement mensuel ou à l'échéance des taxes foncières ne sont pas proposés aux entreprises relevant de la DGE qui ont souscrit à l'option de paiement centralisé.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_consequent,_en_cas_dexe_051"">Par conséquent, en cas d'exercice de cette option, les entreprises qui paient leurs taxes foncières par prélèvement mensuel ou à l’échéance, doivent résilier leur contrat d'adhésion au prélèvement automatique avant la fin de l'année précédant leur arrivée à la DGE.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_042"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_paiement_partiel__043"">En principe, le paiement centralisé d'une facture globale des taxes foncières opéré <em>via</em> le service de paiement en ligne ne peut être effectué qu'en une seule fois.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquune_entreprise_DGE_ef_049"">Lorsqu'une entreprise relevant de la DGE effectue le paiement partiel d'un avis globalisé, le montant restant dû doit être réglé directement par tout autre moyen de paiement auprès du comptable du service chargé des grandes entreprises. Dans ce cas, l'entreprise doit indiquer au moment du télérèglement les références des impositions concernées par le paiement partiel ainsi que les montants non payés. Tel peut être le cas lorsqu'il existe une réclamation contentieuse assortie d'une demande de sursis de paiement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_045"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_de larticle _046"">Conformément à l'article 1738 du CGI, le non-respect de l'obligation de télérèglement prévue à l'article 1681 septies du CGI entraîne l'application d'une majoration  du montant des sommes dont le versement a été effectué selon un autre mode de paiement.</p> <h2 id=""E._Date_limite_de_paiement_12"">G. Date limite de paiement</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_048"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le 2 de_larticle_382_E_de_l_058"">Le 2 de l'article 382 E de l'annexe III au CGI précise que le télérèglement des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties ainsi que des taxes additionnelles et annexes peut être ordonné jusqu’à la date limite de paiement, à minuit, prévue au a du 2 de l'article 1730 du CGI ou au 1^er jour ouvrable suivant la date limite de paiement lorsque cette dernière coïncide avec un samedi, un dimanche ou un jour férié (CGI, ann. IV, art. 199-0).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_figurant_sur_lav_050"">Les sommes figurant sur l'avis d'imposition et qui n'ont pas été réglées à la date limite de paiement font l'objet d'une majoration prévue au 1 de l'article 1730 du CGI notifiée au redevable par un document de relance.</p>

Contenu

RSA - Base d'imposition des traitements, salaires et revenus assimilés - Charges déductibles du revenu brut - Intérêts d'emprunts

2014-03-06

RSA

BASE

BOI-RSA-BASE-30-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2127-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-BASE-30-40-20140306

1 Les intérêts d'emprunt contractés pour souscrire au capital de sociétés nouvelles ou de SCOP peuvent dans certaines limites et sous certaines conditions être déduits de la rémunération brute avant imputation des frais professionnels (Section 1, BOI-RSA-BASE-30-40-10). Ces dispositifs codifiés aux 2° quater et 2° quinquies de l'article 83 du CGI sont toutefois abrogées pour les emprunts contractés à compter du 1er janvier 2017 (art. 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014). 10 Par ailleurs, trois dispositifs d'incitation fiscale ont été successivement mis en place pour faciliter les opérations de rachat des entreprises par leurs salariés. Seuls deux d'entre eux sont susceptibles de produire encore des effets. Il s'agit : - des rachats antérieurs au 15 avril 1987 (Section 2, BOI-RSA-BASE-30-40-20) ; - des rachats effectués entre le 15 avril 1987 et le 31 décembre 1991(Section 3, BOI-RSA-BASE-30-40-30).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_interets_demprunt_contr_01"">Les intérêts d'emprunt contractés pour souscrire au capital de sociétés nouvelles ou de SCOP peuvent dans certaines limites et sous certaines conditions être déduits de la rémunération brute avant imputation des frais professionnels (Section 1, BOI-RSA-BASE-30-40-10).</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Ces_dispositifs_codifies_au_02"">Ces dispositifs codifiés aux 2° quater et 2° quinquies de l'article 83 du CGI sont toutefois abrogées pour les emprunts contractés à compter du 1er janvier 2017 (art. 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_trois_disposi_02"">Par ailleurs, trois dispositifs d'incitation fiscale ont été successivement mis en place pour faciliter les opérations de rachat des entreprises par leurs salariés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seuls_deux_dentre_eux_sont__03"">Seuls deux d'entre eux sont susceptibles de produire encore des effets. Il s'agit :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_rachats_anterieurs_au_04"">- des rachats antérieurs au 15 avril 1987 (Section 2, BOI-RSA-BASE-30-40-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_rachats_effectues_ent_05"">- des rachats effectués entre le 15 avril 1987 et le 31 décembre 1991(Section 3, BOI-RSA-BASE-30-40-30).</p>

Contenu

TVA - Régimes sectoriels - Agriculture - Régime du remboursement forfaitaire - Régime général

2012-09-12

TVA

SECT

BOI-TVA-SECT-80-60-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2246-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-SECT-80-60-10-20120912

1 Le régime général du remboursement forfaitaire agricole est régi par les articles 263, 265, 266 et 267 bis de l'annexe II au CGI. Le présent chapitre comprend cinq sections respectivement consacrées : - au champ d'application (BOI-TVA-SECT-80-60-10-10 ) ; - à l'assiette (BOI-TVA-SECT-80-60-10-20 ) ; - au fait générateur (BOI-TVA-SECT-80-60-10-30 ) ; - au taux (BOI-TVA-SECT-80-60-10-40 ) ; - aux formalités (BOI-TVA-SECT-80-60-10-50).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_general_du_rembou_01"">Le régime général du remboursement forfaitaire agricole est régi par les articles 263, 265, 266 et 267 bis de l'annexe II au CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_compren_02"">Le présent chapitre comprend cinq sections respectivement consacrées :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_champ_dapplication_(se_03"">- au champ d'application (BOI-TVA-SECT-80-60-10-10 ) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_lassiette_(section_2_- _04"">- à l'assiette (BOI-TVA-SECT-80-60-10-20 ) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_fait_generateur_(secti_05"">- au fait générateur (BOI-TVA-SECT-80-60-10-30 ) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_taux_(section_4_- DD_T_06"">- au taux (BOI-TVA-SECT-80-60-10-40 ) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_formalites_(section_5_07"">- aux formalités (BOI-TVA-SECT-80-60-10-50).</p>

Contenu

IS - Fusions et opérations assimilées - Obligations déclaratives - Etat de situation de propriété des titres grevés d’un engagement de conservation de trois ans à la suite d’une scission

2018-10-03

IS

FUS

BOI-IS-FUS-60-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2321-PGP.html/identifiant=BOI-IS-FUS-60-30-20181003

Les dispositions de l'article 23 de la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 de finances rectificative pour 2017 ont supprimé l'engagement mentionné aux a et b du 1 de l'article 210 B du code général des impôts (CGI) pour les opérations d'apport partiel d'actifs et de scissions non soumises à un agrément réalisées à compter du 1er janvier 2018. Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base.

<p class=""paragraphe-western"" id=""Les_commentaires_exprimes_d_01"">Les dispositions de l'article 23 de la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 de finances rectificative pour 2017 ont supprimé l'engagement mentionné aux a et b du 1 de l'article 210 B du code général des impôts (CGI) pour les opérations d'apport partiel d'actifs et de scissions non soumises à un agrément réalisées à compter du 1^er janvier 2018.</p> <p class=""warn"" id=""Attention_:_les_liens_cites_03"">Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ».<br> Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base.</p>

Contenu

RPPM – Revenus de capitaux mobiliers, gains et profits assimilés – Champ d'application – Revenus distribués et assimilés de source française – Distributions en cours de société sans modification du pacte social – Avances, prêts ou acomptes consentis aux associés

2012-09-12

RPPM

RCM

BOI-RPPM-RCM-10-20-20-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2429-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-RCM-10-20-20-20-20120912

1 Le a de l'article 111 du code général des impôts (CGI) prévoit que, sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes sont considérées comme revenus distribués. Lorsque ces sommes sont remboursées à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans les conditions et suivant les modalités fixées par les articles 49 bis à 49 sexies de l'annexe III au CGI (cf. ci-dessous IV-§ 300 et s.). 10 Le a de l'article 111 du CGI instaure une présomption de distribution. En effet, les avances, prêts ou acomptes consentis aux associés sont présumés celer une distribution de revenus, et c'est aux redevables qu'il appartient, le cas échéant, d'apporter la preuve contraire. Lorsque les sommes ainsi soumises à l'impôt sont remboursées à la société, l'impôt perçu antérieurement devient restituable. 20 Il est précisé que lorsqu'un contribuable s'est fait ouvrir, dans plusieurs des sociétés dont il est l'associé, des comptes courants qui sont débiteurs à la clôture d'un exercice, sa situation doit tant pour l'établissement de l'imposition en vertu du a de l'article 111 du CGI que pour son éventuelle restitution, être examinée société par société (CE, arrêt du 8 octobre 1975 n° 90259). Les conditions et les modalités d'application des dispositions du a de l'article 111 du CGI font l'objet des développements ci-après. I. Champ d'application de la présomption de distribution A. Personnes visées 1. Les associés et actionnaires 30 La présomption instituée par le  a de l'article 111 du CGI  s'applique à tous les associés des sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de capitaux, sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant qu'ils participent ou non à l'administration de la société. Mais elle ne vise pas les porteurs de parts bénéficiaires ou de parts de fondateurs lorsqu'ils ne possèdent pas, par ailleurs, la qualité d'associé. 40 À cet égard, il a été jugé qu'un contribuable qui possède la nue-propriété indivise de parts d'une société à responsabilité limitée doit être considéré comme un associé pour l'application du 2° de 1 de l'article 109  et du a de l'article 111 du CGI, et les sommes mises par la société à sa disposition, à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes, doivent être regardées comme des revenus distribués alors même que ses droits ne lui donnent pas vocation aux bénéfices sociaux (CE, arrêt du 30 avril 1971 n° 79846). 2. Les personnes et sociétés interposées 50 La présomption du  a de l'article 111 du CGI est applicable que les avances ou les prêts aient été consentis aux associés directement ou par personnes ou sociétés interposées. 60 C'est ainsi que les avances consenties par une société à l'épouse, même séparée de biens, de l'un des associés ont pu être considérées comme des sommes mises à la disposition de ce dernier par personne interposée, dès lors que la bénéficiaire vivait avec son mari et ne se trouvait pas, en conséquence, dans le cas d'être assujettie personnellement à l'impôt sur le revenu (CE, arrêts des 13 juillet 1962 n° 53164 et 13 juillet 1968 n° 73206). Il a été jugé, par ailleurs, que devaient être considérées comme des revenus distribués au sens du a de l'article 111 du CGI  les sommes portées au nom d'un contribuable à son compte courant dans les écritures d'une société à responsabilité limitée dans laquelle son épouse était la principale associée et la gérante (CE, arrêt du 20 mars 1968 n° 71963 ; CAA Paris, arrêt du 2 février 1993 n° 91368). Enfin, dans un arrêt du 9 juillet 1992 n° 90124, la Cour administrative d'appel de Nancy a jugé que les sommes portées au crédit du compte courant du dirigeant et actionnaire principal de la société B dans les écritures de cette société, constituent des revenus distribués au sens  du a de l'article 111 du CGI en tant qu'avances de fonds consenties par une société A, dont il est le gérant associé, à la société B, personne interposée au sens du  même a de l'article 111 du CGI. 70 En revanche, le Conseil d'État n'a pas admis que les intérêts non réclamés à l'occasion d'avances consenties à l'épouse divorcée du fils de la gérante majoritaire d'une société soient considérées comme des sommes mises à la disposition d'un associé par personnes interposées (CE, arrêt du 8 novembre 1967 n° 71656, Recueil Lebon, p. 417). En outre, il a été jugé que ne peut être regardée comme un bénéfice distribué la somme qu'une société en déficit a mise à la disposition d'une personne un mois avant qu'elle ne devienne actionnaire de la société et alors même que cette personne était déjà titulaire d'un compte courant ouvert à son nom dans les écritures sociales (CE, arrêt du 7 novembre 1975 n° 85284). B. Forme des opérations visées 80 Les avances, les prêts et les acomptes entrant dans le champ d'application du  a de l'article 111 du CGI peuvent revêtir les formes les plus diverses. 90 C'est ainsi qu'ont été notamment regardés comme correspondant à des revenus distribués : - le billet à ordre au porteur, souscrit par un associé, auquel la société a apporté son aval et dont elle a réglé le montant aux lieu et place du souscripteur, alors que ladite avance n'a pas été remboursée par le bénéficiaire au cours de l'exercice considéré (CE, arrêt du 2 juillet 1962 n° 50891) ; - les sommes que les associés gérants d'une société à responsabilité limitée ont reçues d'un particulier en règlement du prix d'une habitation à édifier par la société et qu'ils n'ont pas reversées dans la caisse sociale (CE, arrêt du 24 novembre 1965 n° 60374, Lebon 1965, p. 630) ; - les sommes qu'une société à responsabilité limitée a fait figurer dans sa comptabilité à un compte « travaux d'installation » devenu par la suite « immobilisations en cours » et qui correspondent au coût de construction d'une villa mise à la disposition exclusive de son associé-gérant, propriétaire du terrain sur lequel elle a été édifiée, dès lors que la société n'établit pas l'existence d'une convention passée entre elle-même et l'intéressé, de nature à combattre la présomption édictée par l'article 553 du code civil selon laquelle le propriétaire du terrain devient propriétaire des constructions par voie d'accession (CE, arrêt du 23 janvier 1967 n° 66393, Lebon 1967, p. 30) ; - les avances consenties à un associé par l'intermédiaire d'une banque. L'associé qui s'était fait ouvrir un compte personnel dans la banque où la société, dont il était gérant majoritaire, avait déposé des fonds, avait tiré des chèques en vue de l'acquisition de biens personnels sans avoir approvisionné au préalable ledit compte et sans que, par la suite, aucun intérêt lui ait été réclamé, la banque ayant, d'autre part, dès le trimestre suivant, calculé les intérêts qu'elle versait à la société sur la différence entre les sommes qu'elle avait déposées et le montant des chèques tirés par le gérant (CE, arrêt du 29 mai 1970 n° 74785, 7e, 8e et 9e s.-s.). 100 Par ailleurs, dans un arrêt du 13 octobre 1971 n° 80711, le Conseil d'État a jugé que les sommes inscrites, en N et N+1, par une société au débit du compte courant ouvert au nom de l'un de ses administrateurs doivent être regardées comme ayant été mises, à titre d'avances, à la disposition non de l'intéressé mais du président-directeur général de la société dès lors que ce dernier, ayant acquis en N la majeure partie des actions détenues par l'administrateur dont il s'agit, s'est engagé, aux termes des accords concernant le règlement de cette cession et avec le consentement de la société, à prendre en charge le débit du compte courant du cédant. Ces sommes doivent, dès lors et sans qu'il soit besoin de rechercher s'il y a eu, en l'espèce, novation au sens des articles 1271 et suiv. du code civil, être regardées comme des revenus distribués au profit du président-directeur général par application du a de l'article 111 du CGI . 110 Le Conseil d'État s'est également prononcé sur le cas d'un contribuable président-directeur général d'une société A dont il détenait la quasi-totalité du capital social. Il était également administrateur d'une société B. La société A avait exposé certaines dépenses intéressant la société B. C'est ainsi qu'elle avait : - remboursé les intérêts des emprunts contractés par le contribuable à titre personnel en vue d'aider la société B ; - consenti, pour le compte de son président-directeur général, des avances aux autres administrateurs de la société B ; - pris en charge des obligations financières auxquelles il avait dû faire face après s'être porté caution de certains dirigeants de la société B ; - réglé les honoraires d'avocats et d'avoués dus à l'occasion de litiges nés à la suite des opérations exposées à l'alinéa précédent. Jugé que ces dépenses, qui sont sans rapport avec la gestion commerciale normale de la société A, doivent être regardées comme ayant été faites dans le seul intérêt du contribuable et, dès lors, présentent pour celui-ci le caractère de revenus distribués imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers (CE, arrêt du 8 octobre 1975 n° 92090). II. Preuve contraire susceptible de faire échec à la présomption de distribution 120 La présomption légale de distribution du  a de l'article 111 du CGI n'est applicable que sous réserve de la preuve contraire qu'il appartient au contribuable d'apporter. Cette preuve contraire résulte, dans chaque cas particulier, des circonstances propres à démontrer que l'opération effectuée ne revêt pas, dans les rapports de la société avec l'associé, le caractère d'une distribution exceptionnelle ou anticipée de produits sociaux et qu'elle est exclusive de toute faveur spéciale au profit du bénéficiaire. Conformément à la jurisprudence du Conseil d'État, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée dans les cas suivants. A. Existence d'un acte écrit 130 Sous réserve de l'examen par l'Administration de l'ensemble des circonstances de fait, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée si le prêt a été régulièrement inscrit dans les écritures sociales et se trouve constaté par un acte pouvant être tenu pour sincère, prévoyant le versement d'intérêts normaux et fixant les modalités de remboursement de la dette (RM à M. Jean-Paul David, député, JO 17 janvier 1958, déb. AN, p. 88). Ce contrat de prêt doit être préalable ou concomitant à la remise des fonds. 140 C'est ainsi que le bénéficiaire de sommes mises à sa disposition, sans condition, par la société dont il était le principal membre, n'a pu être regardé comme ayant apporté les justifications de nature à détruire la présomption légale édictée par le a de l'article 111 du CGI , bien que faisant état d'un contrat de prêt dûment enregistré mais conclu, à la suite d'ailleurs d'une vérification de comptabilité de la société, plusieurs années après l'octroi des sommes litigieuses (CE, arrêt du 5 novembre 1956 n° 33417, Lebon, p. 417). Ne sauraient remplacer un acte écrit précisant dès l'origine la nature et l'objet du prêt et fixant les modalités de son remboursement : - la simple allégation que les sommes litigieuses constituent un prêt (CE, arrêt du 6 février 1961 n° 45545) ; - une simple lettre adressée à un associé dans laquelle la société se référait à un précédent accord, alors qu'il était constant qu'à l'époque où l'associé avait bénéficié des sommes litigieuses, aucune convention écrite n'était intervenue entre la société et son associé (CE, arrêt du 21 juin 1961 n° 46886) ; - une convention sous seing privé n'ayant pas date certaine et produite postérieurement à la notification des redressements litigieux (CE, arrêt du 13 juillet 1967 nos 65561 et 67564) ; - une délibération du conseil d'administration autorisant une société à accorder un prêt à son directeur général détenteur de la moitié des actions (CE, arrêt du 13 juillet 1962 n° 51461) ; - la circonstance que les avances auraient donné lieu à une décision des associés (CE, arrêt du 20 mars 1968 n° 71963) ; - le fait que les comptes sociaux et les rapports du commissaire aux comptes aient été approuvés par l'assemblée générale des actionnaires (CE, arrêt du 17 avril 1967 n° 67772). 150 Toutefois, les sociétés mères contrôlant un groupe de filiales peuvent être appelées à prélever les disponibilités des unes pour aider la trésorerie des autres, jouant ainsi le rôle d'un établissement financier en vue d'assurer au mieux l'utilisation des disponibilités du groupe. En principe, l'Administration est fondée, en l'absence d'un acte de prêt régulier, à réclamer l'impôt sur le montant des avances consenties à la société mère. En fait, il est admis que le service doit se dispenser d'appliquer strictement le a de l'article 111 du CGI  dans les cas de ce genre, sauf à exiger l'établissement d'une convention écrite donnant à la société mère le mandat général d'employer les fonds qu'elle est ainsi appelée à recevoir de ses filiales à l'octroi d'avances à celles dont la trésorerie a besoin d'être soutenue. Bien entendu, l'application de cette mesure de tempérament devrait être refusée s'il apparaissait que, systématiquement ou, en tout état de cause, pendant un laps de temps assez long, la société mère détourne une partie relativement importante des fonds de la destination prévue. Dans cette hypothèse, il conviendrait d'appliquer le a de l'article 111 du CGI à l'intégralité des sommes mises à la disposition de la société mère par les sociétés filiales. B. Avances consenties dans le cadre d'opérations commerciales normales 160 Lorsque les avances sont accordées dans le cadre d'opérations commerciales normales, exclusives de tout avantage consenti à un associé en cette qualité, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée. Il en est ainsi notamment : - des acomptes versés par une société sur le prix de marchandises qui lui sont vendues par un associé ; - des avances consenties par des sociétés de banques à ceux de leurs clients qui sont en même temps leurs actionnaires, dès lors que les avances sont faites à titre professionnel et suivant les conditions normales du commerce ; - des comptes d'associés lorsque, exceptionnellement et de convention expresse entre ces derniers et la société, ils sont appelés à comporter des remises réciproques et indivisibles et présentant ainsi le caractère juridique de véritables comptes courants (RM, M. Cassagne, JO, déb. AN, 29 octobre 1957). C. Avances faites dans l'intérêt de la société 170 La présomption de distribution est aussi écartée s'il est prouvé que les avances sont faites dans l'intérêt de la société et ne constituent pas un avantage pour l'associé. Lorsque, en vue de remployer les disponibilités d'une société à responsabilité limitée, le gérant opère des prélèvements pour achat de titres, la preuve contraire peut être considérée comme apportée s'il est établi qu'au moment où les prélèvements avaient été opérés par le gérant, ceux-ci étaient bien affectés à des acquisitions de valeurs mobilières pour le compte de la société. D. Prêts ou avances consentis en vue de la construction d'une maison d'habitation à un associé en sa qualité de salarié 180 Lorsqu'une société consent une avance sans intérêt à un employé actionnaire pour la construction d'une maison d'habitation, dans les mêmes conditions qu'à d'autres employés ou ouvriers, la présomption de distribution est écartée s'il est justifié que l'avance a été accordée à l'intéressé en sa qualité d'employé et non en sa qualité d'associé. 190 Avances non constatées par un prêt mais se trouvant remboursées au moment de la vérification. Lorsque l'Administration découvre qu'une avance taxable a été intégralement remboursée, on peut admettre, à titre de règle pratique, qu'il n'y a pas eu de distribution de revenus s'il apparaît que le remboursement a été opéré à une date antérieure à celle de la réception, par la société, de l'avis de vérification ou, en cas de contrôle inopiné, antérieurement au passage du vérificateur. En cas de remboursement, non pas de la totalité, mais d'une partie notable de l'avance, l'application de l'impôt peut sauf circonstances particulières, être limitée au montant des sommes dont l'associé reste redevable envers la société. Il a été également admis que la preuve contraire exigée par le  a de l'article 111 du CGI se trouvait rapportée dès l'instant où le prêt avait donné lieu au versement d'intérêts comptabilisés par la société avant la vérification (CE, arrêt du 20 décembre 1961 n° 50475). 200 Par contre, ne constitue pas la preuve contraire, la circonstance que les sommes prêtées ont été remboursées après que l'Administration eût procédé à une vérification de comptabilité sociale (CE, arrêt du 17 avril 1967 n° 67772). La solution est la même en ce qui concerne la production d'un acte établi postérieurement à la vérification des comptes (CE, arrêt du 8 novembre 1961 n° 48234, Lebon 1961, p. 630, et arrêt du 5 novembre 1956 n° 33417, voir ci-dessus II-A-§ 140). E. Avances non constatées dans un acte de prêt, mais remboursées antérieurement à la clôture de l'exercice au cours duquel elles ont été consenties 210 Lorsque les avances n'ont pas été constatées dans un acte de prêt, mais que le remboursement a été opéré à une date antérieure à la clôture de l'exercice au cours duquel elles ont été consenties, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée. 220 Par contre, ne constitue pas la preuve contraire exigée par le a de l'article 111 du CGI  la circonstance qu'une avance sans intérêts, consentie par convention verbale en N, a été remboursée de janvier à octobre N+1 (CE, arrêt du 20 mars 1957 n° 34700, RO, p. 311). Ne constitue pas non plus la preuve contraire exigée par l'article 111 a la circonstance qu'une écriture de virement aurait fait disparaître, en fin d'exercice, le solde débiteur du compte courant du principal associé et gérant, alors que ladite écriture a été annulée le premier jour de l'exercice suivant (CE, arrêt du 26 octobre 1962 n° 53316, 9e s.-s., RO, p. 183). Ne saurait être regardé comme ayant cessé, au 31 décembre d'une année considérée, de bénéficier de l'avance consentie par la société au 1er janvier de la même année, le président-directeur général de la société qui prétend avoir remboursé la somme correspondante au moyen d'un chèque daté du 31 décembre alors que ladite société n'a ni utilisé, ni comptabilisé ce chèque et que, dès le 3 janvier suivant, elle lui a remis une somme d'égal montant (CE, arrêt du 7 avril 1970 n° 76815). F. Avances non constatées dans un acte de prêt mais confirmées par les écritures comptables de la société 230 Lorsque les avances ne sont pas constatées par un acte de prêt, les bénéficiaires peuvent apporter des justifications diverses. Toutefois, ces justifications ne peuvent être prises en considération que dans la mesure où elles sont confirmées par les écritures comptables de la société. 240 C'est ainsi que ne constituent pas la preuve contraire exigée par le  a de l'article 111 du CGI  : - l'assimilation de la somme inscrite au débit d'un compte-courant d'un associé à un complément de rémunération, dès lors que la comptabilité de la société ne présente pas ladite somme comme salaire (CE, arrêt du 13 juillet 1967 n° 67562) ; - l'allégation selon laquelle les sommes mises à la disposition d'un associé-gérant proviendraient d'opérations effectuées pour le compte de la société, dès lors que lesdites opérations n'ont pas été reprises dans les écritures de la société et que certaines d'entre elles figuraient dans la comptabilité des tiers au nom de l'intéressé et non à celui de la société (CE, arrêt du 4 juin 1965 n° 62107). G. Avances accordées à des créanciers de la société 250 Lorsqu'elles sont accordées à des associés qui sont, par ailleurs, créanciers de la société, les avances sont juridiquement inexistantes et ne sont pas susceptibles d'être soumises à l'impôt si et dans la mesure où l'associé peut exciper d'un cas de compensation légale opérant l'extinction des dettes réciproques. Le service doit se montrer circonspect avant d'admettre une simple compensation de fait (par exemple entre le solde débiteur d'un compte et une créance à terme) et étayer sa conviction sur l'ensemble des circonstances de l'affaire. Il n'en demeure pas moins que, sur le plan de l'équité, une telle compensation peut rarement être écartée. Dans une réponse ministérielle faite à M. Valbrun (JO AN du 6 novembre 1976 n° 31351, p. 7679), l'administration a précisé qu'elle tire les conséquences de la compensation si les conditions fixées par les articles 1289 et suiv. du code civil sont réunies. III. Modalités d'imposition des avances, des prêts ou des acomptes 260 Les distributions visées au  a de l'article 111 du CGI sont soumises à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés selon qu'elles sont encaissées par des personnes physiques ou des personnes morales passibles dudit impôt. Les sommes en cause ne donnent jamais lieu à la retenue à la source, alors même que le bénéficiaire aurait son domicile ou son siège social à l'étranger (CGI, 2 de l'art. 119 bis). 260 S'agissant d'avances en compte courant consenties à un associé au cours d'un exercice de vingt-et-un mois, le Conseil d'État, dans un arrêt du 24 juillet 1987 n° 64092, a jugé que celles-ci ne pouvaient légalement être déterminées dans leur montant et imposées au nom du bénéficiaire qu'au titre de l'année de leur mise à la disposition effective de celui-ci et non de celle correspondant à la clôture de l'exercice au cours duquel elles ont été globalement constatées, dès lors que l'intéressé rapporte la preuve de la date de leur appréhension. 270 Cette décision, qui fait application de la jurisprudence issue notamment d'un arrêt du Conseil d'État, assemblé plénière, du 26 avril 1985 n° 40799, infirme la doctrine administrative précédemment exprimée. Selon cette doctrine, l'imposition des avances inscrites au compte courant des associés devait être établie en fonction de la situation dudit compte à la clôture de l'exercice considéré. Le solde débiteur du compte à cette date devait être comparé au solde débiteur du même compte à la clôture de l'exercice précédent et l'impôt frappait l'excédent représentant les nouvelles avances consenties depuis lors à l'associé. Il n'y avait pas à rechercher si le compte était devenu débiteur à plusieurs reprises au cours de l'exercice ou s'il était arrêté, entre les parties, à une date autre que celle de la clôture de l'exercice. 280 Désormais, lorsque la date d'octroi des avances est connue, ce qui est généralement le cas dégagé par l'arrêt du Conseil d'État du 24 juillet 1987 n° 64092, l'impôt doit être établi au titre de la période d'imposition à l'impôt sur le revenu du bénéficiaire englobant cette date. Il est à noter que le service, conformément à la jurisprudence issue de l'arrêt du Conseil d'État du 26 avril 1985 n° 40799, conserve, cependant, la possibilité de taxer, à la date de clôture de l'exercice, la distribution correspondant aux avances consenties, dans la mesure où il ne dispose pas d'éléments suffisants de nature à lui permettre d'apprécier la date réelle d'appréhension de la distribution. Cette faculté demeure une exception. Il lui appartient donc préalablement à l'établissement d'impositions dans ces conditions, de rechercher tout indice propre à déterminer la date réelle d'appréhension, afin d'obvier le risque de voir de telles impositions annulées ultérieurement au motif d'une erreur de millésime. Il est précisé, à cet égard, que la mise en œuvre des dispositions de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales (LPF) serait, en pareille hypothèse, inopérante. La solution jurisprudentielle résultant de l'arrêt du Conseil d'État du 24 juillet 1987 n° 64092 peut être étendue au cas où le bénéficiaire est imposable à l'impôt sur les sociétés. 290 Remarque : Préalablement à toute imposition, le service doit apporter la preuve que les avances, les prêts ou les acomptes ont été réellement mis à la disposition des associés et établir leur montant exact. Les écritures comptables, si elles sont réputées exactes et probantes, constituent à cet égard un commencement de preuve (CE, arrêt du 30 octobre 1964 n° 60889, Lebon 1964, p. 503). IV. Remboursement des avances, prêts ou acomptes versés aux associés et restitutions consécutives à ces remboursements 300 Le a de l'article 111 du CGI dispose en son deuxième alinéa que lorsque les avances, prêts ou acomptes sont remboursés à la personne morale qui les avait versés, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est nonobstant toutes dispositions contraires, restituée au bénéficiaire ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par les articles 49 bis à 49 sexies de l'annexe III au CGI. A. Champ d'application du droit à restitution 310 L'article 49 bis de l'annexe lll au CGI délimite le champ d'application du droit à restitution quant aux remboursements y ouvrant droit et quant aux contribuables pouvant en bénéficier. Le deuxième alinéa de l'article 49 bis de l'annexe III au CGI fixe les règles à suivre pour l'imputation des remboursements en cas de pluralité d'avances, prêts ou acomptes. 1. Remboursements ouvrant droit à restitution 320 Les remboursements ouvrant droit à restitution s'entendent de ceux qui remplissent simultanément les conditions suivantes : - le remboursement doit porter sur des sommes qui, lors de leur versement par une personne morale visée à l'article 108 du CGI, ont été considérées comme des revenus distribués en application du  a de l'article 111 du CGI ; - les sommes remboursées doivent avoir été effectivement imposées lors de leur versement. Aucun droit à restitution n'est donc ouvert à l'associé lorsqu'il opère le remboursement de sommes qui, antérieurement mises à sa disposition à titre d'avances, avaient été affranchies de l'impôt pour un motif quelconque ; - il faut que le remboursement soit libératoire pour l'emprunteur. Lorsque la créance contre l'emprunteur est éteinte par le remboursement, le droit à restitution est ouvert alors même que le créancier aurait perdu la qualité de personne morale visée à l'article 108 du CGI. 330 Dans un arrêt du 8 octobre 1975 n° 90259, le Conseil d'État a jugé que la preuve du remboursement et, par suite, la date à laquelle il a été effectué ne peut résulter que des écritures de clôture d'un exercice ultérieur ou de la décision, en cours d'exercice, d'arrêter définitivement et de solder les comptes courants ouverts dans plusieurs sociétés par un contribuable et débiteurs à la fin de l'exercice. 2. Bénéficiaire du droit à restitution 340 La restitution est opérée au profit du bénéficiaire des avances, prêts ou acomptes, ou de ses ayants cause : ces derniers s'entendent selon le cas : - soit des héritiers ou légataires d'une personne physique décédée ; - soit, pour les personnes morales dissoutes, des sociétés absorbantes, ou des associés s'il y a eu partage. 350 Imputation des remboursements en cas de pluralité d'avances, prêts ou acomptes. Le deuxième alinéa de l'article 49 bis de l'annexe III au CGI prévoit qu'en cas de pluralité d'avances, de prêts ou d'acomptes consentis à un même bénéficiaire, les remboursements partiels s'imputent conformément aux dispositions l'article 1253 du code civil à l'article 1256 du code civil. Bien entendu, ce mode d'imputation s'applique seulement dans les rapports de la société avec un seul et même emprunteur. Dans le cas de pluralité d'emprunteurs, les remboursements s'imputent sur les avances versées à l'associé qui opère le remboursement et en observant, s'il y a lieu, à son égard, les règles tracées de l'article 1253 du code civil à l'article 1256 du code civil. B. Calcul de l'impôt à restituer 1. Règle générale de liquidation 360 L'article 49 ter de l'annexe III au CGI établit une règle générale pour la liquidation de la somme à restituer. En ce qui concerne chacune des impositions sur lesquelles porte la révision, le calcul de la somme à restituer résulte de la comparaison entre : - d'une part, le montant de l'impôt régulièrement liquidé et effectivement acquitté pour l'année ou l'exercice au titre duquel l'acompte, le prêt ou l'avance a été pris en compte pour la détermination de la base d'imposition ; - d'autre part, le même impôt à nouveau liquidé en faisant abstraction de la fraction de l'acompte, du prêt ou de l'avance qui a fait l'objet du remboursement. La somme à restituer est égale à l'excédent de la première somme sur la seconde. 370 Pour la détermination du premier terme de la comparaison, le montant de l'impôt à prendre en considération est celui qui répond aux conditions suivantes : - avoir été régulièrement liquidé ; - avoir été effectivement acquitté ; - ne comporter que le principal des droits, à l'exclusion de tous intérêts de retard, majorations, droits en sus et autres pénalités (CE, arrêt du 7 avril 1970 n° 76815). 380 Bien entendu, le second terme de comparaison doit être calculé sur la base du tarif qui était applicable pour l'année ou l'exercice au titre duquel l'imposition à réviser a été établie. L'exclusion des pénalités vaut également pour le calcul de ce second terme. 2. Impôts soumis à révision 390 L'article 49 quater de l'annexe III au CGI énumère les impositions qui font l'objet de la révision prévue à l'article 49 ter de cette même annexe III. Il s'agit de l'impôt sur le revenu lorsque le bénéficiaire a été assujetti à cet impôt ou de l'impôt sur les sociétés lorsque le bénéficiaire est une entreprise soumise à cet impôt. 400 Conformément au III de l'article 49 quater de l'annexe III au CGI, lorsque la révision des bases d'imposition à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés fait apparaître un déficit pour l'année ou la période d'imposition en cause, ce déficit peut être reporté, s'il y a lieu, sur les revenus ou bénéfices ultérieurs de l'intéressé, selon les règles en vigueur à l'époque pour laquelle le report est sollicité. C. Modalités de la restitution 410 Les modalités de la restitution sont précisées à l'article 49 quinquies de l'annexe III au CGl. La décision de restitution est prise par le directeur départemental des finances publiques du département dans lequel le contribuable intéressé avait son domicile ou son principal établissement au 1er janvier de l'année de la réclamation. 420 Pour faire valoir leurs droits, l'associé ou ses ayants cause sont tenus de présenter au directeur une demande de restitution sur papier libre au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle au cours de laquelle le remboursement a été opéré. Il résulte d'une réponse ministérielle faite à M. Poudonson, sénateur (RM n° 31108, JO Sénat du 29 novembre 1979, p. 4633) que, la circonstance qu'une transaction devenue définitive, portant atténuation des pénalités afférentes aux impositions correspondant aux sommes qui avaient été mises à sa disposition, ait été accordée n'est pas de nature à priver l'intéressé du bénéfice des dispositions du deuxième alinéa du  a de l'article 111 du CGI. La demande de restitution doit, conformément au  II de l'article 49 quinquies de l'annexe III au CGI être présentée au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle au cours de laquelle le remboursement a été opéré. 430 Dans leur demande, les requérants doivent mentionner : - d'une part, des renseignements généraux, tels que la dénomination et le siège de la société à laquelle l'avance a été remboursée, ainsi que le montant et la date du remboursement ; - d'autre part, des renseignements particuliers selon les impositions auxquelles le versement de l'avance avait donné lieu, notamment : Pour l'impôt sur le revenu : l'année d'imposition ; le montant de l'avance, du prêt ou de l'acompte inclus dans le revenu imposable de ladite année ; l'indication de l'article du rôle sous lequel l'imposition a été établie et la date à laquelle le rôle a été mis en recouvrement. Pour l'impôt sur les sociétés : la période d'imposition ; le montant de l'avance, du prêt ou de l'acompte inclus dans le bénéfice net imposable de ladite période ; l'indication de l'article du rôle sous lequel l'imposition a été établie et la date à laquelle le rôle a été mis en recouvrement. 440 En outre, les requérants doivent produire une attestation régulière du percepteur justifiant du paiement des impôts susvisés. D. Prescription 450 Les règles applicables, en ce qui concerne le délai de répétition, sont les règles de droit commun. Bien entendu, dans le cas où la preuve contraire a été admise et où il intervient postérieurement des modifications importantes dans les rapports de la société et de l'associé bénéficiaire de l'avance (non-application des stipulations du contrat de prêt, remise de dettes, etc.), l'administration est en droit de soutenir que ces modifications ont transformé le caractère de l'avance initiale et sont susceptibles d'être considérées, soit comme une distribution pure et simple (remise de dette), soit comme une nouvelle avance entrant, à son tour, dans le champ d'application du a de l'article 111 du CGI. En pareil cas, le véritable fait générateur de l'impôt se produit à la date de la situation nouvelle créée par la transformation du caractère de l'avance initiale et autorise la réclamation des impôts frappant les revenus distribués sans que les parties soient en droit de se prévaloir, éventuellement, de la prescription.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 111-a_du_CGI_prev_01"">Le a de l'article 111 du code général des impôts (CGI) prévoit que, sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes sont considérées comme revenus distribués.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_ces_sommes_sont_rem_02"">Lorsque ces sommes sont remboursées à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans les conditions et suivant les modalités fixées par les articles 49 bis à 49 sexies de l'annexe III au CGI (cf. ci-dessous IV-§ 300 et s.).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 111-a_du_CGI_inst_04"">Le a de l'article 111 du CGI instaure une présomption de distribution. En effet, les avances, prêts ou acomptes consentis aux associés sont présumés celer une distribution de revenus, et c'est aux redevables qu'il appartient, le cas échéant, d'apporter la preuve contraire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_sommes_ainsi_so_05"">Lorsque les sommes ainsi soumises à l'impôt sont remboursées à la société, l'impôt perçu antérieurement devient restituable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_est_precise_que_lorsquun_07"">Il est précisé que lorsqu'un contribuable s'est fait ouvrir, dans plusieurs des sociétés dont il est l'associé, des comptes courants qui sont débiteurs à la clôture d'un exercice, sa situation doit tant pour l'établissement de l'imposition en vertu du a de l'article 111 du CGI que pour son éventuelle restitution, être examinée société par société (CE, arrêt du 8 octobre 1975 n° 90259).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_conditions_et_les_modal_08"">Les conditions et les modalités d'application des dispositions du a de l'article 111 du CGI font l'objet des développements ci-après.</p> <h1 id=""Champ_dapplication_de_la_pr_10"">I. Champ d'application de la présomption de distribution</h1> <h2 id=""Personnes_visees_20"">A. Personnes visées</h2> <h3 id=""Les_associes_et_actionnaires_30"">1. Les associés et actionnaires</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presomption_instituee_pa_010"">La présomption instituée par le  a de l'article 111 du CGI  s'applique à tous les associés des sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de capitaux, sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant qu'ils participent ou non à l'administration de la société. Mais elle ne vise pas les porteurs de parts bénéficiaires ou de parts de fondateurs lorsqu'ils ne possèdent pas, par ailleurs, la qualité d'associé.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_011"">40</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""A_cet_egard,_il_a_ete_juge__012"">À cet égard, il a été jugé qu'un contribuable qui possède la nue-propriété indivise de parts d'une société à responsabilité limitée doit être considéré comme un associé pour l'application du 2° de 1 de l'article 109  et du a de l'article 111 du CGI, et les sommes mises par la société à sa disposition, à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes, doivent être regardées comme des revenus distribués alors même que ses droits ne lui donnent pas vocation aux bénéfices sociaux (CE, arrêt du 30 avril 1971 n° 79846).</p> <h3 id=""Les_personnes_et_societes_i_31"">2. Les personnes et sociétés interposées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_013"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presomption_de larticle _014"">La présomption du  a de l'article 111 du CGI est applicable que les avances ou les prêts aient été consentis aux associés directement ou par personnes ou sociétés interposées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_015"">60</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cest_ainsi_que_les_avances__016"">C'est ainsi que les avances consenties par une société à l'épouse, même séparée de biens, de l'un des associés ont pu être considérées comme des sommes mises à la disposition de ce dernier par personne interposée, dès lors que la bénéficiaire vivait avec son mari et ne se trouvait pas, en conséquence, dans le cas d'être assujettie personnellement à l'impôt sur le revenu (CE, arrêts des 13 juillet 1962 n° 53164 et 13 juillet 1968 n° 73206).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_a_ete_juge,_par_ailleurs_017"">Il a été jugé, par ailleurs, que devaient être considérées comme des revenus distribués au sens du a de l'article 111 du CGI  les sommes portées au nom d'un contribuable à son compte courant dans les écritures d'une société à responsabilité limitée dans laquelle son épouse était la principale associée et la gérante (CE, arrêt du 20 mars 1968 n° 71963 ; CAA Paris, arrêt du 2 février 1993 n° 91368). </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Enfin,_dans_un_arret_du_9_j_018"">Enfin, dans un arrêt du 9 juillet 1992 n° 90124, la Cour administrative d'appel de Nancy a jugé que les sommes portées au crédit du compte courant du dirigeant et actionnaire principal de la société B dans les écritures de cette société, constituent des revenus distribués au sens  du a de l'article 111 du CGI en tant qu'avances de fonds consenties par une société A, dont il est le gérant associé, à la société B, personne interposée au sens du  même a de l'article 111 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""700_019"">70</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""En_revanche,_le_Conseil_dEt_020"">En revanche, le Conseil d'État n'a pas admis que les intérêts non réclamés à l'occasion d'avances consenties à l'épouse divorcée du fils de la gérante majoritaire d'une société soient considérées comme des sommes mises à la disposition d'un associé par personnes interposées (CE, arrêt du 8 novembre 1967 n° 71656, Recueil Lebon, p. 417).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""En_outre,_il_a_ete_juge_que_021"">En outre, il a été jugé que ne peut être regardée comme un bénéfice distribué la somme qu'une société en déficit a mise à la disposition d'une personne un mois avant qu'elle ne devienne actionnaire de la société et alors même que cette personne était déjà titulaire d'un compte courant ouvert à son nom dans les écritures sociales (CE, arrêt du 7 novembre 1975 n° 85284).</p> <h2 id=""Forme_des_operations_visees_21"">B. Forme des opérations visées</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_022"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_avances,_les_prets_et_l_023"">Les avances, les prêts et les acomptes entrant dans le champ d'application du  a de l'article 111 du CGI peuvent revêtir les formes les plus diverses.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_024"">90</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cest_ainsi_quont_ete_notamm_025"">C'est ainsi qu'ont été notamment regardés comme correspondant à des revenus distribués : </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_le_billet_a_ordre_au_port_026"">- le billet à ordre au porteur, souscrit par un associé, auquel la société a apporté son aval et dont elle a réglé le montant aux lieu et place du souscripteur, alors que ladite avance n'a pas été remboursée par le bénéficiaire au cours de l'exercice considéré (CE, arrêt du 2 juillet 1962 n° 50891) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_les_sommes_que_les_associ_027"">- les sommes que les associés gérants d'une société à responsabilité limitée ont reçues d'un particulier en règlement du prix d'une habitation à édifier par la société et qu'ils n'ont pas reversées dans la caisse sociale (CE, arrêt du 24 novembre 1965 n° 60374, Lebon 1965, p. 630) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_les_sommes_quune_societe__028"">- les sommes qu'une société à responsabilité limitée a fait figurer dans sa comptabilité à un compte « travaux d'installation » devenu par la suite « immobilisations en cours » et qui correspondent au coût de construction d'une villa mise à la disposition exclusive de son associé-gérant, propriétaire du terrain sur lequel elle a été édifiée, dès lors que la société n'établit pas l'existence d'une convention passée entre elle-même et l'intéressé, de nature à combattre la présomption édictée par l'article 553 du code civil selon laquelle le propriétaire du terrain devient propriétaire des constructions par voie d'accession (CE, arrêt du 23 janvier 1967 n° 66393, Lebon 1967, p. 30) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_les_avances_consenties_a__029"">- les avances consenties à un associé par l'intermédiaire d'une banque. L'associé qui s'était fait ouvrir un compte personnel dans la banque où la société, dont il était gérant majoritaire, avait déposé des fonds, avait tiré des chèques en vue de l'acquisition de biens personnels sans avoir approvisionné au préalable ledit compte et sans que, par la suite, aucun intérêt lui ait été réclamé, la banque ayant, d'autre part, dès le trimestre suivant, calculé les intérêts qu'elle versait à la société sur la différence entre les sommes qu'elle avait déposées et le montant des chèques tirés par le gérant (CE, arrêt du 29 mai 1970 n° 74785, 7e, 8e et 9e s.-s.).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_030"">100</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_ailleurs,_dans_un_arret_031"">Par ailleurs, dans un arrêt du 13 octobre 1971 n° 80711, le Conseil d'État a jugé que les sommes inscrites, en N et N+1, par une société au débit du compte courant ouvert au nom de l'un de ses administrateurs doivent être regardées comme ayant été mises, à titre d'avances, à la disposition non de l'intéressé mais du président-directeur général de la société dès lors que ce dernier, ayant acquis en N la majeure partie des actions détenues par l'administrateur dont il s'agit, s'est engagé, aux termes des accords concernant le règlement de cette cession et avec le consentement de la société, à prendre en charge le débit du compte courant du cédant. Ces sommes doivent, dès lors et sans qu'il soit besoin de rechercher s'il y a eu, en l'espèce, novation au sens des articles 1271 et suiv. du code civil, être regardées comme des revenus distribués au profit du président-directeur général par application du a de l'article 111 du CGI .</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_032"">110</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Le_Conseil_dEtat_sest_egale_033"">Le Conseil d'État s'est également prononcé sur le cas d'un contribuable président-directeur général d'une société A dont il détenait la quasi-totalité du capital social. Il était également administrateur d'une société B. La société A avait exposé certaines dépenses intéressant la société B. C'est ainsi qu'elle avait :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_rembourse_les_interets_de_034"">- remboursé les intérêts des emprunts contractés par le contribuable à titre personnel en vue d'aider la société B ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_consenti,_pour_le_compte__035"">- consenti, pour le compte de son président-directeur général, des avances aux autres administrateurs de la société B ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pris_en_charge_des_obliga_036"">- pris en charge des obligations financières auxquelles il avait dû faire face après s'être porté caution de certains dirigeants de la société B ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_regle_les_honoraires_davo_037"">- réglé les honoraires d'avocats et d'avoués dus à l'occasion de litiges nés à la suite des opérations exposées à l'alinéa précédent.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Juge_que_ces_depenses,_qui__038"">Jugé que ces dépenses, qui sont sans rapport avec la gestion commerciale normale de la société A, doivent être regardées comme ayant été faites dans le seul intérêt du contribuable et, dès lors, présentent pour celui-ci le caractère de revenus distribués imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers (CE, arrêt du 8 octobre 1975 n° 92090).</p> <h1 id=""Preuve_contraire_susceptibl_11"">II. Preuve contraire susceptible de faire échec à la présomption de distribution</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_039"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presomption_legale_de_di_040"">La présomption légale de distribution du  a de l'article 111 du CGI n'est applicable que sous réserve de la preuve contraire qu'il appartient au contribuable d'apporter. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_preuve_contraire_resu_041"">Cette preuve contraire résulte, dans chaque cas particulier, des circonstances propres à démontrer que l'opération effectuée ne revêt pas, dans les rapports de la société avec l'associé, le caractère d'une distribution exceptionnelle ou anticipée de produits sociaux et qu'elle est exclusive de toute faveur spéciale au profit du bénéficiaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a_la_jurisprud_042"">Conformément à la jurisprudence du Conseil d'État, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée dans les cas suivants.</p> <h2 id=""Existence_dun_acte_ecrit_22"">A. Existence d'un acte écrit</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_043"">130</p> <p class=""qe-western"" id=""Sous_reserve_de_lexamen_par_044"">Sous réserve de l'examen par l'Administration de l'ensemble des circonstances de fait, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée si le prêt a été régulièrement inscrit dans les écritures sociales et se trouve constaté par un acte pouvant être tenu pour sincère, prévoyant le versement d'intérêts normaux et fixant les modalités de remboursement de la dette (RM à M. Jean-Paul David, député, JO 17 janvier 1958, déb. AN, p. 88).</p> <p class=""qe-western"" id=""Ce_contrat_de_pret_doit_etr_045"">Ce contrat de prêt doit être préalable ou concomitant à la remise des fonds.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_046"">140</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cest_ainsi_que_le_beneficia_047"">C'est ainsi que le bénéficiaire de sommes mises à sa disposition, sans condition, par la société dont il était le principal membre, n'a pu être regardé comme ayant apporté les justifications de nature à détruire la présomption légale édictée par le a de l'article 111 du CGI , bien que faisant état d'un contrat de prêt dûment enregistré mais conclu, à la suite d'ailleurs d'une vérification de comptabilité de la société, plusieurs années après l'octroi des sommes litigieuses (CE, arrêt du 5 novembre 1956 n° 33417, Lebon, p. 417).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ne_sauraient_remplacer_un_a_048"">Ne sauraient remplacer un acte écrit précisant dès l'origine la nature et l'objet du prêt et fixant les modalités de son remboursement :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_la_simple_allegation_que__049"">- la simple allégation que les sommes litigieuses constituent un prêt (CE, arrêt du 6 février 1961 n° 45545) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_une_simple_lettre_adresse_050"">- une simple lettre adressée à un associé dans laquelle la société se référait à un précédent accord, alors qu'il était constant qu'à l'époque où l'associé avait bénéficié des sommes litigieuses, aucune convention écrite n'était intervenue entre la société et son associé (CE, arrêt du 21 juin 1961 n° 46886) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_une_convention_sous_seing_051"">- une convention sous seing privé n'ayant pas date certaine et produite postérieurement à la notification des redressements litigieux (CE, arrêt du 13 juillet 1967 n^os 65561 et 67564) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_une_deliberation_du_conse_052"">- une délibération du conseil d'administration autorisant une société à accorder un prêt à son directeur général détenteur de la moitié des actions (CE, arrêt du 13 juillet 1962 n° 51461) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_la_circonstance_que_les_a_053"">- la circonstance que les avances auraient donné lieu à une décision des associés (CE, arrêt du 20 mars 1968 n° 71963) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_le_fait_que_les_comptes_s_054"">- le fait que les comptes sociaux et les rapports du commissaire aux comptes aient été approuvés par l'assemblée générale des actionnaires (CE, arrêt du 17 avril 1967 n° 67772).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_055"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_societes_mer_056"">Toutefois, les sociétés mères contrôlant un groupe de filiales peuvent être appelées à prélever les disponibilités des unes pour aider la trésorerie des autres, jouant ainsi le rôle d'un établissement financier en vue d'assurer au mieux l'utilisation des disponibilités du groupe.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_lAdministratio_057"">En principe, l'Administration est fondée, en l'absence d'un acte de prêt régulier, à réclamer l'impôt sur le montant des avances consenties à la société mère. En fait, il est admis que le service doit se dispenser d'appliquer strictement le a de l'article 111 du CGI  dans les cas de ce genre, sauf à exiger l'établissement d'une convention écrite donnant à la société mère le mandat général d'employer les fonds qu'elle est ainsi appelée à recevoir de ses filiales à l'octroi d'avances à celles dont la trésorerie a besoin d'être soutenue.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_lapplication__058"">Bien entendu, l'application de cette mesure de tempérament devrait être refusée s'il apparaissait que, systématiquement ou, en tout état de cause, pendant un laps de temps assez long, la société mère détourne une partie relativement importante des fonds de la destination prévue. Dans cette hypothèse, il conviendrait d'appliquer le a de l'article 111 du CGI à l'intégralité des sommes mises à la disposition de la société mère par les sociétés filiales.</p> <h2 id=""Avances_consenties_dans_le__23"">B. Avances consenties dans le cadre d'opérations commerciales normales</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_059"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_avances_sont_ac_060"">Lorsque les avances sont accordées dans le cadre d'opérations commerciales normales, exclusives de tout avantage consenti à un associé en cette qualité, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_ainsi_notamment_:_061"">Il en est ainsi notamment :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_acomptes_verses_par_u_062"">- des acomptes versés par une société sur le prix de marchandises qui lui sont vendues par un associé ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_avances_consenties_pa_063"">- des avances consenties par des sociétés de banques à ceux de leurs clients qui sont en même temps leurs actionnaires, dès lors que les avances sont faites à titre professionnel et suivant les conditions normales du commerce ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_comptes_dassocies_lor_064"">- des comptes d'associés lorsque, exceptionnellement et de convention expresse entre ces derniers et la société, ils sont appelés à comporter des remises réciproques et indivisibles et présentant ainsi le caractère juridique de véritables comptes courants (RM, M. Cassagne, JO, déb. AN, 29 octobre 1957).</p> <h2 id=""Avances_faites_dans_lintere_24"">C. Avances faites dans l'intérêt de la société</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_065"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presomption_de_distribut_066"">La présomption de distribution est aussi écartée s'il est prouvé que les avances sont faites dans l'intérêt de la société et ne constituent pas un avantage pour l'associé.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque,_en_vue_de_remploye_067"">Lorsque, en vue de remployer les disponibilités d'une société à responsabilité limitée, le gérant opère des prélèvements pour achat de titres, la preuve contraire peut être considérée comme apportée s'il est établi qu'au moment où les prélèvements avaient été opérés par le gérant, ceux-ci étaient bien affectés à des acquisitions de valeurs mobilières pour le compte de la société.</p> <h2 id=""Prets_ou_avances_consentis__25"">D. Prêts ou avances consentis en vue de la construction d'une maison d'habitation à un associé en sa qualité de salarié </h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_068"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquune_societe_consent_u_069"">Lorsqu'une société consent une avance sans intérêt à un employé actionnaire pour la construction d'une maison d'habitation, dans les mêmes conditions qu'à d'autres employés ou ouvriers, la présomption de distribution est écartée s'il est justifié que l'avance a été accordée à l'intéressé en sa qualité d'employé et non en sa qualité d'associé.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_070"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Avances_non_constatees_par__071""><strong>Avances non constatées par un prêt mais se trouvant remboursées au moment de la vérification.</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_lAdministration_dec_072"">Lorsque l'Administration découvre qu'une avance taxable a été intégralement remboursée, on peut admettre, à titre de règle pratique, qu'il n'y a pas eu de distribution de revenus s'il apparaît que le remboursement a été opéré à une date antérieure à celle de la réception, par la société, de l'avis de vérification ou, en cas de contrôle inopiné, antérieurement au passage du vérificateur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_remboursement,_no_073"">En cas de remboursement, non pas de la totalité, mais d'une partie notable de l'avance, l'application de l'impôt peut sauf circonstances particulières, être limitée au montant des sommes dont l'associé reste redevable envers la société.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_a_ete_egalement_admis_qu_074"">Il a été également admis que la preuve contraire exigée par le  a de l'article 111 du CGI se trouvait rapportée dès l'instant où le prêt avait donné lieu au versement d'intérêts comptabilisés par la société avant la vérification (CE, arrêt du 20 décembre 1961 n° 50475).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_075"">200</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_contre,_ne_constitue_pa_076"">Par contre, ne constitue pas la preuve contraire, la circonstance que les sommes prêtées ont été remboursées après que l'Administration eût procédé à une vérification de comptabilité sociale (CE, arrêt du 17 avril 1967 n° 67772).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_solution_est_la_meme_en__077"">La solution est la même en ce qui concerne la production d'un acte établi postérieurement à la vérification des comptes (CE, arrêt du 8 novembre 1961 n° 48234, Lebon 1961, p. 630, et arrêt du 5 novembre 1956 n° 33417, voir ci-dessus II-A-§ 140).</p> <h2 id=""Avances_non_constatees_dans_26"">E. Avances non constatées dans un acte de prêt, mais remboursées antérieurement à la clôture de l'exercice au cours duquel elles ont été consenties</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_078"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_avances_nont_pa_079"">Lorsque les avances n'ont pas été constatées dans un acte de prêt, mais que le remboursement a été opéré à une date antérieure à la clôture de l'exercice au cours duquel elles ont été consenties, la preuve contraire peut être considérée comme rapportée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_080"">220</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_contre,_ne_constitue_pa_081"">Par contre, ne constitue pas la preuve contraire exigée par le a de l'article 111 du CGI  la circonstance qu'une avance sans intérêts, consentie par convention verbale en N, a été remboursée de janvier à octobre N+1 (CE, arrêt du 20 mars 1957 n° 34700, RO, p. 311).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ne_constitue_pas_non_plus_l_082"">Ne constitue pas non plus la preuve contraire exigée par l'article 111 a la circonstance qu'une écriture de virement aurait fait disparaître, en fin d'exercice, le solde débiteur du compte courant du principal associé et gérant, alors que ladite écriture a été annulée le premier jour de l'exercice suivant (CE, arrêt du 26 octobre 1962 n° 53316, 9e s.-s., RO, p. 183).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ne_saurait_etre_regarde_com_083"">Ne saurait être regardé comme ayant cessé, au 31 décembre d'une année considérée, de bénéficier de l'avance consentie par la société au 1^erjanvier de la même année, le président-directeur général de la société qui prétend avoir remboursé la somme correspondante au moyen d'un chèque daté du 31 décembre alors que ladite société n'a ni utilisé, ni comptabilisé ce chèque et que, dès le 3 janvier suivant, elle lui a remis une somme d'égal montant (CE, arrêt du 7 avril 1970 n° 76815).</p> <h2 id=""Avances_non_constatees_dans_27"">F. Avances non constatées dans un acte de prêt mais confirmées par les écritures comptables de la société</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_084"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_avances_ne_sont_085"">Lorsque les avances ne sont pas constatées par un acte de prêt, les bénéficiaires peuvent apporter des justifications diverses. Toutefois, ces justifications ne peuvent être prises en considération que dans la mesure où elles sont confirmées par les écritures comptables de la société.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_086"">240</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cest_ainsi_que_ne_constitue_087"">C'est ainsi que ne constituent pas la preuve contraire exigée par le  a de l'article 111 du CGI  :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_lassimilation_de_la_somme_088"">- l'assimilation de la somme inscrite au débit d'un compte-courant d'un associé à un complément de rémunération, dès lors que la comptabilité de la société ne présente pas ladite somme comme salaire (CE, arrêt du 13 juillet 1967 n° 67562) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_lallegation_selon_laquell_089"">- l'allégation selon laquelle les sommes mises à la disposition d'un associé-gérant proviendraient d'opérations effectuées pour le compte de la société, dès lors que lesdites opérations n'ont pas été reprises dans les écritures de la société et que certaines d'entre elles figuraient dans la comptabilité des tiers au nom de l'intéressé et non à celui de la société (CE, arrêt du 4 juin 1965 n° 62107).</p> <h2 id=""Avances_accordees_a_des_cre_28"">G. Avances accordées à des créanciers de la société</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_090"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquelles_sont_accordees__091"">Lorsqu'elles sont accordées à des associés qui sont, par ailleurs, créanciers de la société, les avances sont juridiquement inexistantes et ne sont pas susceptibles d'être soumises à l'impôt si et dans la mesure où l'associé peut exciper d'un cas de compensation légale opérant l'extinction des dettes réciproques.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_service_doit_se_montrer__092"">Le service doit se montrer circonspect avant d'admettre une simple compensation de fait (par exemple entre le solde débiteur d'un compte et une créance à terme) et étayer sa conviction sur l'ensemble des circonstances de l'affaire. Il n'en demeure pas moins que, sur le plan de l'équité, une telle compensation peut rarement être écartée.</p> <p class=""qe-western"" id=""Dans_une_reponse_ministerie_093"">Dans une réponse ministérielle faite à M. Valbrun (JO AN du 6 novembre 1976 n° 31351, p. 7679), l'administration a précisé qu'elle tire les conséquences de la compensation si les conditions fixées par les articles 1289 et suiv. du code civil sont réunies.</p> <h1 id=""Modalites_dimposition_des_a_12"">III. Modalités d'imposition des avances, des prêts ou des acomptes</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_094"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_distributions_visees_a__095"">Les distributions visées au  a de l'article 111 du CGI sont soumises à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés selon qu'elles sont encaissées par des personnes physiques ou des personnes morales passibles dudit impôt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_en_cause_ne_donn_096"">Les sommes en cause ne donnent jamais lieu à la retenue à la source, alors même que le bénéficiaire aurait son domicile ou son siège social à l'étranger (CGI, 2 de l'art. 119 bis).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_097"">260</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Sagissant_davances_en_compt_098"">S'agissant d'avances en compte courant consenties à un associé au cours d'un exercice de vingt-et-un mois, le Conseil d'État, dans un arrêt du 24 juillet 1987 n° 64092, a jugé que celles-ci ne pouvaient légalement être déterminées dans leur montant et imposées au nom du bénéficiaire qu'au titre de l'année de leur mise à la disposition effective de celui-ci et non de celle correspondant à la clôture de l'exercice au cours duquel elles ont été globalement constatées, dès lors que l'intéressé rapporte la preuve de la date de leur appréhension.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_099"">270</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cette_decision,_qui_fait_ap_0100"">Cette décision, qui fait application de la jurisprudence issue notamment d'un arrêt du Conseil d'État, assemblé plénière, du 26 avril 1985 n° 40799, infirme la doctrine administrative précédemment exprimée. Selon cette doctrine, l'imposition des avances inscrites au compte courant des associés devait être établie en fonction de la situation dudit compte à la clôture de l'exercice considéré.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Le_solde_debiteur_du_compte_0101"">Le solde débiteur du compte à cette date devait être comparé au solde débiteur du même compte à la clôture de l'exercice précédent et l'impôt frappait l'excédent représentant les nouvelles avances consenties depuis lors à l'associé.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_ny_avait_pas_a_recherche_0102"">Il n'y avait pas à rechercher si le compte était devenu débiteur à plusieurs reprises au cours de l'exercice ou s'il était arrêté, entre les parties, à une date autre que celle de la clôture de l'exercice.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0103"">280</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Desormais,_lorsque_la_date__0104"">Désormais, lorsque la date d'octroi des avances est connue, ce qui est généralement le cas dégagé par l'arrêt du Conseil d'État du 24 juillet 1987 n° 64092, l'impôt doit être établi au titre de la période d'imposition à l'impôt sur le revenu du bénéficiaire englobant cette date.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_est_a_noter_que_le_servi_0105"">Il est à noter que le service, conformément à la jurisprudence issue de l'arrêt du Conseil d'État du 26 avril 1985 n° 40799, conserve, cependant, la possibilité de taxer, à la date de clôture de l'exercice, la distribution correspondant aux avances consenties, dans la mesure où il ne dispose pas d'éléments suffisants de nature à lui permettre d'apprécier la date réelle d'appréhension de la distribution.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cette_faculte_demeure_une_e_0106"">Cette faculté demeure une exception. Il lui appartient donc préalablement à l'établissement d'impositions dans ces conditions, de rechercher tout indice propre à déterminer la date réelle d'appréhension, afin d'obvier le risque de voir de telles impositions annulées ultérieurement au motif d'une erreur de millésime. Il est précisé, à cet égard, que la mise en œuvre des dispositions de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales (LPF) serait, en pareille hypothèse, inopérante.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_solution_jurisprudentiel_0107"">La solution jurisprudentielle résultant de l'arrêt du Conseil d'État du 24 juillet 1987 n° 64092 peut être étendue au cas où le bénéficiaire est imposable à l'impôt sur les sociétés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0108"">290</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Prealablement_a__0109""><strong>Remarque </strong>: Préalablement à toute imposition, le service doit apporter la preuve que les avances, les prêts ou les acomptes ont été réellement mis à la disposition des associés et établir leur montant exact. Les écritures comptables, si elles sont réputées exactes et probantes, constituent à cet égard un commencement de preuve (CE, arrêt du 30 octobre 1964 n° 60889, Lebon 1964, p. 503).</p> <h1 id=""Remboursement_des_avances,__13"">IV. Remboursement des avances, prêts ou acomptes versés aux associés et restitutions consécutives à ces remboursements </h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0110"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 111-a, al. 2 du C_0111"">Le a de l'article 111 du CGI dispose en son deuxième alinéa que lorsque les avances, prêts ou acomptes sont remboursés à la personne morale qui les avait versés, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est nonobstant toutes dispositions contraires, restituée au bénéficiaire ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par les articles 49 bis à 49 sexies de l'annexe III au CGI.</p> <h2 id=""Champ_dapplication_du_droit_29"">A. Champ d'application du droit à restitution</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0112"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 49 bis de_lannexe_0113"">L'article 49 bis de l'annexe lll au CGI délimite le champ d'application du droit à restitution quant aux remboursements y ouvrant droit et quant aux contribuables pouvant en bénéficier.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le deuxieme alinea_de ce me_0114"">Le deuxième alinéa de l'article 49 bis de l'annexe III au CGI fixe les règles à suivre pour l'imputation des remboursements en cas de pluralité d'avances, prêts ou acomptes.</p> <h3 id=""Remboursements_ouvrant_droi_32"">1. Remboursements ouvrant droit à restitution</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0115"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_remboursements_ouvrant__0116"">Les remboursements ouvrant droit à restitution s'entendent de ceux qui remplissent simultanément les conditions suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_remboursement_doit_por_0117"">- le remboursement doit porter sur des sommes qui, lors de leur versement par une personne morale visée à l'article 108 du CGI, ont été considérées comme des revenus distribués en application du  a de l'article 111 du CGI ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_sommes_remboursees_do_0118"">- les sommes remboursées doivent avoir été effectivement imposées lors de leur versement. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aucun_droit_a_restitution_n_0119"">Aucun droit à restitution n'est donc ouvert à l'associé lorsqu'il opère le remboursement de sommes qui, antérieurement mises à sa disposition à titre d'avances, avaient été affranchies de l'impôt pour un motif quelconque ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_il_faut_que_le_remboursem_0120"">- il faut que le remboursement soit libératoire pour l'emprunteur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_creance_contre_l_0121"">Lorsque la créance contre l'emprunteur est éteinte par le remboursement, le droit à restitution est ouvert alors même que le créancier aurait perdu la qualité de personne morale visée à l'article 108 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0122"">330</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Dans_un_arret_du_8_octobre__0123"">Dans un arrêt du 8 octobre 1975 n° 90259, le Conseil d'État a jugé que la preuve du remboursement et, par suite, la date à laquelle il a été effectué ne peut résulter que des écritures de clôture d'un exercice ultérieur ou de la décision, en cours d'exercice, d'arrêter définitivement et de solder les comptes courants ouverts dans plusieurs sociétés par un contribuable et débiteurs à la fin de l'exercice.</p> <h3 id=""Beneficiaire_du_droit_a_res_33"">2. Bénéficiaire du droit à restitution</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0124"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_restitution_est_operee_a_0125"">La restitution est opérée au profit du bénéficiaire des avances, prêts ou acomptes, ou de ses ayants cause : ces derniers s'entendent selon le cas :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_des_heritiers_ou_leg_0126"">- soit des héritiers ou légataires d'une personne physique décédée ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit,_pour_les_personnes__0127"">- soit, pour les personnes morales dissoutes, des sociétés absorbantes, ou des associés s'il y a eu partage.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_0128"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Imputation_des_remboursemen_0129""><strong>Imputation des remboursements en cas de pluralité d'avances, prêts ou acomptes.</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le deuxieme alinea_de larti_0130"">Le deuxième alinéa de l'article 49 bis de l'annexe III au CGI prévoit qu'en cas de pluralité d'avances, de prêts ou d'acomptes consentis à un même bénéficiaire, les remboursements partiels s'imputent conformément aux dispositions l'article 1253 du code civil à l'article 1256 du code civil. Bien entendu, ce mode d'imputation s'applique seulement dans les rapports de la société avec un seul et même emprunteur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cas_de_pluralite_de_0131"">Dans le cas de pluralité d'emprunteurs, les remboursements s'imputent sur les avances versées à l'associé qui opère le remboursement et en observant, s'il y a lieu, à son égard, les règles tracées de l'article 1253 du code civil à l'article 1256 du code civil.</p> <h2 id=""Calcul_de_limpot_a_restituer_210"">B. Calcul de l'impôt à restituer</h2> <h3 id=""Regle_generale_de_liquidati_34"">1. Règle générale de liquidation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0132"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 49 ter de lannexe_0133"">L'article 49 ter de l'annexe III au CGI établit une règle générale pour la liquidation de la somme à restituer.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_chacune__0134"">En ce qui concerne chacune des impositions sur lesquelles porte la révision, le calcul de la somme à restituer résulte de la comparaison entre :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_le_montant_de__0135"">- d'une part, le montant de l'impôt régulièrement liquidé et effectivement acquitté pour l'année ou l'exercice au titre duquel l'acompte, le prêt ou l'avance a été pris en compte pour la détermination de la base d'imposition ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_le_meme_impo_0136"">- d'autre part, le même impôt à nouveau liquidé en faisant abstraction de la fraction de l'acompte, du prêt ou de l'avance qui a fait l'objet du remboursement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_somme_a_restituer_est_eg_0137"">La somme à restituer est égale à l'excédent de la première somme sur la seconde.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0138"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_la_determination_du_pr_0139"">Pour la détermination du premier terme de la comparaison, le montant de l'impôt à prendre en considération est celui qui répond aux conditions suivantes :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_avoir_ete_regulierement_l_0140"">- avoir été régulièrement liquidé ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_avoir_ete_effectivement_a_0141"">- avoir été effectivement acquitté ;</p> </blockquote> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_ne_comporter_que_le_princ_0142"">- ne comporter que le principal des droits, à l'exclusion de tous intérêts de retard, majorations, droits en sus et autres pénalités (CE, arrêt du 7 avril 1970 n° 76815).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0143"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_le_second_ter_0144"">Bien entendu, le second terme de comparaison doit être calculé sur la base du tarif qui était applicable pour l'année ou l'exercice au titre duquel l'imposition à réviser a été établie.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexclusion_des_penalites_va_0145"">L'exclusion des pénalités vaut également pour le calcul de ce second terme.</p> <h3 id=""Impots_soumis_a_revision_35"">2. Impôts soumis à révision</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0146"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 49 quater de_lann_0147""> L'article 49 quater de l'annexe III au CGI énumère les impositions qui font l'objet de la révision prévue à l'article 49 ter de cette même annexe III. Il s'agit de l'impôt sur le revenu lorsque le bénéficiaire a été assujetti à cet impôt ou de l'impôt sur les sociétés lorsque le bénéficiaire est une entreprise soumise à cet impôt.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0148"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a_ce_meme_arti_0149"">Conformément au III de l'article 49 quater de l'annexe III au CGI, lorsque la révision des bases d'imposition à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés fait apparaître un déficit pour l'année ou la période d'imposition en cause, ce déficit peut être reporté, s'il y a lieu, sur les revenus ou bénéfices ultérieurs de l'intéressé, selon les règles en vigueur à l'époque pour laquelle le report est sollicité.</p> <h2 id=""Modalites_de_la_restitution_211"">C. Modalités de la restitution</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0150"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_de_la_restitu_0151"">Les modalités de la restitution sont précisées à l'article 49 quinquies de l'annexe III au CGl.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_decision_de_restitution__0152"">La décision de restitution est prise par le directeur départemental des finances publiques du département dans lequel le contribuable intéressé avait son domicile ou son principal établissement au 1^er janvier de l'année de la réclamation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0153"">420</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_faire_valoir_leurs_dro_0154"">Pour faire valoir leurs droits, l'associé ou ses ayants cause sont tenus de présenter au directeur une demande de restitution sur papier libre au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle au cours de laquelle le remboursement a été opéré.</p> <p class=""qe-western"" id=""Il_resulte_dune_reponse_min_0155"">Il résulte d'une réponse ministérielle faite à M. Poudonson, sénateur (RM n° 31108, JO Sénat du 29 novembre 1979, p. 4633) que, la circonstance qu'une transaction devenue définitive, portant atténuation des pénalités afférentes aux impositions correspondant aux sommes qui avaient été mises à sa disposition, ait été accordée n'est pas de nature à priver l'intéressé du bénéfice des dispositions du deuxième alinéa du  a de l'article 111 du CGI. La demande de restitution doit, conformément au  II de l'article 49 quinquies de l'annexe III au CGI être présentée au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle au cours de laquelle le remboursement a été opéré.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0156"">430</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_leur_demande,_les_requ_0157"">Dans leur demande, les requérants doivent mentionner :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_des_renseignem_0158"">- d'une part, des renseignements généraux, tels que la dénomination et le siège de la société à laquelle l'avance a été remboursée, ainsi que le montant et la date du remboursement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_des_renseign_0159"">- d'autre part, des renseignements particuliers selon les impositions auxquelles le versement de l'avance avait donné lieu, notamment :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_limpot_sur_le_revenu_:_0160"">Pour l'impôt sur le revenu :</p> <ul> <li> <p id=""lannee_dimposition_;_0161"">l'année d'imposition ;</p> </li> <li> <p id=""le_montant_de_lavance,_du_p_0162"">le montant de l'avance, du prêt ou de l'acompte inclus dans le revenu imposable de ladite année ;</p> </li> <li> <p id=""lindication_de_larticle_du__0163"">l'indication de l'article du rôle sous lequel l'imposition a été établie et la date à laquelle le rôle a été mis en recouvrement.</p> </li> </ul> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_limpot_sur_les_societe_0164"">Pour l'impôt sur les sociétés :</p> <ul> <li> <p id=""la_periode_dimposition_;_0165"">la période d'imposition ;</p> </li> <li> <p id=""le_montant_de_lavance,_du_p_0166"">le montant de l'avance, du prêt ou de l'acompte inclus dans le bénéfice net imposable de ladite période ;</p> </li> <li> <p id=""lindication_de_larticle_du__0167"">l'indication de l'article du rôle sous lequel l'imposition a été établie et la date à laquelle le rôle a été mis en recouvrement.</p> </li> </ul> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0168"">440</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_les_requerants_do_0169"">En outre, les requérants doivent produire une attestation régulière du percepteur justifiant du paiement des impôts susvisés.</p> <h2 id=""Prescription_212"">D. Prescription</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0170"">450</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_applicables,_en__0171"">Les règles applicables, en ce qui concerne le délai de répétition, sont les règles de droit commun.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_dans_le_cas_o_0172"">Bien entendu, dans le cas où la preuve contraire a été admise et où il intervient postérieurement des modifications importantes dans les rapports de la société et de l'associé bénéficiaire de l'avance (non-application des stipulations du contrat de prêt, remise de dettes, etc.), l'administration est en droit de soutenir que ces modifications ont transformé le caractère de l'avance initiale et sont susceptibles d'être considérées, soit comme une distribution pure et simple (remise de dette), soit comme une nouvelle avance entrant, à son tour, dans le champ d'application du a de l'article 111 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_pareil_cas,_le_veritable_0173"">En pareil cas, le véritable fait générateur de l'impôt se produit à la date de la situation nouvelle créée par la transformation du caractère de l'avance initiale et autorise la réclamation des impôts frappant les revenus distribués sans que les parties soient en droit de se prévaloir, éventuellement, de la prescription.</p>

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BIC – Opérations emportant cession ou cessation d'entreprise

2012-09-12

BIC

CESS

BOI-BIC-CESS-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2431-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CESS-10-20-20120912

1 Certaines opérations présentent des analogies avec les cessions ou cessations d'entreprise, totales ou partielles, telles qu'elles viennent d'être définies (cf BOI-BIC-CESS-10-10). Toutefois, pour en produire tous les effets. elles doivent se traduire véritablement : - soit par le transfert de la propriété de tout ou partie de l'entreprise à un nouvel exploitant ; - soit par l'abandon définitif d'activités industrielles ou commerciales ou d'un établissement. Bien entendu, compte tenu de la très grande diversité des situations qui peuvent se présenter, le présent chapitre ne saurait être considéré à cet égard comme exhaustif. Il appartient donc au service d'appliquer, sous le contrôle du juge de l'impôt, les critères qui sont définis et éventuellement, en se prévalant des dispositions de l'article L 64 du livre des procédures fiscales, de démontrer qu'un acte ayant une qualification différente dissimule une véritable cession ou cessation d'entreprise, au regard de la loi fiscale. 10 Pour tenir compte des règles particulières susceptibles de s'appliquer aux différents cas envisagés, on examinera successivement : - les opérations visant l'ensemble des entreprises (section 1  BOI-BIC-CESS-10-20-10); - les opérations spécifiques aux exploitants individuels (section 2 BOI-BIC-CESS-10-20-20 ) ; - les opérations spécifiques aux sociétés (section 3 BOI-BIC-CESS-10-20-30) ; - le cas particulier de la transformation de certaines entités en sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires (section 4-BOI-BIC-CESS-10-20-40).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Certaines_operations_presen_01"">Certaines opérations présentent des analogies avec les cessions ou cessations d'entreprise, totales ou partielles, telles qu'elles viennent d'être définies (cf BOI-BIC-CESS-10-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_pour_en_produire_02"">Toutefois, pour en produire tous les effets. elles doivent se traduire véritablement :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- soit_par_le_transfert_de__03"">- soit par le transfert de la propriété de tout ou partie de l'entreprise à un nouvel exploitant ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- soit_par_labandon_definit_04"">- soit par l'abandon définitif d'activités industrielles ou commerciales ou d'un établissement. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_compte_tenu_d_05"">Bien entendu, compte tenu de la très grande diversité des situations qui peuvent se présenter, le présent chapitre ne saurait être considéré à cet égard comme exhaustif. Il appartient donc au service d'appliquer, sous le contrôle du juge de l'impôt, les critères qui sont définis et éventuellement, en se prévalant des dispositions de l'article L 64 du livre des procédures fiscales, de démontrer qu'un acte ayant une qualification différente dissimule une véritable cession ou cessation d'entreprise, au regard de la loi fiscale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_06"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_tenir_compte_des_regle_07"">Pour tenir compte des règles particulières susceptibles de s'appliquer aux différents cas envisagés, on examinera successivement :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_operations_visant_len_08"">- les opérations visant l'ensemble des entreprises (section 1  BOI-BIC-CESS-10-20-10);</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_operations_specifique_09"">- les opérations spécifiques aux exploitants individuels (section 2 BOI-BIC-CESS-10-20-20 ) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_operations_specifique_010"">- les opérations spécifiques aux sociétés (section 3 BOI-BIC-CESS-10-20-30) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- _le_cas particulier_de_la_011"">- le cas particulier de la transformation de certaines entités en sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires (section 4-BOI-BIC-CESS-10-20-40).</p>

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LETTRE - CF - Modèle de demande de contrôle d'un acte de mutation entre vifs (LPF, art. L. 21 B)

2020-01-31

CF

CF

BOI-LETTRE-000110

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2406-PGP.html/identifiant=BOI-LETTRE-000110-20200131

Madame, Monsieur, Je sollicite, dans le cadre des dispositions de l'article L. 21 B du livre des procédures fiscales (LPF), le contrôle de l'acte de donation (nature de l'acte à préciser) entre ….......................................................donateur(s) et …...............................................donataire(s) reçus par Maître …...................à ….............le …................et enregistré au service en charge de l'enregistrement de ….......................le …..............sous le n° …........... Identification du ou des demandeurs : Nom Prénom : Date de naissance : Qualité (donataire) : Signature : Nom Prénom : Date de naissance : Qualité (donataire) : Signature : Nom Prénom : Date de naissance : Qualité (donataire) : Signature :

<p class=""paragraphe-western"" id=""Madame,_Monsieur,"">Madame, Monsieur,</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Je_sollicite_dans_le_cadre_de"">Je sollicite, dans le cadre des dispositions de l'article L. 21 B du livre des procédures fiscales (LPF), le contrôle de l'acte de donation (<em>nature de l'acte à préciser</em>) entre ….......................................................donateur(s) et …...............................................donataire(s) reçus par Maître …...................à ….............le …................et enregistré au service en charge de l'enregistrement de ….......................le …..............sous le n° …...........</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Identification_du_ou_des_dema""><strong>Identification du ou des demandeurs</strong> :</p> <blockquote> <ul> <li>Nom Prénom :</li> </ul> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Date_de_naissance :"">Date de naissance :</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Qualite_(donataire) :"">Qualité (donataire) :</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Signature :"">Signature :</p> </blockquote> <blockquote> <ul> <li>Nom Prénom :</li> </ul> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Date_de_naissance :1"">Date de naissance :</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Qualite_(donataire) :1"">Qualité (donataire) :</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Signature :1"">Signature :</p> </blockquote> <blockquote> <ul> <li>Nom Prénom :</li> </ul> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Date_de_naissance :2"">Date de naissance :</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Qualite_(donataire) :2"">Qualité (donataire) :</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Signature :2"">Signature :</p> </blockquote>

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INT - Convention bilatérale fiscale entre la France et l'Allemagne en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune – Imposition de la fortune

2012-09-12

INT

CVB

BOI-INT-CVB-DEU-10-50

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2578-PGP.html/identifiant=BOI-INT-CVB-DEU-10-50-20120912

1 La répartition du droit d'imposer la fortune est opérée par l'article 19 de la convention. I. Biens immobiliers et actions ou parts dans une société à prépondérance immobilière 10 Les biens immobiliers situés en France sont imposables en France. Les biens immobiliers situés en Allemagne et les actions ou parts de sociétés ou autres personnes morales dont l'actif est principalement constitué d'immeubles situés en Allemagne sont également imposables en France s'ils font partie de la fortune d'un résident de France . En effet, la fortune constituée par des biens immobiliers tels qu'ils sont définis à l'article 3 de la convention est imposable dans l'État contractant où ces biens sont situés (Convention, art. 19 § 1). 20 Il en est de même (article 19 § 2 de la convention) en ce qui concerne les actions ou parts dans une société ou une personne morale dont l'actif est principalement (c'est-à-dire pour plus de 50 %) constitué d'immeubles situés dans un des États contractants ou de droits portant sur de tels immeubles. Pour l'appréciation de la prépondérance immobilière d'une société ou autre personne morale, il est fait abstraction des immeubles affectés par cette société ou cette personne morale à sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à une profession non commerciale exercée par cette même société ou personne morale. II. Biens mobiliers compris dans l'actif d'un établissement stable ou rattachés à une installation permanente 30 La fortune constituée par des biens mobiliers qui font partie de l'actif d'un établissement stable qu'une entreprise d'un État contractant a dans l'autre État contractant est imposable dans ce dernier État (art. 2 § 7 et art. 19 § 3 de la convention). Il en est de même pour les biens mobiliers qui sont rattachés à une installation permanente dont un résident d'un État contractant dispose dans l'autre État contractant pour l'exercice d'une profession indépendante (art. 12 et art. 19 § 3 de la convention). III. Navires et aéronefs exploités en trafic international 40 L'imposition de la fortune constituée par des navires ou aéronefs exploités en trafic international ou par des bateaux servant à la navigation intérieure ainsi que par des biens mobiliers affectés à leur exploitation est attribuée exclusivement à l'État contractant où se trouve le siège de direction effective de l'entreprise (Convention, art. 19 § 4). IV. Autres éléments de la fortune 50 Les éléments de la fortune autres que ceux visés aux rubriques précédentes (§§ 10 à 50) ne sont imposables que dans l'État où réside la personne qui les possède. Sont notamment concernés les meubles meublants, l'or, les bijoux, les objets d'arts ou de collection, les voitures automobiles, les yachts et bateaux de plaisance, les valeurs mobilières autres que celles visées au paragraphe 2 de l'article 19 de la convention. V. Imposition des personnes nouvellement résidentes de France 60 Le paragraphe 6 de l'article 19 de la convention prévoit une mesure de tempérament au profit des personnes physiques qui ont la nationalité allemande sans avoir la nationalité française et qui deviennent résidentes de France. Les biens situés hors de France que ces personnes possèdent au 1er janvier de chacune des cinq années suivant l'année civile au cours de laquelle elles deviennent résidentes de France n'entrent pas dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune afférent à chacune de ces cinq années. 70 De plus, si ces personnes perdent la qualité de résident de France pour une durée au moins égale à trois ans, puis redeviennent résidentes de France, les biens qu'elles possèdent hors de France au 1er janvier de chacune des cinq années suivant l'année civile où elles redeviennent résidentes de France n'entrent pas dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune afférent à chacune de ces cinq années.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_repartition_du_droit_dim_01"">La répartition du droit d'imposer la fortune est opérée par l'article 19 de la convention.</p> <h1 id=""Biens_immobiliers_et_action_10"">I. Biens immobiliers et actions ou parts dans une société à prépondérance immobilière</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""10_02""><strong><strong>10</strong></strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_biens_immobiliers_situe_03"">Les biens immobiliers situés en France sont imposables en France. Les biens immobiliers situés en Allemagne et les actions ou parts de sociétés ou autres personnes morales dont l'actif est principalement constitué d'immeubles situés en Allemagne sont également imposables en France s'ils font partie de la fortune d'un résident de France .</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_la_fortune_consti_04"">En effet, la fortune constituée par des biens immobiliers tels qu'ils sont définis à l'article 3 de la convention est imposable dans l'État contractant où ces biens sont situés (Convention, art. 19 § 1).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""20_05""><strong><strong>20</strong></strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_(article__06"">Il en est de même (article 19 § 2 de la convention) en ce qui concerne les actions ou parts dans une société ou une personne morale dont l'actif est principalement (c'est-à-dire pour plus de 50 %) constitué d'immeubles situés dans un des États contractants ou de droits portant sur de tels immeubles. Pour l'appréciation de la prépondérance immobilière d'une société ou autre personne morale, il est fait abstraction des immeubles affectés par cette société ou cette personne morale à sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à une profession non commerciale exercée par cette même société ou personne morale.</p> <h1 id=""Biens_mobiliers_compris_dan_11"">II. Biens mobiliers compris dans l'actif d'un établissement stable ou rattachés à une installation permanente</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""30_07""><strong><strong>30</strong></strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fortune_constituee_par_d_08"">La fortune constituée par des biens mobiliers qui font partie de l'actif d'un établissement stable qu'une entreprise d'un État contractant a dans l'autre État contractant est imposable dans ce dernier État (art. 2 § 7 et art. 19 § 3 de la convention). Il en est de même pour les biens mobiliers qui sont rattachés à une installation permanente dont un résident d'un État contractant dispose dans l'autre État contractant pour l'exercice d'une profession indépendante (art. 12 et art. 19 § 3 de la convention).</p> <h1 id=""Navires_et_aeronefs_exploit_12"">III. Navires et aéronefs exploités en trafic international</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""40_09""><strong><strong>40</strong></strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limposition_de_la_fortune_c_010"">L'imposition de la fortune constituée par des navires ou aéronefs exploités en trafic international ou par des bateaux servant à la navigation intérieure ainsi que par des biens mobiliers affectés à leur exploitation est attribuée exclusivement à l'État contractant où se trouve le siège de direction effective de l'entreprise (Convention, art. 19 § 4).</p> <h1 id=""Autres_elements_de_la_fortu_13"">IV. Autres éléments de la fortune</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""50_011""><strong><strong>50</strong></strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_elements_de_la_fortune__012"">Les éléments de la fortune autres que ceux visés aux rubriques précédentes (§§ 10 à 50) ne sont imposables que dans l'État où réside la personne qui les possède.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_notamment_concernes_le_013"">Sont notamment concernés les meubles meublants, l'or, les bijoux, les objets d'arts ou de collection, les voitures automobiles, les yachts et bateaux de plaisance, les valeurs mobilières autres que celles visées au paragraphe 2 de l'article 19 de la convention.</p> <h1 id=""Imposition_des_personnes_no_14"">V. Imposition des personnes nouvellement résidentes de France</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""70_016""><strong><strong>60</strong></strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_paragraphe_6_de_larticle_015"">Le paragraphe 6 de l'article 19 de la convention prévoit une mesure de tempérament au profit des personnes physiques qui ont la nationalité allemande sans avoir la nationalité française et qui deviennent résidentes de France. Les biens situés hors de France que ces personnes possèdent au 1er janvier de chacune des cinq années suivant l'année civile au cours de laquelle elles deviennent résidentes de France n'entrent pas dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune afférent à chacune de ces cinq années.</p> <blockquote> <p id=""70_016""><strong><strong>70</strong></strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_plus,_si_ces_personnes_p_017"">De plus, si ces personnes perdent la qualité de résident de France pour une durée au moins égale à trois ans, puis redeviennent résidentes de France, les biens qu'elles possèdent hors de France au 1er janvier de chacune des cinq années suivant l'année civile où elles redeviennent résidentes de France n'entrent pas dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune afférent à chacune de ces cinq années.</p>

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ENR – Mutations de jouissance à titre onéreux - Baux de meubles

2012-09-12

ENR

JOMI

BOI-ENR-JOMI-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/261-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-JOMI-20-20120912

1 Les mutations de jouissance de biens meubles étant assujetties à des régimes différents selon la nature des biens loués, il convient d'examiner successivement les règles applicables aux baux de meubles autres que les fonds de commerce, et celles qui régissent les locations de fonds de commerce. I. Baux de meubles autres que les fonds de commerce 10 Les baux de meubles autres que les fonds de commerce et les droits de pêche et de chasse ne sont pas assujettis à la formalité de l'enregistrement . 20 S'ils revêtent la forme notariée, ils supportent le droit fixe prévu à l'article 680 du code général des impôts ( CGI ) payé sur état. Le même droit est exigible en cas de présentation volontaire à la formalité d'un acte sous seing privé relatant une telle convention. Présentent un caractère mobilier : - les locations de voitures sans chauffeur ; - les contrats d'enlèvement des boues et immondices ; - les traités de gérance de débits de tabac ; - le bail à nourriture de personnes : contrat par lequel une personne s'engage à nourrir et entretenir une ou plusieurs personnes ; - le bail à nourriture d'animaux ; - le bail à cheptel simple : contrat par lequel on donne à un autre des bestiaux à garder, à nourrir et à soigner, à condition que le preneur profite de la moitié du croît et qu'il supporte la moitié de la perte (Code civ., art. 1804). 30 Cependant, certaines catégories de baux à cheptel présentent le caractère de baux mixtes d'immeubles et de meubles. Dans la mesure où iIls relèvent du régime des baux d'immeubles, ils sont soumis aux règles énoncés dans le document ENR-JOMI-10.. Il en est ainsi : - du cheptel donné au fermier ou cheptel de fer, par lequel le propriétaire d'une exploitation rurale la donne à ferme, à charge qu'à l'expiration du bail, le fermier laisse un même fonds de bétail que celui qu'il a reçu (article 1821 du code civil) ; - du cheptel donné au colon partiaire convention qui s'analyse comme le contrat précédent. Si le cheptel est immeuble par destination, le bail a, pour le tout, un caractère immobilier. 40 Tous les profits du cheptel appartiennent au fermier pendant la durée de son bail, s'il n'y a convention contraire (article 1823 du code civil). 50 Pour sa part, le bail à nourriture de personne se présente parfois comme une obligation corrélative à un autre contrat passible d'un droit proportionnel. Il peut s'agir de la vente d'un immeuble par exemple. Les droits et taxes afférents à la mutation de propriété doivent alors être recouvrés dans les conditions habituelles. II. Baux de fonds de commerce A. Baux de fonds de commerce à durée limitée 60 Les actes constatant mutation de jouissance à durée limitée de fonds de commerce, quelle que soit la durée, sont dispensés de la formalité de l'enregistrement. Cette dispense de formalité s'applique quel que soit le montant du loyer annuel, et quelle que soit la forme de l'acte. 70 La présentation volontaire à la formalité de l'enregistrement des actes constatant des baux et sous-baux à durée limitée de fonds de commerce donne lieu à la perception du droit fixe prévu à l'article 739 du code général des impôts. 80 La présentation à la formalité des cessions, subrogations, rétrocessions et résiliations de baux à durée limitée de biens de toute nature donne lieu à la perception du droit fixe prévu à l'article 738 du CGI.. B. Baux de fonds de commerce à vie ou à durée illimitée 90 Conformément aux dispositions de l'article 744 du CGI, les baux à vie ou à durée illimitée de fonds de commerce sont soumis aux mêmes impositions que les ventes des mêmes biens. 100 Les règles d'assiette et de liquidation des droits exposées pour les baux d'immeubles à durée illimitée (cf. ENR-JOMI-10 II-B-2) sont également valables en ce qui concerne les baux de fonds de commerce de cette nature. 110 Les actes de l'espèce sont soumis à la formalité de l'enregistrement dans les mêmes conditions que les ventes de fonds de commerce.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_mutations_de_jouissance_01"">Les mutations de jouissance de biens meubles étant assujetties à des régimes différents selon la nature des biens loués, il convient d'examiner successivement les règles applicables aux baux de meubles autres que les fonds de commerce, et celles qui régissent les locations de fonds de commerce. </p> <h1 id=""Baux_de_meubles_autres_que__10"">I. Baux de meubles autres que les fonds de commerce</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02""><strong>10</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_baux_de_meubles_autres__03"">Les baux de meubles autres que les fonds de commerce et les droits de pêche et de chasse ne sont pas assujettis à la formalité de l'enregistrement .</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sils_revetent_la_forme_nota_05"">S'ils revêtent la forme notariée, ils supportent le droit fixe prévu à l'article 680 du code général des impôts ( CGI ) payé sur état. Le même droit est exigible en cas de présentation volontaire à la formalité d'un acte sous seing privé relatant une telle convention.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Presentent_un_caractere_mob_06"">Présentent un caractère mobilier :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_locations_de_voitures_07"">- les locations de voitures sans chauffeur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_contrats_denlevement__08"">- les contrats d'enlèvement des boues et immondices ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_traites_de_gerance_de_09"">- les traités de gérance de débits de tabac ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- le_bail_a_nourriture_de_p_010"">- le bail à nourriture de personnes : contrat par lequel une personne s'engage à nourrir et entretenir une ou plusieurs personnes ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- le_bail_a_nourriture_dani_011"">- le bail à nourriture d'animaux ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- le_bail_a_cheptel_simple__012"">- le bail à cheptel simple : contrat par lequel on donne à un autre des bestiaux à garder, à nourrir et à soigner, à condition que le preneur profite de la moitié du croît et qu'il supporte la moitié de la perte (Code civ., art. 1804).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_013"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_certaines_catego_014"">Cependant, certaines catégories de baux à cheptel présentent le caractère de baux mixtes d'immeubles et de meubles. Dans la mesure où iIls relèvent du régime des baux d'immeubles, ils sont soumis aux règles énoncés dans le document ENR-JOMI-10..</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_ainsi_:_015"">Il en est ainsi :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- du_cheptel_donne_au_fermi_016"">- du cheptel donné au fermier ou cheptel de fer, par lequel le propriétaire d'une exploitation rurale la donne à ferme, à charge qu'à l'expiration du bail, le fermier laisse un même fonds de bétail que celui qu'il a reçu (article 1821 du code civil) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- du_cheptel_donne_au_colon_017"">- du cheptel donné au colon partiaire convention qui s'analyse comme le contrat précédent.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_le_cheptel_est_immeuble__018"">Si le cheptel est immeuble par destination, le bail a, pour le tout, un caractère immobilier. </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_019"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tous_les_profits_du_cheptel_020"">Tous les profits du cheptel appartiennent au fermier pendant la durée de son bail, s'il n'y a convention contraire (article 1823 du code civil).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_021"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_sa_part,_le_bail_a_nou_022"">Pour sa part, le bail à nourriture de personne se présente parfois comme une obligation corrélative à un autre contrat passible d'un droit proportionnel. Il peut s'agir de la vente d'un immeuble par exemple. Les droits et taxes afférents à la mutation de propriété doivent alors être recouvrés dans les conditions habituelles.</p> <h1 id=""Baux_de_fonds_de_commerce_11"">II. Baux de fonds de commerce</h1> <h2 id=""Baux_de_fonds_de_commerce_a_20"">A. Baux de fonds de commerce à durée limitée</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_023"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_actes_constatant_mutati_024"">Les actes constatant mutation de jouissance à durée limitée de fonds de commerce, quelle que soit la durée, sont dispensés de la formalité de l'enregistrement. Cette dispense de formalité s'applique quel que soit le montant du loyer annuel, et quelle que soit la forme de l'acte.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_025"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presentation_volontaire__026"">La présentation volontaire à la formalité de l'enregistrement des actes constatant des baux et sous-baux à durée limitée de fonds de commerce donne lieu à la perception du droit fixe prévu à l'article 739 du code général des impôts.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_027"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presentation_a_la_formal_028"">La présentation à la formalité des cessions, subrogations, rétrocessions et résiliations de baux à durée limitée de biens de toute nature donne lieu à la perception du droit fixe prévu à l'article 738 du CGI..</p> <h2 id=""Baux_de_fonds_de_commerce_a_21"">B. Baux de fonds de commerce à vie ou à durée illimitée</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""90_029""><strong>90</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_030"">Conformément aux dispositions de l'article 744 du CGI, les baux à vie ou à durée illimitée de fonds de commerce sont soumis aux mêmes impositions que les ventes des mêmes biens.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_031""><strong>100</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_dassiette_et_de__032"">Les règles d'assiette et de liquidation des droits exposées pour les baux d'immeubles à durée illimitée (cf. ENR-JOMI-10 II-B-2) sont également valables en ce qui concerne les baux de fonds de commerce de cette nature.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_033""><strong>110</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_actes_de_lespece_sont_s_034"">Les actes de l'espèce sont soumis à la formalité de l'enregistrement dans les mêmes conditions que les ventes de fonds de commerce.</p>

Contenu

BIC - Champ d'application et territorialité - Revenus imposables par nature - Professions commerciales, industrielles et artisanales

2013-04-29

BIC

CHAMP

BOI-BIC-CHAMP-10-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2671-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHAMP-10-10-20130429

1 L'article 34 du code général des impôts (CGI) définit les bénéfices industriels et commerciaux comme les bénéfices réalisés par les personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. I. Professions commerciales A. Généralités 10 Pour les activités commerciales, un arrêt du Conseil d'Etat du 29 avril 2002, n° 234133, précise que l'exercice à titre professionnel d'opérations ayant le caractère d'actes de commerce au sens de l'article L. 110-1 du code de commerce est une activité commerciale au sens de l'article 34 du CGI. Ainsi, sont des activités commerciales : - tout achat de biens meubles pour les revendre, soit en nature, soit après les avoir travaillés et mis en œuvre ; - tout achat de biens immeubles aux fins de les revendre, à moins que l'acquéreur n'ait agi en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre en bloc ou par locaux ; - toutes opérations d'intermédiaire pour l'achat, la souscription ou la vente d'immeubles, de fonds de commerce, d'actions ou parts de sociétés immobilières ; - toute entreprise de location de meubles ; - toute entreprise de manufactures, de commission, de transport par terre ou par eau ; - toute entreprise de fournitures, d'agence, bureaux d'affaires, établissements de ventes à l'encan, de spectacles publics ; - toute opération de change, banque, courtage et tout service de paiement ; - toutes les opérations de banques publiques ; - toutes obligations entre négociants, marchands et banquiers ; - entre toutes personnes, les lettres de change. Sont considérées comme relevant de la catégorie des professions commerciales les charges et offices dont les titulaires ont la qualité de commerçants, à savoir par exemple les courtiers interprètes et conducteurs de navires (CE, arrêt du 22 novembre 1965, req. n° 62202, en tant qu'il définit le caractère commercial des bénéfices réalisés par ces courtiers). Par ailleurs, à titre pratique, il convient de relever que désormais, doivent être considérées comme des activités commerciales par nature au sens de l'article 34 du CGI, les activités de marchands de biens, de lotisseur ou d'intermédiaire immobilier exercées à titre professionnel. S'agissant des activités de marchand de biens, cette analyse a été confirmée par la cour administrative d'appel de Paris dans un arrêt du 22 novembre 2002  n°99PA03902. En revanche, l'activité de construction-vente d'immeubles (promotions immobilières) est une activité civile, dont les bénéfices sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux conformément au 1° bis du I de l'article 35 du CGI que l'activité soit ou non exercée à titre professionnel. Par ailleurs, conformément à l'arrêt du Conseil d’État précité, le simple fait qu'une activité soit visée au I de l'article 35 du CGI ne fait pas obstacle à ce qu'elle soit considérée comme commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts (CGI). B. Leçons d'équitation dispensées dans un centre hippique sans le concours de l'exploitant 20 Les leçons d'équitation, dispensées dans un centre hippique par un maître de manège salarié, employé à plein temps, constituent une activité commerciale entrant dans le champ d'application des BIC, dès lors que l'exploitant du centre n'établit pas que les leçons seraient données sous sa direction et avec sa participation personnelle (CE, arrêt du 19 juin 1989, n° 62708). II. Professions industrielles 30 Les activités industrielles, caractérisées par l'importance des moyens mis en œuvre, s'entendent essentiellement de celles consistant : - en la production de biens, tantôt avec des matières appartenant à celui qui les transforme en vue de la revente, tantôt appartenant à des tiers lorsque l'activité est exercée à façon ; - en des opérations de construction et terrassement, de transports et de manutention, d'extraction de matériaux (y compris les industries minières, etc.) ; - en la production et la vente d'électricité photovoltaïque : RES n° 2007/20 (FE) du 29 mai 2007 : Situation fiscale des particuliers producteurs d'électricité photovoltaïque. Question : Quelles sont les modalités d’imposition des résultats issus de la commercialisation par des particuliers de leur production d’électricité photovoltaïque ? Réponse : I. L’activité de production et de vente d’électricité photovoltaïque relève de la catégorie d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux. La vente d’énergie est un acte de commerce au sens de l’article L. 110-1 du code de commerce. Conformément à l’article 34 du CGI, les particuliers producteurs d’énergie sont donc imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. II. Lorsqu’elle est exercée par de simples particuliers, cette activité présente en général un caractère non professionnel. Dans la situation générale, le particulier qui produit et vend de l’énergie solaire n’exerce pas une activité professionnelle au sens du 1° bis du I de l’article 156 du CGI. En effet, l’exercice à titre professionnel implique la participation personnelle, directe et continue à l’activité, ce qui n’est pas en principe le cas d’un simple particulier dont les installations ne requièrent pas un investissement continu. Il en irait autrement seulement si l’ampleur des équipements venait à requérir une participation quasi-quotidienne à la production énergétique. Dans ces conditions, les bénéfices industriels et commerciaux dégagés par les particuliers ne présentent pas, en général, un caractère professionnel, ce qui a pour conséquence, notamment, d’interdire l’imputation des éventuels déficits provenant de cette activité sur le revenu global des intéressés. III. Régime d’imposition. Le régime des micro-entreprises, prévu à l’article 50-0 du CGI, est applicable de plein droit aux activités de vente de biens lorsque le chiffre d’affaires annuel n’excède pas un certain seuil (81 500 HT € pour l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2012). Bien entendu, les intéressés peuvent opter pour un régime réel d’imposition. Les particuliers réalisant des recettes annuelles inférieures à ce seuil peuvent donc bénéficier de ce régime. Ce dispositif permet de déterminer le résultat imposable en appliquant forfaitairement au chiffre d’affaires un abattement (fixé à 71 % pour l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2012). L’abattement ne peut être inférieur à 305 €. S’agissant des obligations déclaratives, les contribuables portent le montant de leur chiffre d’affaires sur la déclaration des revenus modèle 2042 [(CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, rubrique de "recherche de formulaires". Ils sont donc dispensés du dépôt d’une déclaration de résultats spécifique à l’activité de production d’énergie. S’agissant des obligations comptables, les particuliers doivent conserver le détail de leurs achats et de leurs recettes, ainsi que toutes les pièces justificatives afférentes. IV. Crédit d’impôt en faveur des économies d’énergie et du développement durable. Il est rappelé que les particuliers peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt [équivalent à un pourcentage] du coût des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable dans les conditions indiquées dans le BOI-IR-RICI-280. Il est précisé que les produits tirés de la vente d'électricité d'origine photovoltaïque par des personnes physiques sont exonérés, sous certaines conditions, en application des dispositions de l'article 35 ter du CGI (BOI-BIC-CHAMP-80-30). III. Professions artisanales A. Généralités 40 Les professions artisanales sont en fait comprises dans les deux groupes cités au I § 10 à 20 et au II § 30. Seuls changent les conditions d'exercice et les moyens mis en œuvre. L'artisan est un travailleur indépendant qui exerce une activité manuelle exigeant une certaine qualification acquise notamment à la suite d'un apprentissage et cherche, ce faisant, à réaliser principalement la valeur de son travail. Sont assimilés aux artisans certains exploitants du petit commerce (marchands en ambulance, etc.) ou de la petite entreprise (chauffeurs et cochers mariniers, etc.). B. Pêche maritime 50 L'article L. 931-1 du code rural et de la pêche maritime dispose que toute activité de pêche maritime pratiquée, à titre professionnel, à bord d'un navire et en vue de la commercialisation des produits est réputée commerciale, sauf lorsqu'elle est exercée à titre individuel sur des navires d'une longueur inférieure ou égale à douze mètres ou effectuant habituellement des sorties de moins de vingt-quatre heures. C. Artisans pêcheurs rémunérés à la part 60 Par exception aux dispositions du premier alinéa de l'article 34 du CGI, sont classés dans la catégorie des salaires les revenus correspondant aux rémunérations dites « à la part » perçues au titre de leur travail personnel par les artisans pêcheurs, ainsi que, lorsqu'ils sont embarqués, par le ou les pêcheurs associés d'une société de pêche artisanale, telle que définie à l'article L. 931-2 du code rural et de la pêche maritime et soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 du CGI (loi n° 97-1051 du 18 novembre 1997, art. 22). Par ailleurs, le Conseil d'État a jugé que les bénéfices réalisés par un artisan pêcheur dans l'exercice de sa profession ne peuvent être imposés, pour partie, dans la catégorie des traitements et salaires que dans le cas où l'intéressé emploie au moins un marin salarié, lui même rémunéré « à la part » en vertu d'une clause expresse de son contrat d'engagement, ainsi que l'exige l'article 33 du code du travail maritime (CE, arrêt du 18 décembre 1996, req. n°s 119300 et 119549). D. Restaurateurs d'art 70 Cette activité ne relève pas de la catégorie des BIC mais de celle des BNC (BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 au VIII § 150 et suivants).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_34_du_code_genera_01"">L'article 34 du code général des impôts (CGI) définit les bénéfices industriels et commerciaux comme les bénéfices réalisés par les personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale.</p> <h1 id=""Professions_commerciales_10"">I. Professions commerciales</h1> <h2 id=""10_02"">A. Généralités</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_activites_commerciales,_03"">Pour les activités commerciales, un arrêt du Conseil d'Etat du 29 avril 2002, n° 234133, précise que l'exercice à titre professionnel d'opérations ayant le caractère d'actes de commerce au sens de l'article L. 110-1 du code de commerce est une activité commerciale au sens de l'article 34 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_sont_des_activites_c_04"">Ainsi, sont des activités commerciales :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_commerces_proprement__04"">- tout achat de biens meubles pour les revendre, soit en nature, soit après les avoir travaillés et mis en œuvre ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_commerces_consistant__05"">- tout achat de biens immeubles aux fins de les revendre, à moins que l'acquéreur n'ait agi en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre en bloc ou par locaux ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lexploitation_detablissem_06"">- toutes opérations d'intermédiaire pour l'achat, la souscription ou la vente d'immeubles, de fonds de commerce, d'actions ou parts de sociétés immobilières ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_entreprises_de_commis_07"">- toute entreprise de location de meubles ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_agences_et_bureaux_da_08"">- toute entreprise de manufactures, de commission, de transport par terre ou par eau ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_banque_sous_toutes_ses_09"">- toute entreprise de fournitures, d'agence, bureaux d'affaires, établissements de ventes à l'encan, de spectacles publics ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_toute_operation_de_change_011"">- toute opération de change, banque, courtage et tout service de paiement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_toutes_les_operations_de__012"">- toutes les opérations de banques publiques ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_toutes_obligations_entre__013"">- toutes obligations entre négociants, marchands et banquiers ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_entre_toutes_personnes,_l_014"">- entre toutes personnes, les lettres de change.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_les_charges_et_offices_do_010"">Sont considérées comme relevant de la catégorie des professions commerciales les charges et offices dont les titulaires ont la qualité de commerçants, à savoir par exemple les courtiers interprètes et conducteurs de navires (CE, arrêt du 22 novembre 1965, req. n° 62202, en tant qu'il définit le caractère commercial des bénéfices réalisés par ces courtiers).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""20_011"">Par ailleurs, à titre pratique, il convient de relever que désormais, doivent être considérées comme des activités commerciales par nature au sens de l'article 34 du CGI, les activités de marchands de biens, de lotisseur ou d'intermédiaire immobilier exercées à titre professionnel.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Sagissant_des_activites_de__017"">S'agissant des activités de marchand de biens, cette analyse a été confirmée par la cour administrative d'appel de Paris dans un arrêt du 22 novembre 2002  n°99PA03902.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_lactivite_de_c_018"">En revanche, l'activité de construction-vente d'immeubles (promotions immobilières) est une activité civile, dont les bénéfices sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux conformément au 1° bis du I de l'article 35 du CGI que l'activité soit ou non exercée à titre professionnel.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_conformement__019"">Par ailleurs, conformément à l'arrêt du Conseil d’État précité, le simple fait qu'une activité soit visée au I de l'article 35 du CGI ne fait pas obstacle à ce qu'elle soit considérée comme commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts (CGI).</p> <h2 id=""Lecons_dequitation_dispense_012"">B. Leçons d'équitation dispensées dans un centre hippique sans le concours de l'exploitant</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_020"">20</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Les_lecons_dequitation,_dis_013"">Les leçons d'équitation, dispensées dans un centre hippique par un maître de manège salarié, employé à plein temps, constituent une activité commerciale entrant dans le champ d'application des BIC, dès lors que l'exploitant du centre n'établit pas que les leçons seraient données sous sa direction et avec sa participation personnelle (CE, arrêt du 19 juin 1989, n° 62708). </p> <h1 id=""Professions_industrielles_11"">II. Professions industrielles</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""30_014""><strong>30</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_activites_industrielles_015"">Les activités industrielles, caractérisées par l'importance des moyens mis en œuvre, s'entendent essentiellement de celles consistant :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_la_production_de_biens_016"">- en la production de biens, tantôt avec des matières appartenant à celui qui les transforme en vue de la revente, tantôt appartenant à des tiers lorsque l'activité est exercée à façon ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_des_operations_de_cons_017"">- en des opérations de construction et terrassement, de transports et de manutention, d'extraction de matériaux (y compris les industries minières, etc.) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_la_production_et_la_ve_018"">- en la production et la vente d'électricité photovoltaïque :</p> <p class=""rescrit-western"" id=""RES_n°2007/20_du_29/05/2007_019""><strong>RES n° 2007/20 (FE) du 29 mai 2007 : </strong><strong>Situation fiscale des particuliers producteurs d'électricité photovoltaïque.</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Question_:_020""><strong>Question :</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Quelles_sont_les_modalites__021"">Quelles sont les modalités d’imposition des résultats issus de la commercialisation par des particuliers de leur production d’électricité photovoltaïque ?</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Reponse :_022""><strong>Réponse</strong> :</p> <p class=""rescrit-western"" id=""I._L’activite_de_production_023"">I. L’activité de production et de vente d’électricité photovoltaïque relève de la catégorie d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""La_vente_d’energie_est_un_a_024"">La vente d’énergie est un acte de commerce au sens de l’article L. 110-1 du code de commerce.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Conformement_a l’article 34_025"">Conformément à l’article 34 du CGI, les particuliers producteurs d’énergie sont donc imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""II._Lorsqu’elle_est_exercee_026"">II. Lorsqu’elle est exercée par de simples particuliers, cette activité présente en général un caractère non professionnel.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Dans_la_situation_generale,_027"">Dans la situation générale, le particulier qui produit et vend de l’énergie solaire n’exerce pas une activité professionnelle au sens du 1° bis du I de l’article 156 du CGI. En effet, l’exercice à titre professionnel implique la participation personnelle, directe et continue à l’activité, ce qui n’est pas en principe le cas d’un simple particulier dont les installations ne requièrent pas un investissement continu. Il en irait autrement seulement si l’ampleur des équipements venait à requérir une participation quasi-quotidienne à la production énergétique.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Dans_ces_conditions,_les_be_028"">Dans ces conditions, les bénéfices industriels et commerciaux dégagés par les particuliers ne présentent pas, en général, un caractère professionnel, ce qui a pour conséquence, notamment, d’interdire l’imputation des éventuels déficits provenant de cette activité sur le revenu global des intéressés.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""III._Regime_d’imposition_029"">III. Régime d’imposition.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Le_regime_des_micro-entrepr_030"">Le régime des micro-entreprises, prévu à l’article 50-0 du CGI, est applicable de plein droit aux activités de vente de biens lorsque le chiffre d’affaires annuel n’excède pas un certain seuil (81 500 HT € pour l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2012). Bien entendu, les intéressés peuvent opter pour un régime réel d’imposition.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Les_particuliers_realisant__031"">Les particuliers réalisant des recettes annuelles inférieures à ce seuil peuvent donc bénéficier de ce régime.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Ce_dispositif_permet_de_det_032"">Ce dispositif permet de déterminer le résultat imposable en appliquant forfaitairement au chiffre d’affaires un abattement (fixé à 71 % pour l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2012). L’abattement ne peut être inférieur à 305 €.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""S’agissant_des_obligations__033"">S’agissant des obligations déclaratives, les contribuables portent le montant de leur chiffre d’affaires sur la déclaration des revenus modèle <strong>2042</strong> [(CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, rubrique de ""recherche de formulaires"". Ils sont donc dispensés du dépôt d’une déclaration de résultats spécifique à l’activité de production d’énergie.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""S’agissant_des_obligations__034"">S’agissant des obligations comptables, les particuliers doivent conserver le détail de leurs achats et de leurs recettes, ainsi que toutes les pièces justificatives afférentes.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""IV._Credit_d’impot_en_faveu_035"">IV. Crédit d’impôt en faveur des économies d’énergie et du développement durable.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Il_est_rappele_que_les_part_045"">Il est rappelé que les particuliers peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt [équivalent à un pourcentage] du coût des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable dans les conditions indiquées dans le BOI-IR-RICI-280.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_produits_t_046"">Il est précisé que les produits tirés de la vente d'électricité d'origine photovoltaïque par des personnes physiques sont exonérés, sous certaines conditions, en application des dispositions de l'article 35 ter du CGI (BOI-BIC-CHAMP-80-30).</p> <h1 id=""Professions_artisanales_12"">III. Professions artisanales</h1> <h2 id=""Generalites_22"">A. Généralités</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_037"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_professions_artisanales_038"">Les professions artisanales sont en fait comprises dans les deux groupes cités au I § 10 à 20 et au <strong>II § 30</strong>. Seuls changent les conditions d'exercice et les moyens mis en œuvre.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lartisan_est_un_travailleur_039"">L'artisan est un travailleur indépendant qui exerce une activité manuelle exigeant une certaine qualification acquise notamment à la suite d'un apprentissage et cherche, ce faisant, à réaliser principalement la valeur de son travail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_assimiles_aux_artisans_040"">Sont assimilés aux artisans certains exploitants du petit commerce (marchands en ambulance, etc.) ou de la petite entreprise (chauffeurs et cochers mariniers, etc.).</p> <h2 id=""50_041"">B. Pêche maritime</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""50_050""><strong>50</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle L. 931-1 du_code__043"">L'article L. 931-1 du code rural et de la pêche maritime dispose que toute activité de pêche maritime pratiquée, à titre professionnel, à bord d'un navire et en vue de la commercialisation des produits est réputée commerciale, sauf lorsqu'elle est exercée à titre individuel sur des navires d'une longueur inférieure ou égale à douze mètres ou effectuant habituellement des sorties de moins de vingt-quatre heures.</p> <h2 id=""60_044"">C. Artisans pêcheurs rémunérés à la part</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_052"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_exception_aux_dispositi_046"">Par exception aux dispositions du premier alinéa de l'article 34 du CGI, sont classés dans la catégorie des salaires les revenus correspondant aux rémunérations dites « à la part » perçues au titre de leur travail personnel par les artisans pêcheurs, ainsi que, lorsqu'ils sont embarqués, par le ou les pêcheurs associés d'une société de pêche artisanale, telle que définie à l'article L. 931-2 du code rural et de la pêche maritime et soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 du CGI (loi n° 97-1051 du 18 novembre 1997, art. 22).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_ailleurs,_le_Conseil_dE_047"">Par ailleurs, le Conseil d'État a jugé que les bénéfices réalisés par un artisan pêcheur dans l'exercice de sa profession ne peuvent être imposés, pour partie, dans la catégorie des traitements et salaires que dans le cas où l'intéressé emploie au moins un marin salarié, lui même rémunéré « à la part » en vertu d'une clause expresse de son contrat d'engagement, ainsi que l'exige l'article 33 du code du travail maritime (CE, arrêt du 18 décembre 1996, req. n°s 119300 et 119549).</p> <h2 id=""70_048"">D. Restaurateurs d'art</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_055"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_activite_ne_releve_pa_056"">Cette activité ne relève pas de la catégorie des BIC mais de celle des BNC (BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 au VIII § 150 et suivants).</p>

Contenu

BNC - Champ d'application - Activités et revenus imposables - Limites avec les autres catégories de revenus

2016-07-06

BNC

CHAMP

BOI-BNC-CHAMP-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2819-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-CHAMP-10-20-20160706

1 La catégorie des bénéfices non commerciaux comprend non seulement les revenus des professions non commerciales proprement dites, mais également tous les profits tirés d'occupations, d'activités ou d'exploitations lucratives à la condition, toutefois, que ces profits ne se rattachent pas à une autre catégorie de revenus. La question des limites avec les autres catégories revêt, à cet égard, une importance particulière. Par ailleurs, même lorsque l'on se trouve en présence d'une profession dont le caractère non commercial est nettement défini (profession libérale, notamment), il importe de déterminer le régime d'imposition des profits afférents à certaines activités, accessoires ou non, exercées dans le prolongement de la profession principale et qui se rattachent plus ou moins directement à celle-ci. 10 Ces différentes questions sont évoquées à l'occasion de l'étude de chaque profession ou de chaque groupe d'activités définis à l'article 92 du code général des impôts (CGI). Les cas particuliers (classés par ordre alphabétique) étant examinés au BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40, seuls les principes généraux seront exposés ci-après. I. Limites tenant à la nature même du revenu 20 La question des limites entre catégories de revenus se pose essentiellement pour la catégorie des traitements et salaires et celle des bénéfices industriels et commerciaux. A. Traitements et salaires 30 Entrent dans la catégorie des traitements et salaires : - les rémunérations versées à des personnes placées dans un état de subordination envers leur employeur, c'est-à-dire, en général, titulaires d'un contrat de travail ; - les rémunérations allouées aux membres de professions présumés par la loi être titulaires d'un contrat de travail ; - les traitements publics ainsi que ceux perçus par certains dirigeants de sociétés ; - les revenus assimilés à des salaires par une disposition spéciale du CGI (travailleurs à domicile, gérants « non salariés »). 40 Par ailleurs, certains revenus « non commerciaux » peuvent être taxés suivant les règles applicables aux traitements et salaires (agents généraux d'assurances, droits d'auteur). Cependant, ces revenus conservent leur qualification propre de revenus non commerciaux. À partir des termes de cette définition et compte tenu des critères sur lesquels elle se fonde, il est possible, en règle générale, d'établir une délimitation satisfaisante entre la catégorie des salariés et celle des non-salariés. À cet égard, on pourra se reporter utilement à l'étude détaillée de nombreux cas particuliers au BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40. B. Activités ou professions commerciales 50 Les activités ou professions commerciales, dont les revenus relèvent, en principe, de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux en vertu des dispositions de l'article 34 du CGI, sont caractérisées par la réalisation, à titre habituel, d'actes de commerce au sens de l'article L. 110-1 du code de commerce et de l'article L. 110-2 du code de commerce (BOI-BIC-CHAMP-10-10). 60 À ces actes de commerce sont rattachées, au plan fiscal, certaines opérations, notamment celles définies au I de l'article 35 du CGI et à l'article 35 A du CGI, dont les profits entrent également dans le champ d'application de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. 70 Dans la pratique, cependant, la délimitation entre les opérations commerciales et les opérations non commerciales n'est pas toujours aussi nette et il est parfois nécessaire d'examiner les conditions de fait dans lesquelles l'activité est exercée pour déterminer dans quelle catégorie doivent être imposés les bénéfices en résultant. Cet examen conduit, dans certains cas, à assimiler à des activités commerciales, des activités qui pourraient présenter, intrinsèquement, un caractère libéral. Il peut en être ainsi, notamment, lorsque l'importance des capitaux investis dans l'exploitation, de la main-d'œuvre employée et des moyens matériels utilisés est telle que l'activité exercée procède plus de la spéculation sur les différents éléments mis en œuvre que de l'exercice d'un art ou d'une science. C'est en fonction de ces critères que la jurisprudence du Conseil d'État range dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux certains profits de nature ordinairement non commerciale (par exemple, profits réalisés par certains exploitants de laboratoires d'analyses médicales ou par certains photographes de mode ; BOI-BNC-CHAMP-10-30-10 au I-B-5 § 200 et BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 au XXVII § 510). II. Limites tenant à l'exercice de plusieurs activités 80 Certains membres des professions non commerciales exercent, dans le cadre de leur profession ou parallèlement à celle-ci, des activités salariées ou de caractère commercial. En principe, tout contribuable qui dispose de revenus professionnels ressortissant à des catégories différentes est passible de l'impôt sur le revenu à raison de l'ensemble de ces revenus déterminés selon les règles propres à chacune des catégories à laquelle ils appartiennent, sous réserve des précisions suivantes. A. Professions libérales organisées en ordres 90 S'agissant des activités de ces professions exercées conformément à la réglementation de l'ordre, les contribuables sont réputés redevables de l'impôt dans la catégorie des bénéfices non commerciaux pour l'ensemble des revenus professionnels correspondant à ces activités réglementées (BOI-BNC-CHAMP-10-30-60 au II-A § 210 et suivants : à titre d'exemple, le cas des experts-comptables). En revanche, dans la mesure où ils exercent des activités pour lesquelles ils ne sont pas soumis à la réglementation de l'ordre (opérations de caractère commercial effectuées par les notaires et les architectes, notamment), il leur est fait application des règles prévues à l'égard des membres des professions libérales non réglementées. B. Activités salariées et non commerciales exercées concurremment 91 Les revenus afférents à ces deux activités sont imposés distinctement dans la catégorie qui leur est propre. C. Activités non commerciales et commerciales ou agricoles exercées concurremment 1. Extension de l'activité non commerciale à des opérations de nature commerciale ou agricole 92 En application du 1 du I de l'article 155 du CGI, les profits retirés d'une activité non commerciale exercée à titre accessoire sont soumis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux. Le régime des activités commerciales par attraction est exposé au BOI-BIC-CHAMP-30. Symétriquement, à compter du 1er janvier 2012, aux termes du 2 du I de l'article 155 du CGI tel qu'il résulte de l'article 13 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010, lorsqu'un titulaire de bénéfices non commerciaux étend son activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou dans celle des bénéfices agricoles, il est tenu compte de ces résultats pour la détermination des bénéfices non commerciaux à comprendre dans les bases de l'impôt sur le revenu. Ces dispositions trouvent à s'appliquer lorsque les opérations commerciales ou agricoles, réalisées à titre complémentaire ou accessoire, peuvent être regardées comme une simple extension de l'activité non commerciale. Sont donc concernés les seuls contribuables qui se livrent à des opérations relevant en principe de catégories différentes mais constituant, en fait, l'exercice d'une seule et même profession ou activité dont l'objet non commercial est prédominant. 93 Dans cette situation, les résultats imposables de l'ensemble des opérations réalisées sont alors déterminés suivant les règles propres aux bénéfices non commerciaux. 94 L'appréciation de la prépondérance de l'activité non commerciale et du rattachement des opérations commerciales ou agricoles à l'activité non commerciale dépend des conditions d'exercice de l'activité professionnelle qu'il convient d'examiner dans chaque cas d'espèce. 95 Les dispositions du 2 du I de l'article 155 du CGI s'appliquent notamment aux : - chirurgiens-dentistes, masseurs-kinésithérapeutes, pédicures-podologues qui vendent des appareils de prothèse en dehors de leur clientèle en cours de traitement ; - médecins et vétérinaires pro-pharmaciens, c'est-à-dire aux praticiens qui procèdent à des ventes de médicaments non liées à l'accomplissement d'un acte médical. Pour les vétérinaires, il convient également de se reporter aux modalités particulières d'application décrites au III § 260 et suivants du BOI-BNC-CHAMP-10-30-10. 96 Il en est de même dans le cas de contrat de collaboration entre membres de professions libérales. Le contrat de collaboration est l'acte par lequel un praticien confirmé met à la disposition d'un confrère les locaux et le matériel nécessaire à l'exercice de la profession ainsi que, généralement, la clientèle attachée au cabinet moyennant une redevance égale à un certain pourcentage des honoraires encaissés par le collaborateur. Remarque : Le contrat de collaboration doit être distingué de la convention d'exercice conjointe (BOI-BNC-SECT-70-30). Sur le plan fiscal, ce contrat s'analyse en une mise en location du matériel et de la clientèle. Les profits retirés de cette location entrent normalement dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Toutefois, l'ensemble des profits réalisés par les praticiens titulaires (recettes provenant de l'exercice de la profession et sommes reversées par le collaborateur) sont soumis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices non commerciaux, à la condition que les redevances versées par le collaborateur ne représentent pas une part prépondérante de l'ensemble des recettes du praticien titulaire (BOI-BNC-SECT-70-30). 97 De même, bien que les opérations de courtage constituent des opérations commerciales, les revenus accessoires tirés de l'activité d'intermédiation en assurance par l'agent général d'assurance indépendamment de son mandat d'exclusivité peuvent être pris en compte pour la détermination de ses résultats imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. 2. Activités de nature agricole ou commerciale indépendantes de l'activité non commerciale 98 Les dispositions du 2 du I de l'article 155 du CGI ne s'appliquent pas lorsque les opérations de nature agricole ou commerciale sont indépendantes de l'activité non commerciale exercée concurremment ou ne peuvent être considérées comme son prolongement. Notamment, les opérations commerciales accessoires ne peuvent pas être considérées comme une simple extension de l'activité non commerciale dans les cas suivants : - des huissiers et des architectes qui réalisent accessoirement des opérations de gestion immobilière ; -des chirurgiens et des médecins exploitant une clinique ou une maison de santé. Dans ces situations, les bénéfices ou profits afférents à chacune de ces activités (commerciale, non commerciale et agricole) doivent être soumis à l'impôt dans la catégorie qui leur est propre. D. Études particulières à certaines professions 1. Architectes 100 Les architectes exercent, en principe, une profession libérale et les profits qu'ils retirent de leur activité constituent des bénéfices non commerciaux. Toutefois, les conditions dans lesquelles ils peuvent être appelés à exercer leur profession conduisent, dans certains cas : - à les assimiler à des salariés ; - à reconnaître à une fraction ou à la totalité de leurs profits le caractère de bénéfices commerciaux. a. Architectes ayant la qualité de salariés 110 Il s'agit, en règle générale, des architectes qui, bien qu'inscrits au tableau de l'ordre, travaillent pour le compte de tiers, ayant ou non la qualité d'architectes, et qui se trouvent placés, vis-à-vis de ces derniers, dans un état de subordination suffisant pour caractériser l'existence d'un véritable contrat de travail. Tel est le cas : - d'un architecte attaché à un hospice municipal, bien que sa rémunération comporte, outre un traitement fixe, les honoraires d'usage correspondant à des travaux neufs (CE, arrêt du 29 novembre 1937, n° 58221) ; - des architectes attachés aux services départementaux ou communaux d'architecture et qui ont la qualité de fonctionnaires. b. Architectes exerçant une activité commerciale 120 Au nombre des activités de caractère commercial susceptibles d'être exercées par des architectes, on peut citer, notamment : - la gérance d'immeubles ; - les activités de marchand de biens, de promoteur immobilier, de promoteur-constructeur, réputées commerciales en application du 1° et du 1° bis du I de l'article 35 du CGI ; - l'achat ou la souscription de parts de sociétés civiles immobilières en vue de la vente (CE, arrêt du 8 novembre 1965, n° 61910). Il est précisé que les activités de gestion ou de promotion immobilière ou de marchands de bien ne peuvent généralement pas être considérées comme l'extension de l'activité non commerciale. Les architectes sont imposés au titre des bénéfices non commerciaux à raison des profits retirés de leur activité commerciale accessoire sous réserve que les activités commerciales résultent de l'extension de l'activité non commerciale. Remarque : Lorsque cette activité commerciale devient l'activité principale des intéressés, les dispositions du 1 du I de l'article 155 du CGI sont, bien entendu, susceptibles de trouver leur application (imposition de l'ensemble des opérations en bénéfices industriels et commerciaux). c. Architectes-paysagistes 130 Lorsqu'un architecte-paysagiste, procédant à la création de jardins pour le compte des particuliers et des collectivités publiques, exploite des pépinières dont il vend les plants, il doit être regardé comme exerçant : - d'une part, la profession agricole de pépiniériste ; - et, d'autre part, une profession libérale ou commerciale suivant la nature des opérations qu'il réalise en ce qui concerne la création de jardins. 2. Professionnels de la publicité a. Conseil en publicité 140 Le conseil en publicité conçoit des campagnes de publicité, les élabore et, éventuellement, en contrôle l'exécution. Il est rémunéré par des honoraires et relève, en principe, de la catégorie des bénéfices des professions non commerciales. Toutefois, lorsqu'il ne se borne pas à exercer une activité de guide des annonceurs et s'entremet en faveur de ceux-ci dans la passation des ordres de publicité, le conseil en publicité est réputé exercer une profession commerciale. Selon que l'activité prépondérante est non commerciale ou commerciale, l'ensemble des profits réalisés est imposable au titre des bénéfices non commerciaux ou au titre des bénéfices industriels et commerciaux. b. Représentant en publicité 150 Suivant le cas, le représentant peut être considéré comme salarié ou comme représentant libre. 1° Représentant salarié 153 Le représentant attaché à un organe de publicité est lié à ce dernier par une convention formelle. Il lui apporte un concours régulier et constant, à des conditions déterminées à l'avance, en vue d'entretenir et de développer la clientèle. Qu'il soit rétribué par une commission, par un traitement fixe ou par la combinaison des deux, le représentant répondant à cette définition, eu égard aux liens de subordination qui l'unissent à son employeur, doit être regardé comme un véritable salarié. 2° Représentant libre 157 Le représentant libre est celui qui porte ses efforts librement sur les organes de publicité qu'il a choisis en vue de les mettre en relations d'affaires avec une clientèle d'annonceurs entièrement due à son initiative. Les commissions qu'il reçoit sur les affaires résultant de ses démarches constituent des bénéfices non commerciaux. c. Courtier en publicité 160 D'une manière générale, les courtiers en publicité réalisent des opérations d'entremise. À ce titre, leurs bénéfices relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Ainsi, celui qui est chargé par une entreprise de collecter des annonces en vue de la vente ou de la location de propriétés et de fonds de commerce sis en France doit, bien qu'il soit titulaire de la carte de journaliste, être regardé comme exerçant une profession commerciale, dès lors qu'il organise la prospection de la clientèle à l'aide de démarcheurs et représentants recrutés par ses soins, encaisse le prix des annonces et paie les frais engagés (CE, arrêt du 25 octobre 1968, n° 73396). d. Agent de publicité 170 L'agent de publicité assure non seulement la conception et l'élaboration de la publicité sous toutes ses formes, mais aussi sa réalisation, son exécution et sa diffusion. Sa rémunération est constituée, d'une part, par les honoraires que lui versent les annonceurs auxquels il donne ses conseils et, d'autre part, par les commissions que lui consentent les exploitants de supports de publicité auxquels il passe des ordres et, enfin, par les profits qu'il réalise sur les travaux de création et d'exécution. Il est inscrit au registre du commerce et son rôle se différencie de celui du courtier par le fait qu'il facture lui-même au client annonceur et paie les exploitants de supports auprès desquels il est « ducroire », mais après avoir retenu le montant de sa commission. Les bénéfices de l'agent de publicité sont, dans leur ensemble, soumis à l'impôt dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. e. Distributeur de publicité 180 Le distributeur de publicité assure, au nom et pour le compte de ses clients annonceurs, la passation des ordres de publicité aux exploitants de supports ou aux établissements de photogravure. Il est inscrit au registre du commerce et des sociétés, il facture, presque toujours, les sommes dues par les annonceurs et, après avoir retenu sa commission, paie les exploitants de supports auprès desquels il se porte le plus souvent « ducroire ». Les profits du distributeur de publicité ont le caractère de bénéfices industriels et commerciaux. f. Créateur publicitaire 190 Le créateur publicitaire est un technicien et artiste spécialisé dans la conception et la réalisation des « messages publicitaires ». Il établit des documents nécessaires à l'exécution et à la reproduction de ses créations. On trouve dans la profession des dessinateurs, des illustrateurs, des décorateurs, des créateurs de slogans, des photographes, etc. Les créations publicitaires sont protégées par le code de la propriété intellectuelle (C. prop. intell., art. L. 111-1 et suivants, BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20 au I § 1 et suivants pour les droits d'auteur et C. prop. intell., art. L. 511-1 et suivants, BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20 au II-B-1 § 280 pour les dessins ou modèles). Lorsqu'ils ne sont pas liés à des agents de publicité ou à des annonceurs par des contrats de travail, les créateurs publicitaires exercent comme les artistes, une profession libérale et sont, en principe, passibles de l'impôt au titre des bénéfices non commerciaux. Cependant, certains d'entre eux, tels que décorateurs publicitaires ayant des ateliers et exécutant des stands pour les foires et expositions ainsi que les éditeurs publicitaires, réalisent des bénéfices de nature commerciale. (200 à 270)

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_categorie_des_benefices__01"">La catégorie des bénéfices non commerciaux comprend non seulement les revenus des professions non commerciales proprement dites, mais également tous les profits tirés d'occupations, d'activités ou d'exploitations lucratives à la condition, toutefois, que ces profits ne se rattachent pas à une autre catégorie de revenus. La question des limites avec les autres catégories revêt, à cet égard, une importance particulière.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_meme_lorsque__02"">Par ailleurs, même lorsque l'on se trouve en présence d'une profession dont le caractère non commercial est nettement défini (profession libérale, notamment), il importe de déterminer le régime d'imposition des profits afférents à certaines activités, accessoires ou non, exercées dans le prolongement de la profession principale et qui se rattachent plus ou moins directement à celle-ci.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_differentes_questions_s_04"">Ces différentes questions sont évoquées à l'occasion de l'étude de chaque profession ou de chaque groupe d'activités définis à l'article 92 du code général des impôts (CGI). Les cas particuliers (classés par ordre alphabétique) étant examinés au BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40, seuls les principes généraux seront exposés ci-après.</p> <h1 id=""Limites_tenant_a_la_nature__10"">I. Limites tenant à la nature même du revenu</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_05"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_question_des_limites_ent_06"">La question des limites entre catégories de revenus se pose essentiellement pour la catégorie des traitements et salaires et celle des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <h2 id=""Traitements_et_salaires_20"">A. Traitements et salaires</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_07"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Entrent_dans_la_categorie_d_08"">Entrent dans la catégorie des traitements et salaires :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_remunerations_versees_09"">- les rémunérations versées à des personnes placées dans un état de subordination envers leur employeur, c'est-à-dire, en général, titulaires d'un contrat de travail ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_remunerations_allouee_010"">- les rémunérations allouées aux membres de professions présumés par la loi être titulaires d'un contrat de travail ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_traitements_publics_a_011"">- les traitements publics ainsi que ceux perçus par certains dirigeants de sociétés ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_revenus_assimiles_a_d_012"">- les revenus assimilés à des salaires par une disposition spéciale du CGI (travailleurs à domicile, gérants « non salariés »).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_013"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_certains_reve_014"">Par ailleurs, certains revenus « non commerciaux » peuvent être taxés suivant les règles applicables aux traitements et salaires (agents généraux d'assurances, droits d'auteur). Cependant, ces revenus conservent leur qualification propre de revenus non commerciaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_partir_des_termes_de_cett_015"">À partir des termes de cette définition et compte tenu des critères sur lesquels elle se fonde, il est possible, en règle générale, d'établir une délimitation satisfaisante entre la catégorie des salariés et celle des non-salariés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_on_pourra_se_r_016"">À cet égard, on pourra se reporter utilement à l'étude détaillée de nombreux cas particuliers au BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40.</p> <h2 id=""Activites_ou_professions_co_21"">B. Activités ou professions commerciales</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_activites_ou_profession_018"">Les activités ou professions commerciales, dont les revenus relèvent, en principe, de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux en vertu des dispositions de l'article 34 du CGI, sont caractérisées par la réalisation, à titre habituel, d'actes de commerce au sens de l'article L. 110-1 du code de commerce et de l'article L. 110-2 du code de commerce (BOI-BIC-CHAMP-10-10).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_019"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_ces_actes_de_commerce_son_020"">À ces actes de commerce sont rattachées, au plan fiscal, certaines opérations, notamment celles définies au I de l'article 35 du CGI et à l'article 35 A du CGI, dont les profits entrent également dans le champ d'application de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_021"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_la_pratique,_cependant_022"">Dans la pratique, cependant, la délimitation entre les opérations commerciales et les opérations non commerciales n'est pas toujours aussi nette et il est parfois nécessaire d'examiner les conditions de fait dans lesquelles l'activité est exercée pour déterminer dans quelle catégorie doivent être imposés les bénéfices en résultant. Cet examen conduit, dans certains cas, à assimiler à des activités commerciales, des activités qui pourraient présenter, intrinsèquement, un caractère libéral.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_peut_en_etre_ainsi,_nota_023"">Il peut en être ainsi, notamment, lorsque l'importance des capitaux investis dans l'exploitation, de la main-d'œuvre employée et des moyens matériels utilisés est telle que l'activité exercée procède plus de la spéculation sur les différents éléments mis en œuvre que de l'exercice d'un art ou d'une science.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cest_en_fonction_de_ces_cri_024"">C'est en fonction de ces critères que la jurisprudence du Conseil d'État range dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux certains profits de nature ordinairement non commerciale (par exemple, profits réalisés par certains exploitants de laboratoires d'analyses médicales ou par certains photographes de mode ; BOI-BNC-CHAMP-10-30-10 au I-B-5 § 200 et BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 au XXVII § 510).</p> <h1 id=""Limites_tenant_a_lexercice__11"">II. Limites tenant à l'exercice de plusieurs activités</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_025"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Certains_membres_des_profes_026"">Certains membres des professions non commerciales exercent, dans le cadre de leur profession ou parallèlement à celle-ci, des activités salariées ou de caractère commercial.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_tout_contribua_027"">En principe, tout contribuable qui dispose de revenus professionnels ressortissant à des catégories différentes est passible de l'impôt sur le revenu à raison de l'ensemble de ces revenus déterminés selon les règles propres à chacune des catégories à laquelle ils appartiennent, sous réserve des précisions suivantes.</p> <h2 id=""A._Professions_liberales_or_22"">A. Professions libérales organisées en ordres</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_027"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_membres_de_ces__028"">S'agissant des activités de ces professions exercées conformément à la réglementation de l'ordre, les contribuables sont réputés redevables de l'impôt dans la catégorie des bénéfices non commerciaux pour l'ensemble des revenus professionnels correspondant à ces activités réglementées (BOI-BNC-CHAMP-10-30-60 au II-A § 210 et suivants : à titre d'exemple, le cas des experts-comptables).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_dans_la_mesure_030"">En revanche, dans la mesure où ils exercent des activités pour lesquelles ils ne sont pas soumis à la réglementation de l'ordre (opérations de caractère commercial effectuées par les notaires et les architectes, notamment), il leur est fait application des règles prévues à l'égard des membres des professions libérales non réglementées.</p> <h2 id=""En_revanche,_dans_la_mesure_029"">B. Activités salariées et non commerciales exercées concurremment</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""91_031"">91</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_revenus_afferents_a_ces_032"">Les revenus afférents à ces deux activités sont imposés distinctement dans la catégorie qui leur est propre.</p> <h2 id=""Activites_imposables_par_at_24"">C. Activités non commerciales et commerciales ou agricoles exercées concurremment</h2> <h3 id=""Extension_de_lactivite_non__30"">1. Extension de l'activité non commerciale à des opérations de nature commerciale ou agricole</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""92_033"">92</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du_1_du_I_de_034"">En application du 1 du I de l'article 155 du CGI, les profits retirés d'une activité non commerciale exercée à titre accessoire sont soumis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux. Le régime des activités commerciales par attraction est exposé au BOI-BIC-CHAMP-30.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Symetriquement,_a_compter_d_035"">Symétriquement, à compter du 1^er janvier 2012, aux termes du 2 du I de l'article 155 du CGI tel qu'il résulte de l'article 13 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010, lorsqu'un titulaire de bénéfices non commerciaux étend son activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou dans celle des bénéfices agricoles, il est tenu compte de ces résultats pour la détermination des bénéfices non commerciaux à comprendre dans les bases de l'impôt sur le revenu.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_dispositions_trouvent_a_036"">Ces dispositions trouvent à s'appliquer lorsque les opérations commerciales ou agricoles, réalisées à titre complémentaire ou accessoire, peuvent être regardées comme une simple extension de l'activité non commerciale. Sont donc concernés les seuls contribuables qui se livrent à des opérations relevant en principe de catégories différentes mais constituant, en fait, l'exercice d'une seule et même profession ou activité dont l'objet non commercial est prédominant.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""93_037"">93</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_cette_situation,_les_r_038"">Dans cette situation, les résultats imposables de l'ensemble des opérations réalisées sont alors déterminés suivant les règles propres aux bénéfices non commerciaux.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""94_039"">94</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lappreciation_de_la_prepond_040"">L'appréciation de la prépondérance de l'activité non commerciale et du rattachement des opérations commerciales ou agricoles à l'activité non commerciale dépend des conditions d'exercice de l'activité professionnelle qu'il convient d'examiner dans chaque cas d'espèce.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""95_041"">95</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_du_2_du_I__042"">Les dispositions du 2 du I de l'article 155 du CGI s'appliquent notamment aux :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_chirurgiens-dentistes_092"">- chirurgiens-dentistes, masseurs-kinésithérapeutes, pédicures-podologues qui vendent des appareils de prothèse en dehors de leur clientèle en cours de traitement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_medecins_et_veterinai_093"">- médecins et vétérinaires pro-pharmaciens, c'est-à-dire aux praticiens qui procèdent à des ventes de médicaments non liées à l'accomplissement d'un acte médical.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_veterinaires,_voir_094"">Pour les vétérinaires, il convient également de se reporter aux modalités particulières d'application décrites au III § 260 et suivants du BOI-BNC-CHAMP-10-30-10.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_096"">96</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_dans_le_c_096"">Il en est de même dans le cas de contrat de collaboration entre membres de professions libérales.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_de_collaboration_097"">Le contrat de collaboration est l'acte par lequel un praticien confirmé met à la disposition d'un confrère les locaux et le matériel nécessaire à l'exercice de la profession ainsi que, généralement, la clientèle attachée au cabinet moyennant une redevance égale à un certain pourcentage des honoraires encaissés par le collaborateur.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_le_contrat_de_co_098""><strong>Remarque :</strong> Le contrat de collaboration doit être distingué de la convention d'exercice conjointe (BOI-BNC-SECT-70-30).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_le_plan_fiscal,_ce_cont_099"">Sur le plan fiscal, ce contrat s'analyse en une mise en location du matériel et de la clientèle. Les profits retirés de cette location entrent normalement dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_lensemble_des_pr_051"">Toutefois, l'ensemble des profits réalisés par les praticiens titulaires (recettes provenant de l'exercice de la profession et sommes reversées par le collaborateur) sont soumis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices non commerciaux, à la condition que les redevances versées par le collaborateur ne représentent p<em>a</em>s une part prépondérante de l'ensemble des recettes du praticien titulaire (BOI-BNC-SECT-70-30).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""97_052"">97</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme_les_operations_de_c_053"">De même, bien que les opérations de courtage constituent des opérations commerciales, les revenus accessoires tirés de l'activité d'intermédiation en assurance par l'agent général d'assurance indépendamment de son mandat d'exclusivité peuvent être pris en compte pour la détermination de ses résultats imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.</p> <h3 id=""Activites_de_nature_agricol_31"">2. Activités de nature agricole ou commerciale indépendantes de l'activité non commerciale</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_du_2_du_I__052"">98</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_du_2_du_I__055"">Les dispositions du 2 du I de l'article 155 du CGI ne s'appliquent pas lorsque les opérations de nature agricole ou commerciale sont indépendantes de l'activité non commerciale exercée concurremment ou ne peuvent être considérées comme son prolongement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Notamment,_les_operations_c_056"">Notamment, les opérations commerciales accessoires ne peuvent pas être considérées comme une simple extension de l'activité non commerciale dans les cas suivants :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_huissiers_et_des_arch_057"">- des huissiers et des architectes qui réalisent accessoirement des opérations de gestion immobilière ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-des_chirurgiens_et_des_med_058"">-des chirurgiens et des médecins exploitant une clinique ou une maison de santé.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ces_situations,_les_be_059"">Dans ces situations, les bénéfices ou profits afférents à chacune de ces activités (commerciale, non commerciale et agricole) doivent être soumis à l'impôt dans la catégorie qui leur est propre.</p> <h2 id=""Mais,_il_est_admis_que_lens_0101"">D. Études particulières à certaines professions</h2> <h3 id=""Architectes_23"">1. Architectes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_030"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_architectes_exercent,_e_031"">Les architectes exercent, en principe, une profession libérale et les profits qu'ils retirent de leur activité constituent des bénéfices non commerciaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_conditions_d_032"">Toutefois, les conditions dans lesquelles ils peuvent être appelés à exercer leur profession conduisent, dans certains cas :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_les_assimiler_a_des_sal_033"">- à les assimiler à des salariés ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_reconnaitre_a_une_fract_034"">- à reconnaître à une fraction ou à la totalité de leurs profits le caractère de bénéfices commerciaux.</p> <h4 id=""Architectes_ayant_la_qualit_30"">a. Architectes ayant la qualité de salariés</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_035"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit,_en_regle_generale_037"">Il s'agit, en règle générale, des architectes qui, bien qu'inscrits au tableau de l'ordre, travaillent pour le compte de tiers, ayant ou non la qualité d'architectes, et qui se trouvent placés, vis-à-vis de ces derniers, dans un état de subordination suffisant pour caractériser l'existence d'un véritable contrat de travail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tel_est_le_cas_:_038"">Tel est le cas :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dun_architecte_attache_a__039"">- d'un architecte attaché à un hospice municipal, bien que sa rémunération comporte, outre un traitement fixe, les honoraires d'usage correspondant à des travaux neufs (CE, arrêt du 29 novembre 1937, n° 58221) ;</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_architectes_attaches__040"">- des architectes attachés aux services départementaux ou communaux d'architecture et qui ont la qualité de fonctionnaires.</p> </blockquote> <h4 id=""Architectes_exercant_une_ac_31"">b. Architectes exerçant une activité commerciale</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_041"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Au_nombre_des_activites_de__073"">Au nombre des activités de caractère commercial susceptibles d'être exercées par des architectes, on peut citer, notamment :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_gerance_dimmeubles_;_045"">- la gérance d'immeubles ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_activites_de_marchand_046"">- les activités de marchand de biens, de promoteur immobilier, de promoteur-constructeur, réputées commerciales en application du 1° et du 1° bis du I de l'article 35 du CGI ;</p> </blockquote> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_lachat_ou_la_souscription_047"">- l'achat ou la souscription de parts de sociétés civiles immobilières en vue de la vente (CE, arrêt du 8 novembre 1965, n° 61910).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Au_nombre_des_activites_de__071"">Il est précisé que les activités de gestion ou de promotion immobilière ou de marchands de bien ne peuvent généralement pas être considérées comme l'extension de l'activité non commerciale. Les architectes sont imposés au titre des bénéfices non commerciaux à raison des profits retirés de leur activité commerciale accessoire sous réserve que les activités commerciales résultent de l'extension de l'activité non commerciale.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Lorsque_cette_ac_072""><strong>Remarque :</strong> Lorsque cette activité commerciale devient l'activité principale des intéressés, les dispositions du 1 du I de l'article 155 du CGI sont, bien entendu, susceptibles de trouver leur application (imposition de l'ensemble des opérations en bénéfices industriels et commerciaux).</p> <h4 id=""c._Architectes-paysagistes_42"">c. Architectes-paysagistes</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_048"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquun_architecte-paysagi_049"">Lorsqu'un architecte-paysagiste, procédant à la création de jardins pour le compte des particuliers et des collectivités publiques, exploite des pépinières dont il vend les plants, il doit être regardé comme exerçant :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_la_profession__050"">- d'une part, la profession agricole de pépiniériste ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_une_professi_051"">- et, d'autre part, une profession libérale ou commerciale suivant la nature des opérations qu'il réalise en ce qui concerne la création de jardins.</p> <h3 id=""Professionnels_de_la_public_24"">2. Professionnels de la publicité</h3> <h4 id=""Conseil_en_publicite_33"">a. Conseil en publicité</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_052"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_conseil_en_publicite_con_053"">Le conseil en publicité conçoit des campagnes de publicité, les élabore et, éventuellement, en contrôle l'exécution. Il est rémunéré par des honoraires et relève, en principe, de la catégorie des bénéfices des professions non commerciales.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_lorsquil_ne_se_b_054"">Toutefois, lorsqu'il ne se borne pas à exercer une activité de guide des annonceurs et s'entremet en faveur de ceux-ci dans la passation des ordres de publicité, le conseil en publicité est réputé exercer une profession commerciale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Selon_que_lactivite_prepond_084"">Selon que l'activité prépondérante est non commerciale ou commerciale, l'ensemble des profits réalisés est imposable au titre des bénéfices non commerciaux ou au titre des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <h4 id=""Representant_en_publicite_34"">b. Représentant en publicité</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_055"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Suivant_le_cas,_le_represen_086"">Suivant le cas, le représentant peut être considéré comme salarié ou comme représentant libre. </p> <h5 id=""Le_representant_attache_a_u_058"">1° Représentant salarié</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""153_087"">153</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_representant_attache_a_u_088"">Le représentant attaché à un organe de publicité est lié à ce dernier par une convention formelle. Il lui apporte un concours régulier et constant, à des conditions déterminées à l'avance, en vue d'entretenir et de développer la clientèle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Quil_soit_retribue_par_une__089"">Qu'il soit rétribué par une commission, par un traitement fixe ou par la combinaison des deux, le représentant répondant à cette définition, eu égard aux liens de subordination qui l'unissent à son employeur, doit être regardé comme un véritable salarié.</p> <h5 id=""-_representant_libre_059"">2° Représentant libre</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Le_representant_libre_est_c_060"">157</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_representant_libre_est_c_091"">Le représentant libre est celui qui porte ses efforts librement sur les organes de publicité qu'il a choisis en vue de les mettre en relations d'affaires avec une clientèle d'annonceurs entièrement due à son initiative.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_commissions_quil_recoit_061"">Les commissions qu'il reçoit sur les affaires résultant de ses démarches constituent des bénéfices non commerciaux.</p> <h4 id=""Courtier_en_publicite_35"">c. Courtier en publicité</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_062"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dune_maniere_generale,_les__063"">D'une manière générale, les courtiers en publicité réalisent des opérations d'entremise. À ce titre, leurs bénéfices relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi,_celui_qui_est_charge_064"">Ainsi, celui qui est chargé par une entreprise de collecter des annonces en vue de la vente ou de la location de propriétés et de fonds de commerce sis en France doit, bien qu'il soit titulaire de la carte de journaliste, être regardé comme exerçant une profession commerciale, dès lors qu'il organise la prospection de la clientèle à l'aide de démarcheurs et représentants recrutés par ses soins, encaisse le prix des annonces et paie les frais engagés (CE, arrêt du 25 octobre 1968, n° 73396). </p> <h4 id=""Agent_de_publicite_36"">d. Agent de publicité</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_065"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lagent_de_publicite_assure__066"">L'agent de publicité assure non seulement la conception et l'élaboration de la publicité sous toutes ses formes, mais aussi sa réalisation, son exécution et sa diffusion.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sa_remuneration_est_constit_067"">Sa rémunération est constituée, d'une part, par les honoraires que lui versent les annonceurs auxquels il donne ses conseils et, d'autre part, par les commissions que lui consentent les exploitants de supports de publicité auxquels il passe des ordres et, enfin, par les profits qu'il réalise sur les travaux de création et d'exécution.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_inscrit_au_registre__068"">Il est inscrit au registre du commerce et son rôle se différencie de celui du courtier par le fait qu'il facture lui-même au client annonceur et paie les exploitants de supports auprès desquels il est « ducroire », mais après avoir retenu le montant de sa commission.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_benefices_de_lagent_de__069"">Les bénéfices de l'agent de publicité sont, dans leur ensemble, soumis à l'impôt dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.</p> <h4 id=""Distributeur_de_publicite_37"">e. Distributeur de publicité</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_070"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_distributeur_de_publicit_071"">Le distributeur de publicité assure, au nom et pour le compte de ses clients annonceurs, la passation des ordres de publicité aux exploitants de supports ou aux établissements de photogravure.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_inscrit_au_registre__072"">Il est inscrit au registre du commerce et des sociétés, il facture, presque toujours, les sommes dues par les annonceurs et, après avoir retenu sa commission, paie les exploitants de supports auprès desquels il se porte le plus souvent « ducroire ».</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_profits_du_distributeur_073"">Les profits du distributeur de publicité ont le caractère de bénéfices industriels et commerciaux.</p> <h4 id=""Createur_publicitaire_38"">f. Créateur publicitaire</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_074"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_createur_publicitaire_es_075"">Le créateur publicitaire est un technicien et artiste spécialisé dans la conception et la réalisation des « messages publicitaires ». Il établit des documents nécessaires à l'exécution et à la reproduction de ses créations.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""On_trouve_dans_la_professio_076"">On trouve dans la profession des dessinateurs, des illustrateurs, des décorateurs, des créateurs de slogans, des photographes, etc.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_creations_publicitaires_077"">Les créations publicitaires sont protégées par le code de la propriété intellectuelle (C. prop. intell., art. L. 111-1 et suivants, BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20 au I § 1 et suivants pour les droits d'auteur et C. prop. intell., art. L. 511-1 et suivants, BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20 au II-B-1 § 280 pour les dessins ou modèles).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquils_ne_sont_pas_lies__078"">Lorsqu'ils ne sont pas liés à des agents de publicité ou à des annonceurs par des contrats de travail, les créateurs publicitaires exercent comme les artistes, une profession libérale et sont, en principe, passibles de l'impôt au titre des bénéfices non commerciaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_certains_dentre__079"">Cependant, certains d'entre eux, tels que décorateurs publicitaires ayant des ateliers et exécutant des stands pour les foires et expositions ainsi que les éditeurs publicitaires, réalisent des bénéfices de nature commerciale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""(270)_0116"">(200 à 270)</p>

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REC - Solidarités diverses et actions patrimoniales - actions contre les dirigeants et les tiers

2012-09-12

REC

SOLID

BOI-REC-SOLID-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2901-PGP.html/identifiant=BOI-REC-SOLID-10-20120912

1 Le principe de l'unité du patrimoine s'oppose à la constitution d'un patrimoine qui répondrait des seules dettes nées à l'occasion de l'exercice d'une activité économique. L'article 2284 du code civil dispose en effet que " quiconque s'est obligé personnellement est tenu de remplir son engagement sur tous ses biens mobiliers et immobiliers, présents et à venir ". Le patrimoine d'une personne physique constitue donc le gage commun de ses créanciers (cf BOI-REC-GAR), sous réserve des dispositions de la loi n° 2010-658 du 15 juin 2010 relative à l'entrepreneur individuel à responsabilité limitée. La constitution d'une société assure toutefois une certaine protection aux biens non affectés aux risques de l'entreprise. Aussi le législateur a-t-il donné aux créanciers la faculté de rechercher un répondant dans la personne du dirigeant en cas de défaillance des entreprises exploitées sous forme sociétaire. Cette possibilité résulte notamment de dispositions du droit de la faillite, ou encore des règles de la responsabilité civile dans la vie des sociétés. Le droit fiscal permet également d'atteindre les dirigeants de sociétés redevables d'impositions dans d'autres situations précisément définies. 10 S'agissant des dettes fiscales des sociétés et autres collectivités dotées d'une personnalité distincte de celle de leurs membres, le législateur a institué au profit des comptables des finances publiques la possibilité d'obtenir du juge la solidarité des dirigeants pour les droits et pénalités restant impayés par ces personnes morales. La décision du juge lui permet d'appliquer le processus de la solidarité, dont les modalités techniques sont détaillées aux articles 1200 et suivants du Code civil, mis en œuvre dans de nombreuses applications du droit fiscal. 20 Ces actions du droit fiscal, l'une prévue à l'article L267 du LPF et l'autre à l'article 1745 du CGI, assurent au Trésor une nouvelle garantie sous forme d'adjonction de débiteurs, sans que la condamnation du dirigeant de la société - qui devra répondre des dettes fiscales de celle-ci - ne modifie aucunement la nature de la créance et les obligations du redevable principal. La dette d'impôt trouve son origine et son fondement dans la loi qui fixe l'obligation et détermine son redevable exclusif. La dette préexiste donc à la condamnation solidaire qui sanctionne le fait de s'être soustrait à l'obligation fiscale. La juridiction ne fait que mettre en œuvre cette garantie pour le paiement d'une dette dont elle n'a pas à connaitre. 30 Le régime des sociétés à risque limité institue une véritable immunité à l'égard des porteurs de parts ou des actionnaires comme à l'égard du représentant légal. Toutefois, le législateur a institué diverses possibilités d'atteindre les intérêts personnels du représentant de la personne morale, désigné comme responsable. Pour exercer leurs droits, les sociétés et les divers types de collectivités sont dans la nécessité de recourir à des personnes physiques : les dirigeants sociaux. Le dirigeant social exerce une fonction lui conférant une qualité qui découle de la constitution même de la personnalité morale. Cependant la singularité du statut de dirigeant qui se définit de moins en moins par rapport à la société ou à la communauté des associés, facilite la mise en cause directe par le juge de la responsabilité du représentant social qui ne bénéficie plus de l'écran que pouvait représenter la personnalité morale. 40 La logique de ces dispositions n'est pas de combattre l'abus de la personnalité morale par lequel une personne physique aurait cherché à masquer sa propre activité. Au demeurant, l'obligation mise à la charge d'un dirigeant n'excède pas celle qu'il aurait contractée s'il avait accepté de cautionner les dettes fiscales de sa société. 50 La mise en œuvre des dispositions de l'article L267 LPF et de l'article 1745 du CGI a pour but d'obtenir un titre permettant de rechercher en paiement de la créance une ou plusieurs personnes physiques distinctes de la société redevable, dont la solvabilité se révélerait insuffisante. L'action en responsabilité des dirigeants devant la juridiction civile (article L267 du LPF) vise les dirigeants sociaux qui ont fait obstacle par leur comportement au paiement des dettes fiscales de la personne morale qu'ils dirigent. L'action en justice diligentée par les comptables tend à demander au juge qu'il constate les irrégularités et qu'il déclare ces dirigeants solidairement responsables du paiement des impositions éludées. La solidarité prévue par le texte répressif (article 1745 du CGI) estprononcée, le cas échéant, contre toute personne reconnue coupable de l'un des délits définis par les articles 1741, 1742 ou 1743 du CGI. Le titre 1er est divisé en deux chapitres : - la responsabilité pécuniaire civile des dirigeants de sociétés (chapitre 1, BOI-REC-SOLID-10-10) - la solidarité au paiement en cas de condamnation pénale (chapitre 2, BOI-REC-SOLID-10-20)

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_principe_de_lunite_du_pa_01"">Le principe de l'unité du patrimoine s'oppose à la constitution d'un patrimoine qui répondrait des seules dettes nées à l'occasion de l'exercice d'une activité économique. L'article 2284 du code civil dispose en effet que "" quiconque s'est obligé personnellement est tenu de remplir son engagement sur tous ses biens mobiliers et immobiliers, présents et à venir "".</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_patrimoine_dune_personne_02"">Le patrimoine d'une personne physique constitue donc le gage commun de ses créanciers (cf BOI-REC-GAR), sous réserve des dispositions de la loi n° 2010-658 du 15 juin 2010 relative à l'entrepreneur individuel à responsabilité limitée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_constitution_dune_societ_03"">La constitution d'une société assure toutefois une certaine protection aux biens non affectés aux risques de l'entreprise. Aussi le législateur a-t-il donné aux créanciers la faculté de rechercher un répondant dans la personne du dirigeant en cas de défaillance des entreprises exploitées sous forme sociétaire. Cette possibilité résulte notamment de dispositions du droit de la faillite, ou encore des règles de la responsabilité civile dans la vie des sociétés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_droit_fiscal_permet_egal_04"">Le droit fiscal permet également d'atteindre les dirigeants de sociétés redevables d'impositions dans d'autres situations précisément définies.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_05"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_des_dettes_fiscal_06"">S'agissant des dettes fiscales des sociétés et autres collectivités dotées d'une personnalité distincte de celle de leurs membres, le législateur a institué au profit des comptables des finances publiques la possibilité d'obtenir du juge la solidarité des dirigeants pour les droits et pénalités restant impayés par ces personnes morales.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_decision_du_juge_lui_per_07"">La décision du juge lui permet d'appliquer le processus de la solidarité, dont les modalités techniques sont détaillées aux articles 1200 et suivants du Code civil, mis en œuvre dans de nombreuses applications du droit fiscal.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_08"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_actions_du_droit_fiscal_09"">Ces actions du droit fiscal, l'une prévue à l'article L267 du LPF et l'autre à l'article 1745 du CGI, assurent au Trésor une nouvelle garantie sous forme d'adjonction de débiteurs, sans que la condamnation du dirigeant de la société - qui devra répondre des dettes fiscales de celle-ci - ne modifie aucunement la nature de la créance et les obligations du redevable principal.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_dette_dimpot_trouve_son__010"">La dette d'impôt trouve son origine et son fondement dans la loi qui fixe l'obligation et détermine son redevable exclusif. La dette préexiste donc à la condamnation solidaire qui sanctionne le fait de s'être soustrait à l'obligation fiscale. La juridiction ne fait que mettre en œuvre cette garantie pour le paiement d'une dette dont elle n'a pas à connaitre.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_011"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_des_societes_a_ri_012"">Le régime des sociétés à risque limité institue une véritable immunité à l'égard des porteurs de parts ou des actionnaires comme à l'égard du représentant légal. Toutefois, le législateur a institué diverses possibilités d'atteindre les intérêts personnels du représentant de la personne morale, désigné comme responsable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_exercer_leurs_droits,__013"">Pour exercer leurs droits, les sociétés et les divers types de collectivités sont dans la nécessité de recourir à des personnes physiques : les dirigeants sociaux. Le dirigeant social exerce une fonction lui conférant une qualité qui découle de la constitution même de la personnalité morale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant_la_singularite_du_014"">Cependant la singularité du statut de dirigeant qui se définit de moins en moins par rapport à la société ou à la communauté des associés, facilite la mise en cause directe par le juge de la responsabilité du représentant social qui ne bénéficie plus de l'écran que pouvait représenter la personnalité morale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_015"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_logique_de_ces_dispositi_016"">La logique de ces dispositions n'est pas de combattre l'abus de la personnalité morale par lequel une personne physique aurait cherché à masquer sa propre activité. Au demeurant, l'obligation mise à la charge d'un dirigeant n'excède pas celle qu'il aurait contractée s'il avait accepté de cautionner les dettes fiscales de sa société.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_mise_en_ouvre_des_dispos_018"">La mise en œuvre des dispositions de l'article L267 LPF et de l'article 1745 du CGI a pour but d'obtenir un titre permettant de rechercher en paiement de la créance une ou plusieurs personnes physiques distinctes de la société redevable, dont la solvabilité se révélerait insuffisante.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Laction_en_responsabilite_d_019"">L'action en responsabilité des dirigeants devant la juridiction civile (article L267 du LPF) vise les dirigeants sociaux qui ont fait obstacle par leur comportement au paiement des dettes fiscales de la personne morale qu'ils dirigent. L'action en justice diligentée par les comptables tend à demander au juge qu'il constate les irrégularités et qu'il déclare ces dirigeants solidairement responsables du paiement des impositions éludées.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_solidarite_prevue_par_le_020"">La solidarité prévue par le texte répressif (article 1745 du CGI) estprononcée, le cas échéant, contre toute personne reconnue coupable de l'un des délits définis par les articles 1741, 1742 ou 1743 du CGI. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_titre_1er_est_divise_en__021"">Le titre 1er est divisé en deux chapitres :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_responsabilite_pecunia_022"">- la responsabilité pécuniaire civile des dirigeants de sociétés (chapitre 1, BOI-REC-SOLID-10-10)</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_solidarite_au_paiement_023"">- la solidarité au paiement en cas de condamnation pénale (chapitre 2, BOI-REC-SOLID-10-20)</p>

Contenu

ENR – Mutations de propriété à titre onéreux d'immeubles – Mutations autres que les échanges

2012-09-12

ENR

DMTOI

BOI-ENR-DMTOI-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3386-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DMTOI-10-20120912

1 La loi n° 69-1168 du 26 décembre 1969 a fusionné les deux formalités de l'enregistrement et de la publicité foncière. Sous ce régime les actes constatant des mutations à titre onéreux d'immeubles donnent lieu, en principe, à une formalité unique ; ils sont donc soumis à la taxe de publicité foncière . Ils sont soumis par ailleurs, aux taxes perçues au profit des collectivités locales dont l'exigibilité est maintenue par l'article 3-VI de la loi précitée. 10 L’article 110 de la loi de finances pour 1999 n° 98-1266 du 30 décembre 1998 a fusionné la formalité de l’enregistrement et de la publicité foncière pour les « actes mixtes » établis à compter du 1er juillet 1999, c’est à dire pour les actes qui comportent à la fois des dispositions soumises à la publicité foncière et d’autres qui ne le sont pas. 20 Dans les cas où ils sont exclus de la formalité unique (décisions judiciaires, actes pour lesquels il est impossible de procéder à la formalité unique), ces actes continuent de donner lieu distinctement à la formalité de l'enregistrement et à celle de la publicité foncière. En vertu de l'article 681 du CGI, le droit de mutation est exigible lors de la formalité de l'enregistrement, au taux prévu pour la taxe de publicité foncière applicable aux actes de même nature faisant l'objet de la formalité unique ; mais aucune taxe de publicité foncière n'est réclamée au moment de la publication à la conservation des hypothèques (CGI, art. 665). 30 Par ailleurs, l'article 99-II de la loi n° 83-8 du 7 janvier 1983 relative à la répartition de compétences entre les communes, les départements, les régions et l'État a réalisé le transfert aux départements des droits d'enregistrement ou de la taxe de publicité foncière exigibles sur les mutations à titre onéreux des immeubles situés sur leur territoire. Les mutations de propriété à titre onéreux d'immeubles ou de droits immobiliers (usufruit, nue-propriété, servitudes foncières, emphytéose, ...) sont donc soumises à des droits d'enregistrement (si l'acte est soumis à la formalité de l'enregistrement) ou à une taxe de publicité foncière (si l'acte est soumis à la formalité fusionnée), recouvrés pour le compte du département de la situation de l'immeuble. 40 Le présent titre est consacré : - aux principes de taxation (chapitre 1, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-10) ; - aux impositions exigibles dans le régime de droit commun (chapitre 2, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-20) ; - au régime applicable aux immeubles destinés à l'habitation et aux garages (chapitre 3, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-30) ; - aux opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles (chapitre 4, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-40) ; - au régime spécial des achats destinés à la revente (chapitre 5, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-50) ; - au crédit bail , cession-bail et opération assimilées (chapitre 6, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-60) ; - aux régimes spéciaux en faveur de l'agriculture (chapitre 7, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-70) ; - aux régimes applicables aux opérations réalisées par les collectivités publiques ou par les organismes parapublics (chapitre 8, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-80) ; - aux régimes à caractère social (chapitre 9, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-90) ; - aux régimes en faveur de l'outre-mer (chapitre 10, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-100) ; - au régime spécial applicable aux ventes par lots d'un immeuble déclenchant le droit de préemption (chapitre 11, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-110) ; - au régime des ventes simultanées de meubles et d'immeubles (chapitre 12, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-120) ; - aux régimes spéciaux (chapitre 13, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-130).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La loi n°_69-1168_du_26_dec_01"">La loi n° 69-1168 du 26 décembre 1969 a fusionné les deux formalités de l'enregistrement et de la publicité foncière. Sous ce régime les actes constatant des mutations à titre onéreux d'immeubles donnent lieu, en principe, à une formalité unique ; ils sont donc soumis à la taxe de publicité foncière . Ils sont soumis par ailleurs, aux taxes perçues au profit des collectivités locales dont l'exigibilité est maintenue par l'article 3-VI de la loi précitée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’article 110_de_la_loi_de_03""> L’article 110 de la loi de finances pour 1999 n° 98-1266 du 30 décembre 1998 a fusionné la formalité de l’enregistrement et de la publicité foncière pour les « actes mixtes » établis à compter du 1er juillet 1999, c’est à dire pour les actes qui comportent à la fois des dispositions soumises à la publicité foncière et d’autres qui ne le sont pas.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_les_cas_ou_ils_sont_ex_05"">Dans les cas où ils sont exclus de la formalité unique (décisions judiciaires, actes pour lesquels il est impossible de procéder à la formalité unique), ces actes continuent de donner lieu distinctement à la formalité de l'enregistrement et à celle de la publicité foncière. En vertu de l'article 681 du CGI, le droit de mutation est exigible lors de la formalité de l'enregistrement, au taux prévu pour la taxe de publicité foncière applicable aux actes de même nature faisant l'objet de la formalité unique ; mais aucune taxe de publicité foncière n'est réclamée au moment de la publication à la conservation des hypothèques (CGI, art. 665).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_06"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs, larticle 99-I_07"">Par ailleurs, l'article 99-II de la loi n° 83-8 du 7 janvier 1983 relative à la répartition de compétences entre les communes, les départements, les régions et l'État a réalisé le transfert aux départements des droits d'enregistrement ou de la taxe de publicité foncière exigibles sur les mutations à titre onéreux des immeubles situés sur leur territoire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_mutations_de_propriete__08"">Les mutations de propriété à titre onéreux d'immeubles ou de droits immobiliers (usufruit, nue-propriété, servitudes foncières, emphytéose, ...) sont donc soumises à des droits d'enregistrement (si l'acte est soumis à la formalité de l'enregistrement) ou à une taxe de publicité foncière (si l'acte est soumis à la formalité fusionnée), recouvrés pour le compte du département de la situation de l'immeuble.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_09"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_titre_est_consac_010"">Le présent titre est consacré :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_principes_de_taxation_011"">- aux principes de taxation (chapitre 1, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_impositions_exigibles_012"">- aux impositions exigibles dans le régime de droit commun (chapitre 2, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_regime_applicable_aux__013"">- au régime applicable aux immeubles destinés à l'habitation et aux garages (chapitre 3, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-30) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_operations_concourant_014"">- aux opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles (chapitre 4, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-40) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_regime_special_des_ach_015"">- au régime spécial des achats destinés à la revente (chapitre 5, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-50) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_credit_bail_,_cession-_016"">- au crédit bail , cession-bail et opération assimilées (chapitre 6, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-60) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_regimes_speciaux_en_f_017"">- aux régimes spéciaux en faveur de l'agriculture (chapitre 7, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-70) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_regimes_applicables_a_018"">- aux régimes applicables aux opérations réalisées par les collectivités publiques ou par les organismes parapublics (chapitre 8, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-80) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_regimes_a_caractere_s_019"">- aux régimes à caractère social (chapitre 9, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-90) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_regimes_en_faveur_de__020"">- aux régimes en faveur de l'outre-mer (chapitre 10, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-100) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_regime_special_applica_021"">- au régime spécial applicable aux ventes par lots d'un immeuble déclenchant le droit de préemption (chapitre 11, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-110) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_au_regime_des_ventes_simu_022"">- au régime des ventes simultanées de meubles et d'immeubles (chapitre 12, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-120) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_regimes_speciaux_(cha_022"">- aux régimes spéciaux (chapitre 13, cf. BOI-ENR-DMTOI-10-130). </p>

Contenu

BIC - Frais et charges - Charges financières - Frais et charges relatifs aux emprunts

2012-09-12

BIC

CHG

BOI-BIC-CHG-50-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3433-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHG-50-30-20120912

1 Selon le plan comptable général, le terme « emprunt » est l'expression comptable de la dette résultant de l'octroi de prêts remboursables à terme. Les concours bancaires courants ne répondent pas à cette définition. Dans une optique fonctionnelle, les emprunts participent, concurremment avec les capitaux propres, à la couverture des besoins de financement durables de l'entreprise. 10 Outre les conditions générales de déduction (cf. 4C 52 -BIC-CHG-50-20), la déductibilité des intérêts des emprunts obligataires, des bons de caisse et des primes d'émission ou de remboursement et lots afférents à certains emprunts obligataires répond à quelques spécificités. De même, l'article 39-1-1° ter du CGI fixe les modalités de déduction des frais et charges relatifs aux emprunts émis dont la rémunération autre que les intérêts est supérieure à 10 % des sommes reçues à l'émission. A ce titre le présent chapitre traitera successivement les points suivants : - intérêts des emprunts obligataires, des bons de caisse et des primes d'émission ou de remboursement et lots afférents à certains emprunts obligataires (section 1, cf. BOI-BIC-CHG-50-30-10) ; - emprunts émis dont la rémunération autre que les intérêts est supérieure à 10 % des sommes reçues à l'émission (section 2, cf. BOI-BIC-CHG-50-30-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Selon_le_plan_comptable_gen_01""> Selon le plan comptable général, le terme « emprunt » est l'expression comptable de la dette résultant de l'octroi de prêts remboursables à terme. Les concours bancaires courants ne répondent pas à cette définition.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_une_optique_fonctionne_02""> Dans une optique fonctionnelle, les emprunts participent, concurremment avec les capitaux propres, à la couverture des besoins de financement durables de l'entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Outre_les_conditions_genera_04""> Outre les conditions générales de déduction (cf. 4C 52 -BIC-CHG-50-20), la déductibilité des intérêts des emprunts obligataires, des bons de caisse et des primes d'émission ou de remboursement et lots afférents à certains emprunts obligataires répond à quelques spécificités.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme, larticle 39-1-1°_t_05""> De même, l'article 39-1-1° ter du CGI fixe les modalités de déduction des frais et charges relatifs aux emprunts émis dont la rémunération autre que les intérêts est supérieure à 10 % des sommes reçues à l'émission.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_ce_titre_le_present_chapi_06""> A ce titre le présent chapitre traitera successivement les points suivants :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_interets_des_emprunts_obl_07""> - intérêts des emprunts obligataires, des bons de caisse et des primes d'émission ou de remboursement et lots afférents à certains emprunts obligataires (section 1, cf. BOI-BIC-CHG-50-30-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_emprunts_emis_dont_la_rem_08""> - emprunts émis dont la rémunération autre que les intérêts est supérieure à 10 % des sommes reçues à l'émission (section 2, cf. BOI-BIC-CHG-50-30-20).</p>

Contenu

IF - Taxe foncière sur les propriétés non bâties - Champ d'application et territorialité - Exonérations temporaires - Exonérations de plein droit - Mesure particulière applicable dans les DOM

2019-06-26

IF

TFNB

BOI-IF-TFNB-10-50-10-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3476-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TFNB-10-50-10-30-20190626

1 L'article 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 a abrogé, à compter du 1er janvier 2017, l'article 1395 F du code général des impôts (CGI). Cet article prévoyait une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties pour une durée de cinq années renouvelable en faveur de certaines parcelles situées dans un parc national des départements d'outre-mer (DOM) défini par l'article L. 331-2 du code de environnement. Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». 10 L'article 1395 H du CGI instituait par ailleurs une exonération temporaire partielle de la taxe foncière sur les propriétés non bâties perçue au profit des communes et de leurs établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) afférente à des terrains à usage agricole situés en Guadeloupe, en Guyane, en Martinique, à Mayotte ou à La Réunion. Cette exonération était applicable jusqu'aux impositions établies au titre de 2020. L'article 19 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 a pérennisé et renforcé le taux d'exonération prévu à l'article 1395 H du CGI. Les commentaires relatifs à ce dispositif sont transférés au BOI-IF-TFNB-10-40-40. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs contenus au BOI-IF-TFNB-10-50-10-30, il convient de consulter la version précédente dans l'onglet "Versions" du document.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Larticle_1395_H_du_CGI_ins_048"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 26_de_la_loi_n°_2_01""> L'article 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 a abrogé, à compter du 1^erjanvier 2017, l'article 1395 F du code général des impôts (CGI). Cet article prévoyait une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties pour une durée de cinq années renouvelable en faveur de certaines parcelles situées dans un parc national des départements d'outre-mer (DOM) défini par l'article L. 331-2 du code de environnement.</p> <p class=""warn"" id=""Les_commentaires_contenus_d_02"">Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ».</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <blockquote> <p id=""Larticle_1395_H_du_CGI_inst_02"">L'article 1395 H du CGI instituait par ailleurs une exonération temporaire partielle de la taxe foncière sur les propriétés non bâties perçue au profit des communes et de leurs établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) afférente à des terrains à usage agricole situés en Guadeloupe, en Guyane, en Martinique, à Mayotte ou à La Réunion. Cette exonération était applicable jusqu'aux impositions établies au titre de 2020.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_19_de_la_loi_n°_20_03""> L'article 19 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 a pérennisé et renforcé le taux d'exonération prévu à l'article 1395 H du CGI. Les commentaires relatifs à ce dispositif sont transférés au BOI-IF-TFNB-10-40-40. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs contenus au BOI-IF-TFNB-10-50-10-30, il convient de consulter la version précédente dans l'onglet ""Versions"" du document.</p>

Contenu

RFPI - Revenus fonciers – Conventionnement Anah (ou « Borloo ancien ») - Conditions d'application de la déduction spécifique

2012-09-12

RFPI

SPEC

BOI-RFPI-SPEC-20-40-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/349-PGP.html/identifiant=BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-20120912

1 Pour le bénéfice de l'avantage fiscal, le propriétaire, personne physique ou morale (société non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une SCPI) , doit s'engager à louer le logement pendant toute la durée de la convention (sous-section 1 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-10-I). Lorsque l'immeuble est détenu par l'intermédiaire d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une SCPI, l'associé de la société qui entend bénéficier de la déduction spécifique doit par ailleurs s'engager à conserver ses parts pendant toute la durée de la convention (sous-section 1 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-10-II). Plusieurs conditions de mise en location doivent également être respectées (sous-section 2 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-20). Enfin, pendant toute la durée de la convention, le loyer ne doit pas excéder certains plafonds qui varient selon la nature de la convention et le lieu de situation du logement concerné. Les locataires doivent, par ailleurs, satisfaire à certaines conditions de ressources (sous-section 3 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-30).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_le_benefice_de_lavanta_01"">Pour le bénéfice de l'avantage fiscal, le propriétaire, personne physique ou morale (société non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une SCPI) , doit s'engager à louer le logement pendant toute la durée de la convention (sous-section 1 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-10-I).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_limmeuble_est_deten_02"">Lorsque l'immeuble est détenu par l'intermédiaire d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une SCPI, l'associé de la société qui entend bénéficier de la déduction spécifique doit par ailleurs s'engager à conserver ses parts pendant toute la durée de la convention (sous-section 1 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-10-II).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Plusieurs_conditions_de_mis_03"">Plusieurs conditions de mise en location doivent également être respectées (sous-section 2 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_pendant_toute_la_dur_04"">Enfin, pendant toute la durée de la convention, le loyer ne doit pas excéder certains plafonds qui varient selon la nature de la convention et le lieu de situation du logement concerné. Les locataires doivent, par ailleurs, satisfaire à certaines conditions de ressources (sous-section 3 : BOI-RFPI-SPEC-20-40-20-30).</p>

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ANNEXE - RSA - Détermination de la rémunération « à la part » ou « à la part de l'armement » des artisans pêcheurs ou des pêcheurs associés de sociétés de pêche artisanale

2014-02-10

RSA

RSA

BOI-ANNX-000058

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3635-PGP.html/identifiant=BOI-ANNX-000058-20140210

<p id=""_00""></p>

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BIC- Cession ou cessation d'activité - Détermination du bénéfice imposable

2012-09-12

BIC

CESS

BOI-BIC-CESS-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3718-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CESS-30-20120912

1 Sont examinés dans le présent titre les critères à retenir pour la fixation de la période sur laquelle porte l'imposition immédiate résultant de la cession, de la cessation d'entreprise ou du décès de l'exploitant (cf chapitre 1, cf.  BOI- BIC-CESS- 30-10). Les règles applicables pour la détermination du bénéfice afférent à cette même période se distinguent selon que l'entreprise est placée : - sous le régime du bénéfice réel (chapitre 2, cf.  BOI- BIC-CESS- 30-20 ) ; - sous le régime simplifié d'imposition (chapitre 3, cf. BOI- BIC -30-30) ; - ou sous le régime des micro-entreprises (chapitre 4, cf. BOI-BIC-30-40).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_examines_dans_le_prese_01""> Sont examinés dans le présent titre les critères à retenir pour la fixation de la période sur laquelle porte l'imposition immédiate résultant de la cession, de la cessation d'entreprise ou du décès de l'exploitant (cf chapitre 1, cf.  BOI- BIC-CESS- 30-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_applicables_pour_02""> Les règles applicables pour la détermination du bénéfice afférent à cette même période se distinguent selon que l'entreprise est placée :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sous_le_regime_du_benefic_03""> - sous le régime du bénéfice réel (chapitre 2, cf.  BOI- BIC-CESS- 30-20 ) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sous_le_regime_simplifie__04""> - sous le régime simplifié d'imposition (chapitre 3, cf. BOI- BIC -30-30) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_sous_le_regime_des_mic_05""> - ou sous le régime des micro-entreprises (chapitre 4, cf. BOI-BIC-30-40).</p>

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IR - Crédit d'impôt sur les intérêts d'emprunt afférent à l'habitation principale - Modalités d'application du crédit d'impôt

2012-09-12

IR

RICI

BOI-IR-RICI-350-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3808-PGP.html/identifiant=BOI-IR-RICI-350-20-20120912

1 L’ensemble du dispositif s’applique aux opérations d’acquisition pour lesquelles l’acte authentique d’acquisition a été signé à compter du 6 mai 2007 ou aux constructions pour lesquelles une déclaration d’ouverture de chantier a été effectuée à compter de cette date. Pour l’appréciation de l’entrée en vigueur du dispositif : - la date d’acquisition d’un logement achevé, d’un logement en état futur d’achèvement (VEFA) ou d’un logement à rénover (« en état futur de rénovation ») s’entend de la signature de l’acte authentique d’achat ; - la date du début de la construction d’un logement s’entend de celle du dépôt du document d’urbanisme préalable au début des travaux, c’est-à-dire de la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R 424-16 du Code de l’Urbanisme (art. R. 421-40 du même code pour les documents déposés avant le 1er octobre 2007). Compte tenu de ce qui précède, le crédit d’impôt s’applique aux intérêts payés à compter du 6 mai 2007 au titre des constructions ou des acquisitions de logement intervenues à compter cette date. Il est admis que les intérêts d’emprunt relatifs à l’acquisition d’un terrain intervenue avant le 6 mai 2007 ouvrent droit au crédit d’impôt, lorsque la construction édifiée sur ce terrain fait l’objet d’une déclaration d’ouverture de chantier postérieure à cette date. Dans cette situation, le point de départ des annuités éligibles s’entend de la mise à disposition des fonds empruntés au titre de la construction. 10 Le crédit d’impôt ne s’applique pas aux intérêts versés au titre du ou des emprunts destinés à financer la construction ou l’acquisition d’un logement intervenues avant le 6 mai 2007, y compris lorsque le premier remboursement d’emprunt intervient après cette date. 20 Conformément à l'article 90 de la loi de finances pour 2011 (n° 2010-1657 du 29 décembre 2010), qui modifie à cet effet l’article 200 quaterdecies du code général des impôts CGI, le crédit d’impôt sur les intérêts d’emprunt versés au titre de l’acquisition ou la construction de l’habitation principale s’applique aux opérations d’acquisition ou de construction réalisées au plus tard le 30 septembre 2011, sous réserve que chacun des prêts concourant à leur financement ait fait l’objet d’une offre de prêt émise au plus tard le 31 décembre 2010. 30 Le présent chapitre commente les règles applicables pour : - le fait générateur et la base du crédit d'impôt (section 1, BOI-IR-RICI-350-20-10) ; - le taux et les modalités d'application du crédit d'impôt (section 2, BOI-IR-RICI-350-20-20) ; - les justificatifs à produire (section 3, BOI-IR-RICI-350-20-30).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’ensemble_du_dispositif_s’_01"">L’ensemble du dispositif s’applique aux opérations d’acquisition pour lesquelles l’acte authentique d’acquisition a été signé à compter du 6 mai 2007 ou aux constructions pour lesquelles une déclaration d’ouverture de chantier a été effectuée à compter de cette date.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_l’appreciation_de_l’en_02"">Pour l’appréciation de l’entrée en vigueur du dispositif :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_date_d’acquisition_d’u_03"">- la date d’acquisition d’un logement achevé, d’un logement en état futur d’achèvement (VEFA) ou d’un logement à rénover (« en état futur de rénovation ») s’entend de la signature de l’acte authentique d’achat ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_date_du_debut_de_la_co_04"">- la date du début de la construction d’un logement s’entend de celle du dépôt du document d’urbanisme préalable au début des travaux, c’est-à-dire de la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R 424-16 du Code de l’Urbanisme (art. R. 421-40 du même code pour les documents déposés avant le 1er octobre 2007).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Compte_tenu_de_ce_qui_prece_05"">Compte tenu de ce qui précède, le crédit d’impôt s’applique aux intérêts payés à compter du 6 mai 2007 au titre des constructions ou des acquisitions de logement intervenues à compter cette date.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_admis_que_les_intere_06"">Il est admis que les intérêts d’emprunt relatifs à l’acquisition d’un terrain intervenue avant le 6 mai 2007 ouvrent droit au crédit d’impôt, lorsque la construction édifiée sur ce terrain fait l’objet d’une déclaration d’ouverture de chantier postérieure à cette date. Dans cette situation, le point de départ des annuités éligibles s’entend de la mise à disposition des fonds empruntés au titre de la construction.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_07"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_credit_d’impot_ne_s’appl_07"">Le crédit d’impôt ne s’applique pas aux intérêts versés au titre du ou des emprunts destinés à financer la construction ou l’acquisition d’un logement intervenues avant le 6 mai 2007, y compris lorsque le premier remboursement d’emprunt intervient après cette date.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Le_credit_dimpot_ne_sappliq_08"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""conformement_au_larticle_90_010"">Conformément à l'article 90 de la loi de finances pour 2011 (n° 2010-1657 du 29 décembre 2010), qui modifie à cet effet l’article 200 quaterdecies du code général des impôts CGI, le crédit d’impôt sur les intérêts d’emprunt versés au titre de l’acquisition ou la construction de l’habitation principale s’applique aux opérations d’acquisition ou de construction réalisées au plus tard le 30 septembre 2011, sous réserve que chacun des prêts concourant à leur financement ait fait l’objet d’une offre de prêt émise au plus tard le 31 décembre 2010.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_011"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_comment_011"">Le présent chapitre commente les règles applicables pour :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_fait_generateur_et_la__012"">- le fait générateur et la base du crédit d'impôt (section 1, BOI-IR-RICI-350-20-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_taux_et_les_modalites__013"">- le taux et les modalités d'application du crédit d'impôt (section 2, BOI-IR-RICI-350-20-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_justificatifs_a_produ_014"">- les justificatifs à produire (section 3, BOI-IR-RICI-350-20-30).</p>

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BIC - Frais et charges - Conditions générales de déduction - Exercice de rattachement des frais et charges

2012-09-12

BIC

CHG

BOI-BIC-CHG-10-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3842-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHG-10-30-20120912

1 Les conditions générales de déduction prévoient que les entreprises doivent respecter des règles en ce qui concerne l'exercice d'imputation des charges, ne leur permettant pas de les déplacer librement d'un exercice à un autre. 10 Le présent chapitre sera consacré à l'étude : - des règles de rattachement des frais et charges, ainsi qu'à leurs atténuations (section 1, cf. BOI-BIC-CHG-10-30-10) ; - de l'exception posée par les dispositions de l'article 302 septies A ter A du code général des impôts relatives à la comptabilité super-simplifiée (section 2, cf. BOI-BIC-CHG-10-30-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_conditions_generales_de_01"">Les conditions générales de déduction prévoient que les entreprises doivent respecter des règles en ce qui concerne l'exercice d'imputation des charges, ne leur permettant pas de les déplacer librement d'un exercice à un autre.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_sera_co_03"">Le présent chapitre sera consacré à l'étude :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_regles_de_rattachemen_04"">- des règles de rattachement des frais et charges, ainsi qu'à leurs atténuations (section 1, cf. BOI-BIC-CHG-10-30-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_lexception_posee_par_l_05"">- de l'exception posée par les dispositions de l'article 302 septies A ter A du code général des impôts relatives à la comptabilité super-simplifiée (section 2, cf. BOI-BIC-CHG-10-30-20).</p>

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CTX - Contentieux de l'assiette de l'impôt - Procédure devant le tribunal administratif - Compétence matérielle du tribunal administratif

2019-10-30

CTX

ADM

BOI-CTX-ADM-10-10-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/385-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-ADM-10-10-10-20191030

1 L'article L. 211-1 du code de justice administrative (CJA) pose en principe que les tribunaux administratifs sont, en premier ressort et sous réserve des compétences attribuées aux autres juridictions administratives, juges de droit commun du contentieux administratif. Toutefois, en matière fiscale, les tribunaux administratifs ne statuent que sur les contestations relatives aux impôts, contributions, droits et taxes pour lesquels une disposition législative n'a pas expressément exclu leur compétence. D'une manière générale, cette compétence est fixée par des dispositions formelles du livre des procédures fiscales (LPF). Ainsi, le premier alinéa de l'article L. 199 du LPF prévoit que les tribunaux administratifs sont compétents en matière d'impôts directs et de taxes sur le chiffre d'affaires ou taxes assimilées. Remarques : Le prélèvement institué par l'article 244 bis du code général des impôts (CGI) sur certains profits immobiliers réalisés par des personnes physiques ou morales n'ayant pas d'établissement en France a la même nature que l'impôt sur le revenu ou l'impôt sur les sociétés sur lequel il s'impute. Les litiges relatifs à ce prélèvement relèvent donc de la compétence du juge administratif. Cette décision s'applique également aux prélèvements de l'article 244 bis A du CGI et de l'article 244 bis B du CGI. Le deuxième alinéa de l'article L. 199 du LPF prévoit que le tribunal de grande instance est compétent en matière de droits d'enregistrement, d'impôt sur la fortune immobilière, de taxe de publicité foncière, de droits de timbre de contributions indirectes et de taxes assimilées à ces droits, taxes ou contributions (BOI-CTX-JUD-10-10). La compétence matérielle (« ratione materiae ») des tribunaux administratifs et ses limites sont illustrées par une jurisprudence abondante. Le Conseil d'État et le tribunal des conflits ont été, en effet, appelés à se prononcer sur les contestations que peut connaître la juridiction administrative et celles qui relèvent d'une autre juridiction. I. Contestations relevant de la compétence de la juridiction administrative A. Règles générales concernant tous les impôts 7 Ces contestations peuvent relever du contentieux de l'excès de pouvoir ou de contentieux de pleine juridiction. Le tribunal administratif a notamment compétence pour se prononcer : 10 - Sur la légalité des actes administratifs ; La juridiction administrative est compétente pour  apprécier la légalité des actes administratifs. Ainsi par exemple, elle est compétente pour connaître des réclamations fondées sur l'illégalité ou l'irrégularité substantielle des actes par lesquels les ressources communales sont votées, autorisées, réparties ou mises en recouvrement. 20 - Sur les exceptions opposées à l'action entrant dans sa compétence ; Lorsqu'elle est saisie d'une action entrant dans sa compétence, la juridiction administrative a compétence pour se prononcer, le cas échéant, sur les exceptions opposées à cette action ; il n'en est autrement que s'il s'agit d'exceptions qui ressortissent à la compétence exclusive des tribunaux judiciaires ; seules les exceptions remplissant cette condition constituent des questions préjudicielles qui imposent à la juridiction administrative l'obligation de surseoir à statuer jusqu'à ce que lesdites questions aient été tranchées par le tribunal de l'ordre judiciaire compétent. 30 - Sur certaines questions de nationalité ; La juridiction civile de droit commun est seule compétente pour connaître des contestations sur la nationalité française ou étrangère des personnes physiques. Ainsi, les questions de nationalité sont préjudicielles devant toute juridiction de l'ordre administratif. Ainsi, la question de savoir quelle est la nationalité qui a pu être acquise par un contribuable à la suite de son mariage relève de la compétence exclusive de l'autorité judiciaire. Lorsqu'une requête présente à juger une telle question, la juridiction administrative doit surseoir à statuer jusqu'à ce que la question préjudicielle ait été résolue par le tribunal judiciaire compétent. En revanche, s'agissant des personnes morales, aucune disposition législative n'attribue aux tribunaux judiciaires une compétence exclusive pour se prononcer soit par voie principale, soit par voie de question préjudicielle sur la détermination de leur nationalité. Dès lors, la question de la nationalité d'une société doit être tranchée par la juridiction qui a compétence pour connaître de l'action à l'occasion de laquelle elle est soulevée et ne saurait constituer une question préjudicielle imposant à ladite juridiction l'obligation de surseoir à statuer (T. confl., arrêt du 23 novembre 1959, n° 1701). 40 - Sur l'interprétation d'une convention internationale ; Il convient de se reporter à cet égard aux documents traitant des sources internationales du droit fiscal (BOI-CTX-DG-20-10-30 au II § 130 et suivants) et des questions préjudicielles (BOI-CTX-DG-20-60-20). 50 - Sur les réclamations relatives aux poursuites en vue du recouvrement ; Il résulte des dispositions de l'article L. 199 du LPF et de l'article L. 281 du LPF que les tribunaux administratifs sont habilités à connaître des contestations liées à l'exercice des poursuites pour le recouvrement des impôts directs, des taxes sur le chiffre d'affaires ou de taxes assimilées qui portent sur l'existence de l'obligation de payer, sur le montant de la dette compte tenu des paiements effectués ou sur l'exigibilité de la somme réclamée. Le contentieux des poursuites est étudié au BOI-REC-EVTS-20 auquel il convient de se reporter. 60 - Sur les contestations des mandataires et liquidateurs judiciaires portant sur le montant des droits réclamés au redevable en état de redressement ou de liquidation judiciaires ; La juridiction administrative est compétente pour statuer sur un litige né de la contestation, par le mandataire ou le liquidateur judiciaires, d'impôts réclamés au redevable. 70 - Sur les litiges relatifs au remboursement des frais de constitution de garantie (CE, arrêt du 26 juillet 1982 n° 25385) ; 80 - Sur la qualification d'une activité au regard de la loi fiscale ; (90) 100 - Sur les litiges relatifs à la « taxe » de pacage sur les pâturages communaux ; 110 - Sur les redevances domaniales mises à la charge du concessionnaire d'un port de plaisance ; 120 - Sur les recours pour excès de pouvoir en matière gracieuse (CE, arrêt du 2 mars 1983, n° 26020) ; 130 - Sur le fait de déterminer si une société civile immobilière est passible ou non de l'impôt sur les sociétés (CE, arrêt du 28 novembre 1979, n° 10816) ; 140 - Sur une demande de sursis à exécution d'une décision de contrainte administrative prise par un comptable public pour poursuivre le recouvrement forcé d'une créance fiscale (CE, arrêts du 13 juin 1980, n°s 10219 et 11497) ; 150 - Sur le contentieux portant sur les droits perçus à l'occasion de la délivrance d'un permis de construire (CE, arrêt du 24 juillet 1981, n° 11573). B. Règles particulières concernant les impôts directs Le tribunal administratif est notamment compétent : 160 - pour connaître des réclamations portant sur l'imposition des centimes additionnels communaux (CE, arrêt du 26 juillet 1946) ; 170 - pour statuer sur la demande d'un contribuable tendant à faire ordonner son inscription au rôle de la taxe professionnelle (actuellement contribution économique territoriale) dès lors que ledit tribunal a qualité pour connaître de tous les litiges relatifs à l'existence ou au montant des impôts directs (CE, arrêt du 14 juin 1948, n°77699)  ; 180 - pour apprécier si un étranger qui possède une résidence en France y est ou non domicilié (CE, arrêt du 22 mars 1937, n° 44935) ; 190 - pour apprécier si un contribuable de nationalité française est ou non domicilié en France (CE, arrêt du 11 mars 1970, n° 69588) ; 200 - pour juger le litige d'ordre fiscal portant sur le lieu d'imposition d'une maison située sur la ligne séparative de deux communes dès lors qu'il n'existe, sur les limites mêmes des communes, aucune contestation présentant à juger une question préjudicielle (CE, arrêt du 23 mai 1960, n° 35333). II. Contestations ne relevant pas de la compétence de la juridiction administrative A. Exceptions concernant tous les impôts Le tribunal administratif statuant en tant que juge de l'impôt n'a pas compétence pour connaître des litiges suivants. 210 - Opposition aux actes de poursuites en matière de recouvrement ; D'une manière générale, les conclusions tendant à l'annulation d'actes de poursuites ne ressortissent pas à la compétence de la juridiction administrative. En effet, aux termes de l'article L. 281 du LPF, les oppositions qui portent sur la régularité en la forme des actes de poursuites doivent être portés devant le juge de l'exécution, juge judiciaire, quelle que soit la nature des impositions dont le recouvrement est poursuivi. Il convient de se reporter au BOI-REC-EVTS-20 pour le contentieux des poursuites.. 220 - Actions en responsabilité ; S'agissant du contentieux en responsabilité, il convient de se reporter au BOI-CTX-RDI-20. 230 - Contestation portant sur les avis de la commission nationale et des commissions départementales des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; Les avis émis par la commission nationale et les commissions des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne constituent pas des décisions faisant grief aux contribuables et ne sont dès lors pas susceptibles de faire l'objet de recours contentieux. Ils ne peuvent en conséquence, être contestés qu'à l'occasion de réclamations introduites selon la procédure prévue à l'article R* 190-1 du LPF et dirigée contre les impositions qui y ont fait suite. De même, ni la décision du directeur de soumettre à ladite commission le désaccord qui existe entre le service et un contribuable, ni l'avis émis par ladite commission ne constituent des actes faisant grief au redevable. Leur validité ne peut donc être contestée qu'à l'occasion et à l'appui d'une réclamation introduite selon la procédure prévue par l'article R*190-1 du LPF et dirigée contre l'imposition établie à la suite de l'avis de la commission. 240 - Validité d'une convention internationale ; CE, ass., arrêt du 23 décembre 2011, n° 303678, ECLI:FR:CEASS:2011:303678.20111223 (250) 260 - Demande en restitution d'ordre contractuel ; Si, dans le contrat passé avec l'un de ses fournisseurs, l'État s'est engagé à rembourser audit fournisseur l'impôt payé par celui-ci, la demande en restitution basée sur les clauses du marché est d'ordre contractuel et il ne peut être statué sur cette demande par le tribunal saisi d'un litige fiscal. 270 - Action en dommages-intérêts ; Pour plus de précisions sur l'action en responsabilité, se reporter au II-A § 220. 280 - Désaccord portant sur le droit de propriété ; Quand la solution qu'appelle une demande en décharge de cotisation de taxe foncière fondée sur les dispositions de l'article 1404 du CGI est subordonnée à une question d'attribution de propriété, le tribunal administratif ne peut valablement statuer qu'après le jugement définitif par les tribunaux civils, du droit à la propriété ou, du moins, qu'après l'expiration d'un délai imparti au réclamant pour justifier de sa diligence à saisir le tribunal compétent. (290 - 300) 310 - Mandat ; Le tribunal administratif n'a pas à connaître du litige survenu entre un contribuable et son mandataire au sujet de l'accomplissement du mandat. 320 - Privilège du Trésor ; Toutes les difficultés relatives au privilège du Trésor sont de la compétence de l'autorité judiciaire (CE,  arrêt du 22 février 2017, n° 394647, ECLI:FR:CECHR:2017:394647.20170222). 330 - Question de droit civil ; Dans les cas exceptionnels où une contestation soulevée à l'occasion de la perception des taxes sur le chiffre d'affaires porte sur une question de pur droit civil, telle que l'existence d'une sûreté spéciale pour le recouvrement de l'impôt, et ressortit à la compétence des tribunaux judiciaires, elle doit être instruite et jugée par ces tribunaux suivant les règles de droit commun. 340 - Question de droit pénal. La juridiction administrative n'est pas compétente, pour connaître des conclusions d'un contribuable tendant à la condamnation pénale d'un fonctionnaire de l'administration fiscale pour infraction aux règles du secret professionnel. B. Exceptions propres aux impôts directs 350 Ne constituent pas des réclamations contentieuses pouvant être portées devant le tribunal administratif : - demande tendant à la rectification de l'adresse portée au rôle ainsi que des erreurs commises dans la rédaction des nom et adresse d'un contribuable portés sur un avis d'imposition ; (360 - 400) 410 - litige portant sur la superficie d'une parcelle. Un propriétaire qui se croit fondé à prétendre que la superficie retenue dans les documents cadastraux pour une de ses parcelles ne correspond pas à celle qui résulte de ses titres de propriété doit saisir du litige l'autorité judiciaire. C. Taxes et redevances diverses 420 Ne relèvent pas de la juridiction administrative, les contestations relatives aux taxes et redevances suivantes : - taxe communale sur l'électricité consommée ; - impôt sur les spectacles à l'exception des décisions intervenues en cas de contestation pour la fixation du montant des abonnements prévus à l'article 1700 du CGI pour les établissements soumis à l'impôt sur les spectacles (LPF, art. L. 199) ; - redevances pour services rendus par les abattoirs. D. Autres contestations 430 Ne relèvent pas de la compétence de la juridiction administrative, les contestations : - concernant l'appréciation du caractère suffisant des tolérances administratives ; - relatives au paiement d'une amende civile infligée par une juridiction judiciaire (CE, arrêt du 4 avril 1979, n° 15120) ; - relatives à l'indemnité tendant à la réparation du préjudice subi par un contribuable à la suite du dépôt d'une plainte pour complicité de fraude fiscale par l'administration ; - portant sur l'appréciation de la régularité d'un procès-verbal constatant une infraction pénale résultant du refus d'un contribuable vérifié de communiquer ses documents comptables (CE, arrêt du 31 janvier 1983, n° 27591) ; - ayant pour objet de déterminer si une veuve, désignée comme redevable de l'impôt par le service d'assiette, est tenue aux dettes de succession de son mari (CE, arrêt du 15 avril 1983, n° 24391).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_L211-1_du_code_de_01"">L'article L. 211-1 du code de justice administrative (CJA) pose en principe que les tribunaux administratifs sont, en premier ressort et sous réserve des compétences attribuées aux autres juridictions administratives, juges de droit commun du contentieux administratif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_en_matiere_fisca_02"">Toutefois, en matière fiscale, les tribunaux administratifs ne statuent que sur les contestations relatives aux impôts, contributions, droits et taxes pour lesquels une disposition législative n'a pas expressément exclu leur compétence.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_par_une_disposition__04"">D'une manière générale, cette compétence est fixée par des dispositions formelles du livre des procédures fiscales (LPF). Ainsi, le premier alinéa de l'article L. 199 du LPF prévoit que les tribunaux administratifs sont compétents en matière d'impôts directs et de taxes sur le chiffre d'affaires ou taxes assimilées.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarques :_Le_prelevement__05""><strong>Remarques :</strong> Le prélèvement institué par l'article 244 bis du code général des impôts (CGI) sur certains profits immobiliers réalisés par des personnes physiques ou morales n'ayant pas d'établissement en France a la même nature que l'impôt sur le revenu ou l'impôt sur les sociétés sur lequel il s'impute. Les litiges relatifs à ce prélèvement relèvent donc de la compétence du juge administratif. Cette décision s'applique également aux prélèvements de l'article 244 bis A du CGI et de l'article 244 bis B du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_2eme_alinea_de larticle _06"">Le deuxième alinéa de l'article L. 199 du LPF prévoit que le tribunal de grande instance est compétent en matière de droits d'enregistrement, d'impôt sur la fortune immobilière, de taxe de publicité foncière, de droits de timbre de contributions indirectes et de taxes assimilées à ces droits, taxes ou contributions (BOI-CTX-JUD-10-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_competence_«_ratione_mat_08"">La compétence matérielle (« <em>ratione materiae</em> ») des tribunaux administratifs et ses limites sont illustrées par une jurisprudence abondante. Le Conseil d'État et le tribunal des conflits ont été, en effet, appelés à se prononcer sur les contestations que peut connaître la juridiction administrative et celles qui relèvent d'une autre juridiction.</p> <h1 id=""Contestations_relevant_de_l_10"">I. Contestations relevant de la compétence de la juridiction administrative</h1> <h2 id=""Regles_generales_concernant_20"">A. Règles générales concernant tous les impôts</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""7_07"">7</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_contestations_peuvent_r_08"">Ces contestations peuvent relever du contentieux de l'excès de pouvoir ou de contentieux de pleine juridiction.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_tribunal_administratif_a_010"">Le tribunal administratif a notamment compétence pour se prononcer :</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_010"">10</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_la_legalite_des_actes_011""><strong>- Sur la légalité des actes administratifs ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_juridiction_administrati_012"">La juridiction administrative est compétente pour  apprécier la légalité des actes administratifs. Ainsi par exemple, elle est compétente pour connaître des réclamations fondées sur l'illégalité ou l'irrégularité substantielle des actes par lesquels les ressources communales sont votées, autorisées, réparties ou mises en recouvrement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_013"">20</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_les_exceptions_oppose_014""><strong>- Sur les exceptions opposées à l'action entrant dans sa compétence ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquelle_est_saisie_dune__015"">Lorsqu'elle est saisie d'une action entrant dans sa compétence, la juridiction administrative a compétence pour se prononcer, le cas échéant, sur les exceptions opposées à cette action ; il n'en est autrement que s'il s'agit d'exceptions qui ressortissent à la compétence exclusive des tribunaux judiciaires ; seules les exceptions remplissant cette condition constituent des questions préjudicielles qui imposent à la juridiction administrative l'obligation de surseoir à statuer jusqu'à ce que lesdites questions aient été tranchées par le tribunal de l'ordre judiciaire compétent.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_016"">30</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_certaines_questions_d_017""><strong>- Sur certaines questions de nationalité ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_juridiction_civile_de_dr_018"">La juridiction civile de droit commun est seule compétente pour connaître des contestations sur la nationalité française ou étrangère des personnes physiques. Ainsi, les questions de nationalité sont préjudicielles devant toute juridiction de l'ordre administratif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_la_question_de_savoi_019"">Ainsi, la question de savoir quelle est la nationalité qui a pu être acquise par un contribuable à la suite de son mariage relève de la compétence exclusive de l'autorité judiciaire. Lorsqu'une requête présente à juger une telle question, la juridiction administrative doit surseoir à statuer jusqu'à ce que la question préjudicielle ait été résolue par le tribunal judiciaire compétent.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_sagissant_des__020"">En revanche, s'agissant des personnes morales, aucune disposition législative n'attribue aux tribunaux judiciaires une compétence exclusive pour se prononcer soit par voie principale, soit par voie de question préjudicielle sur la détermination de leur nationalité.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Des_lors,_la_question_de_la_021"">Dès lors, la question de la nationalité d'une société doit être tranchée par la juridiction qui a compétence pour connaître de l'action à l'occasion de laquelle elle est soulevée et ne saurait constituer une question préjudicielle imposant à ladite juridiction l'obligation de surseoir à statuer (T. confl., arrêt du 23 novembre 1959, n° 1701).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_022"">40</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_linterpretation_dune__023""><strong>- Sur l'interprétation d'une convention internationale ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_se_reporter__024"">Il convient de se reporter à cet égard aux documents traitant des sources internationales du droit fiscal (BOI-CTX-DG-20-10-30 au II § 130 et suivants) et des questions préjudicielles (BOI-CTX-DG-20-60-20)<strong>.</strong></p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_025"">50</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_les_reclamations_rela_026""><strong>- Sur les réclamations relatives aux poursuites en vue du recouvrement ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_resulte_des_dispositions_027"">Il résulte des dispositions de l'article L. 199 du LPF et de l'article L. 281 du LPF que les tribunaux administratifs sont habilités à connaître des contestations liées à l'exercice des poursuites pour le recouvrement des impôts directs, des taxes sur le chiffre d'affaires ou de taxes assimilées qui portent sur l'existence de l'obligation de payer, sur le montant de la dette compte tenu des paiements effectués ou sur l'exigibilité de la somme réclamée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contentieux_des_poursuit_028"">Le contentieux des poursuites est étudié au BOI-REC-EVTS-20 auquel il convient de se reporter.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_029"">60</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_les_contestations_des_030"">- <strong>Sur les contestations des mandataires et liquidateurs judiciaires portant sur le montant des droits réclamés au redevable en état de redressement ou de liquidation judiciaires ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_juridiction_administrati_031"">La juridiction administrative est compétente pour statuer sur un litige né de la contestation, par le mandataire ou le liquidateur judiciaires, d'impôts réclamés au redevable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""-_Sur_les_litiges_relatifs__033"">70</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_Sur_les_litiges_relatifs__034""><strong>- Sur les litiges relatifs au remboursement des frais de constitution de garantie </strong>(CE, arrêt du 26 juillet 1982 n° 25385) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_034"">80</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_la_qualification_dune_035"">- <strong>Sur la qualification d'une activité au regard de la loi fiscale ;</strong></p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_036"">(90<strong>)</strong></p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_038"">100</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_les_litiges_relatifs__039"">-<strong> Sur les litiges relatifs à la « taxe » de pacage sur les pâturages communaux ; </strong></p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_040"">110</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sur_les_redevances_domani_041"">- <strong>Sur les redevances domaniales mises à la charge du concessionnaire d'un port de plaisance</strong><strong> ;</strong></p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_042"">120</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_Sur_les_recours_pour_exce_043"">- <strong>Sur les recours pour excès de pouvoir en matière gracieuse</strong> (CE, arrêt du 2 mars 1983, n° 26020) <strong>;</strong></p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_044"">130</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_Sur_le_fait_de_determiner_045"">- <strong>Sur le fait de déterminer si une société civile immobilière est passible ou non de l'impôt sur les sociétés</strong> (CE, arrêt du 28 novembre 1979, n° 10816) <strong>;</strong></p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_046"">140</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_Sur_une_demande_de_sursis_047"">- <strong>Sur une demande de sursis à exécution d'une décision de contrainte administrative prise par un comptable public pour poursuivre le recouvrement forcé d'une créance fiscale</strong> (CE, arrêts du 13 juin 1980, n°s 10219 et 11497)<strong> ;</strong></p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_048"">150</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_Sur_le_contentieux_portan_049"">- <strong>Sur le contentieux portant sur les droits perçus à l'occasion de la délivrance d'un permis de construire</strong> (CE, arrêt du 24 juillet 1981, n° 11573)<strong>.</strong></p> <h2 id=""Regles_particulieres_concer_21"">B. Règles particulières concernant les impôts directs</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_tribunal_administratif_e_050"">Le tribunal administratif est notamment compétent :</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_051"">160</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_connaitre_des_reclam_052"">- pour connaître des réclamations portant sur l'imposition des centimes additionnels communaux (CE, arrêt du 26 juillet 1946) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_053"">170</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_statuer_sur_la_deman_054"">- pour statuer sur la demande d'un contribuable tendant à faire ordonner son inscription au rôle de la taxe professionnelle (actuellement contribution économique territoriale) dès lors que ledit tribunal a qualité pour connaître de tous les litiges relatifs à l'existence ou au montant des impôts directs (CE, arrêt du 14 juin 1948, n°77699)  ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_055"">180</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_apprecier_si_un_etra_056"">- pour apprécier si un étranger qui possède une résidence en France y est ou non domicilié (CE, arrêt du 22 mars 1937, n° 44935) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""190_057""><strong>190</strong></p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_apprecier_si_un_cont_058"">- pour apprécier si un contribuable de nationalité française est ou non domicilié en France (CE, arrêt du 11 mars 1970, n° 69588) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_059"">200</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_juger_le_litige_dord_060"">- pour juger le litige d'ordre fiscal portant sur le lieu d'imposition d'une maison située sur la ligne séparative de deux communes dès lors qu'il n'existe, sur les limites mêmes des communes, aucune contestation présentant à juger une question préjudicielle (CE, arrêt du 23 mai 1960, n° 35333).</p> <h1 id=""II._Contestations_ne_releva_11"">II. Contestations ne relevant pas de la compétence de la juridiction administrative</h1> <h2 id=""A._Exceptions_concernant_to_22"">A. Exceptions concernant tous les impôts</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_tribunal_administratif_n_061"">Le tribunal administratif statuant en tant que juge de l'impôt n'a pas compétence pour connaître des litiges suivants.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_062"">210</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Opposition_aux_actes_de_p_063"">-<strong> Opposition aux actes de poursuites en matière de recouvrement ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dune_maniere_generale,_les__064"">D'une manière générale, les conclusions tendant à l'annulation d'actes de poursuites ne ressortissent pas à la compétence de la juridiction administrative.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_aux_termes_de_lar_065"">En effet, aux termes de l'article L. 281 du LPF, les oppositions qui portent sur la régularité en la forme des actes de poursuites doivent être portés devant le juge de l'exécution, juge judiciaire, quelle que soit la nature des impositions dont le recouvrement est poursuivi.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""il_convient_de_se_reporter__066"">Il convient de se reporter au BOI-REC-EVTS-20 pour le contentieux des poursuites..</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_067"">220</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Action_en_responsabilite.__068""><strong>- Actions en responsabilité ; </strong></p> <p id=""Sagissant_du_contentieux_en_069"">S'agissant du contentieux en responsabilité, il convient de se reporter au BOI-CTX-RDI-20. </p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_073"">230</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Contestation_portant_sur__074"">- <strong>Contestation portant sur les avis de la commission nationale et des commissions départementales des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires</strong> ;</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_avis_emis_par_la_commis_075"">Les avis émis par la commission nationale et les commissions des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne constituent pas des décisions faisant grief aux contribuables et ne sont dès lors pas susceptibles de faire l'objet de recours contentieux. Ils ne peuvent en conséquence, être contestés qu'à l'occasion de réclamations introduites selon la procédure prévue à l'article R* 190-1 du LPF et dirigée contre les impositions qui y ont fait suite.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_ni_la_decision_du__076"">De même, ni la décision du directeur de soumettre à ladite commission le désaccord qui existe entre le service et un contribuable, ni l'avis émis par ladite commission ne constituent des actes faisant grief au redevable. Leur validité ne peut donc être contestée qu'à l'occasion et à l'appui d'une réclamation introduite selon la procédure prévue par l'article R*190-1 du LPF et dirigée contre l'imposition établie à la suite de l'avis de la commission.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_077"">240</p> <blockquote> <blockquote> <p id=""-_Validite_dune_convention__075"">- <strong>Validité d'une convention internationale ;</strong></p> </blockquote> </blockquote> <p class=""jurisprudence-western"" id=""CE,_ass.,_arret_du_23_decem_076""> CE, ass., arrêt du 23 décembre 2011, n° 303678, ECLI:FR:CEASS:2011:303678.20111223 </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""(250)_077"">(250)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_083"">260</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Demande_en_restitution_do_084""><strong>- Demande en restitution d'ordre contractuel ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si,_dans_le_contrat_passe_a_085"">Si, dans le contrat passé avec l'un de ses fournisseurs, l'État s'est engagé à rembourser audit fournisseur l'impôt payé par celui-ci, la demande en restitution basée sur les clauses du marché est d'ordre contractuel et il ne peut être statué sur cette demande par le tribunal saisi d'un litige fiscal.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_086"">270</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Action_en_dommages-intere_087""><strong>- Action en dommages-intérêts ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""cf._ci-dessus_«_Action_en_r_088"">Pour plus de précisions sur l'action en responsabilité, se reporter au II-A § 220.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_089"">280</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Desaccord_portant_sur_le__090""><strong>- Désaccord portant sur le droit de propriété ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Quand_la_solution_quappelle_091"">Quand la solution qu'appelle une demande en décharge de cotisation de taxe foncière fondée sur les dispositions de l'article 1404 du CGI est subordonnée à une question d'attribution de propriété, le tribunal administratif ne peut valablement statuer qu'après le jugement définitif par les tribunaux civils, du droit à la propriété ou, du moins, qu'après l'expiration d'un délai imparti au réclamant pour justifier de sa diligence à saisir le tribunal compétent.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""(300)_086"">(290 - 300)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_099"">310</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Mandat._0100""><strong>- Mandat ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_tribunal_administratif_n_0101"">Le tribunal administratif n'a pas à connaître du litige survenu entre un contribuable et son mandataire au sujet de l'accomplissement du mandat.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0102"">320</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Privilege_du_Tresor._0103""><strong>- Privilège du Trésor ;</strong></p> </blockquote> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Toutes_les_difficultes_rela_0104"">Toutes les difficultés relatives au privilège du Trésor sont de la compétence de l'autorité judiciaire (CE,  arrêt du 22 février 2017, n° 394647, ECLI:FR:CECHR:2017:394647.20170222).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0105"">330</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Question_de_droit_civil._0106""><strong>- Question de droit civil ;</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_les_cas_exceptionnels__0107"">Dans les cas exceptionnels où une contestation soulevée à l'occasion de la perception des taxes sur le chiffre d'affaires porte sur une question de pur droit civil, telle que l'existence d'une sûreté spéciale pour le recouvrement de l'impôt, et ressortit à la compétence des tribunaux judiciaires, elle doit être instruite et jugée par ces tribunaux suivant les règles de droit commun.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0108"">340</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Question_de_droit_penal._0109""><strong>- Question de droit pénal.</strong></p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_juridiction_administrati_0110"">La juridiction administrative n'est pas compétente, pour connaître des conclusions d'un contribuable tendant à la condamnation pénale d'un fonctionnaire de l'administration fiscale pour infraction aux règles du secret professionnel.</p> <h2 id=""B._Exceptions_propres_aux_i_23"">B. Exceptions propres aux impôts directs</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""-_Ne_constituent_pas_des_re_0111"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ne_constituent_pas_des_recl_0111"">Ne constituent pas des réclamations contentieuses pouvant être portées devant le tribunal administratif :</p> <blockquote> <blockquote> <p id=""une_demande_tendant_a_la_re_0113"">- demande tendant à la rectification de l'adresse portée au rôle ainsi que des erreurs commises dans la rédaction des nom et adresse d'un contribuable portés sur un avis d'imposition ;</p> </blockquote> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0116"">(360 - 400)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0131"">410</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Litige_portant_sur_la_sup_0132"">- litige portant sur la superficie d'une parcelle.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_proprietaire_qui_se_croi_0133"">Un propriétaire qui se croit fondé à prétendre que la superficie retenue dans les documents cadastraux pour une de ses parcelles ne correspond pas à celle qui résulte de ses titres de propriété doit saisir du litige l'autorité judiciaire.</p> <h2 id=""C._Taxes_et_redevances_dive_24"">C. Taxes et redevances diverses</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""420_0134""><strong>420</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ne_relevent_pas_de_la_jurid_0135"">Ne relèvent pas de la juridiction administrative, les contestations relatives aux taxes et redevances suivantes :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_taxe_communale_sur_lelect_0136"">- taxe communale sur l'électricité consommée ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_impot_sur_les_spectacles__0137"">- impôt sur les spectacles à l'exception des décisions intervenues en cas de contestation pour la fixation du montant des abonnements prévus à l'article 1700 du CGI pour les établissements soumis à l'impôt sur les spectacles (LPF, art. L. 199) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_redevances_pour_services__0138"">- redevances pour services rendus par les abattoirs.</p> </blockquote> <h2 id=""D._Autres_contestations_25"">D. Autres contestations</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0140"">430</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ne_relevent_pas_de_la_compe_0141"">Ne relèvent pas de la compétence de la juridiction administrative, les contestations :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_concernant_lappreciation__0142"">- concernant l'appréciation du caractère suffisant des tolérances administratives ;</p> </blockquote> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_relatives_au_paiement_dun_0143"">- relatives au paiement d'une amende civile infligée par une juridiction judiciaire (CE, arrêt du 4 avril 1979, n° 15120) ; </p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_relatives_a_lindemnite_te_0146"">- relatives à l'indemnité tendant à la réparation du préjudice subi par un contribuable à la suite du dépôt d'une plainte pour complicité de fraude fiscale par l'administration ;</p> </blockquote> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_portant_sur_lappreciation_0147"">- portant sur l'appréciation de la régularité d'un procès-verbal constatant une infraction pénale résultant du refus d'un contribuable vérifié de communiquer ses documents comptables (CE, arrêt du 31 janvier 1983, n° 27591) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_ayant_pour_objet_de_deter_0148"">- ayant pour objet de déterminer si une veuve, désignée comme redevable de l'impôt par le service d'assiette, est tenue aux dettes de succession de son mari (CE, arrêt du 15 avril 1983, n° 24391). </p>

Contenu

IR - Crédit d'impôt sur les intérêts d'emprunt afférent à l'habitation principale - Immeubles ouvrant droit au crédit d'impôt - Conditions communes à tous les immeubles éligibles au crédit d'impôt

2016-04-21

IR

RICI

BOI-IR-RICI-350-10-20-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3854-PGP.html/identifiant=BOI-IR-RICI-350-10-20-10-20160421

1 Le crédit d’impôt est accordé au titre des intérêts des prêts contractés en vue de l’acquisition ou de la construction d’un logement, c’est-à-dire d’un immeuble à usage d’habitation (I), satisfaisant à des normes minimales d'habitabilité (II) et affectés à l'habitation principale (III). I. Immeubles à usage d'habitation 10 L’immeuble concerné s’entend du local à usage d’habitation au sens de l'article R. 111-1-1 du code de la construction et de l'habitation (CCH) à l'article R. 111-17 du CCH, ainsi que, sous certaines conditions, de ses dépendances immédiates et nécessaires, y compris le cas échéant les garages et emplacements de stationnement. 20 Le crédit d’impôt est accordé au titre des intérêts des prêts contractés en vue de l’acquisition d’un immeuble affecté à l’habitation, qu’il s’agisse d’un logement neuf ou ancien. En pratique, il peut s’agir de logements situés dans un ensemble immobilier collectif ou d’une maison individuelle. Il peut s’agir indifféremment d’un logement acquis neuf ou en l’état futur d’achèvement, d’un logement ancien, à rénover ou non, ou d’un logement à construire. Il peut s’agir également d’un logement issu de la transformation d’un local affecté à un usage autre que l’habitation. A. Logements concernés 1. Logements en l’état futur d’achèvement 30 L’acquisition en l’état futur d’achèvement (VEFA) se caractérise par un contrat dans lequel le vendeur transfère immédiatement à l’acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l’acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L’acquéreur est tenu d’en payer le prix à mesure de l’avancement des travaux. Le vendeur conserve les pouvoirs de maître de l’ouvrage jusqu’à la réception des travaux par l’acquéreur (CCH, art. L. 261-3). Aucune condition de délai d’achèvement des travaux n’est exigée en tant que telle. Cela étant, dès lors que le contribuable doit affecter le logement à son habitation principale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt, il en résulte que le logement doit en pratique être achevé à cette date. Remarque : Sur la notion d’habitation principale et les modalités particulières d’application du crédit d’impôt en cas d’acquisition en l’état futur d’achèvement, il convient de se reporter au III § 300 à 410. 2. Logements à rénover (« en état futur de rénovation ») 40 La vente d’immeuble à rénover, dans les conditions prévues à l’article L. 262-1 du CCH est un contrat par lequel le vendeur transfère immédiatement à l'acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes, et s’engage à réaliser, directement ou indirectement, des travaux sur l’immeuble ou la partie d'immeuble cédé. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l'acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L'acquéreur est tenu d'en payer le prix à mesure de l'avancement des travaux. Ces travaux ne peuvent consister en des travaux d'agrandissement ou de restructuration complète de l'immeuble, assimilables à une reconstruction. Le contrat doit, à peine de nullité, être conclu par acte authentique. Il précise : - la description, les caractéristiques de l'immeuble ou de la partie d'immeuble vendu et, le cas échéant, la superficie de la partie privative du lot ou de la fraction du lot en application de l'article 46 de la loi nº 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis ; - la description des travaux à réaliser précisant, le cas échéant, les travaux concernant les parties communes et ceux concernant les parties privatives ; - le prix de l'immeuble ; - le délai de réalisation des travaux ; - la justification de la garantie financière d'achèvement des travaux fournie par le vendeur ; - les justifications des assurances de responsabilité et de dommages souscrites par le vendeur concernant les travaux lorsque ceux-ci relèvent des articles L. 111-15 et L. 111-16 du CCH en application des articles L. 241-2 et L. 242-1 du code des assurances. Le contrat doit en outre comporter en annexe, ou par référence à des documents déposés chez un notaire, les indications utiles relatives à la consistance et aux caractéristiques techniques des travaux. Il doit également mentionner si le prix est ou non révisable et, dans l'affirmative, les modalités de sa révision. Le règlement de copropriété est communiqué à chaque acquéreur préalablement à la signature du contrat. En tout état de cause, il est remis à chaque acquéreur lors de la signature du contrat. 3. Logements que le contribuable fait construire 50 Les logements que le contribuable fait construire s’entendent des immeubles à usage d’habitation que le contribuable fait construire sur un terrain lui appartenant ou dans le cadre d’un bail à construction. S’agissant du logement que le contribuable fait construire, le crédit d’impôt s’applique aux intérêts des prêts contractés en vue de financer l’acquisition du terrain et les dépenses de construction. Lorsque le contribuable est déjà propriétaire du terrain d’assiette, sont éligibles au crédit d’impôt les intérêts de prêts contractés au titre des seules dépenses de construction du logement. Remarque : Pour plus de précisions sur les dépenses susceptibles d’être financées par l’emprunt dont les intérêts ouvrent droit au crédit d’impôt, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-350-10-40. Aucune condition de délai d’achèvement des travaux de construction n’est exigée en tant que telle. Cela étant, dès lors que le contribuable doit affecter le logement à son habitation principale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt, il en résulte que la construction du logement doit en pratique être achevée à cette date. Remarque : Sur la notion d’habitation principale et les modalités particulières d’application du crédit d’impôt en cas de construction d'un logement, il convient de se reporter au III § 300 à 410. En revanche, les intérêts des prêts contractés au titre de la seule acquisition d’un terrain nu ne peuvent, en principe, ouvrir droit au crédit d’impôt dès lors que l’acquisition d’un terrain nu ne peut être considérée comme l’acquisition ou la construction d’un logement. Les personnes qui font construire un logement sur un terrain ne leur appartenant pas peuvent bénéficier du crédit d’impôt, s’il est établi que la construction réalisée leur appartient, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies. Tel est le cas des personnes qui font construire un logement sur un terrain qui leur est donné à bail à construction ou à bail emphytéotique. En effet, à défaut de stipulation contraire dans la convention, le preneur est propriétaire, jusqu’à l’expiration du bail, des constructions qu’il édifie (CCH, art. L. 251-1 à L. 251-9 en ce qui concerne le bail à construction, et art. L. 451-1 à L. 451-13 du code rural et de la pêche maritime en ce qui concerne l’emphytéose). Enfin, pour tenir compte des difficultés particulières de disponibilité foncière dans les départements d’outre-mer exclusivement, il est admis que les personnes propriétaires d’un logement édifié et achevé, lorsqu’elles ne sont pas propriétaires du terrain sur lequel le logement a été construit, puissent néanmoins bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts des prêts contractés pour l’acquisition ultérieure de ce terrain, sous réserve qu’à la date de cette transaction, une construction puisse y être valablement édifiée au regard des règles d'urbanisme (RM Letchimy n° 1299, publiée au JOAN le 06/11/2007 p. 6867). 4. Logements qui ont fait l’objet de la part du vendeur de travaux de transformation ou de réhabilitation 60 Il s’agit des logements ou de locaux précédemment affectés à un usage autre que l’habitation, qui ont fait l’objet, de la part du vendeur, de travaux de réhabilitation qui concourent à la production d’un immeuble neuf, au sens du 2° du 2 de l’article 257 du CGI. Remarque : Pour plus de précisions sur les conditions afférentes aux logements faisant l’objet de travaux de la part de l’acquéreur, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-350-10-40. 5. Situation des bateaux et péniches à usage d’habitation 70 Il est admis que le crédit d’impôt s’applique également en cas d’acquisition d’un bateau ou d’une péniche, utilisé en un point fixe et aménagé pour l'habitation, même s’il est seulement retenu par des amarres (CGI, art. 1381, 3°) lorsque les conditions suivantes sont simultanément remplies : - le bateau ou la péniche n’est pas destiné à la navigation et ne quitte pratiquement jamais son lieu d'amarrage ; - il est soumis à la taxe d’habitation et à la taxe foncière sur les propriétés bâties. B. Définition des dépendances immédiates et nécessaires du logement 80 L’acquisition des dépendances immédiates et nécessaires du logement affecté à l’habitation principale est considérée comme liée à celle du logement pour l’octroi et la détermination du crédit d’impôt. En revanche, les intérêts des prêts contractés pour l’acquisition isolée de dépendances du logement, qu’elles constituent ou non des locaux d’habitation, n’ouvrent pas droit à l’avantage fiscal. 1. Principes 90 Les dépendances immédiates et nécessaires du logement éligible à l’avantage fiscal doivent former avec lui un tout indissociable et, par conséquent, être acquises en même temps que celui-ci. Toutefois, la circonstance que l’acquisition des dépendances immédiates et nécessaires d’une part, et, d’autre part, celle du logement soient réalisées auprès de vendeurs distincts ne fait pas obstacle au bénéfice de l’avantage fiscal pour le tout, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Ainsi, l’avantage fiscal s’applique aux garages ou aux chambres de service qui sont considérés comme des dépendances immédiates et nécessaires du logement, même dans l’hypothèse où le vendeur du garage ou de la chambre est différent de celui du logement. Dans cette situation, il est admis de réputer la condition d’acquisition simultanée satisfaite lorsque les acquisitions interviennent dans un délai normal. A cet égard, il ne peut être fixé, a priori, aucun délai maximum devant intervenir entre ces acquisitions. Toutefois, dans la majorité des cas, un délai d'une année doit constituer le délai maximal. Il s'agit d'une question de fait qui s’apprécie au regard de l'ensemble des circonstances de l'opération, et notamment des conditions locales du marché immobilier, des caractéristiques particulières du bien acquis et, éventuellement, des diligences accomplies par le contribuable pour acquérir une ou plusieurs dépendances en plus du logement (annonces dans la presse, démarches auprès d'agences immobilières, difficultés particulières à trouver un garage ou une chambre à proximité, etc). En tout état de cause, l’acquisition ultérieure des dépendances immédiates et nécessaires par rapport à celle du logement, lorsqu’elle peut être considérée, au vu des circonstances de fait, comme formant un tout indissociable avec l’acquisition du logement, ne sera prise en compte pour la détermination du montant du crédit d’impôt qu’à compter de la mise à disposition des fonds relatifs au prêt correspondant à l’acquisition ou à la construction de ce logement. Elle ne saurait avoir ni d’effet rétroactif pour le calcul de l’avantage fiscal, ni pour effet de proroger la durée d’application du crédit d’impôt, dès lors qu’en principe, seule l’acquisition du logement à proprement parler ouvre droit au crédit d’impôt. 2. Terrain entourant l’immeuble 100 En cas d’acquisition simultanée de la résidence principale et des dépendances immédiates et nécessaires à celle-ci, cette dernière notion recouvre notamment l'ensemble du terrain entourant l'immeuble, y compris l'assise de la construction. 3. Chambres de service et garages 110 Le point de savoir si une chambre de service ou un garage constitue la dépendance immédiate et nécessaire de la résidence principale est une question de fait. Toutefois, il n'y a pas lieu d'écarter la notion de dépendance immédiate et nécessaire : - pour les garages situés à une distance inférieure à 1 km de la résidence principale ; - pour les chambres de service situées dans le même immeuble que la résidence principale. Si tel n'est pas le cas, l’acquisition de la chambre est traitée comme une acquisition distincte. Il s'agit toutefois d'une présomption simple susceptible de preuve contraire. Dans l’hypothèse où l’acquisition serait financée au moyen d’un même emprunt, il convient de retenir, pour la détermination du montant des intérêts éligibles au crédit d’impôt, un prorata calculé en fonction du prix de chaque bien acquis par rapport au montant total emprunté. C. Cas particuliers et précisions diverses 1. Indivision de l’immeuble 120 Les intérêts d’un prêt immobilier versés pour l’acquisition à titre onéreux d’une fraction indivise d’un logement ouvrent droit au crédit d’impôt. Dans ce cas, seul ouvre droit au crédit d’impôt le montant des intérêts des prêts correspondant à l’acquisition par le contribuable de cette quote-part indivise. Ces précisions s’appliquent notamment aux personnes, vivant en concubinage ou non, qui acquièrent leur habitation principale commune en indivision. Toutefois, par identité de traitement avec la solution retenue en matière de partage d’indivision d’origine conjugale (sur ce point, il convient de se reporter au VII-B § 170 du BOI-IR-RICI-350-10-40), il est également admis que l’acquisition ultérieure d’autres fractions indivises puisse à nouveau ouvrir droit au crédit d’impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. 2. Immeubles grevés d’un droit d’usage ou d’habitation 130 Les droits d'usage et d'habitation sont régis par les articles 625 à 636 du code civil : ils confèrent au titulaire - l’usager - la jouissance totale ou partielle d'un logement. Il s’agit de droits réels et viagers, de même nature que l'usufruit, mais inférieurs en étendue : le titulaire peut demeurer dans le logement avec sa famille, mais il ne peut ni céder ni louer son droit. Lorsque l’immeuble acquis est ainsi grevé d'un droit d'usage ou d’habitation, il arrive que l’acquéreur occupe néanmoins une partie du logement. Dans ce cas, il peut bénéficier du crédit d’impôt à hauteur de cette occupation. Un prorata du montant des intérêts des prêts immobiliers doit être effectué, correspondant à la fraction de ces sommes qui se rapporte à la surface du logement occupée à usage d’habitation principale par rapport à la surface totale du logement acquis. La partie du logement qui fait l’objet du droit d’usage ou d’habitation ne peut en aucun cas donner droit au crédit d’impôt, dès lors que celle-ci ne constitue pas l’habitation principale de l’emprunteur. Exemple : Un couple soumis à imposition commune acquiert une maison dont la surface totale est de 100 m² ; cet immeuble est grevé d’un droit d’usage à hauteur de la moitié de sa surface totale, soit 50 m². Les acquéreurs occupent à titre de résidence principale la surface non grevée du droit d’usage ou d’habitation, soit une surface de 100 – 50 = 50 m², c’est-à-dire la moitié de la surface totale du logement acquis (50/100 = ½) . Le montant total de la première annuité de remboursement des intérêts du prêt contracté pour cette acquisition s’élève à 3 000 euros. En conséquence, le montant des intérêts des prêts au titre desquels le contribuable va pouvoir bénéficier du crédit d’impôt s’élèvera à : 3 000 x 1/2 = 1 500 euros. En revanche, lorsque le logement est grevé d’un droit d’usage ou d’habitation pour sa totalité, le propriétaire emprunteur ne peut prétendre occuper le bien à usage d’habitation principale. Il ne peut dès lors prétendre au crédit d’impôt. 3. Logement acquis en exécution de contrats de location-accession, de location-vente ou de crédit-bail 140 Les locataires auxquels une offre d’achat du logement qu’ils prennent en location est faite sont susceptibles de bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts des prêts souscrits afin de lever l’option d’achat, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Les loyers ne peuvent être pris en compte pour la détermination du crédit d’impôt. 4. Logements édifiés en exécution d’un contrat de bail à construction 150 Lorsqu’il se réserve la jouissance d’un logement édifié en exécution d’un bail à construction, le propriétaire emprunteur peut bénéficier du crédit d’impôt, toutes conditions étant par ailleurs remplies, et notamment celle tenant à l’affectation à l’habitation principale du logement construit dès son achèvement. Lorsque le logement édifié n’est que partiellement affecté à usage d’habitation principale du bénéficiaire, seuls les intérêts correspondants à cette fraction et celle du terrain d’assise (calculée au prorata des surfaces) peut être admise au bénéficie du crédit d’impôt. 5. Immeuble affecté pour partie à un usage professionnel 160 L’immeuble ou la partie d’immeuble doit en principe être affecté totalement à usage d’habitation. Lorsque l’immeuble ou la partie d’immeuble est totalement affecté à usage d’habitation mais constitue le domicile commercial d’une entreprise individuelle, il est admis que le crédit d’impôt puisse s’appliquer à la totalité des intérêts versés au titre de son acquisition, sous réserve, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies, qu’il n’y soit exercée aucune activité et que l’immeuble ne soit pas inscrit à l’actif de l’entreprise. Lorsque l’immeuble ou la partie d’immeuble est pour partie affecté à usage d’habitation et pour partie à usage professionnel, seule la fraction des intérêts afférente à l’acquisition de la partie privative qui constitue la résidence principale du propriétaire peut bénéficier du crédit d’impôt. Dans cette situation, il convient de retenir, pour la détermination du montant des intérêts éligibles au crédit d’impôt, un prorata calculé en fonction de la surface effectivement utilisée comme habitation principale par rapport à la surface totale. 6. Mise en location d’une partie de l’immeuble ou du logement 170 Lorsque l’immeuble ou le logement, pour l’acquisition duquel le prêt a été souscrit, est donné pour partie en location, le crédit d’impôt ne peut être accordé que pour la fraction correspondant au logement utilisée à titre d‘habitation principale par le bénéficiaire. Dans une telle situation, le montant des intérêts éligibles au crédit d’impôt est déterminé en retenant un prorata similaire à celui exposé au I-C-5 § 160. 7. Location saisonnière 180 La mise en location saisonnière d’une fraction de l’habitation principale en meublé ne fait pas obstacle au bénéfice du crédit d’impôt, dès lors que cette activité ne présente pas un caractère habituel et qu’elle revêt un caractère non-professionnel. Dans cette situation, il n’est pas nécessaire de pratiquer de prorata sur les intérêts des prêts pris en compte pour la détermination du crédit d’impôt. D. Acquisitions n'ouvrant pas droit au bénéfice du crédit d'impôt 190 Le crédit d’impôt ne s’applique pas aux intérêts des emprunts supportés à raison de l’acquisition : - d’immeubles bâtis autres que des logements ; - de logements figurant à l’actif d’une entreprise individuelle ; - de logements par une société immobilière non dotée de la transparence fiscale et non soumise à l’impôt sur les sociétés, lorsque celle-ci donne en location ledit logement ; - de logements donnés en location ; - d’un logement mis gratuitement à la disposition d’un des associés d’une société mentionnée au II § 20 et 30 du BOI-IR-RICI-350-10-10, sans que celui-ci ne l’affecte à son habitation principale. 1. Immeubles ayant antérieurement appartenu au contribuable 200 Le crédit d’impôt est refusé lorsque le logement est acquis par le biais d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés et qu’il a antérieurement appartenu au contribuable, directement ou par l’intermédiaire d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés (pour plus de précisions, il convient de se reporter au VIII-A § 180 du BOI-IR-RICI-350-10-40) . 2. Immeubles entièrement donnés en location 210 Compte tenu de la condition d’affectation à l’habitation principale du logement par l’emprunteur, de tels immeubles ne peuvent en principe être concomitamment donnés en location. Toutefois, il est rappelé que certaines mises en location partielles peuvent ne pas faire obstacle au bénéfice du crédit d’impôt pour la fraction du logement effectivement affectée à l’habitation principale du propriétaire. 3. Locaux entièrement inscrits à l’actif d’une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole 220 Le crédit d’impôt est refusé lorsque le logement occupé par le redevable est inscrit à l'actif d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole. En revanche, les industriels et artisans qui n'ont pas inscrit leur logement à l'actif de leur bilan peuvent bénéficier de ce crédit d’impôt, au même titre que les membres des professions libérales et les simples particuliers, toutes conditions étant par ailleurs remplies. Il en est de même, le cas échéant, des exploitants agricoles. En outre, il est rappelé que l’affectation mixte d’immeubles, d’une part, à l’activité professionnelle (affectation ou inscription à l’actif du bilan de cette activité selon les cas) et, d’autre part, à la résidence principale du contribuable, peut ne pas faire obstacle au bénéfice du crédit d’impôt pour la fraction du logement effectivement affectée à l’habitation principale du propriétaire, sous réserve que celle-ci fasse partie de son patrimoine privé. Remarque : Pour plus de précisions sur la notion d’habitation principale, il convient de se reporter au III § 300 à 410. 4. Résidences secondaires 230 L’acquisition ou la construction de résidences secondaires est exclue du bénéfice du crédit d’impôt, quand bien même celle-ci serait motivée par des considérations d’ordre familial, notamment par un divorce et les difficultés pouvant en résulter s’agissant de la garde des enfants du couple séparé (RM Henri Prat, n° 12846, JO AN du 9 août 1982, p. 3307). II. Immeubles satisfaisant à des normes minimales d'habitabilité et de surface A. Dispositions applicables aux opérations intervenues avant le 1er juillet 2010 240 En principe, le logement doit, au jour de l’affectation à usage d’habitation principale du bénéficiaire du crédit d’impôt, satisfaire aux normes minimales de surface et d’habitabilité mentionnées à l’article 244 quater J du CGI. En application de l'article R. 318-2 du CCH et de l'article R. 318-3 du CCH (abrogé au 06 août 2010), les logements autres que les logements neufs doivent, le cas échéant après réalisation de travaux, répondre à des normes minimales de surface et d’habitabilité fixées par décret. Ces normes sont celles qui sont figurent en annexe au décret n° 2005-69 du 31 janvier 2005 relatif aux avances remboursables sans intérêts pour l’acquisition ou la construction de logements en accession à la propriété et modifiant le code de la construction et de l’habitation. Elles portent notamment sur l’état général du logement et de ses dépendances (étanchéité, état des menuiseries et des canalisations…). Par ailleurs, elles précisent également la nature des équipements dont le logement doit être pourvu, notamment en ce qui concerne la cuisine, le cabinet d’aisance, la salle d’eau et le chauffage. Enfin, elles précisent les normes dimensionnelles qui doivent être respectées dans le logement concerné. 1. Normes minimales de surface 250 En application de ces dispositions, la surface habitable d’un logement, telle que définie à l’article R.* 111-2 du CCH, ne peut être inférieure à 14 m². Par ailleurs, la moyenne des surfaces habitables des pièces principales est de 9 m² au moins ; aucune de ces pièces n’ayant une surface inférieure à 7 m². Enfin, la hauteur sous-plafond d’une pièce principale doit être au moins égale à 2,30 m pour une surface au moins égale à 7 m². Pour l’application de ces dispositions : - les pièces principales s’entendent de celles qui sont destinées au séjour et au sommeil et qui sont pourvues d’ouvertures donnant à l’air libre ; - les pièces de service s’entendent des cuisines, salle d’eau, cabinets d’aisance, buanderie, débarras, séchoirs ainsi que, le cas échéant, des dégagements et des dépendances. 2. Normes minimales d’habitabilité 260 Le logement doit comporter au moins une pièce principale et une pièce de service (soit salle d’eau, soit cabinet d’aisance) ainsi qu’un coin cuisine pouvant éventuellement être aménagé dans la pièce principale. Le logement doit comporter : - un cabinet d’aisance, avec cuvette à l’anglaise et chasse d’eau ; dans le cas de fosse étanche, la chasse d’eau peut être remplacée par un simple effet d’eau. Toutefois, le WC pourra être situé dans la salle d’eau. Le cabinet d’aisance est séparé de la cuisine et des pièces principales ; - une salle d’eau avec installation d’une baignoire ou d’une douche et un lavabo alimentés en eau courante chaude et froide. Il doit être équipé d’une installation de chauffage à eau chaude individuelle ou centralisé ou, si la solution est adaptée aux caractéristiques thermiques du bâtiment : - d’un chauffage électrique avec système de régulation et de programmation muni d’émetteurs fixes, de planchers chauffants, de plafonds rayonnants ou de systèmes à accumulation ; - ou d’un chauffage par un système thermodynamique ; - ou enfin, d’un équipement de chauffage fonctionnant au bois ou autres biomasses, de classe 1 (norme NF EN 13229 et NF EN 13240), tel qu’un poêle, un foyer fermé, un insert ou une chaudière de classe 2 (norme NF EN 303.5) dont la puissance est inférieure à 300 kW. 3. Date à laquelle ces conditions sont appréciées 270 Le respect de ces conditions est apprécié au jour de l’entrée dans les lieux de l’emprunteur. Si des travaux de mise aux normes sont nécessaires, l’octroi du crédit d’impôt est subordonné à leur réalisation. 4. Justification du respect de ces normes 280 Le respect des normes précitées est, en principe, justifié par la production par le bénéficiaire d’un état des lieux, identique à celui qui est obligatoire pour l’octroi du prêt à taux zéro en cas d’acquisition d’un logement achevé depuis plus de vingt ans. Ainsi, lorsque l’acquisition porte sur des immeubles achevés depuis plus de vingt ans, un état des lieux relatif à la conformité du logement aux normes de surface et d’habitabilité doit en principe être établi par un professionnel indépendant de la transaction et titulaire d’une assurance professionnelle. Il est toutefois admis que le respect des normes soit présumé pour l’ensemble des logements concernés à l’exception des opérations portant sur : - des logements à rénover (acquis « en l’état futur de rénovation ») ; - des locaux achevés depuis plus de vingt ans, qui font l’objet de dépenses de travaux dont le montant est au moins égal à la moitié du prix d’acquisition du logement. B. Dispositions applicables aux opérations intervenues à compter du 1er juillet 2010 290 Suite à l'aménagement du dispositif du PTZ prévu à l'article 244 quater J du CGI par l'article 90 de la loi de finances pour 2010 n° 2009-1673 du 30 décembre 2009, la condition tenant au respect des normes de surface et d'habitabilité prévues par le code de la construction et de l'habitation est supprimée à compter du 1er juillet 2010. En conséquence, cette condition est également supprimée pour le crédit d'impôt sur les intérêts d'emprunt versés au titre de l'acquisition ou la construction de l'habitation principale prévu à l'article 200 quaterdecies du CGI pour les opérations intervenues à compter du 1er juillet 2010, c'est-à-dire pour les acquisitions et les constructions au titre desquelles respectivement l'acte authentique a été signé ou la déclaration d'ouverture de chantier a été effectuée à compter de cette date. III. Affectation à l'habitation principale à la date du paiement des intérêts 300 Le logement qui fait l’objet du prêt au titre duquel l’avantage fiscal est accordé doit être, à la date de paiement des intérêts, affecté à l’habitation principale du contribuable. A. Définition de l’habitation principale 310 L’habitation principale s’entend, d’une manière générale, du logement où résident habituellement et effectivement les membres du foyer fiscal et où se situe le centre de leurs intérêts professionnels et matériels. Les logements qui ne constituent pas l'habitation principale du contribuable sont exclus du bénéfice de l’avantage fiscal, sans qu'il y ait lieu de rechercher si la disposition de ces logements est motivée par des raisons d'ordre matériel, moral ou familial. La notion de logement abritant le foyer du contribuable constitue une question de fait que l’administration apprécie strictement, sous le contrôle du juge de l’impôt, afin d'éviter qu'une utilisation temporaire d'un logement fasse bénéficier les propriétaires de résidences secondaires d'avantages fiscaux réservés à l'habitation principale. Cette définition exclut donc toute pluralité d'habitation principale. B. Précisions d’origine doctrinales ou jurisprudentielles 320 La définition de la notion d’habitation principale a donné lieu à de nombreuses précisions d’origine doctrinales ou jurisprudentielles. Ces précisions, rappelées ci-après, doivent également être retenues pour l’application du présent dispositif. Dans le cas d'un couple soumis à imposition commune, le logement où résident effectivement et en permanence un des membres du couple et les enfants du couple doit être considéré comme l'habitation principale du foyer. Il en va notamment ainsi lorsque l'un des conjoints exerce une profession qui l'oblige à de fréquents déplacements. L'habitation principale s'entend alors du logement où sa famille réside en permanence. Il convient en principe de refuser le bénéfice du crédit d’impôt prévu à l’article 200 quaterdecies du CGI lorsque le contribuable n'habite pas dans l'immeuble qu'il acquiert ou fait construire, mais réside avec sa famille dans un autre logement, fût-ce pour des motifs professionnels, des raisons de santé ou autres. Le logement qui fait l’objet du prêt au titre duquel l’avantage fiscal est accordé doit être, à la date de paiement des intérêts, affecté à l’habitation principale du contribuable Remarque : Pour plus de précisions sur les exceptions prévues en cas de changement de situation de famille ou de mutation professionnelle, il convient de se reporter au I-E § 50 et suivants du BOI-IR-RICI-350-30). De même, ne peuvent être regardés comme ayant le caractère d'habitation principale : - le logement qu'un contribuable célibataire, veuf, séparé ou divorcé, ou des conjoints soumis à imposition commune ont acquis ou fait construire en vue d'y loger soit leurs ascendants, soit leurs enfants mais non pas eux-mêmes (notamment dans le cas où les occupants n’habitent plus le domicile familial éloigné de la ville universitaire où ils poursuivent leurs études) (dans le même sens : CE arrêt du 15 février 1978, n° 6655, et CE, arrêt du 14 octobre 1983 n° 37520, et arrêt du 26 janvier 1990 n°94920). En effet, l'habitation principale des parents qui acquièrent un appartement pour y loger par exemple un enfant étudiant est constituée par le logement où ils continuent de résider (RM Kuster, n° 25399, JO AN du 27 juillet 1987, p. 4244) ; - la résidence dont un militaire de carrière a fait l'acquisition, quels que soient les motifs qui s'attachent à l’acquisition de cette résidence, dès lors qu'il habite avec sa famille dans un logement autre qu'il a pris en location dans la ville où il est affecté à titre professionnel (CE, arrêt du 24 janvier 1973, n° 86344) ; - la résidence qu'un officier de carrière a fait construire dans une localité où il s'est inscrit sur les listes électorales, alors qu'en raison de son affectation professionnelle il habite, au cours de l'année litigieuse, dans une autre région avec son conjoint, qui y occupe un emploi, et ses enfants, qui y poursuivent leurs études. L’argument tiré de ce que les changements fréquents d'affectation ou la précarité des logements de fonction peuvent rendre difficile, notamment pour les militaires de carrière, l'utilisation effective d'une résidence stable ne suffit pas à modifier cette analyse (CE, arrêt du 11 avril 1973, n° 85513, et dans le même sens : CE, arrêt du 22 juillet 1977, n° 03766) ; - la maison dans laquelle le contribuable ne réside pas habituellement en raison de son activité professionnelle et de celle de sa femme. Il en est ainsi même si l'intéressé se prévaut, d'une part, de son intention d'y établir sa famille et, d'autre part, de l'impossibilité dans laquelle il s'est trouvé d'obtenir dans la région un emploi pour lui-même et son épouse (CE, arrêt du 21 janvier 1981, n° 19842). C. Situation des contribuables titulaires d’un logement de fonction 330 Lorsqu’un des époux est titulaire d’un logement de fonction, ce logement constitue, en principe, la résidence du foyer fiscal. Toutefois, lorsque le conjoint marié ou pacsé et les autres membres du foyer fiscal du titulaire du logement de fonction résident effectivement et en permanence dans une autre habitation, cette dernière peut être considérée comme constituant l’habitation principale de ce foyer. Cette précision concerne notamment les gendarmes et sapeurs-pompiers occupant un logement de fonction en caserne par nécessité absolue de service. Dans cette situation, il est en effet admis que les intéressés puissent faire état, pour l’application du crédit d’impôt, des intérêts des prêts contractés pour l'acquisition d'une autre habitation, à condition que celle-ci soit occupée de manière permanente, ou quasi permanente par leur conjoint. En revanche, la jurisprudence considère que la résidence dont un militaire de carrière a fait l'acquisition, quels que soient les intérêts qui s'attachent à la possession de cette résidence, ne constitue pas son habitation principale, dès lors qu'il habite avec sa famille, dans un logement pris en location dans la ville où il était affecté (Voir CE, arrêt du 24 janvier 1973, n° 86344 et dans le même sens, CE, arrêt du 11 avril 1973 n°85513, CE, arrêt du 22 juillet 1977, n° 03766). De même, un contribuable qui a acheté un appartement pour y loger l'un de ses enfants fiscalement à sa charge ne peut pas bénéficier de l'avantage fiscal pour les intérêts de l'emprunt contracté en vue de cette acquisition. En effet, dès lors que ce contribuable continue de résider avec les autres membres de sa famille dans un logement distinct et situé à une autre adresse, dans la même commune, cet appartement ne constitue pas son habitation principale (CE, arrêt du 15 février 1978, n° 6655, RJ III, p. 36 et dans le même sens: CE, arrêts du 14 octobre 1983 n° 37520, du 26 janvier 1990 n° 94920, du 8 octobre 1990 n° 81240). 335 Les précisions suivantes illustrent différentes situations de contribuables titulaires d'un logement de fonction. Le logement de fonction occupé par un fonctionnaire doit être considéré comme sa résidence principale (RM Lejeune, n° 25085, JO AN du 14 mars 1983, p.1213), quelle que soit la précarité des fonctions exercées, et alors même que la personne bénéficiaire serait tenue de quitter les locaux dès la cessation de son activité professionnelle. Ainsi, un contribuable exerçant la profession d'instituteur qui occupe avec son conjoint marié ou pacsé et leur enfant, pendant toutes les périodes autres que celles des congés scolaires, le logement de fonction du conjoint marié ou pacsé situé dans un établissement de la même ville au titre de l’activité de ce dernier de conseiller principal d'éducation, doit être regardé comme ayant le centre de ses intérêts familiaux et son habitation principale dans cette ville. Il n'est donc pas fondé à faire état des intérêts d'un prêt contracté pour la construction d'une maison d'habitation dans une localité située à 17 km (CE, arrêt du CE, arrêt du 30 mai 1979, n° s 11436 et 12155). Un magistrat qui habite effectivement avec son conjoint marié ou pacsé un logement de fonction dans un département d'outre-mer où il exerce son activité ne peut prétendre avoir sa résidence principale dans un appartement à Paris occupé par ses enfants et sa belle-mère (CE, arrêt du 28 octobre 1981 n° 18831). Par ailleurs, un militaire de carrière, divorcé ou séparé de son conjoint (marié ou pacsé) avec lequel il était soumis à imposition commune, sans enfant à charge, qui réside dans une chambre située dans un immeuble appartenant aux armées, n'est pas en droit de regarder comme sa résidence principale un appartement situé dans une autre ville où il habite périodiquement et durant ses congés notamment pour y retrouver ses deux filles qui vivent dans cette même ville avec leur mère (CE, arrêt du 3 juin 1992, n° 71675). Enfin, il est admis qu’un fonctionnaire vivant en couple soumis à imposition commune, en service dans une collectivité d'outre-mer et imposable en métropole sur le revenu global, puisse faire état des intérêts des prêts contractés en vue de l'acquisition d'un logement sur le territoire métropolitain, lorsque celui-ci est occupé de manière permanente ou quasi permanente par son conjoint marié ou pacsé (RM Nilès, n° 36046, JO AN du 21 novembre 1983, p. 5017) (sur la situation analogue dans laquelle peuvent se trouver des fonctionnaires en poste à l’étranger, voir le  BOI-IR-RICI-350-10-10 au III-B § 60 et 70). D. Affectation à la date de paiement des intérêts 340 Le logement qui fait l’objet du prêt au titre duquel l’avantage fiscal est accordé doit être, à la date de paiement des intérêts, affecté à l’habitation principale du contribuable. Cette condition s’applique à toutes les acquisitions, à l’exception de celles qui portent sur un logement que le contribuable acquiert en l’état futur d’achèvement ou que le contribuable fait construire. Lorsque le contribuable n’affecte pas immédiatement le logement à son habitation principale : - cette situation n’a pas pour effet de prolonger la durée d’application du crédit d’impôt ou le report de ces intérêts au delà de l’échéance de la cinquième ou de la septième annuité (pour plus de précisions sur le point de départ à retenir, il convient de se reporter au II-C-1 § 90 du BOI-IR-RICI-350-20-10-10) ; - il ne peut bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts versés avant la date à laquelle la condition d’affectation s’avère effectivement remplie ; - seuls les intérêts versés à compter de cette date et au titre des annuités restant à courir jusqu’à la cinquième ou la septième peuvent, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, ouvrir droit au crédit d’impôt. Il est toutefois admis, lorsque le contribuable réalise des travaux dans le logement concomitamment à l’acquisition que l’absence temporaire d’affectation à l’habitation principale pendant la réalisation de ces travaux ne fasse pas obstacle au bénéfice du crédit d’impôt, sous réserve que le contribuable ne bénéficie pas par ailleurs du crédit d’impôt au titre d’un logement précédemment acquis et que l’affectation effective du nouveau logement à son habitation principale intervienne au plus tard dans les douze mois de l’acquisition de celui-ci. Sur la notion de travaux concomitants à l’acquisition, il convient de se reporter au III § 80 du BOI-IR-RICI-350-10-40. E. Durée de l’affectation à usage d’habitation principale 350 Aucune durée d’affectation obligatoire à la résidence principale du logement n’est requise. En revanche, le crédit d’impôt n’est accordé qu’au titre des intérêts des prêts souscrits pour l’acquisition ou la construction d’un logement affecté à l’habitation principale. Lorsque cette affectation cesse, le contribuable ne peut continuer à bénéficier de l’avantage fiscal pour les intérêts versés à compter de la date de cet événement. Les intérêts versés au titre de l’échéance postérieure à cet événement (en général, une mensualité) n’ont pas à être proratisés. Il est en outre rappelé que le crédit d’impôt ne peut s’appliquer au maximum qu’au titre, selon le cas, des cinq ou sept premières annuités de remboursement de prêts immobiliers éligibles, toutes conditions demeurant remplies. F. Affectation différée en cas d’acquisition d’un logement en état futur d’achèvement ou que le contribuable fait construire 360 Lorsque le contribuable acquiert en l’état futur d’achèvement ou fait construire un logement destiné à être affecté, dès son achèvement, à son habitation principale, les intérêts des prêts versés à raison de cette opération et avant l’achèvement de tels logements ouvrent droit au crédit d’impôt lorsque le contribuable prend l’engagement d’affecter le logement à son habitation principale dès l’achèvement de celui-ci et au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt. S’agissant de l’acquisition d’un logement à rénover (« en état futur de rénovation ») et en l’absence de précisions de la loi sur ce point, seuls les intérêts versés à partir de la date à laquelle le logement est effectivement affecté à l’habitation principale du contribuable peuvent en principe ouvrir droit au crédit d’impôt. Cela étant, compte tenu des similitudes de cette forme nouvelle d’acquisition immobilière avec l’acquisition d’un immeuble en état futur d’achèvement, il est admis que les intérêts des prêts versés à raison de cette opération et avant l’achèvement de tels logements ouvrent droit au crédit d’impôt lorsque le contribuable prend l’engagement d’affecter le logement à son habitation principale dès l’achèvement de celui-ci et au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt. Lorsque cet engagement n’est pas respecté, le crédit d’impôt obtenu par le contribuable fait l’objet d’une remise en cause. G. Exception en cas de mutation professionnelle 370 Par exception à la règle selon laquelle le crédit d’impôt s’applique aux intérêts supportés à raison de l’acquisition d’un logement affecté, à la date du versement de ceux-ci, à l’habitation principale du contribuable, le crédit d’impôt s’applique également aux intérêts versés par le contribuable qui, à la suite d’une mutation professionnelle, n’est plus en mesure d’affecter le logement objet du prêt à son habitation principale. Cette exception est toutefois subordonnée à la condition que le logement ne soit pas donné en location et que le contribuable n’ait pas fait l’acquisition d’un nouveau logement affecté à son habitation principale ou destiné à cet usage. H. Situation en cas d’acquisition, contre le paiement d'une rente viagère, d’un immeuble occupé par le crédirentier 380 Lorsqu’un propriétaire acquiert un immeuble contre le paiement d’une rente viagère et que ce logement est occupé par le crédirentier dans sa totalité, le propriétaire débirentier ne peut pas bénéficier du crédit d'impôt visé à l'article 200 quaterdecies du CGI, dès lors qu'il n'occupe pas l'immeuble à titre d'habitation principale. La circonstance que l’immeuble soit destiné à être ultérieurement affecté à l’habitation principale de l’acquéreur est sans incidence. I. Immeubles dont le droit de propriété est démembré 390 En principe, le crédit d’impôt ne s’applique pas aux intérêts des emprunts supportés à raison de l’acquisition d’immeubles dont le droit de propriété est démembré (usufruit et nue-propriété) dès lors que cette opération n’est pas constitutive d’une acquisition de logement au sens strict. Cela étant, il est admis que les intérêts des emprunts destinés à financer ces acquisitions puissent ouvrir droit au crédit d’impôt dans les conditions fixées ci-après. Il en est de même, mutatis mutandis, lorsque le démembrement porte sur le droit de propriété des parts d’une société mentionnée au II § 20 et 30 du BOI-IR-RICI-350-10-10. 1. Occupation du logement par l'usufruitier 400 Lorsque le logement est occupé par l'usufruitier à titre d'habitation principale, celui-ci peut bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition de l’usufruit, lorsque la charge lui en incombe. Il est précisé que, dans cette situation,le nu-propriétaire qui n’occupe pas le logement ne peut pas bénéficier du crédit d’impôt prévu à l'article 200 quaterdecies du CGI. 2. Occupation du logement par le nu-propriétaire 410 Lorsque le logement est occupé par le nu-propriétaire à titre d'habitation principale, et que cette occupation résulte d’une mise à disposition à titre gratuit, le nu-propriétaire peut bénéficier du crédit d’impôt prévu à l'article 200 quaterdecies du CGI au titre, lorsque la charge lui en incombe, des intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition de la nue-propriété. En revanche, lorsque cette occupation donne lieu au versement d’un loyer à l’usufruitier, le nu-propriétaire ne peut pas bénéficier du crédit d’impôt. Dans tous les cas, l'usufruitier qui n’occupe pas le logement ne peut pas bénéficier du crédit d’impôt.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_credit_d’impot_est_accor_01"">Le crédit d’impôt est accordé au titre des intérêts des prêts contractés en vue de l’acquisition ou de la construction d’un logement, c’est-à-dire d’un immeuble à usage d’habitation <strong>(I)</strong>, satisfaisant à des normes minimales d'habitabilité <strong>(II)</strong> et affectés à l'habitation principale (<strong>III</strong>).</p> <h1 id=""Immeubles_a_usage_dhabitati_10"">I. Immeubles à usage d'habitation</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’immeuble_concerne_s’enten_03"">L’immeuble concerné s’entend du local à usage d’habitation au sens de l'article R. 111-1-1 du code de la construction et de l'habitation (CCH) à l'article R. 111-17 du CCH, ainsi que, sous certaines conditions, de ses dépendances immédiates et nécessaires, y compris le cas échéant les garages et emplacements de stationnement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_credit_d’impot_est_accor_04"">Le crédit d’impôt est accordé au titre des intérêts des prêts contractés en vue de l’acquisition d’un immeuble affecté à l’habitation, qu’il s’agisse d’un logement neuf ou ancien. En pratique, il peut s’agir de logements situés dans un ensemble immobilier collectif ou d’une maison individuelle. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_peut_s’agir_indifferemme_05"">Il peut s’agir indifféremment d’un logement acquis neuf ou en l’état futur d’achèvement, d’un logement ancien, à rénover ou non, ou d’un logement à construire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_peut_s’agir_egalement_d’_06"">Il peut s’agir également d’un logement issu de la transformation d’un local affecté à un usage autre que l’habitation.</p> <h2 id=""Logements_concernes_20"">A. Logements concernés</h2> <h3 id=""Logements_en_l’etat_futur_d_30"">1. Logements en l’état futur d’achèvement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_07"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’acquisition_en_l’etat_fut_08"">L’acquisition en l’état futur d’achèvement (VEFA) se caractérise par un contrat dans lequel le vendeur transfère immédiatement à l’acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l’acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L’acquéreur est tenu d’en payer le prix à mesure de l’avancement des travaux. Le vendeur conserve les pouvoirs de maître de l’ouvrage jusqu’à la réception des travaux par l’acquéreur (CCH, art. L. 261-3).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aucune_condition_de_delai_d_09"">Aucune condition de délai d’achèvement des travaux n’est exigée en tant que telle. Cela étant, dès lors que le contribuable doit affecter le logement à son habitation principale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt, il en résulte que le logement doit en pratique être achevé à cette date.</p> <p class=""remarque-western"" id=""La_notion_d’habitation_prin_010""><strong>Remarque </strong>: Sur la notion d’habitation principale et les modalités particulières d’application du crédit d’impôt en cas d’acquisition en l’état futur d’achèvement, il convient de se reporter au III § 300 à 410.</p> <h3 id=""Logements_a_renover_(«_en_e_31"">2. Logements à rénover (« en état futur de rénovation »)</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_011"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_vente_d’immeuble_a_renov_012"">La vente d’immeuble à rénover, dans les conditions prévues à l’article L. 262-1 du CCH est un contrat par lequel le vendeur transfère immédiatement à l'acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes, et s’engage à réaliser, directement ou indirectement, des travaux sur l’immeuble ou la partie d'immeuble cédé. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l'acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L'acquéreur est tenu d'en payer le prix à mesure de l'avancement des travaux. Ces travaux ne peuvent consister en des travaux d'agrandissement ou de restructuration complète de l'immeuble, assimilables à une reconstruction.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_doit,_a_peine_de_013"">Le contrat doit, à peine de nullité, être conclu par acte authentique. Il précise :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_description,_les_carac_014"">- la description, les caractéristiques de l'immeuble ou de la partie d'immeuble vendu et, le cas échéant, la superficie de la partie privative du lot ou de la fraction du lot en application de l'article 46 de la loi nº 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_description_des_travau_015"">- la description des travaux à réaliser précisant, le cas échéant, les travaux concernant les parties communes et ceux concernant les parties privatives ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_prix_de_limmeuble_;_016"">- le prix de l'immeuble ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_delai_de_realisation_d_017"">- le délai de réalisation des travaux ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_justification_de_la_ga_018"">- la justification de la garantie financière d'achèvement des travaux fournie par le vendeur ; </p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_justifications_des_as_019"">- les justifications des assurances de responsabilité et de dommages souscrites par le vendeur concernant les travaux lorsque ceux-ci relèvent des articles L. 111-15 et L. 111-16 du CCH en application des articles L. 241-2 et L. 242-1 du code des assurances.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_doit_en_outre_co_020"">Le contrat doit en outre comporter en annexe, ou par référence à des documents déposés chez un notaire, les indications utiles relatives à la consistance et aux caractéristiques techniques des travaux. Il doit également mentionner si le prix est ou non révisable et, dans l'affirmative, les modalités de sa révision.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_tout_etat_de_cause,_il_e_022"">Le règlement de copropriété est communiqué à chaque acquéreur préalablement à la signature du contrat. En tout état de cause, il est remis à chaque acquéreur lors de la signature du contrat.</p> <h3 id=""Logements_que_le_contribuab_32"">3. Logements que le contribuable fait construire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_023"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_logements_que_le_contri_024"">Les logements que le contribuable fait construire s’entendent des immeubles à usage d’habitation que le contribuable fait construire sur un terrain lui appartenant ou dans le cadre d’un bail à construction.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""S’agissant_du_logement_que__025"">S’agissant du logement que le contribuable fait construire, le crédit d’impôt s’applique aux intérêts des prêts contractés en vue de financer l’acquisition du terrain et les dépenses de construction.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_contribuable_est_026"">Lorsque le contribuable est déjà propriétaire du terrain d’assiette, sont éligibles au crédit d’impôt les intérêts de prêts contractés au titre des seules dépenses de construction du logement.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Les_depenses_susceptibles_d_027""><strong>Remarque </strong>: Pour plus de précisions sur les dépenses susceptibles d’être financées par l’emprunt dont les intérêts ouvrent droit au crédit d’impôt, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-350-10-40.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aucune_condition_de_delai_d_028"">Aucune condition de délai d’achèvement des travaux de construction n’est exigée en tant que telle. Cela étant, dès lors que le contribuable doit affecter le logement à son habitation principale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt, il en résulte que la construction du logement doit en pratique être achevée à cette date.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Sur_la_notion_d’_028""><strong>Remarque </strong>: Sur la notion d’habitation principale et les modalités particulières d’application du crédit d’impôt en cas de construction d'un logement, il convient de se reporter au III § 300 à 410.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_interets_d_030"">En revanche, les intérêts des prêts contractés au titre de la seule acquisition d’un terrain nu ne peuvent, en principe, ouvrir droit au crédit d’impôt dès lors que l’acquisition d’un terrain nu ne peut être considérée comme l’acquisition ou la construction d’un logement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_personnes_qui_font_cons_031"">Les personnes qui font construire un logement sur un terrain ne leur appartenant pas peuvent bénéficier du crédit d’impôt, s’il est établi que la construction réalisée leur appartient, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies. Tel est le cas des personnes qui font construire un logement sur un terrain qui leur est donné à bail à construction ou à bail emphytéotique. En effet, à défaut de stipulation contraire dans la convention, le preneur est propriétaire, jusqu’à l’expiration du bail, des constructions qu’il édifie (CCH, art. L. 251-1 à L. 251-9 en ce qui concerne le bail à construction, et art. L. 451-1 à L. 451-13 du code rural et de la pêche maritime en ce qui concerne l’emphytéose).</p> <p class=""qe-western"" id=""Enfin,_pour_tenir_compte_de_032"">Enfin, pour tenir compte des difficultés particulières de disponibilité foncière dans les départements d’outre-mer exclusivement, il est admis que les personnes propriétaires d’un logement édifié et achevé, lorsqu’elles ne sont pas propriétaires du terrain sur lequel le logement a été construit, puissent néanmoins bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts des prêts contractés pour l’acquisition ultérieure de ce terrain, sous réserve qu’à la date de cette transaction, une construction puisse y être valablement édifiée au regard des règles d'urbanisme (RM Letchimy n° 1299, publiée au JOAN le 06/11/2007 p. 6867). </p> <h3 id=""Logements_qui_ont_fait_l’ob_33"">4. Logements qui ont fait l’objet de la part du vendeur de travaux de transformation ou de réhabilitation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_033"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_s’agit_des_logements_ou__034"">Il s’agit des logements ou de locaux précédemment affectés à un usage autre que l’habitation, qui ont fait l’objet, de la part du vendeur, de travaux de réhabilitation qui concourent à la production d’un immeuble neuf, au sens du 2° du 2 de l’article 257 du CGI.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Les_conditions_afferentes_a_035""><strong>Remarque </strong>: Pour plus de précisions sur les conditions afférentes aux logements faisant l’objet de travaux de la part de l’acquéreur, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-350-10-40.</p> <h3 id=""Situation_des_bateaux_et_pe_34"">5. Situation des bateaux et péniches à usage d’habitation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_036"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_admis_que_le_credit__037"">Il est admis que le crédit d’impôt s’applique également en cas d’acquisition d’un bateau ou d’une péniche, utilisé en un point fixe et aménagé pour l'habitation, même s’il est seulement retenu par des amarres (CGI, art. 1381, 3°) lorsque les conditions suivantes sont simultanément remplies :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_bateau_ou_la_peniche_n_038"">- le bateau ou la péniche n’est pas destiné à la navigation et ne quitte pratiquement jamais son lieu d'amarrage ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_il_est_soumis_a_la_taxe_d_039"">- il est soumis à la taxe d’habitation et à la taxe foncière sur les propriétés bâties.</p> </blockquote> <h2 id=""Definition_des_dependances__21"">B. Définition des dépendances immédiates et nécessaires du logement</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_040"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’acquisition_des_dependanc_041"">L’acquisition des dépendances immédiates et nécessaires du logement affecté à l’habitation principale est considérée comme liée à celle du logement pour l’octroi et la détermination du crédit d’impôt. En revanche, les intérêts des prêts contractés pour l’acquisition isolée de dépendances du logement, qu’elles constituent ou non des locaux d’habitation, n’ouvrent pas droit à l’avantage fiscal.</p> <h3 id=""Principes_35"">1. Principes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_042"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dependances_immediates__043"">Les dépendances immédiates et nécessaires du logement éligible à l’avantage fiscal doivent former avec lui un tout indissociable et, par conséquent, être acquises en même temps que celui-ci.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_la_circonstance__044"">Toutefois, la circonstance que l’acquisition des dépendances immédiates et nécessaires d’une part, et, d’autre part, celle du logement soient réalisées auprès de vendeurs distincts ne fait pas obstacle au bénéfice de l’avantage fiscal pour le tout, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Ainsi, l’avantage fiscal s’applique aux garages ou aux chambres de service qui sont considérés comme des dépendances immédiates et nécessaires du logement, même dans l’hypothèse où le vendeur du garage ou de la chambre est différent de celui du logement. Dans cette situation, il est admis de réputer la condition d’acquisition simultanée satisfaite lorsque les acquisitions interviennent dans un délai normal.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_dans_la_majorite_046"">A cet égard, il ne peut être fixé, a priori, aucun délai maximum devant intervenir entre ces acquisitions. Toutefois, dans la majorité des cas, un délai d'une année doit constituer le délai maximal. Il s'agit d'une question de fait qui s’apprécie au regard de l'ensemble des circonstances de l'opération, et notamment des conditions locales du marché immobilier, des caractéristiques particulières du bien acquis et, éventuellement, des diligences accomplies par le contribuable pour acquérir une ou plusieurs dépendances en plus du logement (annonces dans la presse, démarches auprès d'agences immobilières, difficultés particulières à trouver un garage ou une chambre à proximité, etc).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_tout_etat_de_cause,_l’ac_047"">En tout état de cause, l’acquisition ultérieure des dépendances immédiates et nécessaires par rapport à celle du logement, lorsqu’elle peut être considérée, au vu des circonstances de fait, comme formant un tout indissociable avec l’acquisition du logement, ne sera prise en compte pour la détermination du montant du crédit d’impôt qu’à compter de la mise à disposition des fonds relatifs au prêt correspondant à l’acquisition ou à la construction de ce logement. Elle ne saurait avoir ni d’effet rétroactif pour le calcul de l’avantage fiscal, ni pour effet de proroger la durée d’application du crédit d’impôt, dès lors qu’en principe, seule l’acquisition du logement à proprement parler ouvre droit au crédit d’impôt.</p> <h3 id=""Terrain_entourant_l’immeuble_36"">2. Terrain entourant l’immeuble</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_048"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_d’acquisition_simult_049"">En cas d’acquisition simultanée de la résidence principale et des dépendances immédiates et nécessaires à celle-ci, cette dernière notion recouvre notamment l'ensemble du terrain entourant l'immeuble, y compris l'assise de la construction.</p> <h3 id=""Chambres_de_service_et_gara_37"">3. Chambres de service et garages</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_050"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_point_de_savoir_si_une_c_051"">Le point de savoir si une chambre de service ou un garage constitue la dépendance immédiate et nécessaire de la résidence principale est une question de fait. Toutefois, il n'y a pas lieu d'écarter la notion de dépendance immédiate et nécessaire :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_garages_situes_a_052"">- pour les garages situés à une distance inférieure à 1 km de la résidence principale ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_chambres_de_serv_053"">- pour les chambres de service situées dans le même immeuble que la résidence principale. Si tel n'est pas le cas, l’acquisition de la chambre est traitée comme une acquisition distincte. Il s'agit toutefois d'une présomption simple susceptible de preuve contraire. Dans l’hypothèse où l’acquisition serait financée au moyen d’un même emprunt, il convient de retenir, pour la détermination du montant des intérêts éligibles au crédit d’impôt, un prorata calculé en fonction du prix de chaque bien acquis par rapport au montant total emprunté.</p> </blockquote> <h2 id=""Cas_particuliers_et_precisi_22"">C. Cas particuliers et précisions diverses</h2> <h3 id=""Indivision_de_l’immeuble_38"">1. Indivision de l’immeuble</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_054"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_interets_d’un_pret_immo_055"">Les intérêts d’un prêt immobilier versés pour l’acquisition à titre onéreux d’une fraction indivise d’un logement ouvrent droit au crédit d’impôt. Dans ce cas, seul ouvre droit au crédit d’impôt le montant des intérêts des prêts correspondant à l’acquisition par le contribuable de cette quote-part indivise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_precisions_s’appliquent_056"">Ces précisions s’appliquent notamment aux personnes, vivant en concubinage ou non, qui acquièrent leur habitation principale commune en indivision.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_par_identite_de__057"">Toutefois, par identité de traitement avec la solution retenue en matière de partage d’indivision d’origine conjugale (sur ce point, il convient de se reporter au VII-B § 170 du BOI-IR-RICI-350-10-40), il est également admis que l’acquisition ultérieure d’autres fractions indivises puisse à nouveau ouvrir droit au crédit d’impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies.</p> <h3 id=""Immeubles_greves_d’un_droit_39"">2. Immeubles grevés d’un droit d’usage ou d’habitation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_058"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_droits_dusage_et_dhabit_059"">Les droits d'usage et d'habitation sont régis par les articles 625 à 636 du code civil : ils confèrent au titulaire - l’usager - la jouissance totale ou partielle d'un logement. Il s’agit de droits réels et viagers, de même nature que l'usufruit, mais inférieurs en étendue : le titulaire peut demeurer dans le logement avec sa famille, mais il ne peut ni céder ni louer son droit.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_l’immeuble_acquis_e_060"">Lorsque l’immeuble acquis est ainsi grevé d'un droit d'usage ou d’habitation, il arrive que l’acquéreur occupe néanmoins une partie du logement. Dans ce cas, il peut bénéficier du crédit d’impôt à hauteur de cette occupation. Un prorata du montant des intérêts des prêts immobiliers doit être effectué, correspondant à la fraction de ces sommes qui se rapporte à la surface du logement occupée à usage d’habitation principale par rapport à la surface totale du logement acquis. La partie du logement qui fait l’objet du droit d’usage ou d’habitation ne peut en aucun cas donner droit au crédit d’impôt, dès lors que celle-ci ne constitue pas l’habitation principale de l’emprunteur.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Un_couple_soumis__061""><strong>Exemple :</strong> Un couple soumis à imposition commune acquiert une maison dont la surface totale est de 100 m² ; cet immeuble est grevé d’un droit d’usage à hauteur de la moitié de sa surface totale, soit 50 m². Les acquéreurs occupent à titre de résidence principale la surface non grevée du droit d’usage ou d’habitation, soit une surface de 100 – 50 = 50 m², c’est-à-dire la moitié de la surface totale du logement acquis (50/100 = ½) .</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_montant_total_de_la_prem_062"">Le montant total de la première annuité de remboursement des intérêts du prêt contracté pour cette acquisition s’élève à 3 000 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_consequence,_le_montant__063"">En conséquence, le montant des intérêts des prêts au titre desquels le contribuable va pouvoir bénéficier du crédit d’impôt s’élèvera à : 3 000 x 1/2 = 1 500 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_revanche,_lorsque_le_log_064"">En revanche, lorsque le logement est grevé d’un droit d’usage ou d’habitation pour sa totalité, le propriétaire emprunteur ne peut prétendre occuper le bien à usage d’habitation principale. Il ne peut dès lors prétendre au crédit d’impôt.</p> <h3 id=""Logement_acquis_en_executio_310"">3. Logement acquis en exécution de contrats de location-accession, de location-vente ou de crédit-bail</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_065"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_locataires_auxquels_une_066"">Les locataires auxquels une offre d’achat du logement qu’ils prennent en location est faite sont susceptibles de bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts des prêts souscrits afin de lever l’option d’achat, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Les loyers ne peuvent être pris en compte pour la détermination du crédit d’impôt.</p> <h3 id=""Logements_edifies_en_execut_311"">4. Logements édifiés en exécution d’un contrat de bail à construction</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_067"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsqu’il_se_reserve_la_jou_068"">Lorsqu’il se réserve la jouissance d’un logement édifié en exécution d’un bail à construction, le propriétaire emprunteur peut bénéficier du crédit d’impôt, toutes conditions étant par ailleurs remplies, et notamment celle tenant à l’affectation à l’habitation principale du logement construit dès son achèvement. Lorsque le logement édifié n’est que partiellement affecté à usage d’habitation principale du bénéficiaire, seuls les intérêts correspondants à cette fraction et celle du terrain d’assise (calculée au prorata des surfaces) peut être admise au bénéficie du crédit d’impôt.</p> <h3 id=""Immeuble_affecte_pour_parti_312"">5. Immeuble affecté pour partie à un usage professionnel</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_069"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’immeuble_ou_la_partie_d’i_070"">L’immeuble ou la partie d’immeuble doit en principe être affecté totalement à usage d’habitation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_l’immeuble_ou_la_pa_071"">Lorsque l’immeuble ou la partie d’immeuble est totalement affecté à usage d’habitation mais constitue le domicile commercial d’une entreprise individuelle, il est admis que le crédit d’impôt puisse s’appliquer à la totalité des intérêts versés au titre de son acquisition, sous réserve, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies, qu’il n’y soit exercée aucune activité et que l’immeuble ne soit pas inscrit à l’actif de l’entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_l’immeuble_ou_la_pa_072"">Lorsque l’immeuble ou la partie d’immeuble est pour partie affecté à usage d’habitation et pour partie à usage professionnel, seule la fraction des intérêts afférente à l’acquisition de la partie privative qui constitue la résidence principale du propriétaire peut bénéficier du crédit d’impôt. Dans cette situation, il convient de retenir, pour la détermination du montant des intérêts éligibles au crédit d’impôt, un prorata calculé en fonction de la surface effectivement utilisée comme habitation principale par rapport à la surface totale.</p> <h3 id=""Mise_en_location_d’une_part_313"">6. Mise en location d’une partie de l’immeuble ou du logement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_073"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_l’immeuble_ou_le_lo_074"">Lorsque l’immeuble ou le logement, pour l’acquisition duquel le prêt a été souscrit, est donné pour partie en location, le crédit d’impôt ne peut être accordé que pour la fraction correspondant au logement utilisée à titre d‘habitation principale par le bénéficiaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_une_telle_situation,_l_075"">Dans une telle situation, le montant des intérêts éligibles au crédit d’impôt est déterminé en retenant un prorata similaire à celui exposé au <strong>I-C-5 § 160.</strong></p> <h3 id=""Location_saisonniere_314"">7. Location saisonnière</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_076"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_mise_en_location_saisonn_077"">La mise en location saisonnière d’une fraction de l’habitation principale en meublé ne fait pas obstacle au bénéfice du crédit d’impôt, dès lors que cette activité ne présente pas un caractère habituel et qu’elle revêt un caractère non-professionnel. Dans cette situation, il n’est pas nécessaire de pratiquer de prorata sur les intérêts des prêts pris en compte pour la détermination du crédit d’impôt.</p> <h2 id=""Acquisitions_nouvrant_pas_d_23"">D. Acquisitions n'ouvrant pas droit au bénéfice du crédit d'impôt</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_078"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_credit_d’impot_ne_s’appl_079"">Le crédit d’impôt ne s’applique pas aux intérêts des emprunts supportés à raison de l’acquisition :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_d’immeubles_batis_autres__080"">- d’immeubles bâtis autres que des logements ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_logements_figurant_a_l_081"">- de logements figurant à l’actif d’une entreprise individuelle ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_logements_par_une_soci_082"">- de logements par une société immobilière non dotée de la transparence fiscale et non soumise à l’impôt sur les sociétés, lorsque celle-ci donne en location ledit logement ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_logements_donnes_en_lo_083"">- de logements donnés en location ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_d’un_logement_mis_gratuit_084"">- d’un logement mis gratuitement à la disposition d’un des associés d’une société mentionnée au II § 20 et 30 du BOI-IR-RICI-350-10-10, sans que celui-ci ne l’affecte à son habitation principale.</p> </blockquote> <h3 id=""Immeubles_ayant_anterieurem_315"">1. Immeubles ayant antérieurement appartenu au contribuable</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_085"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_credit_d’impot_est_refus_086"">Le crédit d’impôt est refusé lorsque le logement est acquis par le biais d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés et qu’il a antérieurement appartenu au contribuable, directement ou par l’intermédiaire d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés (pour plus de précisions, il convient de se reporter au VIII-A § 180 du BOI-IR-RICI-350-10-40) .</p> <h3 id=""Immeubles_entierement_donne_316"">2. Immeubles entièrement donnés en location</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_087"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Compte_tenu_de_la_condition_088"">Compte tenu de la condition d’affectation à l’habitation principale du logement par l’emprunteur, de tels immeubles ne peuvent en principe être concomitamment donnés en location.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_il_est_rappele_q_089"">Toutefois, il est rappelé que certaines mises en location partielles peuvent ne pas faire obstacle au bénéfice du crédit d’impôt pour la fraction du logement effectivement affectée à l’habitation principale du propriétaire.</p> <h3 id=""Locaux_entierement_inscrits_317"">3. Locaux entièrement inscrits à l’actif d’une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_090"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_credit_d’impot_est_refus_091"">Le crédit d’impôt est refusé lorsque le logement occupé par le redevable est inscrit à l'actif d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_industriel_092"">En revanche, les industriels et artisans qui n'ont pas inscrit leur logement à l'actif de leur bilan peuvent bénéficier de ce crédit d’impôt, au même titre que les membres des professions libérales et les simples particuliers, toutes conditions étant par ailleurs remplies. Il en est de même, le cas échéant, des exploitants agricoles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_il_est_rappele_qu_093"">En outre, il est rappelé que l’affectation mixte d’immeubles, d’une part, à l’activité professionnelle (affectation ou inscription à l’actif du bilan de cette activité selon les cas) et, d’autre part, à la résidence principale du contribuable, peut ne pas faire obstacle au bénéfice du crédit d’impôt pour la fraction du logement effectivement affectée à l’habitation principale du propriétaire, sous réserve que celle-ci fasse partie de son patrimoine privé.</p> <p class=""remarque-western"" id=""La_notion_d’habitation_prin_094""><strong>Remarque </strong>: Pour plus de précisions sur la notion d’habitation principale, il convient de se reporter au III § 300 à 410.</p> <h3 id=""Residences_secondaires_318"">4. Résidences secondaires</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_095"">230</p> <p class=""qe-western"" id=""L’acquisition_ou_la_constru_096"">L’acquisition ou la construction de résidences secondaires est exclue du bénéfice du crédit d’impôt, quand bien même celle-ci serait motivée par des considérations d’ordre familial, notamment par un divorce et les difficultés pouvant en résulter s’agissant de la garde des enfants du couple séparé (RM Henri Prat, n° 12846, JO AN du 9 août 1982, p. 3307).</p> <h1 id=""Immeubles_satisfaisant_a_de_11"">II. Immeubles satisfaisant à des normes minimales d'habitabilité et de surface</h1> <h2 id=""Dispositions_applicables_au_24"">A. Dispositions applicables aux opérations intervenues avant le 1^er juillet 2010</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_097"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_logement_doit,_au_jour_d_098"">En principe, le logement doit, au jour de l’affectation à usage d’habitation principale du bénéficiaire du crédit d’impôt, satisfaire aux normes minimales de surface et d’habitabilité mentionnées à l’article 244 quater J du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_articles_099"">En application de l'article R. 318-2 du CCH et de l'article R. 318-3 du CCH (abrogé au 06 août 2010), les logements autres que les logements neufs doivent, le cas échéant après réalisation de travaux, répondre à des normes minimales de surface et d’habitabilité fixées par décret.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_normes_sont_celles_qui__0100"">Ces normes sont celles qui sont figurent en annexe au décret n° 2005-69 du 31 janvier 2005 relatif aux avances remboursables sans intérêts pour l’acquisition ou la construction de logements en accession à la propriété et modifiant le code de la construction et de l’habitation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elles_portent_notamment_sur_0101"">Elles portent notamment sur l’état général du logement et de ses dépendances (étanchéité, état des menuiseries et des canalisations…). Par ailleurs, elles précisent également la nature des équipements dont le logement doit être pourvu, notamment en ce qui concerne la cuisine, le cabinet d’aisance, la salle d’eau et le chauffage. Enfin, elles précisent les normes dimensionnelles qui doivent être respectées dans le logement concerné.</p> <h3 id=""Normes_minimales_de_surface_319"">1. Normes minimales de surface</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_0102"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_de_ces_dispo_0103"">En application de ces dispositions, la surface habitable d’un logement, telle que définie à l’article R.* 111-2 du CCH, ne peut être inférieure à 14 m².</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_moyenne_de_0104"">Par ailleurs, la moyenne des surfaces habitables des pièces principales est de 9 m² au moins ; aucune de ces pièces n’ayant une surface inférieure à 7 m².</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_la_hauteur_sous-plaf_0105"">Enfin, la hauteur sous-plafond d’une pièce principale doit être au moins égale à 2,30 m pour une surface au moins égale à 7 m².</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_l’application_de_ces_d_0106"">Pour l’application de ces dispositions :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_pieces_principales_s’_0107"">- les pièces principales s’entendent de celles qui sont destinées au séjour et au sommeil et qui sont pourvues d’ouvertures donnant à l’air libre ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_pieces_de_service_s’e_0108"">- les pièces de service s’entendent des cuisines, salle d’eau, cabinets d’aisance, buanderie, débarras, séchoirs ainsi que, le cas échéant, des dégagements et des dépendances.</p> </blockquote> <h3 id=""Normes_minimales_d’habitabi_320"">2. Normes minimales d’habitabilité</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_0109"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_logement_doit_comporter__0110"">Le logement doit comporter au moins une pièce principale et une pièce de service (soit salle d’eau, soit cabinet d’aisance) ainsi qu’un coin cuisine pouvant éventuellement être aménagé dans la pièce principale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_logement_doit_comporter_:_0111"">Le logement doit comporter :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_cabinet_d’aisance,_ave_0112"">- un cabinet d’aisance, avec cuvette à l’anglaise et chasse d’eau ; dans le cas de fosse étanche, la chasse d’eau peut être remplacée par un simple effet d’eau. Toutefois, le WC pourra être situé dans la salle d’eau. Le cabinet d’aisance est séparé de la cuisine et des pièces principales ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_une_salle_d’eau_avec_inst_0113"">- une salle d’eau avec installation d’une baignoire ou d’une douche et un lavabo alimentés en eau courante chaude et froide.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_doit_etre_equipe_d’une_i_0114"">Il doit être équipé d’une installation de chauffage à eau chaude individuelle ou centralisé ou, si la solution est adaptée aux caractéristiques thermiques du bâtiment :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_d’un_chauffage_electrique_0115"">- d’un chauffage électrique avec système de régulation et de programmation muni d’émetteurs fixes, de planchers chauffants, de plafonds rayonnants ou de systèmes à accumulation ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_d’un_chauffage_par_un__0116"">- ou d’un chauffage par un système thermodynamique ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_enfin,_d’un_equipement_0117"">- ou enfin, d’un équipement de chauffage fonctionnant au bois ou autres biomasses, de classe 1 (norme NF EN 13229 et NF EN 13240), tel qu’un poêle, un foyer fermé, un insert ou une chaudière de classe 2 (norme NF EN 303.5) dont la puissance est inférieure à 300 kW.</p> </blockquote> <h3 id=""Date_a_laquelle_ces_conditi_321"">3. Date à laquelle ces conditions sont appréciées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0118"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_respect_de_ces_condition_0119"">Le respect de ces conditions est apprécié au jour de l’entrée dans les lieux de l’emprunteur. Si des travaux de mise aux normes sont nécessaires, l’octroi du crédit d’impôt est subordonné à leur réalisation.</p> <h3 id=""Justification_du_respect_de_322"">4. Justification du respect de ces normes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0120"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_respect_des_normes_preci_0121"">Le respect des normes précitées est, en principe, justifié par la production par le bénéficiaire d’un état des lieux, identique à celui qui est obligatoire pour l’octroi du prêt à taux zéro en cas d’acquisition d’un logement achevé depuis plus de vingt ans.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_lorsque_l’acquisitio_0122"">Ainsi, lorsque l’acquisition porte sur des immeubles achevés depuis plus de vingt ans, un état des lieux relatif à la conformité du logement aux normes de surface et d’habitabilité doit en principe être établi par un professionnel indépendant de la transaction et titulaire d’une assurance professionnelle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_toutefois_admis_que__0123"">Il est toutefois admis que le respect des normes soit présumé pour l’ensemble des logements concernés à l’exception des opérations portant sur :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_logements_a_renover_(_0124"">- des logements à rénover (acquis « en l’état futur de rénovation ») ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_locaux_acheves_depuis_0125"">- des locaux achevés depuis plus de vingt ans, qui font l’objet de dépenses de travaux dont le montant est au moins égal à la moitié du prix d’acquisition du logement.</p> </blockquote> <h2 id=""Dispositions_applicables_au_25"">B. Dispositions applicables aux opérations intervenues à compter du 1^er juillet 2010</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0126"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Suite_a_lamenagement_du_dis_0128"">Suite à l'aménagement du dispositif du PTZ prévu à l'article 244 quater J du CGI par l'article 90 de la loi de finances pour 2010 n° 2009-1673 du 30 décembre 2009, la condition tenant au respect des normes de surface et d'habitabilité prévues par le code de la construction et de l'habitation est supprimée à compter du 1^er juillet 2010.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_cette_condi_0129"">En conséquence, cette condition est également supprimée pour le crédit d'impôt sur les intérêts d'emprunt versés au titre de l'acquisition ou la construction de l'habitation principale prévu à l'article 200 quaterdecies du CGI pour les opérations intervenues à compter du 1^er juillet 2010, c'est-à-dire pour les acquisitions et les constructions au titre desquelles respectivement l'acte authentique a été signé ou la déclaration d'ouverture de chantier a été effectuée à compter de cette date.</p> <h1 id=""Affectation_a_lhabitation_p_12"">III. Affectation à l'habitation principale à la date du paiement des intérêts</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0130"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_logement_qui_fait_l’obje_0131"">Le logement qui fait l’objet du prêt au titre duquel l’avantage fiscal est accordé doit être, à la date de paiement des intérêts, affecté à l’habitation principale du contribuable.</p> <h2 id=""Definition_de_l’habitation__26"">A. Définition de l’habitation principale</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0132"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’habitation_principale_s’e_0133"">L’habitation principale s’entend, d’une manière générale, du logement où résident habituellement et effectivement les membres du foyer fiscal et où se situe le centre de leurs intérêts professionnels et matériels.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_logements_qui_ne_consti_0134"">Les logements qui ne constituent pas l'habitation principale du contribuable sont exclus du bénéfice de l’avantage fiscal, sans qu'il y ait lieu de rechercher si la disposition de ces logements est motivée par des raisons d'ordre matériel, moral ou familial.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_notion_de_logement_abrit_0135"">La notion de logement abritant le foyer du contribuable constitue une question de fait que l’administration apprécie strictement, sous le contrôle du juge de l’impôt, afin d'éviter qu'une utilisation temporaire d'un logement fasse bénéficier les propriétaires de résidences secondaires d'avantages fiscaux réservés à l'habitation principale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_definition_exclut_don_0136"">Cette définition exclut donc toute pluralité d'habitation principale.</p> <h2 id=""Precisions_d’origine_doctri_27"">B. Précisions d’origine doctrinales ou jurisprudentielles</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0137"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_definition_de_la_notion__0138"">La définition de la notion d’habitation principale a donné lieu à de nombreuses précisions d’origine doctrinales ou jurisprudentielles. Ces précisions, rappelées ci-après, doivent également être retenues pour l’application du présent dispositif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cas_dun_couple_soum_0139"">Dans le cas d'un couple soumis à imposition commune, le logement où résident effectivement et en permanence un des membres du couple et les enfants du couple doit être considéré comme l'habitation principale du foyer. Il en va notamment ainsi lorsque l'un des conjoints exerce une profession qui l'oblige à de fréquents déplacements. L'habitation principale s'entend alors du logement où sa famille réside en permanence.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_en_principe_de__0140"">Il convient en principe de refuser le bénéfice du crédit d’impôt prévu à l’article 200 quaterdecies du CGI lorsque le contribuable n'habite pas dans l'immeuble qu'il acquiert ou fait construire, mais réside avec sa famille dans un autre logement, fût-ce pour des motifs professionnels, des raisons de santé ou autres.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_logement_qui_fait_l’obje_0141"">Le logement qui fait l’objet du prêt au titre duquel l’avantage fiscal est accordé doit être, à la date de paiement des intérêts, affecté à l’habitation principale du contribuable</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Pour_plus_de_pre_0139""><strong>Remarque </strong>: Pour plus de précisions sur les exceptions prévues en cas de changement de situation de famille ou de mutation professionnelle, il convient de se reporter au I-E § 50 et suivants du BOI-IR-RICI-350-30).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_ne_peuvent_etre_re_0142"">De même, ne peuvent être regardés comme ayant le caractère d'habitation principale :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_le_logement_quun_contribu_0143"">- le logement qu'un contribuable célibataire, veuf, séparé ou divorcé, ou des conjoints soumis à imposition commune ont acquis ou fait construire en vue d'y loger soit leurs ascendants, soit leurs enfants mais non pas eux-mêmes (notamment dans le cas où les occupants n’habitent plus le domicile familial éloigné de la ville universitaire où ils poursuivent leurs études) (dans le même sens : CE arrêt du 15 février 1978, n° 6655, et CE, arrêt du 14 octobre 1983 n° 37520, et arrêt du 26 janvier 1990 n°94920).</p> <p class=""qe-western"" id=""En_effet,_lhabitation_princ_0142"">En effet, l'habitation principale des parents qui acquièrent un appartement pour y loger par exemple un enfant étudiant est constituée par le logement où ils continuent de résider (RM Kuster, n° 25399, JO AN du 27 juillet 1987, p. 4244) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_la_residence_dont_un_mili_0144"">- la résidence dont un militaire de carrière a fait l'acquisition, quels que soient les motifs qui s'attachent à l’acquisition de cette résidence, dès lors qu'il habite avec sa famille dans un logement autre qu'il a pris en location dans la ville où il est affecté à titre professionnel (CE, arrêt du 24 janvier 1973, n° 86344) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_la_residence_quun_officie_0145"">- la résidence qu'un officier de carrière a fait construire dans une localité où il s'est inscrit sur les listes électorales, alors qu'en raison de son affectation professionnelle il habite, au cours de l'année litigieuse, dans une autre région avec son conjoint, qui y occupe un emploi, et ses enfants, qui y poursuivent leurs études. L’argument tiré de ce que les changements fréquents d'affectation ou la précarité des logements de fonction peuvent rendre difficile, notamment pour les militaires de carrière, l'utilisation effective d'une résidence stable ne suffit pas à modifier cette analyse (CE, arrêt du 11 avril 1973, n° 85513, et dans le même sens : CE, arrêt du 22 juillet 1977, n° 03766) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_la_maison_dans_laquelle_l_0146"">- la maison dans laquelle le contribuable ne réside pas habituellement en raison de son activité professionnelle et de celle de sa femme. Il en est ainsi même si l'intéressé se prévaut, d'une part, de son intention d'y établir sa famille et, d'autre part, de l'impossibilité dans laquelle il s'est trouvé d'obtenir dans la région un emploi pour lui-même et son épouse (CE, arrêt du 21 janvier 1981, n° 19842).</p> <h2 id=""Situation_des_contribuables_28"">C. Situation des contribuables titulaires d’un logement de fonction</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0147"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsqu’un_des_epoux_est_tit_0148"">Lorsqu’un des époux est titulaire d’un logement de fonction, ce logement constitue, en principe, la résidence du foyer fiscal. Toutefois, lorsque le conjoint marié ou pacsé et les autres membres du foyer fiscal du titulaire du logement de fonction résident effectivement et en permanence dans une autre habitation, cette dernière peut être considérée comme constituant l’habitation principale de ce foyer.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_precision_concerne_no_0149"">Cette précision concerne notamment les gendarmes et sapeurs-pompiers occupant un logement de fonction en caserne par nécessité absolue de service. Dans cette situation, il est en effet admis que les intéressés puissent faire état, pour l’application du crédit d’impôt, des intérêts des prêts contractés pour l'acquisition d'une autre habitation, à condition que celle-ci soit occupée de manière permanente, ou quasi permanente par leur conjoint.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""En_revanche,_la_jurispruden_0150"">En revanche, la jurisprudence considère que la résidence dont un militaire de carrière a fait l'acquisition, quels que soient les intérêts qui s'attachent à la possession de cette résidence, ne constitue pas son habitation principale, dès lors qu'il habite avec sa famille, dans un logement pris en location dans la ville où il était affecté (Voir CE, arrêt du 24 janvier 1973, n° 86344 et dans le même sens, CE, arrêt du 11 avril 1973 n°85513, CE, arrêt du 22 juillet 1977, n° 03766). </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_un_contribuable_qu_0151"">De même, un contribuable qui a acheté un appartement pour y loger l'un de ses enfants fiscalement à sa charge ne peut pas bénéficier de l'avantage fiscal pour les intérêts de l'emprunt contracté en vue de cette acquisition. En effet, dès lors que ce contribuable continue de résider avec les autres membres de sa famille dans un logement distinct et situé à une autre adresse, dans la même commune, cet appartement ne constitue pas son habitation principale (CE, arrêt du 15 février 1978, n° 6655, RJ III, p. 36 et dans le même sens: CE, arrêts du 14 octobre 1983 n° 37520, du 26 janvier 1990 n° 94920, du 8 octobre 1990 n° 81240).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Exemples :_0152"">335</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_precisions_suivantes_il_0152"">Les précisions suivantes illustrent différentes situations de contribuables titulaires d'un logement de fonction.</p> <p class=""qe-western"" id=""Le_logement_de_fonction_occ_0153"">Le logement de fonction occupé par un fonctionnaire doit être considéré comme sa résidence principale (RM Lejeune, n° 25085, JO AN du 14 mars 1983, p.1213), quelle que soit la précarité des fonctions exercées, et alors même que la personne bénéficiaire serait tenue de quitter les locaux dès la cessation de son activité professionnelle.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi,_un_contribuable_exer_0154"">Ainsi, un contribuable exerçant la profession d'instituteur qui occupe avec son conjoint marié ou pacsé et leur enfant, pendant toutes les périodes autres que celles des congés scolaires, le logement de fonction du conjoint marié ou pacsé situé dans un établissement de la même ville au titre de l’activité de ce dernier de conseiller principal d'éducation, doit être regardé comme ayant le centre de ses intérêts familiaux et son habitation principale dans cette ville. Il n'est donc pas fondé à faire état des intérêts d'un prêt contracté pour la construction d'une maison d'habitation dans une localité située à 17 km (CE, arrêt du CE, arrêt du 30 mai 1979, n° s 11436 et 12155).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_magistrat_qui_habite_eff_0155"">Un magistrat qui habite effectivement avec son conjoint marié ou pacsé un logement de fonction dans un département d'outre-mer où il exerce son activité ne peut prétendre avoir sa résidence principale dans un appartement à Paris occupé par ses enfants et sa belle-mère (CE, arrêt du 28 octobre 1981 n° 18831).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_ailleurs,_un_militaire__0156"">Par ailleurs, un militaire de carrière, divorcé ou séparé de son conjoint (marié ou pacsé) avec lequel il était soumis à imposition commune, sans enfant à charge, qui réside dans une chambre située dans un immeuble appartenant aux armées, n'est pas en droit de regarder comme sa résidence principale un appartement situé dans une autre ville où il habite périodiquement et durant ses congés notamment pour y retrouver ses deux filles qui vivent dans cette même ville avec leur mère (CE, arrêt du 3 juin 1992, n° 71675).</p> <p class=""qe-western"" id=""Enfin,_il_est_admis_qu’un_f_0157"">Enfin, il est admis qu’un fonctionnaire vivant en couple soumis à imposition commune, en service dans une collectivité d'outre-mer et imposable en métropole sur le revenu global, puisse faire état des intérêts des prêts contractés en vue de l'acquisition d'un logement sur le territoire métropolitain, lorsque celui-ci est occupé de manière permanente ou quasi permanente par son conjoint marié ou pacsé (RM Nilès, n° 36046, JO AN du 21 novembre 1983, p. 5017) (sur la situation analogue dans laquelle peuvent se trouver des fonctionnaires en poste à l’étranger, voir le  BOI-IR-RICI-350-10-10 au III-B § 60 et 70).</p> <h2 id=""Affectation_a_la_date_de_pa_29"">D. Affectation à la date de paiement des intérêts</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0158"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_logement_qui_fait_l’obje_0159"">Le logement qui fait l’objet du prêt au titre duquel l’avantage fiscal est accordé doit être, à la date de paiement des intérêts, affecté à l’habitation principale du contribuable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_condition_s’applique__0160"">Cette condition s’applique à toutes les acquisitions, à l’exception de celles qui portent sur un logement que le contribuable acquiert en l’état futur d’achèvement ou que le contribuable fait construire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_contribuable_n’a_0161"">Lorsque le contribuable n’affecte pas immédiatement le logement à son habitation principale :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cette_situation_n’a_pas_p_0162"">- cette situation n’a pas pour effet de prolonger la durée d’application du crédit d’impôt ou le report de ces intérêts au delà de l’échéance de la cinquième ou de la septième annuité (pour plus de précisions sur le point de départ à retenir, il convient de se reporter au II-C-1 § 90 du BOI-IR-RICI-350-20-10-10) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_il_ne_peut_beneficier_du__0163"">- il ne peut bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts versés avant la date à laquelle la condition d’affectation s’avère effectivement remplie ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_seuls_les_interets_verses_0164"">- seuls les intérêts versés à compter de cette date et au titre des annuités restant à courir jusqu’à la cinquième ou la septième peuvent, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, ouvrir droit au crédit d’impôt.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_toutefois_admis,_lor_0165"">Il est toutefois admis, lorsque le contribuable réalise des travaux dans le logement concomitamment à l’acquisition que l’absence temporaire d’affectation à l’habitation principale pendant la réalisation de ces travaux ne fasse pas obstacle au bénéfice du crédit d’impôt, sous réserve que le contribuable ne bénéficie pas par ailleurs du crédit d’impôt au titre d’un logement précédemment acquis et que l’affectation effective du nouveau logement à son habitation principale intervienne au plus tard dans les douze mois de l’acquisition de celui-ci.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_notion_de_travaux_concom_0166"">Sur la notion de travaux concomitants à l’acquisition, il convient de se reporter au III § 80 du BOI-IR-RICI-350-10-40.</p> <h2 id=""E._Duree_de_l’affectation_a_210"">E. Durée de l’affectation à usage d’habitation principale</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_0167"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aucune_duree_d’affectation__0168"">Aucune durée d’affectation obligatoire à la résidence principale du logement n’est requise. En revanche, le crédit d’impôt n’est accordé qu’au titre des intérêts des prêts souscrits pour l’acquisition ou la construction d’un logement affecté à l’habitation principale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_cette_affectation_c_0169"">Lorsque cette affectation cesse, le contribuable ne peut continuer à bénéficier de l’avantage fiscal pour les intérêts versés à compter de la date de cet événement. Les intérêts versés au titre de l’échéance postérieure à cet événement (en général, une mensualité) n’ont pas à être proratisés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_en_outre_rappele_que_0170"">Il est en outre rappelé que le crédit d’impôt ne peut s’appliquer au maximum qu’au titre, selon le cas, des cinq ou sept premières annuités de remboursement de prêts immobiliers éligibles, toutes conditions demeurant remplies.</p> <h2 id=""Affectation_differee_en_cas_211"">F. Affectation différée en cas d’acquisition d’un logement en état futur d’achèvement ou que le contribuable fait construire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0171"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_contribuable_acq_0172"">Lorsque le contribuable acquiert en l’état futur d’achèvement ou fait construire un logement destiné à être affecté, dès son achèvement, à son habitation principale, les intérêts des prêts versés à raison de cette opération et avant l’achèvement de tels logements ouvrent droit au crédit d’impôt lorsque le contribuable prend l’engagement d’affecter le logement à son habitation principale dès l’achèvement de celui-ci et au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""S’agissant_de_l’acquisition_0173"">S’agissant de l’acquisition d’un logement à rénover (« en état futur de rénovation ») et en l’absence de précisions de la loi sur ce point, seuls les intérêts versés à partir de la date à laquelle le logement est effectivement affecté à l’habitation principale du contribuable peuvent en principe ouvrir droit au crédit d’impôt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_compte_tenu_des_0174"">Cela étant, compte tenu des similitudes de cette forme nouvelle d’acquisition immobilière avec l’acquisition d’un immeuble en état futur d’achèvement, il est admis que les intérêts des prêts versés à raison de cette opération et avant l’achèvement de tels logements ouvrent droit au crédit d’impôt lorsque le contribuable prend l’engagement d’affecter le logement à son habitation principale dès l’achèvement de celui-ci et au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_cet_engagement_n’es_0175"">Lorsque cet engagement n’est pas respecté, le crédit d’impôt obtenu par le contribuable fait l’objet d’une remise en cause.</p> <h2 id=""Exception_en_cas_de_mutatio_212"">G. Exception en cas de mutation professionnelle</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0176"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_exception_a_la_regle_se_0177"">Par exception à la règle selon laquelle le crédit d’impôt s’applique aux intérêts supportés à raison de l’acquisition d’un logement affecté, à la date du versement de ceux-ci, à l’habitation principale du contribuable, le crédit d’impôt s’applique également aux intérêts versés par le contribuable qui, à la suite d’une mutation professionnelle, n’est plus en mesure d’affecter le logement objet du prêt à son habitation principale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_exception_est_toutefo_0178"">Cette exception est toutefois subordonnée à la condition que le logement ne soit pas donné en location et que le contribuable n’ait pas fait l’acquisition d’un nouveau logement affecté à son habitation principale ou destiné à cet usage.</p> <h2 id=""Situation_en_cas_d’acquisit_213"">H. Situation en cas d’acquisition, contre le paiement d'une rente viagère, d’un immeuble occupé par le crédirentier</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0179"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsqu’un_proprietaire_acqu_0180"">Lorsqu’un propriétaire acquiert un immeuble contre le paiement d’une rente viagère et que ce logement est occupé par le crédirentier dans sa totalité, le propriétaire débirentier ne peut pas bénéficier du crédit d'impôt visé à l'article 200 quaterdecies du CGI, dès lors qu'il n'occupe pas l'immeuble à titre d'habitation principale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_circonstance_que_l’immeu_0181"">La circonstance que l’immeuble soit destiné à être ultérieurement affecté à l’habitation principale de l’acquéreur est sans incidence.</p> <h2 id=""Immeubles_dont_le_droit_de__214"">I. Immeubles dont le droit de propriété est démembré</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0182"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_le_credit_d’im_0183"">En principe, le crédit d’impôt ne s’applique pas aux intérêts des emprunts supportés à raison de l’acquisition d’immeubles dont le droit de propriété est démembré (usufruit et nue-propriété) dès lors que cette opération n’est pas constitutive d’une acquisition de logement au sens strict.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_il_est_admis_qu_0184"">Cela étant, il est admis que les intérêts des emprunts destinés à financer ces acquisitions puissent ouvrir droit au crédit d’impôt dans les conditions fixées ci-après.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme,_mutatis__0185"">Il en est de même, mutatis mutandis, lorsque le démembrement porte sur le droit de propriété des parts d’une société mentionnée au II § 20 et 30 du BOI-IR-RICI-350-10-10.</p> <h3 id=""Occupation_du_logement_par__323"">1. Occupation du logement par l'usufruitier</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0186"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_logement_est_occ_0187"">Lorsque le logement est occupé par l'usufruitier à titre d'habitation principale, celui-ci peut bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition de l’usufruit, lorsque la charge lui en incombe. Il est précisé que, dans cette situation,le nu-propriétaire qui n’occupe pas le logement ne peut pas bénéficier du crédit d’impôt prévu à l'article 200 quaterdecies du CGI.</p> <h3 id=""Occupation_du_logement_par__324"">2. Occupation du logement par le nu-propriétaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0188"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_logement_est_occ_0189"">Lorsque le logement est occupé par le nu-propriétaire à titre d'habitation principale, et que cette occupation résulte d’une mise à disposition à titre gratuit, le nu-propriétaire peut bénéficier du crédit d’impôt prévu à l'article 200 quaterdecies du CGI au titre, lorsque la charge lui en incombe, des intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition de la nue-propriété. En revanche, lorsque cette occupation donne lieu au versement d’un loyer à l’usufruitier, le nu-propriétaire ne peut pas bénéficier du crédit d’impôt. Dans tous les cas, l'usufruitier qui n’occupe pas le logement ne peut pas bénéficier du crédit d’impôt.</p>

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BIC – Provisions – Conditions de constitution des provisions

2012-09-12

BIC

PROV

BOI-BIC-PROV-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3875-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PROV-20-20120912

1 Le présent titre est consacré à l'étude des conditions générales auxquelles doivent répondre les provisions proprement dites pour être admises en franchise fiscale. Les provisions constituées en vertu de textes particuliers font l'objet du titre 6 de la présente division. 10 Seront successivement abordées : - les conditions de fond (chapitre 1, cf. BOI-BIC-PROV-20-10) ; - les condition de forme (chapitre 2, cf. BOI-BIC-PROV-20-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00""><strong>1</strong> </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_titre_est_consac_01""> Le présent titre est consacré à l'étude des conditions générales auxquelles doivent répondre les provisions proprement dites pour être admises en franchise fiscale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_provisions_constituees__02""> Les provisions constituées en vertu de textes particuliers font l'objet du titre 6 de la présente division.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seront_successivement_abord_04""> Seront successivement abordées :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_conditions_de_fond (c_05""> - les conditions de fond (chapitre 1, cf. BOI-BIC-PROV-20-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_condition_de_forme_(c_06""> - les condition de forme (chapitre 2, cf. BOI-BIC-PROV-20-20).</p>

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ANNEXE - IR - Crédit d'impôt sur les intérêts d'emprunt afférent à l'habitation principale - Conditions spécifiques - Extrait d'une synthèse d'étude thermique standardisée (RT 2005)

2014-09-29

IR

IR

BOI-ANNX-000018

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3869-PGP.html/identifiant=BOI-ANNX-000018-20140929

<p id=""_00""></p>

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LETTRE - IR - Modèle d'engagement de location par les propriétaires de logements en cas d'acquisition d’un logement neuf, en l’état futur d’achèvement ou à rénover situé dans une résidence hôtelière à vocation sociale agréée pour bénéficier du crédit d'impôt de l'article 199 decies I du CGI

2013-07-15

IR

IR

BOI-LETTRE-000007

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3926-PGP.html/identifiant=BOI-LETTRE-000007-20130715

Je soussigné(e) ......................................................................................................................................... demeurant ................................................................................................................................................. m’engage à louer non meublé le logement désigné ci-dessous à compter du ......................... et pendant neuf années à compter de cette date. Adresse du logement : ...................................................................................................... Prix d’acquisition du logement : ..................................................................................... Selon le cas : - date d’achèvement du logement neuf ou de son acquisition si elle est postérieure : .................... - date de réception des travaux du logement rénové dans les conditions prévues à l’article L. 262-2 du code de la construction et de l’habitation : ................................................................................................. Références de : - l’agrément de la résidence (numéro, date et lieu de signature de l’arrêté portant agrément) : ................................. - l’agrément de l’exploitant de la résidence (numéro, date et lieu de signature de l'arrêté portant agrément) : ................................. Date de conclusion du bail avec l'exploitant de la résidence : ....................................................... Date de la première location (date d’effet de la location) : ........................................................... A…………………, le………………… (Date et signature)

<p class=""paragraphe-western"" id=""m’engage_a_louer_non_meuble_02"">Je soussigné(e) ......................................................................................................................................... demeurant ................................................................................................................................................. m’engage à louer non meublé le logement désigné ci-dessous à compter du ......................... et pendant neuf années à compter de cette date.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Adresse_du_logement_:......_03"">Adresse du logement : ......................................................................................................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Prix_d’acquisition_du_logem_04"">Prix d’acquisition du logement : .....................................................................................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Selon_le_cas_:_05"">Selon le cas :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_date_d’achevement_du_loge_06"">- date d’achèvement du logement neuf ou de son acquisition si elle est postérieure : ....................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_date_de_reception_des_tra_07"">- date de réception des travaux du logement rénové dans les conditions prévues à l’article L. 262-2 du code de la construction et de l’habitation : .................................................................................................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""References_de_:_08"">Références de :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_l’agrement_de_la_residenc_09"">- l’agrément de la résidence (numéro, date et lieu de signature de l’arrêté portant agrément) : .................................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_l’agrement_de_l’exploitan_010"">- l’agrément de l’exploitant de la résidence (numéro, date et lieu de signature de l'arrêté portant agrément) : .................................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Date_de_conclusion_du_bail__011"">Date de conclusion du bail avec l'exploitant de la résidence : .......................................................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Date_de_la_premiere_locatio_012"">Date de la première location (date d’effet de la location) : ...........................................................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A…………………,_le…………………_013"">A…………………, le…………………</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Date_et_signature_014"">(Date et signature)</p>

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BA - Base d'imposition - Régimes réels d'imposition - Frais et charges - Charges de personnel - Régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse

2018-06-06

BA

BASE

BOI-BA-BASE-20-30-40-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3967-PGP.html/identifiant=BOI-BA-BASE-20-30-40-20-20180606

1 Le 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances prévoit un régime complémentaire facultatif d’assurance vieillesse en faveur des chefs d'exploitation ou d'entreprise agricoles, de leurs conjoints ainsi que de leurs aides familiaux. Les modalités de déduction des cotisations versées au titre de ce régime facultatif sont fixées selon les dispositions de l'article 154 bis-0 A du code général des impôts (CGI). Il s’agit de cotisations versées dans le cadre de contrats d’assurance de groupe en vue du paiement d’une retraite complémentaire garantissant un revenu viager, définis de même au 2° de l'article L.144-1 du code des assurances. I. Champ d’application du régime A. Activités et contribuables concernés 10 Le régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse, prévu au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, est ouvert aux chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés agricoles défini à l'article L. 732-18 et suivants du code rural et de la pêche maritime (métropole) et aux articles L. 781-29 et suivants du code rural et de la pêche maritime (départements d'outre-mer), à leur conjoint et aux membres de leur famille participant à l'exploitation qui sont affiliés à ce même régime, ainsi qu'aux secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles rattachés au régime des non salariés agricoles en vertu du 5°de l'article L. 722-1 du code rural et de la pêche maritime et du 1° de l'article L. 722-4 du code rural et de la pêche maritime. 1. Exploitant individuel 20 Les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole qui ont exercé une activité agricole non salariée ont droit à une pension de retraite (code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-24, code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-28 et code rural et de la pêche maritime, art. L. 781-32). Sont considérées comme chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au regard de l'assurance vieillesse les personnes qui relèvent en cette qualité du régime prévu à l'article L. 722-15 du code rural et de la pêche maritime, à l'article L. 722-17 du code rural et de la pêche maritime et à l'article L. 722-18 du code rural et de la pêche maritime. Les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole exerçant leur activité soit à titre individuel soit dans le cadre d'un groupement agricole d'exploitation en commun (GAEC) peuvent souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110. 30 En revanche, ne peuvent souscrire à un contrat d'assurance de groupe prévu par l'article L. 144-1 du code des assurances parce qu'ils sont exclus du régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles : - les artisans ruraux (forgerons, réparateurs de machines agricoles, charrons, etc.) qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des professions artisanales (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-15 par renvoi à l'article L. 722-4 du code rural et de la pêche maritime) ; - les exploitants forestiers négociants en bois inscrits au registre du commerce, qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des professions industrielles et commerciales ; - les conchyliculteurs et pisciculteurs ayant la qualité d'inscrits maritimes, qui relèvent du régime social des marins (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-1, 4°). 2. Activité exercée dans le cadre d'une société de personnes ou d'une indivision 40 En cas d'exploitation collective de droit ou de fait (société de personnes, indivision), les membres non salariés de l'exploitation collective qui participent effectivement aux travaux, tels que les associés de sociétés civiles, les associés exploitants d'entreprises agricoles à responsabilité limitée (EARL) ou les indivisaires, ont la qualité de chef d'exploitation au regard du régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés agricoles et sont personnellement assujettis à ce régime d'assurance vieillesse. Ils peuvent de ce fait souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110. Les limites de déduction des cotisations (cf. II-B-2 § 310 à 330) s'apprécient distinctement au niveau de chaque associé. 3. Membres de la famille de l'exploitant a. Conjoints ayant chacun la qualité de chef d'exploitation 50 Lorsque les deux conjoints, coexploitants ou non au sens fiscal, ont chacun la qualité de chef d'exploitation ou d'entreprise agricole et cotisent à ce titre personnellement au régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles, chacun d'eux peut souscrire un contrat d'assurance de groupe. Chaque conjoint bénéficie alors de la limite de déduction propre aux chefs d'exploitation (cf. II-B-2 § 310 à 330). b. Conjoint et autres membres de la famille de l'exploitant 60 Le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole peut souscrire un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint et les membres de sa famille participant à l'exploitation. Les cotisations sont déductibles dans la limite définie au II-B-2-c § 340. 70 Les membres non salariés de la famille du chef d'exploitation ou d'entreprise agricole s'entendent des personnes majeures mentionnées au deuxième alinéa de l'article L. 732-34 du code rural et de la pêche maritime et qui ont droit, à ce titre, à la pension de retraite forfaitaire prévue à l'article L. 732-24 du code rural et de la pêche maritime. Il s'agit des ascendants, descendants, frères, sœurs et alliés au même degré du chef d'exploitation ou de son conjoint. Le conjoint et les membres de la famille doivent vivre sur l'exploitation, ne pas être affiliés à un régime légal ou réglementaire de retraite à raison de l'exercice d'une activité professionnelle personnelle, ne pas être atteints d'une incapacité absolue de travail et ne pas bénéficier des dispositions des chapitres IV et V du titre III du code de la famille et de l'aide sociale (code de la famille et de l'aide sociale, art. 150 et suivants). Lorsque ces conditions sont remplies, le conjoint et les membres de la famille sont, sauf preuve contraire, présumés participer à la mise en valeur de l'exploitation. 80 L'article L. 321-5 du code rural et de la pêche maritime prévoit un statut optionnel de conjoint collaborateur d'exploitation ou d'entreprise agricole. Le conjoint du chef d'une exploitation ou d'une entreprise agricole qui n'est pas constituée sous forme d'une société ou d'une coexploitation entre conjoints peut y exercer son activité professionnelle en qualité de collaborateur (au cas particulier, la notion de coexploitation s'entend au sens des dispositions du code rural et de la pêche maritime, notamment celui de l'article L. 321-1 du code rural et de la pêche maritime). Ce statut est également offert au conjoint de l'associé d'une exploitation ou d'une entreprise agricole constituée sous la forme d'une société, à condition de n'être pas associé de la société. Le conjoint qui a opté pour ce statut a droit à la retraite forfaitaire et à la retraite proportionnelle des professions non salariées agricoles (code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-35). Il est admis que le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole peut souscrire un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint collaborateur. Les cotisations sont déductibles dans la limite définie au II-B-2 § 310 et suivants. 4. Secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles 90 Les secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles qui exercent leur activité de manière indépendante et sont affiliés au régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-1, 5°, code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-4, 1°) peuvent souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110. Les cotisations versées au titre de ces contrats sont déductibles dans les limites prévues au II-B-2-a § 310. Les secrétaires mandataires sont assujettis personnellement au régime d'assurance vieillesse des non salariés agricoles lorsqu'ils exercent leur activité de manière indépendante et qu'ils peuvent justifier d'une durée de travail d'au moins 1 200 heures par an (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-5). B. Caractéristiques du régime facultatif 1. Nature des risques couverts 100 Le régime prévu au 2° de l’article L. 144-1 du code des assurances est un régime facultatif destiné à compléter les prestations du régime obligatoire en matière de retraite des travailleurs non salariés des professions agricoles. Il prend la forme de contrats d’assurance de groupe. Ces contrats doivent avoir pour unique objet le versement d’une retraite complémentaire versée sous forme de rente viagère. Par exception à ce principe, il est admis que ces contrats puissent comporter une contre-assurance décès, en cas de décès de l'assuré avant l'âge auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite, sans que cela remette en cause le principe de la déductibilité des cotisations (cf. II § 230). 2. Généralités relatives aux contrats d'assurance de groupe 110 Il s’agit de contrats d’assurance de groupe prévus au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, y compris ceux gérés par une institution mentionnée à l'article L. 370-1 du code des assurances pour les contrats mentionnés à l'article L. 143-1 du code des assurances. 120 L'article L. 141-1 du code des assurances et l'article L. 144-1 du code des assurances définissent le contrat de groupe comme un contrat souscrit par une personne morale ou un chef d'entreprise en vue de l'adhésion d'un ensemble de personnes répondant à des conditions définies au contrat, pour la couverture des risques dépendant de la durée de la vie humaine (au cas particulier, retraite complémentaire). L'article L. 441-1 du code des assurances autorise les entreprises d'assurance à participer à toute opération ayant pour objet l'acquisition ou la jouissance de droits en cas de vie notamment par la collecte de primes ou cotisations, par la constitution de capitaux payables en cas de vie, ou par la constitution et le service de retraites ou avantages viagers. Ces dispositions permettent aux épargnants de souscrire des contrats de retraite par capitalisation en points. 130 Un contrat d'assurance de groupe suppose l'intervention de trois personnes distinctes : - l'assureur qui peut être une société d'assurances ou une mutuelle ; - le souscripteur des contrats qui est représenté par les groupements définis au I-B-3 § 140 ; - les adhérents qui acquittent les primes et bénéficient des prestations. 3. Notion de groupement 140 Les groupements habilités à souscrire des contrats d'assurance de groupe doivent être constitués sous la forme d'associations déclarées régies par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association. Dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle, les groupements peuvent être constitués sous la forme d'associations régies par la législation locale maintenue en vigueur par la disposition du 9° de l'article 7 de la loi du 1er juin 1924. Ces groupements sont composés de membres qui exercent une activité de chef d'exploitation ou d'entreprise agricole, de leurs conjoints et de leurs aides familiaux, sous réserve qu'ils relèvent du régime d'assurance vieillesse de base institué par le chapitre II du titre II du livre VII du code rural et de la pêche maritime (code des assurances, art. L. 144-1). La constitution d'un groupement habilité est une condition substantielle pour que les primes versées soient admises en déduction. 4. Justification du paiement des cotisations au régime obligatoire 150 Conformément au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, tout adhérent à un contrat d'assurance de groupe doit, lors de son adhésion, justifier auprès du groupement souscripteur du contrat (cf. I-B-3 § 140) qu'il est en situation régulière vis-à-vis des régimes obligatoires d'assurance-vieillesse des professions non salariées agricoles. Remarque : Les régimes d'assurances-vieillesse obligatoires sont, d'une part, le régime d'assurance-vieillesse de base et, d'autre part, le régime d'assurance vieillesse complémentaire obligatoire institué par l'article 2 de la loi n° 2002­-308 du 4 mars 2002 tendant à la création d'un régime de retraite complémentaire obligatoire pour les non-salariés agricoles (BOI-BA-BASE-20-30-40-10 au VI-A § 130). 160 Conformément au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, l'adhérent devra justifier ultérieurement chaque année, auprès du groupement mentionné au I-B-3 § 140, de la régularité de sa situation vis-à-vis de l'ensemble des régimes obligatoires d'assurance-vieillesse au cours de l'année civile précédente. L'adhérent n'a pas à fournir cette justification annuellement à l'administration fiscale. En revanche, il est dans l'obligation de le faire sur demande de cette dernière. 5. Régularité et périodicité des primes 170 Le versement des primes ou cotisations doit présenter un caractère régulier dans son montant et sa périodicité. Les contrats d'assurance de groupe doivent fixer, pour le versement des primes ou cotisations, une périodicité qui ne peut être supérieure à un an. Sont ainsi écartés du champ d'application du régime, les contrats offrant une couverture sur plusieurs années et stipulant le versement d'une cotisation unique à une date donnée. 180 Les primes doivent être annuelles et fixées en fonction d'une cotisation minimale qui varie chaque année parallèlement au plafond prévu à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale. La cotisation minimale devra subir chaque année le même pourcentage d'augmentation que ce plafond. 190 Le contrat doit en outre permettre aux adhérents d'opter, chaque année, pour le paiement d'une cotisation dont le montant est compris entre cette cotisation minimale et un maximum égal à quinze fois cette cotisation. 6. Rachat du contrat (versement d'un capital) 200 Les contrats d'assurance de groupe ne peuvent prévoir une faculté de rachat (versement d'un capital) que dans les cas prévus à l'article L. 132-23 du code des assurances. Toute clause ouvrant à d'autres circonstances une possibilité de sortie en capital entacherait le contrat d'assurance de groupe d'irrégularité et entraînerait automatiquement le rejet des charges déductibles des primes ou cotisations versées au titre du contrat (sous réserve de la mesure de tempérament prévue au I-B-1 § 100). 7. Rachat de cotisations 210 Les contrats d'assurance de groupe peuvent permettre aux adhérents de payer des cotisations supplémentaires au titre des années qui précédent immédiatement la date de leur adhésion au contrat dans la limite maximale de quatre années. Cette faculté de rachat est subordonnée à la condition que les années en cause correspondent à des périodes d'affiliation au régime obligatoire d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles et qu'elles n'ont pas donné lieu à versement de cotisations à l'ancien régime COREVA. Le montant de la cotisation supplémentaire à verser au cours d'une année doit être égal au montant de la cotisation qui est fixé pour cette même année. 220 La cotisation supplémentaire ne peut être renouvelée, au maximum, que quatre fois. En cas de non paiement de la cotisation supplémentaire qui doit être versée au cours d'une année donnée, son versement ne peut être reporté sur une autre année. L'interruption dans le paiement des cotisations supplémentaires fait donc perdre définitivement à l'assuré le droit de racheter les années dont il a différé le rachat. II. Déduction des cotisations 230 L'article 154 bis-0 A du CGI prévoit que le montant des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe prévus au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, y compris ceux gérés par une institution mentionnée à l'article L. 370-1 du code des assurances pour les contrats mentionnés à l'article L. 143-1 du code des assurances sont déductibles du bénéfice imposable sous certaines conditions et limites. A. Règles de déductibilité liées à l'économie du contrat 240 En principe, seules les primes des contrats offrant des prestations sous forme de rente viagère sont susceptibles de bénéficier du régime de déduction prévu à l'article 154 bis-0 A du CGI. Toutefois, lorsque les contrats comportent une contre-assurance décès, en cas de décès de l'assuré avant l'âge auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite (cf. I-B-1 § 100), la déductibilité des primes est possible dans les conditions suivantes : - la contre-assurance peut prévoir le versement d'une rente viagère (qui peut, le cas échéant, être temporaire) au profit du conjoint, des enfants ou d'un tiers désigné au contrat. Dans cette hypothèse, la prime versée est déductible en totalité ; - la contre-assurance peut prévoir le versement d'un capital correspondant au seul montant des primes versées par l'assuré, à l'exclusion notamment des produits générés par ces versements. Dans cette hypothèse, la cotisation afférente à la contre-assurance décès n'est pas déductible. Le bénéfice de la mesure de tempérament est subordonné dans ce cas à la ventilation, par l'organisme d'assurance, de la prime due (part déductible et part non déductible) lors de l'adhésion au contrat et de chaque nouvel appel de prime. Ces conditions sont d'application stricte. En cas de non respect, la totalité de la prime sera réintégrée au bénéfice. B. Limitations de déductions 250 Les limites prévues par l'article 154 bis-0 A du CGI sont fixées par référence au revenu professionnel de l'exploitant et/ou au plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale. 1. Revenu professionnel à prendre en compte 260 L'article 41 DN bis de l'annexe III au CGI précise que le bénéfice imposable à retenir pour la détermination des limites de déduction des primes mentionnées au I de l'article 154 bis-0 A du CGI s'entend du bénéfice imposable avant déduction de ces mêmes cotisations ou primes. Lorsque l'exploitant est imposé selon la règle de la moyenne triennale, le bénéfice qui doit être retenu est celui de l'exercice clos au cours de l'année et non celui qui résulte de l'application de cette moyenne. Lorsque, pour une même activité, plusieurs exercices sont clos au cours d'une même année, la limite de déduction mentionnée au II-B-2-b § 320 doit être appréciée au titre de chacun des exercices en tenant compte du résultat de celui-ci et du plafond de la sécurité sociale dans les conditions précisées au II-B-2-a § 310. Lorsqu'aucun exercice n'est clos au cours d'une année civile, la limite de déduction mentionnée au II-B-2-b § 320 doit être appréciée en tenant compte du résultat provisoire arrêté au 31 décembre de cette même année. A la clôture de l'exercice l'année suivante, la limite de déduction mentionnée au II-B-2-b § 320 doit être appréciée en tenant compte du résultat global de cet exercice et du plafond de la sécurité sociale dans les conditions précisées au II-B-2-a § 310 sous déduction des cotisations déduites au titre de l'année précédente. 270 Le bénéfice mentionné au II-B-1 § 260 à retenir pour la détermination des limites de déduction est majoré, le cas échéant, des abattement prévus à l'article 44 quaterdecies du CGI et à l'article 73 B du CGI ainsi que des revenus exonérés en application de l'article 44 sexies du CGI à l'article 44 nonies du CGI, de l'article 44 terdecies du CGI, de l'article 44 quindecies du CGI et de l'article 44 sexdecies du CGI. En pratique, seules les dispositions prévues aux 44 quaterdecies du CGI et 73 B du CGI ont toutefois vocation à s'appliquer aux titulaires de bénéfices agricoles. En revanche, ce bénéfice n'est pas majoré des déductions pour investissement ou pour aléas éventuellement pratiquées. Il n'est également pas tenu compte des plus-values et moins-values professionnelles à long terme réalisées. Le bénéfice ainsi déterminé ne doit en outre pas être minoré des déficits antérieurs reportables, en application du I de l'article 156 du CGI, sur le revenu global ou sur les revenus de même catégorie pour la détermination de l'impôt sur le revenu. 280 Lorsque l'exploitant est associé d'une société de personnes ou d'un groupement qui acquitte pour lui ses cotisations sociales personnelles, celles-ci doivent être rapportées au résultat et ajoutées à la quote-part de résultat revenant à l'associé qui les déduit ensuite de cette même quote-part sous réserve de la limite mentionnée au II-B-2-a § 330. 290 Lorsque le contribuable exerce plusieurs activités dont les revenus sont imposables dans la catégorie des bénéfices agricoles, le bénéfice imposable à retenir pour la détermination de la limite mentionnée au II-B-2-b § 320 s'entend de la somme des bénéfices tirés de chaque activité. La déduction des cotisations versées, dans la limite précitée, doit être opérée sur les résultats imposables de chacune de ces activités, au prorata de ceux-ci. 300 Sur l'incidence des régimes d'imposition sur la déduction des cotisations visées au I de l'article 154 bis-0 A du CGI, cf. II-C § 360 et 370. 2. Encadrement de la déduction a. Plafond de la sécurité sociale à prendre en compte 310 Le plafond de la sécurité sociale, visé à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale et arrêté par le ministre chargé de la sécurité sociale, entre en vigueur au 1er janvier de chaque année. En conséquence, et bien que cette précision ne figure plus à l'article 154 bis-0 A du CGI, la limite de déduction mentionnée au II-B-2-b § 320 s'apprécie au 1er janvier de l'année au cours de laquelle l'exercice comptable est clos, que cet exercice diffère ou non de l'année civile et quelle que soit la date de paiement de la cotisation au cours de celui-ci. A titre d'information, le plafond annuel visé à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur au 1er janvier 2017, tel qu'il résulte de l'arrêté du 5 décembre 2016 portant fixation du plafond de la sécurité sociale pour 2017, s'établit à 39 228 €. Au 1er janvier 2018, il s'établit à 39 732 (arrêté du 5 décembre 2017 portant fixation du plafond de la sécurité sociale pour 2018). Lorsque la durée de l'exercice est inférieure ou supérieure à douze mois, le plafond mentionné ci-dessus doit être réduit ou augmenté prorata temporis pour le calcul des limites de déduction mentionnées ci-après. b. Modalités de détermination de la limite de déduction 320 La déduction des cotisations versées par les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au titre des contrats d'assurance de groupe est limitée au plus élevé des deux montants suivants : - 10 % de la fraction du revenu professionnel imposable qui n'excède pas huit fois le montant annuel du plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale, auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant annuel précité ; - ou 10 % du montant annuel du plafond mentionné à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale. Cette limite s'applique à l'ensemble des versements effectués tant au titre des cotisations courantes que, le cas échéant, des rachats de cotisations. 330 Il est rappelé que, dans les entreprises dont l'effectif ne dépasse pas deux cent cinquante salariés (code du travail, art. L. 3332-2), les chefs d'entreprise peuvent participer aux plans d'épargne pour la retraite collectifs (PERCO) définis de l'article L. 3334-1 du code du travail à l'article L. 3334-16 du code du travail mis en place au sein de ces entreprises. L'abondement versé par l'entreprise au chef d'entreprise dans le cadre d'un ou plusieurs PERCO, qui ne peut excéder en application de l'article L. 3332-11 du code du travail à article L. 3332-13 du code du travail, par année civile et par bénéficiaire, ni un plafond fixé par voie réglementaire, ni le triple de la contribution du bénéficiaire, est exonéré de l'impôt sur le revenu en application du a du 18° de l'article 81 du CGI. Cet abondement exonéré de l'impôt sur le revenu vient en diminution de la limite de déduction telle que définie au II-B-2-b § 320. c. Majoration de la limite de déduction 340 L'article 154 bis-0 A du CGI précise que si le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole a souscrit un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint ou pour les membres de sa famille participant à l'exploitation (cf. I-A-3-b § 60 à 80), les cotisations versées au titre de ce contrat sont déductibles du bénéfice imposable de l'exploitant dans la limite d'un plafond fixé, pour chacune de ces personnes, au tiers du plafond de déduction prévu pour les cotisations du chef d'exploitation, tel que défini au II-B-2-b § 320. La circonstance qu'un changement d'exploitant, dans les conditions prévues au I-B-2 § 50 du BOI-BA-REG-10-30, intervienne en cours d'exercice n'est pas de nature à faire obstacle à l'application de cette mesure. Dans cette hypothèse, la détermination de la qualité de chef d'exploitation pour l'appréciation de la limite mentionnée au II-B-2-b § 320 et de la majoration mentionnée ci-dessus doit être effectuée en retenant la solution la plus favorable au contribuable. 350 Trois situations doivent donc être envisagées : - le revenu professionnel est inférieur au plafond de la sécurité sociale : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % de ce plafond (soit au cas particulier 3 923 € pour l'année 2017 et 3 973 € pour l'année 2018) ; - le revenu professionnel est supérieur au plafond de la sécurité sociale sans excéder huit fois le montant de celui-ci : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % du revenu professionnel défini aux II-B-1 § 260 à 300, auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant du plafond annuel précité ; - le revenu professionnel est supérieur à huit fois le plafond de la sécurité sociale : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % d'une somme égale à huit fois le montant du plafond de la sécurité sociale, auxquels s'ajoutent 15 % d'une somme égale à sept fois le même plafond (soit au cas particulier pour l'année 2017, 10 % de [8 x 39 228] + 15 % de [7 x 39 228] = 72 571€). Remarque : Cette somme constitue la limite maximale de déduction des cotisations versées par les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au titre des contrats d'assurance de groupe au titre de 2017. Pour 2018, cette limite maximale s'établit à 73 504€. Exemple 1 : Un chef d'exploitation agricole dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre a souscrit un contrat pour lui même. Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 45 220 €. La limite de déduction de ces cotisations s'établit à 5 421€, soit 10 % du revenu professionnel défini aux II-B-1 § 260 à 300 auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant du plafond annuel précité (10 % * 45 220 € + 15 % * (45 220 – 39 228)). Si les cotisations versées sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 5 421 €. Exemple 2 : Un chef d'exploitation agricole dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre a souscrit un contrat pour lui-même, un contrat pour son conjoint et un contrat pour sa fille, participant tous deux à l'exploitation. Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 45 220 €. La limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation s'établit à 5 421 € ainsi qu'indiqué dans l'exemple 1 ci-dessus. La limite de déduction des cotisations versées au titre de chaque contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint ou des membres de sa famille participant à l'exploitation s'établit à 1 807 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation. Si les cotisations versées au titre de chacun de ces derniers contrats sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 807 € au titre de chaque contrat. Exemple 3 : Un chef d'exploitation dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre n'a pas souscrit de contrat pour lui-même mais a seulement souscrit un contrat au profit de son conjoint participant à l'exploitation. Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 45 220 €. La limite de déduction des cotisations versées au titre du contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint participant à l'exploitation s'établit à 1 807 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation, telle qu'indiquée dans l'exemple 2. Si les cotisations versées au titre de ce contrat sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 807 €. Exemple 4 : Un chef d'exploitation dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre a souscrit un contrat pour lui-même ainsi qu'un contrat au profit de son conjoint participant à l'exploitation. Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 15 000 €. Le revenu professionnel étant inférieur au plafond de la sécurité sociale, la limite de déduction de ces cotisations s'établit à 10 % de ce plafond, soit au cas particulier 3 923 € pour l'année 2017. Si les cotisations versées sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 3 923 €. La limite de déduction des cotisations versées au titre du contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint participant à l'exploitation s'établit à 1 308 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation. Si les cotisations versées au titre de ce contrat sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 308 €. C. Fait générateur de la déductibilité des cotisations 360 Le fait générateur de la déductibilité des cotisations est constitué par le paiement. En cas d'exploitation individuelle et lorsque le bénéfice est déterminé selon un régime réel, les cotisations sont prises en compte pour la détermination du bénéfice imposable correspondant à l'exercice au cours duquel le paiement est intervenu. En ce qui concerne les associés de sociétés de personnes ou assimilées mentionnés au I-A-2 § 40, ainsi que les associés des groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC), seules les cotisations versées avant la date de clôture de l'exercice peuvent être admises en déduction de la quote-part de bénéfice revenant à l'associé au titre de ce même exercice. 370 Afin de permettre la justification du paiement, les organismes, auxquels sont versées au titre du risque vieillesse des cotisations ou primes dans le cadre de contrats d'assurance de groupe mentionnés au I de l'article 154 bis-0 A du CGI, délivrent aux cotisants, avant le 1er mars de chaque année, une attestation mentionnant le montant des cotisations ou primes versées à ces régimes ou contrats au cours de l'année civile écoulée (CGI, ann. III, art. 41 DN ter). Un double de cette attestation est adressé dans le même délai par les organismes gestionnaires à la direction départementale des finances publiques du lieu de leur principal établissement. D. Modalités de déduction 380 L'article 154 bis-0 A du CGI prévoit que les cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe sont déductibles du revenu professionnel imposable. Cette règle appelle les précisions suivantes. 390 Lorsque le bénéfice est déterminé selon le régime réel des bénéfices agricoles, les cotisations constituent une charge déductible pour la détermination du bénéfice professionnel imposable. Pour les membres de sociétés ou groupement, cf. II-B-1 § 280. Remarque : Lorsque le bénéfice est déterminé selon le régime des micro-exploitations, les règles de détermination du bénéfice ne permettent pas la déduction du revenu professionnel des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe. Toutefois, en application du 13° du II de l'article 156 du CGI, les cotisations en question sont déductibles du revenu global de l'année de leur paiement, dans les limites prévues par l'article 154 bis-0 A du CGI (cf. II-B-2 § 320 à 350). III. Imposition des prestations 400 Les prestations d’assurance vieillesse servies sous forme de rente dans le cadre des contrats d’assurance de groupe définis ci-dessus sont imposables dans la catégorie des pensions dans les conditions prévues au a du 5 de l’article 158 du CGI (BOI-RSA-PENS-10-20-20 au V § 240 et suivants).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle L.144-1-2°_du_cod_01"">Le 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances prévoit un régime complémentaire facultatif d’assurance vieillesse en faveur des chefs d'exploitation ou d'entreprise agricoles, de leurs conjoints ainsi que de leurs aides familiaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_de_deduction__02"">Les modalités de déduction des cotisations versées au titre de ce régime facultatif sont fixées selon les dispositions de l'article 154 bis-0 A du code général des impôts (CGI).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_s’agit_de_cotisations_ve_03"">Il s’agit de cotisations versées dans le cadre de contrats d’assurance de groupe en vue du paiement d’une retraite complémentaire garantissant un revenu viager, définis de même au 2° de l'article L.144-1 du code des assurances.</p> <h1 id=""Champ_d’application_du_regi_10"">I. Champ d’application du régime</h1> <h2 id=""Activites_et_contribuables__20"">A. Activités et contribuables concernés</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_complementaire_fa_05"">Le régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse, prévu au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, est ouvert aux chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés agricoles défini à l'article L. 732-18 et suivants du code rural et de la pêche maritime (métropole) et aux articles L. 781-29 et suivants du code rural et de la pêche maritime (départements d'outre-mer), à leur conjoint et aux membres de leur famille participant à l'exploitation qui sont affiliés à ce même régime, ainsi qu'aux secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles rattachés au régime des non salariés agricoles en vertu du 5°de l'article L. 722-1 du code rural et de la pêche maritime et du 1° de l'article L. 722-4 du code rural et de la pêche maritime.</p> <h3 id=""Exploitant_individuel_30"">1. Exploitant individuel</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_chefs_dexploitation_ou__07"">Les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole qui ont exercé une activité agricole non salariée ont droit à une pension de retraite (code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-24, code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-28 et code rural et de la pêche maritime, art. L. 781-32). Sont considérées comme chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au regard de l'assurance vieillesse les personnes qui relèvent en cette qualité du régime prévu à l'article L. 722-15 du code rural et de la pêche maritime, à l'article L. 722-17 du code rural et de la pêche maritime et à l'article L. 722-18 du code rural et de la pêche maritime.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_chefs_dexploitation_ou__08"">Les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole exerçant leur activité soit à titre individuel soit dans le cadre d'un groupement agricole d'exploitation en commun (GAEC) peuvent souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_ne_peuvent_sou_010"">En revanche, ne peuvent souscrire à un contrat d'assurance de groupe prévu par l'article L. 144-1 du code des assurances parce qu'ils sont exclus du régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_artisans_ruraux_(forg_011"">- les artisans ruraux (forgerons, réparateurs de machines agricoles, charrons, etc.) qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des professions artisanales (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-15 par renvoi à l'article L. 722-4 du code rural et de la pêche maritime) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_exploitants_forestier_012"">- les exploitants forestiers négociants en bois inscrits au registre du commerce, qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des professions industrielles et commerciales ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_conchyliculteurs_et_p_013"">- les conchyliculteurs et pisciculteurs ayant la qualité d'inscrits maritimes, qui relèvent du régime social des marins (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-1, 4°).</p> </blockquote> <h3 id=""Activite_exercee_dans_le_ca_31"">2. Activité exercée dans le cadre d'une société de personnes ou d'une indivision</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_014"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dexploitation_collec_015"">En cas d'exploitation collective de droit ou de fait (société de personnes, indivision), les membres non salariés de l'exploitation collective qui participent effectivement aux travaux, tels que les associés de sociétés civiles, les associés exploitants d'entreprises agricoles à responsabilité limitée (EARL) ou les indivisaires, ont la qualité de chef d'exploitation au regard du régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés agricoles et sont personnellement assujettis à ce régime d'assurance vieillesse.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ils_peuvent_de_ce_fait_sous_016"">Ils peuvent de ce fait souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110. Les limites de déduction des cotisations (cf. II-B-2 § 310 à 330) s'apprécient distinctement au niveau de chaque associé.</p> <h3 id=""Cas_des_conjoints_32"">3. Membres de la famille de l'exploitant</h3> <h4 id=""Conjoints_ayant_chacun_la_q_40"">a. Conjoints ayant chacun la qualité de chef d'exploitation</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_deux_conjoints,_018"">Lorsque les deux conjoints, coexploitants ou non au sens fiscal, ont chacun la qualité de chef d'exploitation ou d'entreprise agricole et cotisent à ce titre personnellement au régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles, chacun d'eux peut souscrire un contrat d'assurance de groupe. Chaque conjoint bénéficie alors de la limite de déduction propre aux chefs d'exploitation (cf. II-B-2 § 310 à 330).</p> <h4 id=""Conjoint_et_membres_de_la_f_41"">b. Conjoint et autres membres de la famille de l'exploitant</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_019"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_chef_dexploitation_ou_de_020"">Le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole peut souscrire un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint et les membres de sa famille participant à l'exploitation. Les cotisations sont déductibles dans la limite définie au II-B-2-c § 340. </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_021"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_membres_non_salaries_de_022"">Les membres non salariés de la famille du chef d'exploitation ou d'entreprise agricole s'entendent des personnes majeures mentionnées au deuxième alinéa de l'article L. 732-34 du code rural et de la pêche maritime et qui ont droit, à ce titre, à la pension de retraite forfaitaire prévue à l'article L. 732-24 du code rural et de la pêche maritime. Il s'agit des ascendants, descendants, frères, sœurs et alliés au même degré du chef d'exploitation ou de son conjoint.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_conjoint_et_les_membres__023"">Le conjoint et les membres de la famille doivent vivre sur l'exploitation, ne pas être affiliés à un régime légal ou réglementaire de retraite à raison de l'exercice d'une activité professionnelle personnelle, ne pas être atteints d'une incapacité absolue de travail et ne pas bénéficier des dispositions des chapitres IV et V du titre III du code de la famille et de l'aide sociale (code de la famille et de l'aide sociale, art. 150 et suivants). Lorsque ces conditions sont remplies, le conjoint et les membres de la famille sont, sauf preuve contraire, présumés participer à la mise en valeur de l'exploitation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_024"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_L.321-5_du_code_r_025"">L'article L. 321-5 du code rural et de la pêche maritime prévoit un statut optionnel de conjoint collaborateur d'exploitation ou d'entreprise agricole. Le conjoint du chef d'une exploitation ou d'une entreprise agricole qui n'est pas constituée sous forme d'une société ou d'une coexploitation entre conjoints peut y exercer son activité professionnelle en qualité de collaborateur (au cas particulier, la notion de coexploitation s'entend au sens des dispositions du code rural et de la pêche maritime, notamment celui de l'article L. 321-1 du code rural et de la pêche maritime). Ce statut est également offert au conjoint de l'associé d'une exploitation ou d'une entreprise agricole constituée sous la forme d'une société, à condition de n'être pas associé de la société.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_conjoint_qui_a_opte_pour_026"">Le conjoint qui a opté pour ce statut a droit à la retraite forfaitaire et à la retraite proportionnelle des professions non salariées agricoles (code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-35).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_admis_que_le_chef_de_027"">Il est admis que le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole peut souscrire un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint collaborateur. Les cotisations sont déductibles dans la limite définie au II-B-2 § 310 et suivants.</p> <h3 id=""Secretaires_mandataires_des_33"">4. Secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_028"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_secretaires_mandataires_029"">Les secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles qui exercent leur activité de manière indépendante et sont affiliés au régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-1, 5°, code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-4, 1°) peuvent souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au <strong>I-B-2 § 110</strong>. Les cotisations versées au titre de ces contrats sont déductibles dans les limites prévues au II-B-2-a § 310.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_secretaires_mandataires_030"">Les secrétaires mandataires sont assujettis personnellement au régime d'assurance vieillesse des non salariés agricoles lorsqu'ils exercent leur activité de manière indépendante et qu'ils peuvent justifier d'une durée de travail d'au moins 1 200 heures par an (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-5).</p> <h2 id=""Caracteristiques_du_regime__21"">B. Caractéristiques du régime facultatif</h2> <h3 id=""Nature_des_risques_couverts_34"">1. Nature des risques couverts</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_031"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_prevu_au_2°_de l’_032"">Le régime prévu au 2° de l’article L. 144-1 du code des assurances est un régime facultatif destiné à compléter les prestations du régime obligatoire en matière de retraite des travailleurs non salariés des professions agricoles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_prend_la_forme_de_contra_033"">Il prend la forme de contrats d’assurance de groupe. Ces contrats doivent avoir pour unique objet le versement d’une retraite complémentaire versée sous forme de rente viagère.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_exception_a_ce_principe_034"">Par exception à ce principe, il est admis que ces contrats puissent comporter une contre-assurance décès, en cas de décès de l'assuré avant l'âge auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite, sans que cela remette en cause le principe de la déductibilité des cotisations (cf. II § 230).</p> <h3 id=""Generalites_relatives_aux_c_35"">2. Généralités relatives aux contrats d'assurance de groupe</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_035"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_s’agit_de_contrats_d’ass_036"">Il s’agit de contrats d’assurance de groupe prévus au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, y compris ceux gérés par une institution mentionnée à l'article L. 370-1 du code des assurances pour les contrats mentionnés à l'article L. 143-1 du code des assurances.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_037"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les articles L.141-1_du_cod_038"">L'article L. 141-1 du code des assurances et l'article L. 144-1 du code des assurances définissent le contrat de groupe comme un contrat souscrit par une personne morale ou un chef d'entreprise en vue de l'adhésion d'un ensemble de personnes répondant à des conditions définies au contrat, pour la couverture des risques dépendant de la durée de la vie humaine (au cas particulier, retraite complémentaire).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_L.441-1_du_code_d_039"">L'article L. 441-1 du code des assurances autorise les entreprises d'assurance à participer à toute opération ayant pour objet l'acquisition ou la jouissance de droits en cas de vie notamment par la collecte de primes ou cotisations, par la constitution de capitaux payables en cas de vie, ou par la constitution et le service de retraites ou avantages viagers. Ces dispositions permettent aux épargnants de souscrire des contrats de retraite par capitalisation en points.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_040"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_contrat_dassurance_de_gr_041"">Un contrat d'assurance de groupe suppose l'intervention de trois personnes distinctes :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lassureur_qui_peut_etre_u_042"">- l'assureur qui peut être une société d'assurances ou une mutuelle ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_souscripteur_des_contr_043"">- le souscripteur des contrats qui est représenté par les groupements définis au<strong> I-B-3 § 140</strong> ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_adherents_qui_acquitt_044"">- les adhérents qui acquittent les primes et bénéficient des prestations.</p> </blockquote> <h3 id=""Notion_de_groupement_36"">3. Notion de groupement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_045"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_groupements_habilites_a_046"">Les groupements habilités à souscrire des contrats d'assurance de groupe doivent être constitués sous la forme d'associations déclarées régies par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association. Dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle, les groupements peuvent être constitués sous la forme d'associations régies par la législation locale maintenue en vigueur par la disposition du 9° de l'article 7 de la loi du 1er juin 1924.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_groupements_doivent_com_047"">Ces groupements sont composés de membres qui exercent une activité de chef d'exploitation ou d'entreprise agricole, de leurs conjoints et de leurs aides familiaux, sous réserve qu'ils relèvent du régime d'assurance vieillesse de base institué par le chapitre II du titre II du livre VII du code rural et de la pêche maritime (code des assurances, art. L. 144-1).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_constitution_dun_groupem_048"">La constitution d'un groupement habilité est une condition substantielle pour que les primes versées soient admises en déduction.</p> <h3 id=""Justification_du_paiement_d_37"">4. Justification du paiement des cotisations au régime obligatoire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_049"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tout_adherent_a_un_contrat__050"">Conformément au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, tout adhérent à un contrat d'assurance de groupe doit, lors de son adhésion, justifier auprès du groupement souscripteur du contrat (cf. <strong>I-B-3 § 140</strong>) qu'il est en situation régulière vis-à-vis des régimes obligatoires d'assurance-vieillesse des professions non salariées agricoles.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Les_regimes dass_051""><strong>Remarque </strong>: Les régimes d'assurances-vieillesse obligatoires sont, d'une part, le régime d'assurance-vieillesse de base et, d'autre part, le régime d'assurance vieillesse complémentaire obligatoire institué par l'article 2 de la loi n° 2002­-308 du 4 mars 2002 tendant à la création d'un régime de retraite complémentaire obligatoire pour les non-salariés agricoles (BOI-BA-BASE-20-30-40-10 au VI-A § 130).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_054"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ladherent_devra_justifier_u_055"">Conformément au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, l'adhérent devra justifier ultérieurement chaque année, auprès du groupement mentionné au <strong>I-B-3 § 140</strong>, de la régularité de sa situation vis-à-vis de l'ensemble des régimes obligatoires d'assurance-vieillesse au cours de l'année civile précédente.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ladherent_na_pas_a_fournir__054"">L'adhérent n'a pas à fournir cette justification annuellement à l'administration fiscale. En revanche, il est dans l'obligation de le faire sur demande de cette dernière.</p> <h3 id=""Regularite_et_periodicite_d_38"">5. Régularité et périodicité des primes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_059"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_versement_des_primes_ou__060"">Le versement des primes ou cotisations doit présenter un caractère régulier dans son montant et sa périodicité. Les contrats d'assurance de groupe doivent fixer, pour le versement des primes ou cotisations, une périodicité qui ne peut être supérieure à un an. Sont ainsi écartés du champ d'application du régime, les contrats offrant une couverture sur plusieurs années et stipulant le versement d'une cotisation unique à une date donnée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_061"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_primes_doivent_etre_ann_062"">Les primes doivent être annuelles et fixées en fonction d'une cotisation minimale qui varie chaque année parallèlement au plafond prévu à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale. La cotisation minimale devra subir chaque année le même pourcentage d'augmentation que ce plafond.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_063"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_doit_en_outre_pe_064"">Le contrat doit en outre permettre aux adhérents d'opter, chaque année, pour le paiement d'une cotisation dont le montant est compris entre cette cotisation minimale et un maximum égal à quinze fois cette cotisation.</p> <h3 id=""Rachat_du_contrat_(versemen_39"">6. Rachat du contrat (versement d'un capital)</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_065"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsque_lassure_est_attei_067"">Les contrats d'assurance de groupe ne peuvent prévoir une faculté de rachat (versement d'un capital) que dans les cas prévus à l'article L. 132-23 du code des assurances.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toute_clause_ouvrant_a_daut_069"">Toute clause ouvrant à d'autres circonstances une possibilité de sortie en capital entacherait le contrat d'assurance de groupe d'irrégularité et entraînerait automatiquement le rejet des charges déductibles des primes ou cotisations versées au titre du contrat (sous réserve de la mesure de tempérament prévue au I-B-1 § 100).</p> <h3 id=""Rachat_de_cotisations_310"">7. Rachat de cotisations</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_070"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_contrats_dassurance_de__071"">Les contrats d'assurance de groupe peuvent permettre aux adhérents de payer des cotisations supplémentaires au titre des années qui précédent immédiatement la date de leur adhésion au contrat dans la limite maximale de quatre années.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_faculte_de_rachat_est_072"">Cette faculté de rachat est subordonnée à la condition que les années en cause correspondent à des périodes d'affiliation au régime obligatoire d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles et qu'elles n'ont pas donné lieu à versement de cotisations à l'ancien régime COREVA. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_de_la_cotisation_073"">Le montant de la cotisation supplémentaire à verser au cours d'une année doit être égal au montant de la cotisation qui est fixé pour cette même année.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_074"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_cotisation_supplementair_075"">La cotisation supplémentaire ne peut être renouvelée, au maximum, que quatre fois. En cas de non paiement de la cotisation supplémentaire qui doit être versée au cours d'une année donnée, son versement ne peut être reporté sur une autre année. L'interruption dans le paiement des cotisations supplémentaires fait donc perdre définitivement à l'assuré le droit de racheter les années dont il a différé le rachat.</p> <h1 id=""Deduction_des_cotisations_11"">II. Déduction des cotisations</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_076"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 154 bis-0 A_du_CG_077"">L'article 154 bis-0 A du CGI prévoit que le montant des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe prévus au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, y compris ceux gérés par une institution mentionnée à l'article L. 370-1 du code des assurances pour les contrats mentionnés à l'article L. 143-1 du code des assurances sont déductibles du bénéfice imposable sous certaines conditions et limites.</p> <h2 id=""Regles_de_deductibilite_lie_22"">A. Règles de déductibilité liées à l'économie du contrat</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_078"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_seules_les_pri_079"">En principe, seules les primes des contrats offrant des prestations sous forme de rente viagère sont susceptibles de bénéficier du régime de déduction prévu à l'article 154 bis-0 A du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_lorsque_les_cont_080"">Toutefois, lorsque les contrats comportent une contre-assurance décès, en cas de décès de l'assuré avant l'âge auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite (cf. I-B-1 § 100), la déductibilité des primes est possible dans les conditions suivantes :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_contre-assurance_peut__081"">- la contre-assurance peut prévoir le versement d'une rente viagère (qui peut, le cas échéant, être temporaire) au profit du conjoint, des enfants ou d'un tiers désigné au contrat. Dans cette hypothèse, la prime versée est déductible en totalité ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_contre-assurance_peut__082"">- la contre-assurance peut prévoir le versement d'un capital correspondant au seul montant des primes versées par l'assuré, à l'exclusion notamment des produits générés par ces versements. Dans cette hypothèse, la cotisation afférente à la contre-assurance décès n'est pas déductible. Le bénéfice de la mesure de tempérament est subordonné dans ce cas à la ventilation, par l'organisme d'assurance, de la prime due (part déductible et part non déductible) lors de l'adhésion au contrat et de chaque nouvel appel de prime.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_conditions_sont_dapplic_083"">Ces conditions sont d'application stricte. En cas de non respect, la totalité de la prime sera réintégrée au bénéfice.</p> <h2 id=""Limitations_de_deductions_p_23"">B. Limitations de déductions</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_084"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_limites_prevues_par_lar_085"">Les limites prévues par l'article 154 bis-0 A du CGI sont fixées par référence au revenu professionnel de l'exploitant et/ou au plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale.</p> <h3 id=""Revenu_professionnel_a_pren_311"">1. Revenu professionnel à prendre en compte</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_086"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 41 DN bis_de_lann_087"">L'article 41 DN bis de l'annexe III au CGI précise que le bénéfice imposable à retenir pour la détermination des limites de déduction des primes mentionnées au I de l'article 154 bis-0 A du CGI s'entend du bénéfice imposable avant déduction de ces mêmes cotisations ou primes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_lexploitant_est_imp_088"">Lorsque l'exploitant est imposé selon la règle de la moyenne triennale, le bénéfice qui doit être retenu est celui de l'exercice clos au cours de l'année et non celui qui résulte de l'application de cette moyenne.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque,_pour_une_meme_acti_089"">Lorsque, pour une même activité, plusieurs exercices sont clos au cours d'une même année, la limite de déduction mentionnée au <strong>II-B-2-b § 320</strong> doit être appréciée au titre de chacun des exercices en tenant compte du résultat de celui-ci et du plafond de la sécurité sociale dans les conditions précisées au <strong>II-B-2-a § 310</strong>.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquaucun_exercice_nest_c_090"">Lorsqu'aucun exercice n'est clos au cours d'une année civile, la limite de déduction mentionnée au <strong>II-B-2-b § 320</strong> doit être appréciée en tenant compte du résultat provisoire arrêté au 31 décembre de cette même année. A la clôture de l'exercice l'année suivante, la limite de déduction mentionnée au <strong>II-B-2-b § 320</strong> doit être appréciée en tenant compte du résultat global de cet exercice et du plafond de la sécurité sociale dans les conditions précisées au <strong>II-B-2-a § 310</strong> sous déduction des cotisations déduites au titre de l'année précédente.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_091"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_mentionne_au_II_092"">Le bénéfice mentionné au <strong>II-B-1 § 260</strong> à retenir pour la détermination des limites de déduction est majoré, le cas échéant, des abattement prévus à l'article 44 quaterdecies du CGI et à l'article 73 B du CGI ainsi que des revenus exonérés en application de l'article 44 sexies du CGI à l'article 44 nonies du CGI, de l'article 44 terdecies du CGI, de l'article 44 quindecies du CGI et de l'article 44 sexdecies du CGI. En pratique, seules les dispositions prévues aux 44 quaterdecies du CGI et 73 B du CGI ont toutefois vocation à s'appliquer aux titulaires de bénéfices agricoles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_ce_benefice_ne_093"">En revanche, ce bénéfice n'est pas majoré des déductions pour investissement ou pour aléas éventuellement pratiquées. Il n'est également pas tenu compte des plus-values et moins-values professionnelles à long terme réalisées.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_ainsi_determine_094"">Le bénéfice ainsi déterminé ne doit en outre pas être minoré des déficits antérieurs reportables, en application du I de l'article 156 du CGI, sur le revenu global ou sur les revenus de même catégorie pour la détermination de l'impôt sur le revenu.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_095"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_lexploitant_est_ass_096"">Lorsque l'exploitant est associé d'une société de personnes ou d'un groupement qui acquitte pour lui ses cotisations sociales personnelles, celles-ci doivent être rapportées au résultat et ajoutées à la quote-part de résultat revenant à l'associé qui les déduit ensuite de cette même quote-part sous réserve de la limite mentionnée au <strong>II-B-2-a § 330</strong>.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_097"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_contribuable_exe_098"">Lorsque le contribuable exerce plusieurs activités dont les revenus sont imposables dans la catégorie des bénéfices agricoles, le bénéfice imposable à retenir pour la détermination de la limite mentionnée au <strong>II-B-2-b § 320</strong> s'entend de la somme des bénéfices tirés de chaque activité. La déduction des cotisations versées, dans la limite précitée, doit être opérée sur les résultats imposables de chacune de ces activités, au prorata de ceux-ci.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_099"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_lincidence_des_regimes__0100"">Sur l'incidence des régimes d'imposition sur la déduction des cotisations visées au I de l'article 154 bis-0 A du CGI, cf.<strong> II-C § 360 et </strong><strong>370</strong>.</p> <h3 id=""Encadrement_de_la_deduction_312"">2. Encadrement de la déduction</h3> <h4 id=""Plafond_de_deduction_42"">a. Plafond de la sécurité sociale à prendre en compte</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0101"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_plafond_de_la_securite_s_0102"">Le plafond de la sécurité sociale, visé à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale et arrêté par le ministre chargé de la sécurité sociale, entre en vigueur au 1^er janvier de chaque année. En conséquence, et bien que cette précision ne figure plus à l'article 154 bis-0 A du CGI, la limite de déduction mentionnée au <strong>II-B-2-b § 320</strong> s'apprécie au 1^er janvier de l'année au cours de laquelle l'exercice comptable est clos, que cet exercice diffère ou non de l'année civile et quelle que soit la date de paiement de la cotisation au cours de celui-ci.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_titre_dinformation,_le_pl_0103"">A titre d'information, le plafond annuel visé à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur au 1^er janvier 2017, tel qu'il résulte de l'arrêté du 5 décembre 2016 portant fixation du plafond de la sécurité sociale pour 2017, s'établit à 39 228 €. Au 1^er janvier 2018, il s'établit à 39 732 (arrêté du 5 décembre 2017 portant fixation du plafond de la sécurité sociale pour 2018).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_duree_de_lexerci_0104"">Lorsque la durée de l'exercice est inférieure ou supérieure à douze mois, le plafond mentionné ci-dessus doit être réduit ou augmenté prorata temporis pour le calcul des limites de déduction mentionnées ci-après.</p> <h4 id=""Modalites_de_determination__43"">b. Modalités de détermination de la limite de déduction</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""La_deduction_des_cotisation_0106"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deduction_des_cotisation_0100"">La déduction des cotisations versées par les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au titre des contrats d'assurance de groupe est limitée au plus élevé des deux montants suivants :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_10 %_de_la_fraction_du_re_0107"">- 10 % de la fraction du revenu professionnel imposable qui n'excède pas huit fois le montant annuel du plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale, auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant annuel précité ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_10 %_du_montant_annuel_0108"">- ou 10 % du montant annuel du plafond mentionné à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_limite_sapplique_a_le_0109"">Cette limite s'applique à l'ensemble des versements effectués tant au titre des cotisations courantes que, le cas échéant, des rachats de cotisations.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0110"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_que,_dans_le_0111"">Il est rappelé que, dans les entreprises dont l'effectif ne dépasse pas deux cent cinquante salariés (code du travail, art. L. 3332-2), les chefs d'entreprise peuvent participer aux plans d'épargne pour la retraite collectifs (PERCO) définis de l'article L. 3334-1 du code du travail à l'article L. 3334-16 du code du travail mis en place au sein de ces entreprises.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Labondement_verse_par_lentr_0112"">L'abondement versé par l'entreprise au chef d'entreprise dans le cadre d'un ou plusieurs PERCO, qui ne peut excéder en application de l'article L. 3332-11 du code du travail à article L. 3332-13 du code du travail, par année civile et par bénéficiaire, ni un plafond fixé par voie réglementaire, ni le triple de la contribution du bénéficiaire, est exonéré de l'impôt sur le revenu en application du a du 18° de l'article 81 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_abondement_exonere_de_l_0113"">Cet abondement exonéré de l'impôt sur le revenu vient en diminution de la limite de déduction telle que définie au <strong>II-B-2-b § 320</strong>.</p> <h4 id=""Plancher_de_deduction_43"">c. Majoration de la limite de déduction</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0114"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 154 bis 0 A_du_CG_0115"">L'article 154 bis-0 A du CGI précise que si le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole a souscrit un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint ou pour les membres de sa famille participant à l'exploitation (cf. I-A-3-b § 60 à 80), les cotisations versées au titre de ce contrat sont déductibles du bénéfice imposable de l'exploitant dans la limite d'un plafond fixé, pour chacune de ces personnes, au tiers du plafond de déduction prévu pour les cotisations du chef d'exploitation, tel que défini au <strong>II-B-2-b § 320</strong>.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_circonstance_quun_change_0116"">La circonstance qu'un changement d'exploitant, dans les conditions prévues au I-B-2 § 50 du BOI-BA-REG-10-30, intervienne en cours d'exercice n'est pas de nature à faire obstacle à l'application de cette mesure. Dans cette hypothèse, la détermination de la qualité de chef d'exploitation pour l'appréciation de la limite mentionnée au <strong>II-B-2-b § 320</strong> et de la majoration mentionnée ci-dessus doit être effectuée en retenant la solution la plus favorable au contribuable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Exemples_44"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Trois_situations_doivent_do_0118"">Trois situations doivent donc être envisagées :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_revenu_professionnel_e_0119"">- le revenu professionnel est inférieur au plafond de la sécurité sociale : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % de ce plafond (soit au cas particulier 3 923 € pour l'année 2017 et 3 973 € pour l'année 2018) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_revenu_professionnel_e_0120"">- le revenu professionnel est supérieur au plafond de la sécurité sociale sans excéder huit fois le montant de celui-ci : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % du revenu professionnel défini aux II-B-1 § 260 à 300, auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant du plafond annuel précité ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_revenu_professionnel_e_0121"">- le revenu professionnel est supérieur à huit fois le plafond de la sécurité sociale : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % d'une somme égale à huit fois le montant du plafond de la sécurité sociale, auxquels s'ajoutent 15 % d'une somme égale à sept fois le même plafond (soit au cas particulier pour l'année 2017, 10 % de [8 x 39 228] + 15 % de [7 x 39 228] = 72 571€).</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque : Cette_somme_cons_0122""><strong>Remarque</strong><em><strong> : </strong></em>Cette somme constitue la limite maximale de déduction des cotisations versées par les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au titre des contrats d'assurance de groupe au titre de 2017. Pour 2018, cette limite maximale s'établit à 73 504€.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_2 :_Un_chef_dexploi_0127""><strong>Exemple 1 :</strong> Un chef d'exploitation agricole dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre a souscrit un contrat pour lui même.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_benefice_imposable_de_le_0128"">Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 45 220 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_limite_de_deduction_de_c_0129"">La limite de déduction de ces cotisations s'établit à 5 421€, soit 10 % du revenu professionnel défini aux II-B-1 § 260 à 300 auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant du plafond annuel précité (10 % * 45 220 € + 15 % * (45 220 – 39 228)). Si les cotisations versées sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 5 421 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_3 :_Un_chef_dexploi_0130""><strong>Exemple 2 :</strong> Un chef d'exploitation agricole dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre a souscrit un contrat pour lui-même, un contrat pour son conjoint et un contrat pour sa fille, participant tous deux à l'exploitation.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_benefice_imposable_de_le_0131"">Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 45 220 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_limite_de_deduction_des__0132"">La limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation s'établit à 5 421 € ainsi qu'indiqué dans l'exemple 1 ci-dessus. La limite de déduction des cotisations versées au titre de chaque contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint ou des membres de sa famille participant à l'exploitation s'établit à 1 807 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation. Si les cotisations versées au titre de chacun de ces derniers contrats sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 807 € au titre de chaque contrat.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_4 :_Un_chef_dexploi_0133""><strong>Exemple 3 :</strong> Un chef d'exploitation dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre n'a pas souscrit de contrat pour lui-même mais a seulement souscrit un contrat au profit de son conjoint participant à l'exploitation.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_benefice_imposable_de_le_0134"">Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 45 220 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_limite_de_deduction_des__0135"">La limite de déduction des cotisations versées au titre du contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint participant à l'exploitation s'établit à 1 807 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation, telle qu'indiquée dans l'exemple 2. Si les cotisations versées au titre de ce contrat sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 807 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_1 :_Un_chef_dexploi_0123""><strong>Exemple 4 :</strong> Un chef d'exploitation dont l'exercice comptable est clos le 31 décembre a souscrit un contrat pour lui-même ainsi qu'un contrat au profit de son conjoint participant à l'exploitation.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_benefice_imposable_de_le_0124"">Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 15 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_revenu_professionnel_eta_0125"">Le revenu professionnel étant inférieur au plafond de la sécurité sociale, la limite de déduction de ces cotisations s'établit à 10 % de ce plafond, soit au cas particulier 3 923 € pour l'année 2017. Si les cotisations versées sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 3 923 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_limite_de_deduction_des__0126"">La limite de déduction des cotisations versées au titre du contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint participant à l'exploitation s'établit à 1 308 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation. Si les cotisations versées au titre de ce contrat sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 308 €.</p> <h2 id=""Fait_generateur_de_la_deduc_24"">C. Fait générateur de la déductibilité des cotisations</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0136"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_fait_generateur_de_la_de_0137"">Le fait générateur de la déductibilité des cotisations est constitué par le paiement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dexploitation_indivi_0138"">En cas d'exploitation individuelle et lorsque le bénéfice est déterminé selon un régime réel, les cotisations sont prises en compte pour la détermination du bénéfice imposable correspondant à l'exercice au cours duquel le paiement est intervenu.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_asso_0139"">En ce qui concerne les associés de sociétés de personnes ou assimilées mentionnés au I-A-2 § 40, ainsi que les associés des groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC), seules les cotisations versées avant la date de clôture de l'exercice peuvent être admises en déduction de la quote-part de bénéfice revenant à l'associé au titre de ce même exercice.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0140"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_de_permettre_la_justif_0141"">Afin de permettre la justification du paiement, les organismes, auxquels sont versées au titre du risque vieillesse des cotisations ou primes dans le cadre de contrats d'assurance de groupe mentionnés au I de l'article 154 bis-0 A du CGI, délivrent aux cotisants, avant le 1^er mars de chaque année, une attestation mentionnant le montant des cotisations ou primes versées à ces régimes ou contrats au cours de l'année civile écoulée (CGI, ann. III, art. 41 DN ter).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_double_de_cette_attestat_0142"">Un double de cette attestation est adressé dans le même délai par les organismes gestionnaires à la direction départementale des finances publiques du lieu de leur principal établissement.</p> <h2 id=""Modalites_de_deduction_25"">D. Modalités de déduction</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0143"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 154 bis 0 A_du_CG_0144"">L'article 154 bis-0 A du CGI prévoit que les cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe sont déductibles du revenu professionnel imposable. Cette règle appelle les précisions suivantes. </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0145"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_benefice_est_det_0146"">Lorsque le bénéfice est déterminé selon le régime réel des bénéfices agricoles, les cotisations constituent une charge déductible pour la détermination du bénéfice professionnel imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_membres_de_societe_0147"">Pour les membres de sociétés ou groupement, cf. II-B-1 § 280.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Lorsque_le_benef_0148""><strong>Remarque :</strong> Lorsque le bénéfice est déterminé selon le régime des micro-exploitations, les règles de détermination du bénéfice ne permettent pas la déduction du revenu professionnel des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe. Toutefois, en application du 13° du II de l'article 156 du CGI, les cotisations en question sont déductibles du revenu global de l'année de leur paiement, dans les limites prévues par l'article 154 bis-0 A du CGI (cf. <strong>II-B-2 § 320 à 350</strong>).</p> <h1 id=""Imposition_des_prestations_12"">III. Imposition des prestations</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0149"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_prestations_d’assurance_0150"">Les prestations d’assurance vieillesse servies sous forme de rente dans le cadre des contrats d’assurance de groupe définis ci-dessus sont imposables dans la catégorie des pensions dans les conditions prévues au a du 5 de l’article 158 du CGI (BOI-RSA-PENS-10-20-20 au V § 240 et suivants).</p>

Contenu

RFPI - Revenus fonciers - Dispositif « Ancien Malraux » - Obligations déclaratives - Cas de remise en cause

2016-05-30

RFPI

SPEC

BOI-RFPI-SPEC-40-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4010-PGP.html/identifiant=BOI-RFPI-SPEC-40-30-20160530

I. Obligations déclaratives A. Travaux de restauration immobilière réalisés par le contribuable 1. Obligations générales 1 Les contribuables qui demandent à bénéficier de l'imputation sur le revenu global prévue par le dispositif "Ancien Malraux" doivent fournir les justificatifs suivants au service des impôts des particuliers dont ils dépendent : - une note établie sur papier libre, comportant l'adresse et la surface habitable du logement et un engagement de louer le logement non meublé dans les douze mois de l'achèvement des travaux à usage de résidence principale du locataire pendant six ans. Cette note doit être jointe à la première déclaration de revenus au titre de laquelle le contribuable demande l'imputation sur le revenu global. À défaut, l'imputation n'est pas autorisée. Un modèle est joint au BOI-LETTRE-000192. - une copie du bail. Celle-ci doit être jointe à la déclaration de revenus de l'année au cours de laquelle le premier contrat de location est conclu. 10 Lorsque le bail est conclu avec un autre locataire au cours de la période de six ans couverte par l'engagement de location, une copie du nouveau bail doit être jointe à la déclaration de revenus déposée au titre de la première année couverte par le nouveau bail. 2. Obligations spécifiques 20 En outre, le cas échéant, le contribuable doit également produire les justificatifs suivants : - une note indiquant que le logement est occupé par un locataire titulaire d'un bail conclu au moins un an avant le début des travaux. Cette situation doit être justifiée par la production d'une copie de ce bail (et éventuellement du nouveau bail) et une copie de la déclaration d'ouverture de chantier prévue à l'article R*. 424-16 du code de l'urbanisme ainsi qu'une pièce attestant de sa date de réception en mairie ; - une note indiquant que le logement est occupé par une personne évincée d'un logement concerné par l'opération de restauration immobilière et bénéficie d'un droit au relogement dans cette opération. Cette note comporte le nom, la précédente adresse du locataire et le nom et l'adresse de son précédent propriétaire lorsque le droit au relogement ne concerne pas le même logement. Il convient, par ailleurs, de joindre tous justificatifs propres à établir le droit au relogement du locataire (copie de la lettre recommandée d'offre de réintégration, de la lettre d'offre et d'acceptation de relogement définitif dans un autre local, etc.). 30 De même, le contribuable doit être en mesure de produire, le cas échéant et à la demande du service, une copie de l'attestation de l'architecte des bâtiments de France (BOI-RFPI-SPEC-40-10 au II § 120) et de la déclaration d'utilité publique. B. Travaux de restauration immobilière réalisés par l'intermédiaire de sociétés civiles immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés (autres que celles mentionnées à l'article 1655 ter du CGI) 40 Lorsque l'immeuble concerné par l'opération de restauration immobilière appartient à une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, certaines obligations déclaratives incombent à l'associé et d'autres au gérant de la société pour le compte des associés. En revanche pour les sociétés mentionnées à l'article 1655 ter du code générale des impôts (CGI), les obligations déclaratives incombent aux propriétaires des parts en raison de la transparence fiscale. 1. Obligations des associés 50 Chaque souscripteur joint à la déclaration de revenus de l'année au titre de laquelle il demande l'imputation du déficit foncier sur le revenu global : - un engagement de conserver les parts pendant six ans à compter de la date de souscription ; - un engagement, fourni par la société, de louer les logements non meublés dans les douze mois de l'achèvement des travaux à usage de résidence principale d'un locataire pendant six ans et de respecter les conditions du 3° du I de l'article 156 du CGI. Ces engagements peuvent être regroupés sur un seul et même document ; - une attestation de souscription fournie par la société dont le modèle est proposé au BOI-LETTRE-000193. Ce modèle doit être adapté pour les sociétés autres que les sociétés civiles de placement immobiliers (SCPI). Chaque année et pendant la durée de l'engagement de conservation des parts, les souscripteurs accompagnent leur déclaration de revenus d'une attestation annuelle comportant le relevé du compte personnel du souscripteur (BOI-LETTRE-000194). 2. Obligations des sociétés 60 Les sociétés doivent fournir sans demande préalable :  aux souscripteurs : - l'engagement et l'attestation de souscription mentionnés au I-B-1 § 50 ; - une attestation annuelle comportant un relevé de compte personnel du souscripteur ; - le montant du déficit foncier imputable sur le revenu global et celui imputable sur les autres revenus fonciers ; aux centres des finances publiques dont dépend la société, selon les cas : - une liste comportant, par immeuble, les noms des locataires, le loyer et la surface habitable du logement ; - le détail des charges pouvant créer un déficit foncier imputable sur le revenu global des souscripteurs (les dépenses doivent avoir été effectivement payées aux entrepreneurs soit directement par la société, soit par l'AFU pour être déductibles). Les frais de relogement et d'indemnités d'éviction doivent faire l'objet d'une liste nominative des bénéficiaires indiquant notamment les dates et références de paiement. 3. Obligations particulières en cas de fusion de SCPI présentant un caractère intercalaire 70 Le bénéfice de la non-interruption du délai de six ans de location et de conservation des parts est subordonné au renouvellement des engagements pris initialement par la société absorbée et l'associé de celle-ci. Ainsi, la société absorbante ou nouvelle doit prendre l'engagement de respecter celui initialement pris par la société absorbée. De même, l'associé de la société absorbée doit prendre l'engagement de conserver les parts de la société absorbante ou nouvelle jusqu'à l'expiration de la période couverte par son engagement initial. 80 Cas particuliers : - bail conclu un an avant le début des travaux : une copie de la déclaration d'ouverture de chantier ainsi qu'une pièce attestant de sa date de réception en mairie ; - relogement de locataires : une copie des pièces prouvant le droit au relogement des locataires. II. Remise en cause du bénéfice du dispositif « Ancien Malraux » 90 L'imputation du déficit foncier sur le revenu global est remise en cause, notamment, dans les cas suivants : - inexactitude ou absence de justificatifs ; - absence de location dans les douze mois suivant la date d'achèvement des travaux ; - non-respect de l'engagement de louer non meublé à usage de résidence principale du locataire pendant six ans ; - location ou sous-location meublée ou équipée ; - cession du logement pendant le délai de six ans. Il est admis toutefois de ne pas remettre en cause l'imputation sur le revenu global en cas d'expropriation du logement pour cause d'utilité publique. 100 Lorsque le déficit foncier imputé sur le revenu global est relatif à des parts de sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés (SCI, SCPI, etc.) la cession des parts dans le délai de six ans entraîne une reprise de l'avantage même si la société continue à respecter l'engagement pris initialement (cf. toutefois l'exception prévue en cas de fusion de SCPI au I-B-3 § 70). 110 En cas de remise en cause, le revenu global de l'année au cours de laquelle l'engagement ou les conditions de location ne sont pas respectés est majoré du déficit foncier indûment imputé. Les pénalités sont déterminées dans les conditions de droit commun. Sous réserve des règles de prescription, le déficit foncier peut être imputé dans les conditions de droit commun applicables à la date d'imputation du déficit.

<h1 id=""Justificatifs_a_produire_10"">I. Obligations déclaratives</h1> <h2 id=""Particuliers_20"">A. Travaux de restauration immobilière réalisés par le contribuable</h2> <h3 id=""Obligations_generales_30"">1. Obligations générales</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_personnes_qui_demandent_01"">Les contribuables qui demandent à bénéficier de l'imputation sur le revenu global prévue par le dispositif ""Ancien Malraux"" doivent fournir les justificatifs suivants au service des impôts des particuliers dont ils dépendent :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""1°_une_note_etablie_sur_pap_02"">- une note établie sur papier libre, comportant l'adresse et la surface habitable du logement et un engagement de louer le logement non meublé dans les douze mois de l'achèvement des travaux à usage de résidence principale du locataire pendant six ans. Cette note doit être jointe à la première déclaration de revenus au titre de laquelle le contribuable demande l'imputation sur le revenu global. À défaut, l'imputation n'est pas autorisée. Un modèle est joint au BOI-LETTRE-000192.</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_documents_prevus_au_2°__010"">- une copie du bail. Celle-ci doit être jointe à la déclaration de revenus de l'année au cours de laquelle le premier contrat de location est conclu.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_bail_est_conclu__05"">Lorsque le bail est conclu avec un autre locataire au cours de la période de six ans couverte par l'engagement de location, une copie du nouveau bail doit être jointe à la déclaration de revenus déposée au titre de la première année couverte par le nouveau bail.</p> <h3 id=""Obligations_specifiques_31"">2. Obligations spécifiques</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_08"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""3°_eventuellement_:_04"">En outre, le cas échéant, le contribuable doit également produire les justificatifs suivants :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""une_note_indiquant_que_le_l_05"">- une note indiquant que le logement est occupé par un locataire titulaire d'un bail conclu au moins un an avant le début des travaux. Cette situation doit être justifiée par la production d'une copie de ce bail (et éventuellement du nouveau bail) et une copie de la déclaration d'ouverture de chantier prévue à l'article R*. 424-16 du code de l'urbanisme ainsi qu'une pièce attestant de sa date de réception en mairie ; </p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_note_comporte_le_nom,_07"">- une note indiquant que le logement est occupé par une personne évincée d'un logement concerné par l'opération de restauration immobilière et bénéficie d'un droit au relogement dans cette opération. Cette note comporte le nom, la précédente adresse du locataire et le nom et l'adresse de son précédent propriétaire lorsque le droit au relogement ne concerne pas le même logement. Il convient, par ailleurs, de joindre tous justificatifs propres à établir le droit au relogement du locataire (copie de la lettre recommandée d'offre de réintégration, de la lettre d'offre et d'acceptation de relogement définitif dans un autre local, etc.).</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_013"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_le_contribuable_d_014"">De même, le contribuable doit être en mesure de produire, le cas échéant et à la demande du service, une copie de l'attestation de l'architecte des bâtiments de France (BOI-RFPI-SPEC-40-10 au II § 120) et de la déclaration d'utilité publique.</p> <h2 id=""Societes_civiles_immobilier_21"">B. Travaux de restauration immobilière réalisés par l'intermédiaire de sociétés civiles immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés (autres que celles mentionnées à l'article 1655 ter du CGI)</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_015"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_limmeuble_concerne__016"">Lorsque l'immeuble concerné par l'opération de restauration immobilière appartient à une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, certaines obligations déclaratives incombent à l'associé et d'autres au gérant de la société pour le compte des associés. En revanche pour les sociétés mentionnées à l'article 1655 ter du code générale des impôts (CGI), les obligations déclaratives incombent aux propriétaires des parts en raison de la transparence fiscale.</p> <h3 id=""Obligations_des_associes_30"">1. Obligations des associés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Chaque_souscripteur_joint_a_018"">Chaque souscripteur joint à la déclaration de revenus de l'année au titre de laquelle il demande l'imputation du déficit foncier sur le revenu global :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_engagement_de_conserve_019"">- un engagement de conserver les parts pendant six ans à compter de la date de souscription ; </p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_une_attestation_de_souscr_021"">- un engagement, fourni par la société, de louer les logements non meublés dans les douze mois de l'achèvement des travaux à usage de résidence principale d'un locataire pendant six ans et de respecter les conditions du 3° du I de l'article 156 du CGI. Ces engagements peuvent être regroupés sur un seul et même document ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_elements_peuvent_etre_r_022"">- une attestation de souscription fournie par la société dont le modèle est proposé au BOI-LETTRE-000193. Ce modèle doit être adapté pour les sociétés autres que les sociétés civiles de placement immobiliers (SCPI).</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Chaque_annee_et_pendant_la__023"">Chaque année et pendant la durée de l'engagement de conservation des parts, les souscripteurs accompagnent leur déclaration de revenus d'une attestation annuelle comportant le relevé du compte personnel du souscripteur (BOI-LETTRE-000194).</p> <h3 id=""Obligations_des_societes_31"">2. Obligations des sociétés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_024"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_societes_doivent_fourni_025"">Les sociétés doivent fournir sans demande préalable :</p> <ul> <li> aux souscripteurs :</li> </ul> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""lengagement_et_lattestation_027"">- l'engagement et l'attestation de souscription mentionnés au <strong>I-B-1 § 50</strong> ; </p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""une_attestation_annuelle_co_028"">- une attestation annuelle comportant un relevé de compte personnel du souscripteur ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""le_montant_du_deficit_fonci_029"">- le montant du déficit foncier imputable sur le revenu global et celui imputable sur les autres revenus fonciers ;</p> </blockquote> <ul> <li>aux centres des finances publiques dont dépend la société, selon les cas :</li> </ul> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""une_liste_comportant_les_no_031"">- une liste comportant, par immeuble, les noms des locataires, le loyer et la surface habitable du logement ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""le_detail_des_charges_pouva_032"">- le détail des charges pouvant créer un déficit foncier imputable sur le revenu global des souscripteurs (les dépenses doivent avoir été effectivement payées aux entrepreneurs soit directement par la société, soit par l'AFU pour être déductibles). Les frais de relogement et d'indemnités d'éviction doivent faire l'objet d'une liste nominative des bénéficiaires indiquant notamment les dates et références de paiement.</p> </blockquote> <h3 id=""Obligations_particulieres_e_32"">3. Obligations particulières en cas de fusion de SCPI présentant un caractère intercalaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_033"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_la_non-inter_034"">Le bénéfice de la non-interruption du délai de six ans de location et de conservation des parts est subordonné au renouvellement des engagements pris initialement par la société absorbée et l'associé de celle-ci. Ainsi, la société absorbante ou nouvelle doit prendre l'engagement de respecter celui initialement pris par la société absorbée. De même, l'associé de la société absorbée doit prendre l'engagement de conserver les parts de la société absorbante ou nouvelle jusqu'à l'expiration de la période couverte par son engagement initial.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_035"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cas_particuliers_:_036"">Cas particuliers :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_bail_conclu_un_an_avant_l_037"">- bail conclu un an avant le début des travaux : une copie de la déclaration d'ouverture de chantier ainsi qu'une pièce attestant de sa date de réception en mairie ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_relogement_de_locataires__038"">- relogement de locataires : une copie des pièces prouvant le droit au relogement des locataires.</p> <h1 id=""Remise_en_cause_du_regime_11"">II. Remise en cause du bénéfice du dispositif « Ancien Malraux »</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_039"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limputation_du_deficit_fonc_040"">L'imputation du déficit foncier sur le revenu global est remise en cause, notamment, dans les cas suivants :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_inexactitude_ou_absence_d_041"">- inexactitude ou absence de justificatifs ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_absence_de_location_dans__042"">- absence de location dans les douze mois suivant la date d'achèvement des travaux ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_non_respect_de_lengagemen_043"">- non-respect de l'engagement de louer non meublé à usage de résidence principale du locataire pendant six ans ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_location_ou_sous-location_044"">- location ou sous-location meublée ou équipée ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cession_du_logement_penda_045"">- cession du logement pendant le délai de six ans. Il est admis toutefois de ne pas remettre en cause l'imputation sur le revenu global en cas d'expropriation du logement pour cause d'utilité publique.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_046"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_deficit_foncier__047"">Lorsque le déficit foncier imputé sur le revenu global est relatif à des parts de sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés (SCI, SCPI, etc.) la cession des parts dans le délai de six ans entraîne une reprise de l'avantage même si la société continue à respecter l'engagement pris initialement (cf. toutefois l'exception prévue en cas de fusion de SCPI au <strong>I-B-3 § 70</strong>).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_048"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_remise_en_cause,__049"">En cas de remise en cause, le revenu global de l'année au cours de laquelle l'engagement ou les conditions de location ne sont pas respectés est majoré du déficit foncier indûment imputé. Les pénalités sont déterminées dans les conditions de droit commun. Sous réserve des règles de prescription, le déficit foncier peut être imputé dans les conditions de droit commun applicables à la date d'imputation du déficit.</p>

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REC - Modalités et mesures préalables à l'action en recouvrement - Phase préliminaire - Avis de mise en recouvrement (AMR)

2017-10-04

REC

PREA

BOI-REC-PREA-10-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4134-PGP.html/identifiant=BOI-REC-PREA-10-10-20171004

1 Le rôle et l'avis de mise en recouvrement figurent parmi les titres énumérés à l'article L. 252 A du livre des procédures fiscales (LPF). L'impôt sur le revenu et les impôts directs locaux sont recouvrés par les comptables publics compétents en vertu de rôles établis par le service chargé d'asseoir l'impôt . Rendu exécutoire, le rôle n'est pas destiné au contribuable. Celui-ci est informé de sa dette par l'envoi d'un avis d'imposition. Le paiement des autres impôts et taxes n'est pas précédé de l'émission d'un titre : l'impôt ou la taxe, calculé par le contribuable, doit être acquitté spontanément dans les délais fixés par les textes législatifs ou réglementaires. En cas de défaut de paiement à l'échéance, le comptable public émet un titre authentifiant la créance du Trésor : l'avis de mise en recouvrement (AMR). La possibilité d'utiliser l'AMR à la place du rôle pour la mise en recouvrement des impôts directs a été introduite dans le dispositif légal par l'article 1658 du code général des impôts (CGI). Par ailleurs, l'AMR est utilisé en cas de pluralité de débiteurs, lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une créance à l'égard de débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de celle-ci (LPF, art. R.* 256-2). 5 L'AMR est à la fois le titre qui délimite l'étendue de l'obligation pécuniaire du redevable et le titre qui permet au comptable public de poursuivre la personne qu'il désigne en recouvrement de l'impôt ainsi authentifié. La notification de l'AMR marque le point de départ du délai de prescription de l'action en recouvrement, délai fixé à quatre ans (LPF, art. L. 274). L'AMR est d'application générale, quel que soit le mode de détermination des impositions ou des pénalités. L'AMR est émis en cas de déclarations déposées sans paiement ou avec paiement partiel. Les acomptes provisionnels de retenue à la source ou de TVA (régime simplifié d'imposition) font l'objet d'AMR comme s'il s'agissait d'impositions non acquittées dans les délais légaux, à défaut de paiement aux échéances prévues. L'AMR est également mis en œuvre pour la récupération des sommes indûment versées par l'État en vertu de l'alinéa 2 de l'article L. 256 du LPF. 10 L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est signé et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret (LPF, art, L. 256, al. 3). La notification de cet acte au redevable informe solennellement celui-ci de sa dette et lui ouvre un délai de recours pour la contester. L'AMR est signé et rendu exécutoire par le comptable de la direction générale des finances publiques compétent (LPF, art. R.* 256-8). Les AMR peuvent être signés et rendus exécutoires sous l’autorité et la responsabilité du comptable public compétent, par les agents du service ayant reçu délégation (LPF, art. L. 257 A). La délégation permettant aux agents de signer les avis de mise en recouvrement doit être accordée par le comptable et, comme tout acte réglementaire, faire l'objet d'une mesure de publicité afin d'être opposable aux redevables. Cette mesure peut consister soit en un affichage dans les locaux, soit en une publication au recueil des actes administratifs de la préfecture. 20 L'impôt sur les sociétés et les contributions additionnelles, l'imposition forfaitaire annuelle des sociétés, les taxes sur le chiffre d'affaires, les droits d'enregistrement et les droits de timbre, l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), de nombreuses retenues et certains prélèvements à la source, les taxes assises sur les salaires et diverses taxes spéciales, entrent dans le champ d'application de l'AMR. Toutefois, l'ISF dû à compter de l’année 2012 par les redevables mentionnés au 2 du I de l'article 885 W du CGI est recouvré en vertu d'un rôle rendu exécutoire selon les modalités prévues à l'article 1658 du CGI (CGI, art.1723 ter-00 A). Pour le comptable chargé du recouvrement, l'AMR n'autorise pas à lui seul, malgré la force exécutoire attachée audit acte, l'engagement des poursuites. L'exercice des poursuites donnant lieu à des frais est, en effet, subordonné à une procédure préalable de relance des redevables défaillants et/ou à la notification d'une mise en demeure de payer (BOI-REC-PREA-10-20) restées sans résultat (LPF, art. L. 257-0 A et LPF, art. L. 257-0 B). 30 En cas de pluralité de débiteurs, un AMR est adressé à chacun des débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de la créance que le comptable entend poursuivre (LPF, art. R.* 256-2). Lorsque l'Administration dispose déjà d'un titre exécutoire constitué par la décision de justice qui a été rendue (C. proc. civ. exéc., art. L. 111-3), le recouvrement forcé peut être effectué en vertu de cette seule décision de justice devenue définitive. Ces notions fondamentales servent de base aux développements ci-après qui décrivent : - les conditions d'utilisation de l'avis de mise en recouvrement (section 1, BOI-REC-PREA-10-10-10) ; - les modalités d'établissement, les règles de notification de l'avis de mise en recouvrement et ses effets (section 2, BOI-REC-PREA-10-10-20) ; - l'établissement et la notification de l'avis de mise en recouvrement aux solidaires et co-obligés (section 3, BOI-REC-PREA-10-10-30).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_role_et_lavis_de_mise_en_00"">Le rôle et l'avis de mise en recouvrement figurent parmi les titres énumérés à l'article L. 252 A du livre des procédures fiscales (LPF).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limpot_sur_le_revenu_et_les_01"">L'impôt sur le revenu et les impôts directs locaux sont recouvrés par les comptables publics compétents en vertu de rôles établis par le service chargé d'asseoir l'impôt . Rendu exécutoire, le rôle n'est pas destiné au contribuable. Celui-ci est informé de sa dette par l'envoi d'un avis d'imposition.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_paiement_des_autres_impo_02"">Le paiement des autres impôts et taxes n'est pas précédé de l'émission d'un titre : l'impôt ou la taxe, calculé par le contribuable, doit être acquitté spontanément dans les délais fixés par les textes législatifs ou réglementaires. En cas de défaut de paiement à l'échéance, le comptable public émet un titre authentifiant la créance du Trésor : l'avis de mise en recouvrement (AMR).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_possibilite_dutiliser_lA_03"">La possibilité d'utiliser l'AMR à la place du rôle pour la mise en recouvrement des impôts directs a été introduite dans le dispositif légal par l'article 1658 du code général des impôts (CGI). Par ailleurs, l'AMR est utilisé en cas de pluralité de débiteurs, lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une créance à l'égard de débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de celle-ci (LPF, art. R.* 256-2).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_04"">5</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""LAMR_est_a_la_fois_le_titre_05"">L'AMR est à la fois le titre qui délimite l'étendue de l'obligation pécuniaire du redevable et le titre qui permet au comptable public de poursuivre la personne qu'il désigne en recouvrement de l'impôt ainsi authentifié. La notification de l'AMR marque le point de départ du délai de prescription de l'action en recouvrement, délai fixé à quatre ans (LPF, art. L. 274).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""LAMR_est_dapplication_gener_06"">L'AMR est d'application générale, quel que soit le mode de détermination des impositions ou des pénalités. L'AMR est émis en cas de déclarations déposées sans paiement ou avec paiement partiel. Les acomptes provisionnels de retenue à la source ou de TVA (régime simplifié d'imposition) font l'objet d'AMR comme s'il s'agissait d'impositions non acquittées dans les délais légaux, à défaut de paiement aux échéances prévues. L'AMR est également mis en œuvre pour la récupération des sommes indûment versées par l'État en vertu de l'alinéa 2 de l'article L. 256 du LPF.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_07"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lavis_de_mise_en_recouvreme_08"">L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est signé et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret (LPF, art, L. 256, al. 3). La notification de cet acte au redevable informe solennellement celui-ci de sa dette et lui ouvre un délai de recours pour la contester.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""LAMR_est_signe_et_rendu_exe_09"">L'AMR est signé et rendu exécutoire par le comptable de la direction générale des finances publiques compétent (LPF, art. R.* 256-8). Les AMR peuvent être signés et rendus exécutoires sous l’autorité et la responsabilité du comptable public compétent, par les agents du service ayant reçu délégation (LPF, art. L. 257 A). </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_delegation_permettant_au_010"">La délégation permettant aux agents de signer les avis de mise en recouvrement doit être accordée par le comptable et, comme tout acte réglementaire, faire l'objet d'une mesure de publicité afin d'être opposable aux redevables. Cette mesure peut consister soit en un affichage dans les locaux, soit en une publication au recueil des actes administratifs de la préfecture.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_011"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limpot_sur_les_societes_et__012"">L'impôt sur les sociétés et les contributions additionnelles, l'imposition forfaitaire annuelle des sociétés, les taxes sur le chiffre d'affaires, les droits d'enregistrement et les droits de timbre, l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), de nombreuses retenues et certains prélèvements à la source, les taxes assises sur les salaires et diverses taxes spéciales, entrent dans le champ d'application de l'AMR. Toutefois, l'ISF dû à compter de l’année 2012 par les redevables mentionnés au 2 du I de l'article 885 W du CGI est recouvré en vertu d'un rôle rendu exécutoire selon les modalités prévues à l'article 1658 du CGI (CGI, art.1723 ter-00 A).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_le_comptable_charge_du_013"">Pour le comptable chargé du recouvrement, l'AMR n'autorise pas à lui seul, malgré la force exécutoire attachée audit acte, l'engagement des poursuites. L'exercice des poursuites donnant lieu à des frais est, en effet, subordonné à une procédure préalable de relance des redevables défaillants et/ou à la notification d'une mise en demeure de payer (BOI-REC-PREA-10-20) restées sans résultat (LPF, art. L. 257-0 A et LPF, art. L. 257-0 B).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_014"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas de_pluralite_de_debi_015"">En cas de pluralité de débiteurs, un AMR est adressé à chacun des débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de la créance que le comptable entend poursuivre (LPF, art. R.* 256-2).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_lAdministration_dis_016"">Lorsque l'Administration dispose déjà d'un titre exécutoire constitué par la décision de justice qui a été rendue (C. proc. civ. exéc., art. L. 111-3), le recouvrement forcé peut être effectué en vertu de cette seule décision de justice devenue définitive.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_notions_fondamentales_s_017"">Ces notions fondamentales servent de base aux développements ci-après qui décrivent :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_conditions_dutilisati_018"">- les conditions d'utilisation de l'avis de mise en recouvrement (section 1, BOI-REC-PREA-10-10-10) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_modalites_detablissem_019"">- les modalités d'établissement, les règles de notification de l'avis de mise en recouvrement et ses effets (section 2, BOI-REC-PREA-10-10-20) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_letablissement_et_la_noti_020"">- l'établissement et la notification de l'avis de mise en recouvrement aux solidaires et co-obligés (section 3, BOI-REC-PREA-10-10-30).</p> </blockquote>

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CF - Infractions et sanctions pénales - Poursuites correctionnelles - Délit général de fraude fiscale - Éléments constitutifs du délit

2019-06-27

CF

INF

BOI-CF-INF-40-10-10-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4232-PGP.html/identifiant=BOI-CF-INF-40-10-10-10-20190627

I. Éléments constitutifs du délit de fraude fiscale 1 L'article 1741 du code général des impôts (CGI) vise quiconque s'est frauduleusement soustrait ou a tenté de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel de l'impôt. Dès lors, les éléments constitutifs du délit de fraude fiscale doivent réunir : - d'une part, l'existence de faits matériels tendant à permettre au contribuable de se soustraire totalement ou partiellement au paiement de l'impôt ; - d'autre part, une intention délibérée de fraude. Ces deux éléments, l'un matériel, l'autre intentionnel, contribuent donc à caractériser le délit de fraude fiscale. A. Élément matériel 10 Pour que le délit prévu à l'article 1741 du CGI soit constitué, il faut tout d'abord qu'il y ait soustraction ou tentative de soustraction à l'établissement ou au paiement total ou partiel des impôts visés au code général des impôts. 20 Ce texte, d'une portée générale, est donc susceptible de s'appliquer : - aussi bien en matière d'assiette que de recouvrement ; - tant en ce qui concerne les impôts directs que les taxes sur le chiffre d'affaires, les impôts indirects, les droits d'enregistrement et taxes assimilées, l'impôt sur la fortune immobilière. 30 Il convient de noter que l'article 1741 du CGI punit aussi bien la tentative que le délit consommé. 40 Cependant, en cas de dissimulation de sommes sujettes à l'impôt, il faut encore, pour que l'infraction soit punissable, que la base d'imposition dissimulée excède le dixième de la somme imposable ou le chiffre de 153 euros. B. Élément intentionnel 50 Pour que le délit général de fraude fiscale défini à l'article 1741 du CGI soit constitué, il faut, en outre, que la soustraction à l'établissement ou au paiement de l'impôt soit intentionnelle, c'est-à-dire que l'auteur de l'infraction ait été animé par une volonté de fraude. Conformément aux dispositions de l'article L. 227 du livre des procédures fiscales (LPF), la preuve du caractère intentionnel de l'infraction incombe au Ministère public et à l'administration (Cass. crim., 25 mai 1987, n° 85-95191). 60 Il n'y a donc pas de délit si la preuve n'est pas apportée que le contribuable a agi délibérément. 70 Cela étant, si la preuve du caractère volontaire des agissements constatés est une condition nécessaire du délit, elle en constitue également une condition suffisante ; une jurisprudence constante confirme en effet que les dispositions de l'article 1741 du CGI trouvent à s'appliquer dès lors que l'élément intentionnel est établi, et sans qu'il y ait à rechercher si le contribuable a eu recours à des manœuvres frauduleuses telles que celles visées par l'article 313-1 du code pénal ou par l'article 1729 du CGI. En ce sens : Cass. crim., 6 décembre 1993, n° 93-80803. II. Formes du délit 80 Le délit général de fraude fiscale est une infraction unique mais elle peut revêtir de nombreuses formes énumérées de façon non limitative par l'article 1741 du CGI : - l'omission volontaire de déclaration dans les délais prescrits ; - la dissimulation volontaire de sommes sujettes à l'impôt ; - l'organisation d'insolvabilité ; - soit enfin, tout autre moyen frauduleux. A. Omission de déclaration dans les délais prescrits (90) 100 Bien que l'article L. 229 du LPF précise que les poursuites sont engagées sans qu'il soit nécessaire de mettre au préalable le contribuable en demeure de régulariser sa situation, la preuve du caractère volontaire de l'omission sera néanmoins facilitée s'il est établi que l'intéressé connaissait l'étendue de ses obligations fiscales et, en particulier, si après avoir été mis en demeure d'y satisfaire, il a persisté dans son abstention. 110 Ainsi une Cour d'appel a pu valablement déclarer coupable de fraude fiscale le contribuable qui s'était systématiquement abstenu de souscrire ses déclarations en dépit des multiples mises en demeure qui lui avaient été adressées par le service (Cass. crim., 11 juillet 1988, n° 86-94478 et Cass. crim., 11 décembre 1989, n° 88-85228). De même, l'élément intentionnel de la fraude fiscale, résultant du défaut de dépôt de déclaration dans le délai légal, est suffisamment constitué par la conscience qu'avait le contribuable, au moment où le délai est venu à expiration, qu'il n'avait pas déposé de déclaration (Cass. crim., 31 mai 2006, n° 05-81768). 120 Cela étant, la preuve du caractère volontaire de l'omission peut également résulter de l'ensemble des circonstances propres à chaque affaire. 130 Ainsi, la Cour de cassation a reconnu coupable de fraude fiscale un médecin qui n'avait pas souscrit volontairement ses déclarations de revenus au motif qu'il pensait que cette obligation avait été effectuée par la société de moyens à laquelle il participait, alors même qu'il s'était abstenu de répondre aux convocations et demandes de production de pièces qui lui avaient été adressées par l'administration (Cass. crim., 23 avril 1990, n° 89-82806). Dans une autre affaire concernant un marchand de biens en situation de défaut déclaratif en matière de taxes sur le chiffre d’affaires, de bénéfices industriels et commerciaux et d'impôt sur le revenu, la Cour d'appel a notamment relevé que l'existence d'un précédent contrôle suivi de redressement et de poursuites pénales ôtait au prévenu toute possibilité de discuter le caractère intentionnel des infractions constatées. Le prévenu, en état de récidive légale, a été condamné à une peine de deux ans d’emprisonnement ferme avec un maintien en détention assortie d'une interdiction d’exercer toute profession industrielle, commerciale ou libérale pour une durée de cinq ans (CA d'Aix-en-Provence, arrêt n° 2012/61 du 31 janvier 2012). 140 De même, les tribunaux ont considéré qu'un contribuable qui, dans le passé, s'était normalement conformé à ses obligations fiscales, ne pouvait ignorer qu'il était tenu à des déclarations régulières et qu'en l'absence de déclaration, la prévention était établie. Ainsi, les résultats d'une précédente vérification ont-ils notamment été retenus par le juge pour qualifier l'intention délictuelle du prévenu qui persistait à adresser ses déclarations fiscales en dehors des délais prescrits, malgré les mises en demeure, et à minorer ses recettes et ses résultats (Cass. crim., 5 septembre 1988, n° 86-95187). 150 La Cour de cassation a également estimé que s'était volontairement soustrait à toutes ses obligations le contribuable, expert fiscal et financier, qui non seulement n'a tenu aucune comptabilité et n'a fait aucune déclaration de revenus pour l'ensemble de la période litigieuse, mais encore a mis le vérificateur dans l'impossibilité de procéder aux opérations de contrôle auxquelles il entendait se livrer (Cass. crim., 7 mars 1988, n° 87-81993). Par ailleurs, il a également été jugé qu'un contribuable ne peut se croire dispensé de souscrire ses déclarations de bénéfice parce qu'il était en déficit, de telles déclarations étant dans tous les cas prescrites par la loi pour permettre à l'administration d'exercer son contrôle et d'établir l'impôt (Cass. crim., 10 octobre 1983). 160 Le délit est également établi lorsque, sous couvert d'une association à but non lucratif régie par la loi du 1er juillet 1901, le contribuable exerce une activité de nature commerciale au titre de laquelle il ne souscrit aucune déclaration de résultats ou de chiffre d'affaires. Ainsi en est-il par exemple de l'exploitation d'un terrain de camping (Cass. crim., 3 janvier 1983) ou de l'exercice, par la mise en vente d'un journal, d'une activité commerciale procurant des bénéfices dont une partie importante a servi, par l'intermédiaire de prête-noms, à des acquisitions mobilières ou immobilières occultes (Cass. crim., 25 juin 1990 n° 88-83420). Il en est de même, s'agissant d'une société qui tirait l'essentiel de ses profits de son activité de fournisseur de fausses factures et qui ne déclarait pas ses recettes, constituées par les commissions reçues à cette occasion (Cass. crim., 29 février 1988, n° 87-81489). 170 Enfin, il convient de souligner que la fraude par défaut de déclaration est théoriquement indépendante de la notion de droits éludés. À cet égard, il est rappelé que la tolérance légale définie à l'article 1741 du CGI concerne les seuls cas de fraude par dissimulation de somme imposable et n'est pas applicable aux infractions réalisées par omission de déclaration (Cass. crim., 8 décembre 1980, n° 79-94929). B. Dissimulation de sommes sujettes à l'impôt 180 Comme l'omission de déclaration, la dissimulation des sommes sujettes à l'impôt doit être volontaire. Mais en outre, elle doit excéder le seuil de la tolérance légale, soit le dixième de la somme imposable ou le chiffre de 153 euros. 190 La dissimulation peut porter notamment : - sur les bénéfices, soit que le chiffre d'affaires ou les recettes professionnelles aient été minorés, soit que les charges ou les dépenses aient été abusivement augmentées ; - sur le revenu net global, soit que le revenu brut ait été atténué, soit que les charges déductibles aient été majorées ; - sur les recettes passibles des taxes sur le chiffre d'affaires ; - sur des plus-values de cession de valeurs mobilières ; - soit directement sur une somme d'argent, soit sur un bien déclarable pour le calcul de l'impôt de solidarité sur la fortune ou des droits de succession ; - sur certains éléments de nature à être indirectement pris en compte pour l'octroi de régimes fiscaux particuliers (cas d'un agriculteur qui minorerait ses demandes de remboursement forfaitaire en dissimulant des recettes qui le rendent passible du régime réel auquel il entend se soustraire). 200 Elle peut résulter de la mise en œuvre de divers procédés frauduleux qui peuvent être, selon l'ingéniosité des fraudeurs, soit simples, soit complexes, et qui sont souvent destinés à masquer la situation véritable et à faire échec, par avance, aux contrôles et aux vérifications du service. Ainsi, la fraude fiscale peut résulter de la dissimulation d'une partie des recettes espèces d'un commerce facilitée par l'utilisation d'un logiciel de gestion permissif donnant à la comptabilité une apparence régulière. 210 Elle peut aussi résulter de la simple souscription de déclarations mensongères, sans qu'aucun procédé particulier de fraude ne soit mis en œuvre ; tel serait notamment le cas d'un contribuable qui ferait apparaître des déficits fictifs (en totalité ou en partie) ou qui, comptabilisant régulièrement toutes ses opérations, n'en reporterait qu'une partie sur ses déclarations fiscales. La Cour de cassation a également jugé que le seul fait de se placer sous un régime fiscal indu, dans l'intention de se soustraire, au moins partiellement, à l'impôt, constitue le délit prévu par l'article 1741 du CGI. Ainsi en va-t-il du contribuable qui crée une société sous le régime fiscal de l'article 44 bis du CGI réservé aux entreprises nouvelles, alors que cette dernière n'a fait que reprendre l'activité d'une société précédemment créée par le même contribuable et mise en sommeil par la suite (Cass. crim., 28 octobre 1991, n° 90-84643) et de l'entreprise qui comptabilise ses créances selon le régime des débits sans option expresse alors qu'elle relève de celui des encaissements (Cass. crim., 3 mai 1993, n° 92-83583). 220 En cette matière, la personnalité du contribuable peut constituer un élément de nature à conforter la démonstration du caractère intentionnel de la fraude. C'est ainsi qu'il a été jugé que le prévenu ne pouvait, du fait de sa profession, de la notoriété de son cabinet d'avocat et de sa formation juridique, ignorer les profits qu'il avait réalisés en dissimulant le montant exact de ses recettes et le caractère illicite de ses minorations de déclarations (Cass. crim., 9 février 1987). De même, les juges ont estimé que les anomalies enregistrées étaient d'autant moins admissibles qu'elles affectaient la comptabilité commerciale sur plusieurs exercices comptables et qu'elles n'auraient pas dû échapper au contribuable, qui était assisté de surcroît d'un expert-comptable (Cass. crim., 8 février 1988, n° 86-96707). 230 La dissimulation de sommes sujettes à l'impôt étant le moyen de fraude le plus courant, de très nombreux jugements et arrêts ont été rendus en cette matière. À titre d'exemples, les juridictions ont constaté que le caractère délictueux des dissimulations était établi dans les cas suivants : -omission par un notaire de déclarer des biens composant son actif imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune et minoration de la valeur déclarée d'immeubles donnés au titre d'une donation-partage (Cass. crim., 30 juin 2010, n°09-86249) ; - dissimulation du montant des prélèvements effectués à son profit par un contribuable dans la trésorerie des sociétés qu'il contrôlait (Cass. crim., 14 novembre 1988, n° 88-82853) ; - dissimulation d'une partie des honoraires d'un médecin qui s'est borné à déclarer le chiffre communiqué par le « système national inter-régimes » (SNIR) de la Sécurité sociale alors que le total de ses recettes, résultant des relevés des centres de thalassothérapie où il exerce son art, était bien supérieur (Cass. crim., 3 juillet 1991, n° 90-84636); - dissimulation d'une partie des revenus imposables d'un contribuable qui faisait valoir qu'il résidait à Monaco alors qu'il avait en France le centre de ses intérêts économiques, qu'il réalisait sur le territoire national la plupart de ses investissements, au besoin avec des capitaux importés, qu'il était propriétaire de deux résidences en France et qu'il détenait des participations dans deux sociétés françaises dirigées par lui-même et son épouse (Cass. crim., 10 juin 1991, n° 90-83747) ; - souscription par un contribuable de déclarations inexactes de ses achats et de ses recettes en vue d'obtenir une imposition forfaitaire de son chiffre d'affaires ou de son bénéfice sur des bases atténuées ou alors que l'intéressé n'était pas en droit de bénéficier de ce régime (TGI Castres, 25 octobre et 8 novembre 1972) ; - dissimulation d'une partie importante du chiffre d'affaires imposable d'une société de négoce automobile par la revendication abusive du régime dérogatoire de taxation sur la marge, pour la totalité des ventes des véhicules neufs ou d'occasion réalisées par la société alors même que le régime dérogatoire n'était applicable qu'aux seules reventes de biens d'occasion livrés par un non-redevable de la TVA ou par une personne non autorisée à facturer de la TVA pour cette livraison. Au cas d'espèce, le prévenu a été condamné à une peine de 20 mois d'emprisonnement dont 18 mois assortis d'un sursis (CA Paris, 29 novembre 2011, n°11/00644) ; - minoration des déclarations préparées par le comptable en déplaçant la virgule d'un rang vers la gauche (TGI Saintes, 28 juin 1972); - minoration, à la demande de l'expert-comptable et sur ses instructions, de la déclaration des honoraires versés aux tiers, privant ainsi l'administration de toute possibilité de vérification par recoupements (TGI Paris, 12 juillet 1971) ; - minoration des relevés de chiffres d'affaires dans le but de différer le paiement de la TVA alors même que la dette réelle envers le Trésor est correctement enregistrée au bilan de l'entreprise (Cass. crim., 3 avril 1978) ; - ventes sans factures faites par un négociant en gros de fruits et légumes à des détaillants, alors que, dans le même temps, le contribuable, qui effectuait des achats sans factures, revendait aux collectivités les marchandises de qualité inférieure, à bas prix et avec factures, ce qui permettait une minoration du bénéfice brut (Cass. crim., 28 novembre 1988) ; - dissimulation des recettes de l'exploitation par encaissement des chèques remis par les clients sur les comptes bancaires de deux employées et par retrait d'espèces de la caisse avant comptabilisation (Cass. crim., 20 mars 1989, n° 86-96879) ; - dissimulation des recettes par un détective privé qui encaissait les chèques des clients sur les comptes bancaires de son père qui avait le même prénom que lui (Cass. crim., 17 octobre 1983 ) ; - décalage d'un exercice sur l'autre de certaines des recettes réalisées par un exploitant agricole qui, pour rester au régime forfaitaire d'imposition, a souscrit une année sur deux des déclarations de recettes inférieures à 500 000 F (Cass. crim., 21 juin 1982, n° 81-93759 et Cass. crim., 19 novembre 1984, n° 83-93366) ; - dissimulation de recettes révélée par l'établissement d'une balance de trésorerie à partir des comptes bancaires de la gérante de la société et de son mari, dirigeant de fait, et corroborée par l'insuffisance de la comptabilité et un système de billetterie irrégulier utilisé à l'entrée de l'établissement (Cass. crim., 2 février 1987, n° 85-96262) ; - cession sans contrepartie de lots immobiliers à des prix notoirement minorés par rapport à ceux du marché constitutive d'un acte anormal de gestion ayant conduit au dépôt d'une déclaration de résultats fortement minorée. Au cas d'espèce, compte tenu notamment de son rôle déterminant dans l'opération immobilière et du fait qu'il était un professionnel averti de l'immobilier, le principal instigateur de la fraude a été condamné à une peine de 18 mois d'emprisonnement dont 12 mois assortis d'un sursis (Cass. crim., 10 octobre 2012, n° 11-87292). - non-déclaration des intérêts perçus par mandats ou en espèces à l'occasion de contrats de prêts non enregistrés consentis par un gérant de société à des artisans forains (Cass. crim., 8 février 1988, n° 86-92462) ;  - dissimulation d'une partie des recettes d'un dancing grâce à une double billetterie, à des achats de boissons sans factures et à des prélèvements effectués en cours de soirée dans la caisse (Cass, crim., 10 juillet 1991, n° 90-84333) ; - minoration de 5 000 F par mois du chiffre d'affaires d'une société par une personne considérée comme la gérante de fait dès lors qu'elle avait procuration sur le compte en banque de l'entreprise et exerçait les fonctions de direction (Cass. crim., 21 avril 1993, n° 92-81788). C. Organisation d'insolvabilité et autres manœuvres tendant à mettre obstacle au recouvrement de l'impôt 240 L'organisation d'insolvabilité suppose que le débiteur a, par un ensemble de mesures, soustrait ou tenté de soustraire son patrimoine ou ses revenus aux poursuites en recouvrement de l'impôt. Ce comportement présente le même degré de gravité que les procédés de fraude touchant à l'assiette des impositions. A ainsi commis une fraude fiscale par organisation d'insolvabilité la personne qui a mis hors d'atteinte des sommes que le Trésor Public aurait pu appréhender, en veillant à maintenir en permanence ses comptes bancaires à découvert pour échapper à toute saisie , malgré des revenus confortables, en multipliant les dépenses personnelles de consommation courante et de luxe (Cass. crim., 20 avril 2005, n° 04-85684). 250 L'engagement des poursuites correctionnelles ne fait pas obstacle à l'exercice d'une action civile (action en simulation, action paulienne, etc.) tendant à rendre possibles les poursuites en recouvrement. De manière générale, le point de départ de la prescription se situe à la date du dernier agissement qui consomme l'infraction (CA Paris, 16 mai 1990, Mme X contre Trésorier principal de Villemomble et autres). D. Autres moyens frauduleux 260 En ajoutant ce dernier chef d'infraction aux trois précédents, le législateur a voulu éviter de donner une énumération limitative des procédés de fraude de façon à permettre de réprimer sans aucune ambiguïté possible tous les faits de soustraction ou de tentative de soustraction à l'établissement ou au paiement de l'impôt. 270 C'est ainsi qu'a pu être sanctionné, notamment, un contribuable qui, en vue d'échapper à la progressivité de l'impôt, a souscrit deux déclarations distinctes d'impôt sur le revenu, l'une au siège de son exploitation et l'autre à son domicile situé dans un autre département, en portant sur chacune d'elles, sans référence de l'une à l'autre, les revenus perçus au lieu de la déclaration (Cass. crim., 9 mars 1961, LAFON Raoul ; Bull. crim. n° 151, p. 294). 280 De même, un contribuable qui souscrit des déclarations ne comportant pas d'inexactitudes quant aux chiffres globaux de revenus mais majore volontairement les sommes déclarées en salaires au détriment de celles relevant de la catégorie des BIC, en vue de bénéficier de divers avantages, commet le délit de fraude fiscale (Cass. crim., 26 mai 1976, n° 75-92815). 290 C'est à ce titre également que peuvent être sanctionnées, par exemple, les manœuvres tendant à fausser le calcul des cotisations d'impôt sur le revenu (augmentation fallacieuse du nombre de parts, etc.). Ainsi, la Cour de cassation a reconnu coupable de fraude fiscale un contribuable qui avait notamment mentionné dans sa déclaration de revenus avoir à sa charge une fille naturelle mineure, alors que celle-ci vivait avec sa mère, laquelle la mentionnait dans sa propre déclaration (Cass. crim., 6 mai 1985). Il en est de même, en matière de taxes sur le chiffre d'affaires, des majorations de droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée effectuées sciemment, ou du crédit de taxe fictif dégagé par le gérant d'une société de confection de vêtements qui avait recours à des entreprises sans activités réelles et lui délivrant des fausses factures, relatives à des prestations que d'autres avaient effectuées de manière occulte (Cass. crim., 15 février 1993, n° 92-80277). Cette infraction peut également être constitutive du délit d'escroquerie prévu et réprimé par l'article 313-1 du code pénal (BOI-CF-INF-40-30).

<h1 id=""Elements_constitutifs_du_de_10"">I. Éléments constitutifs du délit de fraude fiscale</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 1741 du_code_gener_01"">L'article 1741 du code général des impôts (CGI) vise quiconque s'est frauduleusement soustrait ou a tenté de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel de l'impôt. Dès lors, les éléments constitutifs du délit de fraude fiscale doivent réunir :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_lexistence_de__02"">- d'une part, l'existence de faits matériels tendant à permettre au contribuable de se soustraire totalement ou partiellement au paiement de l'impôt ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_une_intentio_03"">- d'autre part, une intention délibérée de fraude.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_deux_elements,_lun_mate_04"">Ces deux éléments, l'un matériel, l'autre intentionnel, contribuent donc à caractériser le délit de fraude fiscale.</p> <h2 id=""Element_materiel_20"">A. Élément matériel</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_05"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_que_le_delit_prevu_a_l_06"">Pour que le délit prévu à l'article 1741 du CGI soit constitué, il faut tout d'abord qu'il y ait soustraction ou tentative de soustraction à l'établissement ou au paiement total ou partiel des impôts visés au code général des impôts.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_texte,_dune_portee_gener_08"">Ce texte, d'une portée générale, est donc susceptible de s'appliquer :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aussi_bien_en_matiere_das_09"">- aussi bien en matière d'assiette que de recouvrement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_tant_en_ce_qui_concerne_l_010"">- tant en ce qui concerne les impôts directs que les taxes sur le chiffre d'affaires, les impôts indirects, les droits d'enregistrement et taxes assimilées, l'impôt sur la fortune immobilière.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_011"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_noter_que_la_012"">Il convient de noter que l'article 1741 du CGI punit aussi bien la tentative que le délit consommé.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_014"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_en_cas_de_dissim_015"">Cependant, en cas de dissimulation de sommes sujettes à l'impôt, il faut encore, pour que l'infraction soit punissable, que la base d'imposition dissimulée excède le dixième de la somme imposable ou le chiffre de 153 euros.</p> <h2 id=""Element_intentionnel_21"">B. Élément intentionnel</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_016"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_que_le_delit_general_d_017"">Pour que le délit général de fraude fiscale défini à l'article 1741 du CGI soit constitué, il faut, en outre, que la soustraction à l'établissement ou au paiement de l'impôt soit intentionnelle, c'est-à-dire que l'auteur de l'infraction ait été animé par une volonté de fraude.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Selon_les_principes_generau_018"">Conformément aux dispositions de l'article L. 227 du livre des procédures fiscales (LPF), la preuve du caractère intentionnel de l'infraction incombe au Ministère public et à l'administration (Cass. crim., 25 mai 1987, n° 85-95191).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_019"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_ny_a_donc_pas_de_delit_s_020"">Il n'y a donc pas de délit si la preuve n'est pas apportée que le contribuable a agi délibérément.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_021"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_si_la_preuve_du_022"">Cela étant, si la preuve du caractère volontaire des agissements constatés est une condition nécessaire du délit, elle en constitue également une condition suffisante ; une jurisprudence constante confirme en effet que les dispositions de l'article 1741 du CGI trouvent à s'appliquer dès lors que l'élément intentionnel est établi, et sans qu'il y ait à rechercher si le contribuable a eu recours à des manœuvres frauduleuses telles que celles visées par l'article 313-1 du code pénal ou par l'article 1729 du CGI.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""En_ce_sens_:_Cass._crim.,_6_022"">En ce sens : Cass. crim., 6 décembre 1993, n° 93-80803. </p> <h1 id=""Formes_du_delit_11"">II. Formes du délit</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_023"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_delit_general_de_fraude__024"">Le délit général de fraude fiscale est une infraction unique mais elle peut revêtir de nombreuses formes énumérées de façon non limitative par l'article 1741 du CGI :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lomission_volontaire_de_d_025"">- l'omission volontaire de déclaration dans les délais prescrits ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_dissimulation_volontai_026"">- la dissimulation volontaire de sommes sujettes à l'impôt ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorganisation_dinsolvabil_027"">- l'organisation d'insolvabilité ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_enfin_tout_autre_moy_028"">- soit enfin, tout autre moyen frauduleux.</p> <h2 id=""Omission_de_declaration_dan_22"">A. Omission de déclaration dans les délais prescrits</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_029"">(90)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_031"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_que_larticle_L._229_du_030"">Bien que l'article L. 229 du LPF précise que les poursuites sont engagées sans qu'il soit nécessaire de mettre au préalable le contribuable en demeure de régulariser sa situation, la preuve du caractère volontaire de l'omission sera néanmoins facilitée s'il est établi que l'intéressé connaissait l'étendue de ses obligations fiscales et, en particulier, si après avoir été mis en demeure d'y satisfaire, il a persisté dans son abstention.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_034"">110</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi_une_Cour_dappel_a_pu__035"">Ainsi une Cour d'appel a pu valablement déclarer coupable de fraude fiscale le contribuable qui s'était systématiquement abstenu de souscrire ses déclarations en dépit des multiples mises en demeure qui lui avaient été adressées par le service (Cass. crim., 11 juillet 1988, n° 86-94478 et Cass. crim., 11 décembre 1989, n° 88-85228).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_lelement_intention_033"">De même, l'élément intentionnel de la fraude fiscale, résultant du défaut de dépôt de déclaration dans le délai légal, est suffisamment constitué par la conscience qu'avait le contribuable, au moment où le délai est venu à expiration, qu'il n'avait pas déposé de déclaration (Cass. crim., 31 mai 2006, n° 05-81768).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_037"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_la_preuve_du_ca_038"">Cela étant, la preuve du caractère volontaire de l'omission peut également résulter de l'ensemble des circonstances propres à chaque affaire.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_039"">130</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi,_la_Cour_de_cassation_040"">Ainsi, la Cour de cassation a reconnu coupable de fraude fiscale un médecin qui n'avait pas souscrit volontairement ses déclarations de revenus au motif qu'il pensait que cette obligation avait été effectuée par la société de moyens à laquelle il participait, alors même qu'il s'était abstenu de répondre aux convocations et demandes de production de pièces qui lui avaient été adressées par l'administration (Cass. crim., 23 avril 1990, n° 89-82806). </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Dans_une_autre_affaire_conc_038"">Dans une autre affaire concernant un marchand de biens en situation de défaut déclaratif en matière de taxes sur le chiffre d’affaires, de bénéfices industriels et commerciaux et d'impôt sur le revenu, la Cour d'appel a notamment relevé que l'existence d'un précédent contrôle suivi de redressement et de poursuites pénales ôtait au prévenu toute possibilité de discuter le caractère intentionnel des infractions constatées. Le prévenu, en état de récidive légale, a été condamné à une peine de deux ans d’emprisonnement ferme avec un maintien en détention assortie d'une interdiction d’exercer toute profession industrielle, commerciale ou libérale pour une durée de cinq ans (CA d'Aix-en-Provence, arrêt n° 2012/61 du 31 janvier 2012).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_041"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_les_tribunaux_ont__042"">De même, les tribunaux ont considéré qu'un contribuable qui, dans le passé, s'était normalement conformé à ses obligations fiscales, ne pouvait ignorer qu'il était tenu à des déclarations régulières et qu'en l'absence de déclaration, la prévention était établie.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi,_les_resultats_dune_p_043"">Ainsi, les résultats d'une précédente vérification ont-ils notamment été retenus par le juge pour qualifier l'intention délictuelle du prévenu qui persistait à adresser ses déclarations fiscales en dehors des délais prescrits, malgré les mises en demeure, et à minorer ses recettes et ses résultats (Cass. crim., 5 septembre 1988, n° 86-95187).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_044"">150</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_Cour_de_cassation_a_egal_045"">La Cour de cassation a également estimé que s'était volontairement soustrait à toutes ses obligations le contribuable, expert fiscal et financier, qui non seulement n'a tenu aucune comptabilité et n'a fait aucune déclaration de revenus pour l'ensemble de la période litigieuse, mais encore a mis le vérificateur dans l'impossibilité de procéder aux opérations de contrôle auxquelles il entendait se livrer (Cass. crim., 7 mars 1988, n° 87-81993).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_ailleurs,_il_a_egalemen_046"">Par ailleurs, il a également été jugé qu'un contribuable ne peut se croire dispensé de souscrire ses déclarations de bénéfice parce qu'il était en déficit, de telles déclarations étant dans tous les cas prescrites par la loi pour permettre à l'administration d'exercer son contrôle et d'établir l'impôt (Cass. crim., 10 octobre 1983).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_047"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_delit_est_egalement_etab_048"">Le délit est également établi lorsque, sous couvert d'une association à but non lucratif régie par la loi du 1^er juillet 1901, le contribuable exerce une activité de nature commerciale au titre de laquelle il ne souscrit aucune déclaration de résultats ou de chiffre d'affaires.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi_en_est-il_par_exemple_049"">Ainsi en est-il par exemple de l'exploitation d'un terrain de camping (Cass. crim., 3 janvier 1983) ou de l'exercice, par la mise en vente d'un journal, d'une activité commerciale procurant des bénéfices dont une partie importante a servi, par l'intermédiaire de prête-noms, à des acquisitions mobilières ou immobilières occultes (Cass. crim., 25 juin 1990 n° 88-83420).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_en_est_de_meme,_sagissan_050"">Il en est de même, s'agissant d'une société qui tirait l'essentiel de ses profits de son activité de fournisseur de fausses factures et qui ne déclarait pas ses recettes, constituées par les commissions reçues à cette occasion (Cass. crim., 29 février 1988, n° 87-81489). </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_051"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_il_convient_de_souli_052"">Enfin, il convient de souligner que la fraude par défaut de déclaration est théoriquement indépendante de la notion de droits éludés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_il_est_rappele_053"">À cet égard, il est rappelé que la tolérance légale définie à l'article 1741 du CGI concerne les seuls cas de fraude par dissimulation de somme imposable et n'est pas applicable aux infractions réalisées par omission de déclaration (Cass. crim., 8 décembre 1980, n° 79-94929).</p> <h2 id=""Dissimulation_de_sommes_suj_23"">B. Dissimulation de sommes sujettes à l'impôt</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_054"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Comme_lomission_de_declarat_055"">Comme l'omission de déclaration, la dissimulation des sommes sujettes à l'impôt doit être volontaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais_en_outre,_elle_doit_ex_056"">Mais en outre, elle doit excéder le seuil de la tolérance légale, soit le dixième de la somme imposable ou le chiffre de 153 euros.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_057"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_dissimulation_peut_porte_058"">La dissimulation peut porter notamment :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_les_benefices,_soit_q_059"">- sur les bénéfices, soit que le chiffre d'affaires ou les recettes professionnelles aient été minorés, soit que les charges ou les dépenses aient été abusivement augmentées ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_le_revenu_net_global,_060"">- sur le revenu net global, soit que le revenu brut ait été atténué, soit que les charges déductibles aient été majorées ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_les_recettes_passible_061"">- sur les recettes passibles des taxes sur le chiffre d'affaires ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_des_plus-values_de_ce_060"">- sur des plus-values de cession de valeurs mobilières ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_directement_sur_une__061"">- soit directement sur une somme d'argent, soit sur un bien déclarable pour le calcul de l'impôt de solidarité sur la fortune ou des droits de succession ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_certains_elements_de__062"">- sur certains éléments de nature à être indirectement pris en compte pour l'octroi de régimes fiscaux particuliers (cas d'un agriculteur qui minorerait ses demandes de remboursement forfaitaire en dissimulant des recettes qui le rendent passible du régime réel auquel il entend se soustraire). </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_063"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_peut_resulter_de_la_mi_064"">Elle peut résulter de la mise en œuvre de divers procédés frauduleux qui peuvent être, selon l'ingéniosité des fraudeurs, soit simples, soit complexes, et qui sont souvent destinés à masquer la situation véritable et à faire échec, par avance, aux contrôles et aux vérifications du service. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_la_fraude_fiscale_pe_065"">Ainsi, la fraude fiscale peut résulter de la dissimulation d'une partie des recettes espèces d'un commerce facilitée par l'utilisation d'un logiciel de gestion permissif donnant à la comptabilité une apparence régulière.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_065"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais_elle_peut_aussi_result_066"">Elle peut aussi résulter de la simple souscription de déclarations mensongères, sans qu'aucun procédé particulier de fraude ne soit mis en œuvre ; tel serait notamment le cas d'un contribuable qui ferait apparaître des déficits fictifs (en totalité ou en partie) ou qui, comptabilisant régulièrement toutes ses opérations, n'en reporterait qu'une partie sur ses déclarations fiscales. La Cour de cassation a également jugé que le seul fait de se placer sous un régime fiscal indu, dans l'intention de se soustraire, au moins partiellement, à l'impôt, constitue le délit prévu par l'article 1741 du CGI.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi_en_va-t-il_du_contrib_067"">Ainsi en va-t-il du contribuable qui crée une société sous le régime fiscal de l'article 44 bis du CGI réservé aux entreprises nouvelles, alors que cette dernière n'a fait que reprendre l'activité d'une société précédemment créée par le même contribuable et mise en sommeil par la suite (Cass. crim., 28 octobre 1991, n° 90-84643) et de l'entreprise qui comptabilise ses créances selon le régime des débits sans option expresse alors qu'elle relève de celui des encaissements (Cass. crim., 3 mai 1993, n° 92-83583).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_068"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cette_matiere,_la_person_069"">En cette matière, la personnalité du contribuable peut constituer un élément de nature à conforter la démonstration du caractère intentionnel de la fraude.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cest_ainsi_quil_a_ete_juge__070"">C'est ainsi qu'il a été jugé que le prévenu ne pouvait, du fait de sa profession, de la notoriété de son cabinet d'avocat et de sa formation juridique, ignorer les profits qu'il avait réalisés en dissimulant le montant exact de ses recettes et le caractère illicite de ses minorations de déclarations (Cass. crim., 9 février 1987).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_les_juges_ont_esti_071"">De même, les juges ont estimé que les anomalies enregistrées étaient d'autant moins admissibles qu'elles affectaient la comptabilité commerciale sur plusieurs exercices comptables et qu'elles n'auraient pas dû échapper au contribuable, qui était assisté de surcroît d'un expert-comptable (Cass. crim., 8 février 1988, n° 86-96707).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_072"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_dissimulation_de_sommes__073"">La dissimulation de sommes sujettes à l'impôt étant le moyen de fraude le plus courant, de très nombreux jugements et arrêts ont été rendus en cette matière.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_titre_dexemples,_les_juri_074"">À titre d'exemples, les juridictions ont constaté que le caractère délictueux des dissimulations était établi dans les cas suivants :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-omission_par_un_notaire_de_076"">-omission par un notaire de déclarer des biens composant son actif imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune et minoration de la valeur déclarée d'immeubles donnés au titre d'une donation-partage (Cass. crim., 30 juin 2010, n°09-86249) ; </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dissimulation_du_montant__077"">- dissimulation du montant des prélèvements effectués à son profit par un contribuable dans la trésorerie des sociétés qu'il contrôlait (Cass. crim., 14 novembre 1988, n° 88-82853) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dissimulation_dune_partie_078"">- dissimulation d'une partie des honoraires d'un médecin qui s'est borné à déclarer le chiffre communiqué par le « système national inter-régimes » (SNIR) de la Sécurité sociale alors que le total de ses recettes, résultant des relevés des centres de thalassothérapie où il exerce son art, était bien supérieur (Cass. crim., 3 juillet 1991, n° 90-84636);</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dissimulation_dune_partie_079"">- dissimulation d'une partie des revenus imposables d'un contribuable qui faisait valoir qu'il résidait à Monaco alors qu'il avait en France le centre de ses intérêts économiques, qu'il réalisait sur le territoire national la plupart de ses investissements, au besoin avec des capitaux importés, qu'il était propriétaire de deux résidences en France et qu'il détenait des participations dans deux sociétés françaises dirigées par lui-même et son épouse (Cass. crim., 10 juin 1991, n° 90-83747) ; </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_souscription_par_un_contr_080"">- souscription par un contribuable de déclarations inexactes de ses achats et de ses recettes en vue d'obtenir une imposition forfaitaire de son chiffre d'affaires ou de son bénéfice sur des bases atténuées ou alors que l'intéressé n'était pas en droit de bénéficier de ce régime (TGI Castres, 25 octobre et 8 novembre 1972) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dissimulation_dune_partie_081"">- dissimulation d'une partie importante du chiffre d'affaires imposable d'une société de négoce automobile par la revendication abusive du régime dérogatoire de taxation sur la marge, pour la totalité des ventes des véhicules neufs ou d'occasion réalisées par la société alors même que le régime dérogatoire n'était applicable qu'aux seules reventes de biens d'occasion livrés par un non-redevable de la TVA ou par une personne non autorisée à facturer de la TVA pour cette livraison. Au cas d'espèce, le prévenu a été condamné à une peine de 20 mois d'emprisonnement dont 18 mois assortis d'un sursis (CA Paris, 29 novembre 2011, n°11/00644) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_minoration_des_declaratio_082"">- minoration des déclarations préparées par le comptable en déplaçant la virgule d'un rang vers la gauche (TGI Saintes, 28 juin 1972);</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_minoration,_a_la_demande__083"">- minoration, à la demande de l'expert-comptable et sur ses instructions, de la déclaration des honoraires versés aux tiers, privant ainsi l'administration de toute possibilité de vérification par recoupements (TGI Paris, 12 juillet 1971) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_minoration_des_releves_de_083"">- minoration des relevés de chiffres d'affaires dans le but de différer le paiement de la TVA alors même que la dette réelle envers le Trésor est correctement enregistrée au bilan de l'entreprise (Cass. crim., 3 avril 1978) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_ventes_sans_factures_fait_084"">- ventes sans factures faites par un négociant en gros de fruits et légumes à des détaillants, alors que, dans le même temps, le contribuable, qui effectuait des achats sans factures, revendait aux collectivités les marchandises de qualité inférieure, à bas prix et avec factures, ce qui permettait une minoration du bénéfice brut (Cass. crim., 28 novembre 1988) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dissimulation_des_recette_085"">- dissimulation des recettes de l'exploitation par encaissement des chèques remis par les clients sur les comptes bancaires de deux employées et par retrait d'espèces de la caisse avant comptabilisation (Cass. crim., 20 mars 1989, n° 86-96879) ; </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dissimulation_des_recette_086"">- dissimulation des recettes par un détective privé qui encaissait les chèques des clients sur les comptes bancaires de son père qui avait le même prénom que lui (Cass. crim., 17 octobre 1983 ) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_decalage_dun_exercice_sur_087"">- décalage d'un exercice sur l'autre de certaines des recettes réalisées par un exploitant agricole qui, pour rester au régime forfaitaire d'imposition, a souscrit une année sur deux des déclarations de recettes inférieures à 500 000 F (Cass. crim., 21 juin 1982, n° 81-93759 et Cass. crim., 19 novembre 1984, n° 83-93366) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dissimulation_de_recettes_088"">- dissimulation de recettes révélée par l'établissement d'une balance de trésorerie à partir des comptes bancaires de la gérante de la société et de son mari, dirigeant de fait, et corroborée par l'insuffisance de la comptabilité et un système de billetterie irrégulier utilisé à l'entrée de l'établissement (Cass. crim., 2 février 1987, n° 85-96262) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_cession_sans_contrepartie_089"">- cession sans contrepartie de lots immobiliers à des prix notoirement minorés par rapport à ceux du marché constitutive d'un acte anormal de gestion ayant conduit au dépôt d'une déclaration de résultats fortement minorée. Au cas d'espèce, compte tenu notamment de son rôle déterminant dans l'opération immobilière et du fait qu'il était un professionnel averti de l'immobilier, le principal instigateur de la fraude a été condamné à une peine de 18 mois d'emprisonnement dont 12 mois assortis d'un sursis (Cass. crim., 10 octobre 2012, n° 11-87292).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_non-declaration_des_inter_090"">- non-déclaration des intérêts perçus par mandats ou en espèces à l'occasion de contrats de prêts non enregistrés consentis par un gérant de société à des artisans forains (Cass. crim., 8 février 1988, n° 86-92462) ; </p> <p class=""jurisprudence-western"" id="" -_dissimulation_dune_parti_091""> - dissimulation d'une partie des recettes d'un dancing grâce à une double billetterie, à des achats de boissons sans factures et à des prélèvements effectués en cours de soirée dans la caisse (Cass, crim., 10 juillet 1991, n° 90-84333) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_minoration_de_5_000_F_par_092"">- minoration de 5 000 F par mois du chiffre d'affaires d'une société par une personne considérée comme la gérante de fait dès lors qu'elle avait procuration sur le compte en banque de l'entreprise et exerçait les fonctions de direction (Cass. crim., 21 avril 1993, n° 92-81788). </p> <h2 id=""Organisation_dinsolvabilite_24"">C. Organisation d'insolvabilité et autres manœuvres tendant à mettre obstacle au recouvrement de l'impôt</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_092"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorganisation_dinsolvabilit_094"">L'organisation d'insolvabilité suppose que le débiteur a, par un ensemble de mesures, soustrait ou tenté de soustraire son patrimoine ou ses revenus aux poursuites en recouvrement de l'impôt. Ce comportement présente le même degré de gravité que les procédés de fraude touchant à l'assiette des impositions.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""A_ainsi_commis_une_fraude_f_095"">A ainsi commis une fraude fiscale par organisation d'insolvabilité la personne qui a mis hors d'atteinte des sommes que le Trésor Public aurait pu appréhender, en veillant à maintenir en permanence ses comptes bancaires à découvert pour échapper à toute saisie , malgré des revenus confortables, en multipliant les dépenses personnelles de consommation courante et de luxe (Cass. crim., 20 avril 2005, n° 04-85684). </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_094"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lengagement_des_poursuites__096"">L'engagement des poursuites correctionnelles ne fait pas obstacle à l'exercice d'une action civile (action en simulation, action paulienne, etc.) tendant à rendre possibles les poursuites en recouvrement.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_maniere_generale,_le_poi_097"">De manière générale, le point de départ de la prescription se situe à la date du dernier agissement qui consomme l'infraction (CA Paris, 16 mai 1990, Mme X contre Trésorier principal de Villemomble et autres).</p> <h2 id=""Autres_moyens_frauduleux_25"">D. Autres moyens frauduleux</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_098"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ajoutant_ce_dernier_chef_099"">En ajoutant ce dernier chef d'infraction aux trois précédents, le législateur a voulu éviter de donner une énumération limitative des procédés de fraude de façon à permettre de réprimer sans aucune ambiguïté possible tous les faits de soustraction ou de tentative de soustraction à l'établissement ou au paiement de l'impôt.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0100"">270</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cest_ainsi_qua_pu_etre_sanc_0101"">C'est ainsi qu'a pu être sanctionné, notamment, un contribuable qui, en vue d'échapper à la progressivité de l'impôt, a souscrit deux déclarations distinctes d'impôt sur le revenu, l'une au siège de son exploitation et l'autre à son domicile situé dans un autre département, en portant sur chacune d'elles, sans référence de l'une à l'autre, les revenus perçus au lieu de la déclaration (Cass. crim., 9 mars 1961, LAFON Raoul ; Bull. crim. n° 151, p. 294).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0102"">280</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_un_contribuable_qu_0103"">De même, un contribuable qui souscrit des déclarations ne comportant pas d'inexactitudes quant aux chiffres globaux de revenus mais majore volontairement les sommes déclarées en salaires au détriment de celles relevant de la catégorie des BIC, en vue de bénéficier de divers avantages, commet le délit de fraude fiscale (Cass. crim., 26 mai 1976, n° 75-92815).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0105"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cest_a_ce_titre_egalement_q_0106"">C'est à ce titre également que peuvent être sanctionnées, par exemple, les manœuvres tendant à fausser le calcul des cotisations d'impôt sur le revenu (augmentation fallacieuse du nombre de parts, etc.).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi,_la_Cour_de_cassation_0107"">Ainsi, la Cour de cassation a reconnu coupable de fraude fiscale un contribuable qui avait notamment mentionné dans sa déclaration de revenus avoir à sa charge une fille naturelle mineure, alors que celle-ci vivait avec sa mère, laquelle la mentionnait dans sa propre déclaration (Cass. crim., 6 mai 1985).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_en_est_de_meme,_en_matie_0108"">Il en est de même, en matière de taxes sur le chiffre d'affaires, des majorations de droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée effectuées sciemment, ou du crédit de taxe fictif dégagé par le gérant d'une société de confection de vêtements qui avait recours à des entreprises sans activités réelles et lui délivrant des fausses factures, relatives à des prestations que d'autres avaient effectuées de manière occulte (Cass. crim., 15 février 1993, n° 92-80277).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""cette_infraction_peut_egale_0109"">Cette infraction peut également être constitutive du délit d'escroquerie prévu et réprimé par l'article 313-1 du code pénal (BOI-CF-INF-40-30).</p>

Contenu

IS - Champ d'application et territorialité - Exonérations - Sociétés de capital-risque (SCR) - Régime fiscal

2013-04-29

IS

CHAMP

BOI-IS-CHAMP-30-50-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4247-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-30-50-20-20130429

1 Les sociétés de capital risque (SCR) qui satisfont aux conditions prévues à l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 et qui ont opté pour le régime fiscal particulier prévu au 3° septies de l'article 208 du code général des impôts (CGI), sont exonérées d'impôt sur les sociétés sur : - les produits et plus-values nets provenant de leur portefeuille ; - les prestations accessoires qu'elles sont, le cas échéant, autorisées à réaliser. 10 Il résulte de ces dispositions qu'une SCR qui fonctionne conformément à son statut juridique est en principe totalement exonérée d'impôt sur les sociétés. 20 Seront successivement examinés ici, la portée de l'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les SCR, l'option pour ce régime particulier exonératoire, les conséquences du non-respect des conditions attachées au régime des SCR et enfin les obligations déclaratives à la charge des SCR. 30 Remarque : Le régime fiscal applicable aux actionnaires des SCR, ainsi que les obligations déclaratives leur incombant sont présentés au BOI-RPPM-RCM. I. Portée de l'exonération d'impôt sur les sociétés A. Règle générale 40 L'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les SCR qui fonctionnent conformément à leur statut juridique porte : - sur les produits courants et les plus-values de cession des titres compris dans le portefeuille. L'exonération porte ainsi indifféremment sur les produits de titres éligibles au quota de 50 % ou sur les autres titres ou droits financiers figurant à l'actif de la SCR ; - sur les produits provenant des titres reçus en contrepartie de l'apport par la SCR à une filiale des activités de prestations de services accessoires ; - sur les produits des activités accessoires. Pour plus de précisions, se reporter au BOI-IS-CHAMP-30-50-10. B. Exceptions 50 Demeurent soumis à l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 219, I-a et b) : - les plus-values provenant des cessions des titres reçus en contrepartie de l'apport à une filiale des activités de prestations de services accessoires ; - les produits reçus par les SCR conformément à leur objet social mais ne correspondant pas à des produits et plus-values de leur portefeuille : tel est le cas notamment des subventions et des plus-values de cession de biens meubles et immeubles nécessaires au fonctionnement de la société (CGI, art. 208, 3° septies). 60 D'une manière générale, compte tenu de la nature des produits et des plus-values susceptibles d'être soumis à l'impôt sur les sociétés, leur réalisation ne nécessite pas en principe d'y affecter des charges. Dans le cas contraire, la SCR justifie les charges qu'elle affecte à un produit imposable. Lorsque la SCR reçoit des subventions publiques de l'État ou des collectivités territoriales pour couvrir ses charges, il est admis pour la détermination de l'assiette de l'impôt sur les sociétés d'affecter à ces subventions imposables les charges fiscalement déductibles que ces subventions sont destinées à couvrir. A cette fin, la SCR doit justifier, d'une part, de l'objectif initial de la subvention et, d'autre part, de l'affectation réelle de cette subvention aux charges qu'elle est destinée à couvrir. II. Option pour le régime particulier du 3° septies de l'article 208 du CGI 70 L'application du régime d'exonération des SCR résulte d'une option, prévue au 4° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, qui d'une manière générale doit être exercée avant la date d'ouverture de l'exercice au titre duquel ce régime s'applique, si la société exerce déjà une activité ou, dans le cas contraire, dans les six mois suivant celui de sa création. 80 Les sociétés pour le financement de l'industrie cinématographique et audiovisuelle (SOFICA) et les sociétés pour le financement de la pêche artisanale (SOFIPECHE) ne peuvent bénéficier du régime fiscal prévu en faveur des SCR (CGI, art. 238 bis HI ; CGI, art. 238 bis HQ). 90 Les sociétés financières d'innovation (SFI) définies au A du III de l'article 4 de la loi n° 72-650 du 11 juillet 1972 ont pour objet de faciliter en France les opérations de mise en œuvre industrielle de la recherche technologique ainsi que de promotion et d'exploitation d'inventions portant sur un produit, un procédé ou une technique déjà breveté ou devant l'être, qui n'ont pas encore été exploités ou qui sont susceptibles d'applications entièrement nouvelles. Les SFI qui ont conclu une convention avec l'État peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de capital-risque. A. Exercice de l'option en cas de création 100 Les sociétés nouvelles qui entendent bénéficier du régime fiscal des SCR doivent informer le service des impôts dont elles relèvent par lettre simple dans les six mois de la création de la société (loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, art. 1-1, 4° ; CGI, ann. II, art. 171 AR). Un exemplaire des statuts est joint à la lettre d'option. La société nouvelle bénéficie du régime fiscal des SCR à compter de l'ouverture du premier exercice au titre duquel l'option a été exercée. B. Exercice de l'option par une société préexistante non placée sous l'ancien régime 110 Cette société exerce son option pour le nouveau régime selon les modalités indiquées au II § 70 à 90 avant l'ouverture de l'exercice au titre duquel elle souhaite que ce régime s'applique (loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, art. 1-1, 4°). 120 L'option pour le régime fiscal des SCR exercée par une société préexistante imposable à l'impôt sur les sociétés emporte cessation d'entreprise au sens du deuxième alinéa du 2 de l'article 221 du CGI et entraîne l'imposition immédiate du bénéfice d'exploitation, des bénéfices en sursis d'imposition (provisions et plus-values dont l'imposition avait été différée) et des plus-values d'actif résultant de cette cessation. La société ne bénéficie pas du sursis d'imposition prévu à l'article 221 bis du CGI. Le boni de liquidation est réputé distribué et est soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés au nom des actionnaires pour la part revenant à chacun d'eux (CGI, art. 111 bis). Cependant, le sursis d'imposition susvisé peut le cas échéant s'appliquer aux bénéfices et plus-values qui demeurent, à titre exceptionnel, soumis à l'impôt sur les sociétés (cf. I-B § 50 et suivant). III. Conséquences du non-respect des conditions attachées au régime des SCR 130 Lorsqu'une SCR ne respecte pas l'une des conditions auxquelles est subordonnée l'application du régime fiscal des SCR, elle devient passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. Ainsi, lorsque la SCR n'a pas atteint, à l'expiration du délai de deux ans défini au 1° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, le quota de 50 % de titres éligibles, les bénéfices réalisés au titre de chacun des exercices concernés précédemment exonérés sont imposables à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. 140 Cependant, l'article 171 AN de l'annexe II au CGI prévoit qu'en cas de non-respect du quota de 50 % lors d'un inventaire semestriel, la société ne perd pas le bénéfice de son régime fiscal si elle régularise sa situation au plus tard lors de l'inventaire semestriel suivant sous réserve, d'une part, qu'elle en ait informé le service des impôts auprès duquel elle dépose sa déclaration de résultats dans le mois qui suit l'inventaire ayant fait apparaître que le quota n'a pas été respecté et, d'autre part, qu'il s'agisse du premier manquement. 150 En cas de non respect des autres conditions d'application du régime, la SCR devient passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun sur la totalité des bénéfices réalisés au titre de l'exercice au cours duquel cet événement survient. 160 Concernant le non respect des conditions de réalisation des prestations accessoires, voir les I-B-2 et 3 § 90 à 190 du BOI-IS-CHAMP-30-50-10. 170 La SCR concernée dépose, au titre de chaque exercice pour lequel l'exonération d'impôt est remise en cause, une déclaration rectificative d'impôt sur les sociétés et acquitte l'impôt correspondant. 180 Elle dépose également une déclaration rectificative récapitulative des opérations sur valeurs mobilières ("imprimé fiscal unique" ou IFU) prévue à l'article 242 ter du CGI au nom de chaque actionnaire, en raison des incidences pour ces derniers du non respect des conditions attachées au régime des SCR (RPPM-PVMBI-40-30-40). 190 Bien entendu, la SCR conserve la possibilité d'opter à nouveau pour le régime des SCR lorsque les conditions attachées à ce régime sont à nouveau remplies (cf. II-B § 110 et suivant). IV. Cas particulier des SCR en période de pré-dissolution 195 Conformément à l'article 171 AQ de l'annexe II au CGI, la SCR n'est plus tenue de respecter ni le quota d'investissement de 50 % prévu au troisième alinéa du 1° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, ni le ratio de 25 % limitant l'investissement de la SCR en titres d'une même société (BOI-IS-CHAMP 30-50-10), à compter de la notification au service des impôts de la décision de l'assemblée générale extraordinaire de mettre fin à son activité d'investissement et d'entrer de manière irrévocable en période de "pré-dissolution" et au plus tôt : - à compter de la clôture du cinquième exercice suivant celui au titre duquel la société a opté pour l'un des régimes prévu au 3° septies de l'article 208 du CGI ("ancien ou nouveau régime des SCR") ; - ou lorsqu'une augmentation de capital est effectuée postérieurement à cette option, à compter de la clôture du cinquième exercice suivant celui au cours duquel cette augmentation de capital est intervenue. Conformément aux dispositions du même article, cette décision entraîne pour la SCR, à compter de l'ouverture du premier exercice d'effet de la décision, les conséquences suivantes : - la SCR ne peut plus procéder à de nouvelles augmentations de capital ; - la SCR doit, le cas échéant, cesser ses activités de prestations de services accessoires ; - la SCR ne peut réinvestir qu'en parts, actions, obligations remboursables, obligations convertibles ou titres participatifs ainsi qu'en avances en comptes courants dans des sociétés non cotées sur un marché réglementé ou dans des entités visées au d du 1 ° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 dont les titres ou droits figurent déjà à son actif. A compter de l'ouverture de l'exercice suivant le début de la période de "pré-dissolution", elle peut limitativement détenir à son actif : - des parts, actions, obligations remboursables, obligations convertibles, titres participatifs de sociétés non cotées sur un marché réglementé, des avances en comptes courants à ces mêmes sociétés ainsi que des droits dans des entités visées au d du 1 ° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 ; - les biens meubles et immeubles nécessaires à son fonctionnement ; - le placement d'une trésorerie au plus égale à 20% de sa situation nette comptable. La SCR doit distribuer l'intégralité de ses résultats et procéder au remboursement des apports au rythme des désinvestissements réalisés. Les sommes à répartir aux actionnaires au titre d'un exercice peuvent être conservées et placées jusqu'à leur répartition qui doit intervenir au plus tard à la clôture de l'exercice suivant leur réalisation. Sous ces réserves, la SCR conserve le bénéfice de son régime particulier pendant la période de "pré-dissolution" et a fortiori, dans les mêmes conditions, à compter de l'accomplissement des formalités de publicité de la liquidation de la société (décret n° 67-236 du 23 mars 1967 sur les sociétés commerciales, art. 290). V. Obligations déclaratives des SCR A. L'état de suivi des investissements éligibles 200 Afin d'assurer le suivi des investissements éligibles, il est demandé aux sociétés de capital-risque une information précise sur les investissements qu'elles ont effectivement réalisés, directement ou indirectement, dans les sociétés dont les titres sont éligibles au quota de 50 %. Pour ce faire, la SCR doit souscrire auprès de l'administration fiscale une déclaration annuelle. 210 Le II de l'article 242 quinquies du CGI et l'article 171 AS bis de l'annexe II au CGI prévoient ces obligations déclaratives. 1. Règles générales 220 La SCR est tenue de joindre à sa déclaration de résultats un état détaillé permettant d'apprécier, à la fin de chaque semestre de l'exercice, le respect du quota de 50 % et la limite de 20 % (CGI, ann. II art. 171 AS bis, I). 230 Cet état, établi sur papier libre, doit mentionner, pour chaque investissement de la SCR retenu pour le calcul du quota de 50 % (c'est-à-dire les titres éligibles détenus en direct par la SCR, mais également les titres de sociétés holding et les droits représentatifs d'un placement financier dans une entité d'investissement dans lesquels la SCR a investi et qui sont retenus pour le calcul du quota de 50 %), les renseignements suivants : - la dénomination de la société ou de l'entité, l'adresse de son siège social et de son siège de direction effective, si elle est différente ; - l'activité principale de la société ; - la capitalisation boursière de la société, si ses titres sont admis à la négociation sur un marché réglementé ou organisé d'un État partie à l'accord sur l'espace économique européen (EEE) ; - le montant et la nature (titres de capital ou donnant accès au capital de la société émettrice, avances en comptes courants d'associés, droits représentatifs d'un placement financier dans une entité d'investissement) des investissements retenus pour le calcul du quota de 50 % et pour la limite de 20 %. 240 En cas d'investissement dans des titres éligibles par l'intermédiaire d'une entité d'investissement et/ou d'une ou plusieurs sociétés holding, la déclaration doit uniquement mentionner les renseignements relatifs à l'entité ou à la première société holding, c'est-à-dire les renseignements de la structure dans laquelle la SCR a investi, un état annexe devant par ailleurs être produit par la SCR. 2. Cas particuliers des investissements de la SCR dans des sociétés holding ou des entités d'investissement 250 En cas d'investissement de la SCR dans des sociétés holding ou des entités dont les titres ou droits sont retenus pour l'appréciation du quota de 50 %, la SCR doit indiquer les sociétés bénéficiaires effectives de ces investissements dont les titres sont éligibles au quota de 50 % et, le cas échéant, retenus pour la limite de 20 %. A cet effet, la SCR joint à l'état mentionné au V-A-1 § 220 et suivants des états annexes (CGI, ann. II, art. 171 AS bis, II). 260 Pour plus de précisions sur ces états annexes, se reporter au BOI-RPPM-RCM. 270 L'état annexe concernant les investissements de la SCR dans des entités d'investissements est établi sur une formule délivrée par l'administration dont le modèle figure au BOI-FORM-000007. 3. Sanctions en cas de manquement à l'obligation déclarative 280 En vertu des dispositions du II de l'article 242 quinquies du CGI, les SCR sont tenues de joindre à leur déclaration de résultats un état détaillé permettant d'apprécier, à la fin de chaque semestre de l'exercice, le quota fiscal de 50 % et la limite de 20 %. 290 L'article 1763 B du CGI institue une amende à la charge des SCR en cas : - de dépôt d'un état faisant apparaître des éléments de nature à dissimuler le non-respect du quota d'investissement ; - ou de non-dépôt de l'état prévu au II de l'article 242 quinquies du CGI. a. Dépôt d'un état faisant apparaître des informations erronées conduisant à la dissimulation du non-respect du quota d'investissement de 50 % 300 Le deuxième alinéa du 1 de l'article 1763 B du CGI prévoit que la SCR qui a porté sur l'état prévu au II de l'article 242 quinquies du CGI des informations erronées ayant conduit à la dissimulation du non-respect du quota de 50 % est redevable d'une amende égale à 5 % de la valeur des investissements portés sur l'état et retenus à tort pour l'appréciation du quota de 50 % et pour le calcul de la limite de 20 %. 310 Le montant de l'amende est toutefois plafonné à la moitié du montant des charges d'exploitation de la SCR pour l'exercice concerné. b. Défaut de production de l'état 320 L'amende prévue au 2 de l'article 1763 B du CGI est applicable dès lors que la SCR n'a pas déposé l'état prévu au II de l'article 242 quinquies du CGI dans les trente jours après réception d'une mise en demeure. Le montant de l'amende est égal à la moitié du montant des charges d'exploitation de la SCR pour l'exercice concerné. B. Les autres obligations déclaratives 330 Outre les formalités liées à l'option pour le régime d'exonération, les SCR sont tenues de souscrire au titre de chaque exercice la déclaration de résultats n° 2065 (CERFA 11084) et ses annexes dans les conditions de droit commun. La déclaration n° 2065 (CERFA n° 11084) est disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires". 340 Elles joignent également à cette déclaration les tableaux de suivi des bénéfices ou réserves distribuables dont un modèle figure au III de l'article 171 AS de l'annexe II au CGI. 350 En outre, lorsqu'elles réalisent des prestations de services à titre accessoire, elles indiquent en annexe libre à la déclaration de résultats les montants du chiffre d'affaires hors taxes et le résultat fiscal exonéré afférents à ses prestations accessoires (CGI, ann II, art. 171 AS, II). 360 Les SCR souscrivent dans les conditions habituelles la déclaration n° 2777 (CERFA n° 10024), disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires", pour le paiement de la retenue à la source et des prélèvements sociaux sur leurs distributions. 370 Les SCR souscrivent enfin, avant le 16 février de chaque année, pour les opérations de l'année précédente et pour chaque actionnaire, la déclaration ("imprimé fiscal unique" ou IFU) n° 2651 (CERFA n° 11428, disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires") récapitulative des opérations sur valeurs mobilières, qui est prévue à l'article 242 ter du CGI, sur laquelle elles mentionnent notamment : - les produits exonérés d'impôt sur le revenu dont bénéficient les personnes physiques en raison de l'engagement de conservation des actions de la SCR et de réinvestissement ; - les revenus soumis à l'impôt suivant un régime dérogatoire (distributions imposées suivant le régime des plus-values pour les entreprises, imposition à 16 % lorsque le bénéficiaire est une personne physique) ; - et les distributions soumises à l'impôt dans les conditions de droit commun. 380 Lorsqu'une SCR perd son régime particulier d'imposition, ses distributions deviennent imposables dans les conditions de droit commun. Les distributions exonérées le cas échéant font alors l'objet de la régularisation mentionnée au III § 130 et suivants. Pour éviter aux actionnaires personnes physiques une double imposition à la CRDS, à la CSG et au prélèvement de 2 %, il convient de déclarer le montant de ces distributions, non seulement à la rubrique habituelle, mais également sur le feuillet n° 2561 bis, annexe à la déclaration n° 2651 (CERFA n° 11428, disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires") dans la zone DQ "Répartitions de FCPR et distributions de SCR" de la rubrique relative aux produits pour lesquels la CRDS, la CSG et le prélèvement social de 2 % ont déjà été prélevés. Il en est de même lorsque l'actionnaire rompt son engagement de conservation ou de réinvestissement. Pour plus de précisions, il convient de se reporter à la notice de l'IFU du millésime de l'année d'imposition concernée.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_societes_de_capital_ris_01"">Les sociétés de capital risque (SCR) qui satisfont aux conditions prévues à l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 et qui ont opté pour le régime fiscal particulier prévu au 3° septies de l'article 208 du code général des impôts (CGI), sont exonérées d'impôt sur les sociétés sur :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_produits_et_plus-valu_02"">- les produits et plus-values nets provenant de leur portefeuille ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_prestations_accessoir_03"">- les prestations accessoires qu'elles sont, le cas échéant, autorisées à réaliser.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_resulte_de_ces_dispositi_05"">Il résulte de ces dispositions qu'une SCR qui fonctionne conformément à son statut juridique est en principe totalement exonérée d'impôt sur les sociétés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seront_successivement_exami_07"">Seront successivement examinés ici, la portée de l'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les SCR, l'option pour ce régime particulier exonératoire, les conséquences du non-respect des conditions attachées au régime des SCR et enfin les obligations déclaratives à la charge des SCR.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_08"">30</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Le_regime_fiscal_09""><strong>Remarque </strong>: Le régime fiscal applicable aux actionnaires des SCR, ainsi que les obligations déclaratives leur incombant sont présentés au BOI-RPPM-RCM.</p> <h1 id=""Portee_de_lexoneration_dimp_10"">I. Portée de l'exonération d'impôt sur les sociétés</h1> <h2 id=""Regle_generale_20"">A. Règle générale</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_010"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_dimpot_sur_les_011"">L'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les SCR qui fonctionnent conformément à leur statut juridique porte :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_les_produits_courants_012"">- sur les produits courants et les plus-values de cession des titres compris dans le portefeuille. L'exonération porte ainsi indifféremment sur les produits de titres éligibles au quota de 50 % ou sur les autres titres ou droits financiers figurant à l'actif de la SCR ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_les_produits_provenan_013"">- sur les produits provenant des titres reçus en contrepartie de l'apport par la SCR à une filiale des activités de prestations de services accessoires ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sur_les_produits_des_acti_014"">- sur les produits des activités accessoires.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions,_se_015"">Pour plus de précisions, se reporter au BOI-IS-CHAMP-30-50-10. </p> <h2 id=""Exceptions_21"">B. Exceptions</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_016"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Demeurent_soumis_a_limpot_s_017"">Demeurent soumis à l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 219, I-a et b) :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_plus-values_provenant_018"">- les plus-values provenant des cessions des titres reçus en contrepartie de l'apport à une filiale des activités de prestations de services accessoires ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_produits_recus_par_le_019"">- les produits reçus par les SCR conformément à leur objet social mais ne correspondant pas à des produits et plus-values de leur portefeuille : tel est le cas notamment des subventions et des plus-values de cession de biens meubles et immeubles nécessaires au fonctionnement de la société (CGI, art. 208, 3° septies).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_020"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dune_maniere_generale,_comp_021"">D'une manière générale, compte tenu de la nature des produits et des plus-values susceptibles d'être soumis à l'impôt sur les sociétés, leur réalisation ne nécessite pas en principe d'y affecter des charges. Dans le cas contraire, la SCR justifie les charges qu'elle affecte à un produit imposable. Lorsque la SCR reçoit des subventions publiques de l'État ou des collectivités territoriales pour couvrir ses charges, il est admis pour la détermination de l'assiette de l'impôt sur les sociétés d'affecter à ces subventions imposables les charges fiscalement déductibles que ces subventions sont destinées à couvrir. A cette fin, la SCR doit justifier, d'une part, de l'objectif initial de la subvention et, d'autre part, de l'affectation réelle de cette subvention aux charges qu'elle est destinée à couvrir.</p> <h1 id=""Option_pour_le_regime_parti_11"">II. Option pour le régime particulier du 3° septies de l'article 208 du CGI</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_022"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lapplication_du_regime_dexo_023"">L'application du régime d'exonération des SCR résulte d'une option, prévue au 4° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, qui d'une manière générale doit être exercée avant la date d'ouverture de l'exercice au titre duquel ce régime s'applique, si la société exerce déjà une activité ou, dans le cas contraire, dans les six mois suivant celui de sa création.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_024"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_societes_pour_le_financ_025"">Les sociétés pour le financement de l'industrie cinématographique et audiovisuelle (SOFICA) et les sociétés pour le financement de la pêche artisanale (SOFIPECHE) ne peuvent bénéficier du régime fiscal prévu en faveur des SCR (CGI, art. 238 bis HI ; CGI, art. 238 bis HQ).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_026"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_societes_financieres_di_027"">Les sociétés financières d'innovation (SFI) définies au A du III de l'article 4 de la loi n° 72-650 du 11 juillet 1972 ont pour objet de faciliter en France les opérations de mise en œuvre industrielle de la recherche technologique ainsi que de promotion et d'exploitation d'inventions portant sur un produit, un procédé ou une technique déjà breveté ou devant l'être, qui n'ont pas encore été exploités ou qui sont susceptibles d'applications entièrement nouvelles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_SFI_qui_ont_conclu_une__028"">Les SFI qui ont conclu une convention avec l'État peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de capital-risque.</p> <h2 id=""Exercice_de_loption_en_cas__22"">A. Exercice de l'option en cas de création</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_029"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_societes_nouvelles_qui__030"">Les sociétés nouvelles qui entendent bénéficier du régime fiscal des SCR doivent informer le service des impôts dont elles relèvent par lettre simple dans les six mois de la création de la société (loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, art. 1-1, 4° ; CGI, ann. II, art. 171 AR).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_exemplaire_des_statuts_e_031"">Un exemplaire des statuts est joint à la lettre d'option.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_societe_nouvelle_benefic_032"">La société nouvelle bénéficie du régime fiscal des SCR à compter de l'ouverture du premier exercice au titre duquel l'option a été exercée.</p> <h2 id=""Exercice_de_loption_par_une_23"">B. Exercice de l'option par une société préexistante non placée sous l'ancien régime</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_033"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_societe_exerce_son_op_034"">Cette société exerce son option pour le nouveau régime selon les modalités indiquées au<strong> II § 70 à 90</strong> avant l'ouverture de l'exercice au titre duquel elle souhaite que ce régime s'applique (loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, art. 1-1, 4°).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_035"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Loption_pour_le_regime_fisc_036"">L'option pour le régime fiscal des SCR exercée par une société préexistante imposable à l'impôt sur les sociétés emporte cessation d'entreprise au sens du deuxième alinéa du 2 de l'article 221 du CGI et entraîne l'imposition immédiate du bénéfice d'exploitation, des bénéfices en sursis d'imposition (provisions et plus-values dont l'imposition avait été différée) et des plus-values d'actif résultant de cette cessation. La société ne bénéficie pas du sursis d'imposition prévu à l'article 221 bis du CGI. Le boni de liquidation est réputé distribué et est soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés au nom des actionnaires pour la part revenant à chacun d'eux (CGI, art. 111 bis). Cependant, le sursis d'imposition susvisé peut le cas échéant s'appliquer aux bénéfices et plus-values qui demeurent, à titre exceptionnel, soumis à l'impôt sur les sociétés (cf. <strong>I-B § 50 et suivant</strong>).</p> <h1 id=""Consequences_du_non-respect_12"">III. Conséquences du non-respect des conditions attachées au régime des SCR</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_037"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquune_SCR_ne_respecte_p_038"">Lorsqu'une SCR ne respecte pas l'une des conditions auxquelles est subordonnée l'application du régime fiscal des SCR, elle devient passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. Ainsi, lorsque la SCR n'a pas atteint, à l'expiration du délai de deux ans défini au 1° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, le quota de 50 % de titres éligibles, les bénéfices réalisés au titre de chacun des exercices concernés précédemment exonérés sont imposables à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_039"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant, larticle 171_AN__040"">Cependant, l'article 171 AN de l'annexe II au CGI prévoit qu'en cas de non-respect du quota de 50 % lors d'un inventaire semestriel, la société ne perd pas le bénéfice de son régime fiscal si elle régularise sa situation au plus tard lors de l'inventaire semestriel suivant sous réserve, d'une part, qu'elle en ait informé le service des impôts auprès duquel elle dépose sa déclaration de résultats dans le mois qui suit l'inventaire ayant fait apparaître que le quota n'a pas été respecté et, d'autre part, qu'il s'agisse du premier manquement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_041"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_non_respect_des_a_042"">En cas de non respect des autres conditions d'application du régime, la SCR devient passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun sur la totalité des bénéfices réalisés au titre de l'exercice au cours duquel cet événement survient.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_043"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Concernant_le_non_respect_d_044"">Concernant le non respect des conditions de réalisation des prestations accessoires, voir les I-B-2 et 3 § 90 à 190 du BOI-IS-CHAMP-30-50-10.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_045"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_SCR_concernee_depose,_au_046"">La SCR concernée dépose, au titre de chaque exercice pour lequel l'exonération d'impôt est remise en cause, une déclaration rectificative d'impôt sur les sociétés et acquitte l'impôt correspondant.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_047"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_depose_egalement_une_d_048"">Elle dépose également une déclaration rectificative récapitulative des opérations sur valeurs mobilières (""imprimé fiscal unique"" ou IFU) prévue à l'article 242 ter du CGI au nom de chaque actionnaire, en raison des incidences pour ces derniers du non respect des conditions attachées au régime des SCR (RPPM-PVMBI-40-30-40).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_049"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_la_SCR_conser_050"">Bien entendu, la SCR conserve la possibilité d'opter à nouveau pour le régime des SCR lorsque les conditions attachées à ce régime sont à nouveau remplies (cf. <strong>II-B § 110 et suivant</strong>).</p> <h1 id=""Bien_entendu,_la_SCR_conser_050"">IV. Cas particulier des SCR en période de pré-dissolution</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""195_051"">195</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a_larticle_171_052"">Conformément à l'article 171 AQ de l'annexe II au CGI, la SCR n'est plus tenue de respecter ni le quota d'investissement de 50 % prévu au troisième alinéa du 1° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, ni le ratio de 25 % limitant l'investissement de la SCR en titres d'une même société (BOI-IS-CHAMP 30-50-10), à compter de la notification au service des impôts de la décision de l'assemblée générale extraordinaire de mettre fin à son activité d'investissement et d'entrer de manière irrévocable en période de ""pré-dissolution"" et au plus tôt :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_compter_de_la_cloture_d_053"">- à compter de la clôture du cinquième exercice suivant celui au titre duquel la société a opté pour l'un des régimes prévu au 3° septies de l'article 208 du CGI (""ancien ou nouveau régime des SCR"") ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_lorsquune_augmentation_054"">- ou lorsqu'une augmentation de capital est effectuée postérieurement à cette option, à compter de la clôture du cinquième exercice suivant celui au cours duquel cette augmentation de capital est intervenue.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_055"">Conformément aux dispositions du même article, cette décision entraîne pour la SCR, à compter de l'ouverture du premier exercice d'effet de la décision, les conséquences suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_SCR_ne_peut_plus_proce_056"">- la SCR ne peut plus procéder à de nouvelles augmentations de capital ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_SCR_doit,_le_cas_echea_057"">- la SCR doit, le cas échéant, cesser ses activités de prestations de services accessoires ; </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_SCR_ne_peut_reinvestir_058"">- la SCR ne peut réinvestir qu'en parts, actions, obligations remboursables, obligations convertibles ou titres participatifs ainsi qu'en avances en comptes courants dans des sociétés non cotées sur un marché réglementé ou dans des entités visées au d du 1 ° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 dont les titres ou droits figurent déjà à son actif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_compter_de_louverture_de__059"">A compter de l'ouverture de l'exercice suivant le début de la période de ""pré-dissolution"", elle peut limitativement détenir à son actif :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_parts,_actions,_oblig_060"">- des parts, actions, obligations remboursables, obligations convertibles, titres participatifs de sociétés non cotées sur un marché réglementé, des avances en comptes courants à ces mêmes sociétés ainsi que des droits dans des entités visées au d du 1 ° de l'article 1-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_biens_meubles_et_imme_061"">- les biens meubles et immeubles nécessaires à son fonctionnement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_placement_dune_tresore_062"">- le placement d'une trésorerie au plus égale à 20% de sa situation nette comptable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_SCR_doit_distribuer_lint_063"">La SCR doit distribuer l'intégralité de ses résultats et procéder au remboursement des apports au rythme des désinvestissements réalisés. Les sommes à répartir aux actionnaires au titre d'un exercice peuvent être conservées et placées jusqu'à leur répartition qui doit intervenir au plus tard à la clôture de l'exercice suivant leur réalisation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sous_ces_reserves,_la_SCR_c_064"">Sous ces réserves, la SCR conserve le bénéfice de son régime particulier pendant la période de ""pré-dissolution"" et a fortiori, dans les mêmes conditions, à compter de l'accomplissement des formalités de publicité de la liquidation de la société (décret n° 67-236 du 23 mars 1967 sur les sociétés commerciales, art. 290).</p> <h1 id=""Obligations_declaratives_de_13"">V. Obligations déclaratives des SCR</h1> <h2 id=""Letat_de_suivi_des_investis_24"">A. L'état de suivi des investissements éligibles</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_051"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_dassurer_le_suivi_des__052"">Afin d'assurer le suivi des investissements éligibles, il est demandé aux sociétés de capital-risque une information précise sur les investissements qu'elles ont effectivement réalisés, directement ou indirectement, dans les sociétés dont les titres sont éligibles au quota de 50 %. Pour ce faire, la SCR doit souscrire auprès de l'administration fiscale une déclaration annuelle.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_053"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le II de_larticle_242_quinq_054"">Le II de l'article 242 quinquies du CGI et l'article 171 AS bis de l'annexe II au CGI prévoient ces obligations déclaratives.</p> <h3 id=""Regles_generales_30"">1. Règles générales</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_055"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_SCR_est_tenue_de_joindre_056"">La SCR est tenue de joindre à sa déclaration de résultats un état détaillé permettant d'apprécier, à la fin de chaque semestre de l'exercice, le respect du quota de 50 % et la limite de 20 % (CGI, ann. II art. 171 AS bis, I).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_057"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_etat,_etabli_sur_papier_058"">Cet état, établi sur papier libre, doit mentionner, pour chaque investissement de la SCR retenu pour le calcul du quota de 50 % (c'est-à-dire les titres éligibles détenus en direct par la SCR, mais également les titres de sociétés holding et les droits représentatifs d'un placement financier dans une entité d'investissement dans lesquels la SCR a investi et qui sont retenus pour le calcul du quota de 50 %), les renseignements suivants :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_denomination_de_la_soc_059"">- la dénomination de la société ou de l'entité, l'adresse de son siège social et de son siège de direction effective, si elle est différente ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lactivite_principale_de_l_060"">- l'activité principale de la société ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_capitalisation_boursie_061"">- la capitalisation boursière de la société, si ses titres sont admis à la négociation sur un marché réglementé ou organisé d'un État partie à l'accord sur l'espace économique européen (EEE) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_montant_et_la_nature_(_062"">- le montant et la nature (titres de capital ou donnant accès au capital de la société émettrice, avances en comptes courants d'associés, droits représentatifs d'un placement financier dans une entité d'investissement) des investissements retenus pour le calcul du quota de 50 % et pour la limite de 20 %.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_063"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dinvestissement_dans_064"">En cas d'investissement dans des titres éligibles par l'intermédiaire d'une entité d'investissement et/ou d'une ou plusieurs sociétés holding, la déclaration doit uniquement mentionner les renseignements relatifs à l'entité ou à la première société holding, c'est-à-dire les renseignements de la structure dans laquelle la SCR a investi, un état annexe devant par ailleurs être produit par la SCR.</p> <h3 id=""Cas_particuliers_:_investis_31"">2. Cas particuliers des investissements de la SCR dans des sociétés holding ou des entités d'investissement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_065"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dinvestissement_de_l_066"">En cas d'investissement de la SCR dans des sociétés holding ou des entités dont les titres ou droits sont retenus pour l'appréciation du quota de 50 %, la SCR doit indiquer les sociétés bénéficiaires effectives de ces investissements dont les titres sont éligibles au quota de 50 % et, le cas échéant, retenus pour la limite de 20 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_effet,_la_SCR_joint_a_067"">A cet effet, la SCR joint à l'état mentionné au<strong> V-A-1 § 220 et suivants </strong>des états annexes (CGI, ann. II, art. 171 AS bis, II).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_068"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Remarque_:_Pour_plus_de_pre_069"">Pour plus de précisions sur ces états annexes, se reporter au BOI-RPPM-RCM.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_070"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Letat_annexe_concernant_les_071"">L'état annexe concernant les investissements de la SCR dans des entités d'investissements est établi sur une formule délivrée par l'administration dont le modèle figure au BOI-FORM-000007.</p> <h3 id=""Sanctions_en_cas_de_manquem_32"">3. Sanctions en cas de manquement à l'obligation déclarative</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_072"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vertu_des_dispositions_d_073"">En vertu des dispositions du II de l'article 242 quinquies du CGI, les SCR sont tenues de joindre à leur déclaration de résultats un état détaillé permettant d'apprécier, à la fin de chaque semestre de l'exercice, le quota fiscal de 50 % et la limite de 20 %.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_074"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 1763_B_du_CGI_ins_075"">L'article 1763 B du CGI institue une amende à la charge des SCR en cas :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_depot_dun_etat_faisant_076"">- de dépôt d'un état faisant apparaître des éléments de nature à dissimuler le non-respect du quota d'investissement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_de_non-depot_de_letat__077"">- ou de non-dépôt de l'état prévu au II de l'article 242 quinquies du CGI.</p> <h4 id=""a._Depot_dun_etat_faisant_a_40"">a. Dépôt d'un état faisant apparaître des informations erronées conduisant à la dissimulation du non-respect du quota d'investissement de 50 %</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_078"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le deuxieme alinea_du_1_de__079"">Le deuxième alinéa du 1 de l'article 1763 B du CGI prévoit que la SCR qui a porté sur l'état prévu au II de l'article 242 quinquies du CGI des informations erronées ayant conduit à la dissimulation du non-respect du quota de 50 % est redevable d'une amende égale à 5 % de la valeur des investissements portés sur l'état et retenus à tort pour l'appréciation du quota de 50 % et pour le calcul de la limite de 20 %.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_080"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_de_lamende_est_t_081"">Le montant de l'amende est toutefois plafonné à la moitié du montant des charges d'exploitation de la SCR pour l'exercice concerné.</p> <h4 id=""Defaut_de_production_de_let_41"">b. Défaut de production de l'état</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_082"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lamende_prevue_au 2 de_lart_083"">L'amende prévue au 2 de l'article 1763 B du CGI est applicable dès lors que la SCR n'a pas déposé l'état prévu au II de l'article 242 quinquies du CGI dans les trente jours après réception d'une mise en demeure.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_de_lamende_est_e_084"">Le montant de l'amende est égal à la moitié du montant des charges d'exploitation de la SCR pour l'exercice concerné.</p> <h2 id=""Les_autres_obligations_decl_25"">B. Les autres obligations déclaratives</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_085"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Outre_les_formalites_liees__086"">Outre les formalités liées à l'option pour le régime d'exonération, les SCR sont tenues de souscrire au titre de chaque exercice la déclaration de résultats n° <strong>2065 </strong>(CERFA 11084) et ses annexes dans les conditions de droit commun.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_declaration_n°_2065_(CER_0101"">La déclaration n°<strong> 2065</strong> (CERFA n° 11084) est disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaires"".</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_087"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elles_joignent_egalement_a__088"">Elles joignent également à cette déclaration les tableaux de suivi des bénéfices ou réserves distribuables dont un modèle figure au III de l'article 171 AS de l'annexe II au CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_089"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_lorsquelle_realis_090"">En outre, lorsqu'elles réalisent des prestations de services à titre accessoire, elles indiquent en annexe libre à la déclaration de résultats les montants du chiffre d'affaires hors taxes et le résultat fiscal exonéré afférents à ses prestations accessoires (CGI, ann II, art. 171 AS, II).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_091"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_SCR_souscrivent_dans_le_092"">Les SCR souscrivent dans les conditions habituelles la déclaration n°<strong> 2777</strong> (CERFA n° 10024), disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaires"", pour le paiement de la retenue à la source et des prélèvements sociaux sur leurs distributions.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_093"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_SCR_souscrivent_enfin,__094"">Les SCR souscrivent enfin, avant le 16 février de chaque année, pour les opérations de l'année précédente et pour chaque actionnaire, la déclaration (""imprimé fiscal unique"" ou IFU) n°<strong> 2651</strong> (CERFA n° 11428, disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaires"") récapitulative des opérations sur valeurs mobilières, qui est prévue à l'article 242 ter du CGI, sur laquelle elles mentionnent notamment : </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_produits_exoneres_dim_095"">- les produits exonérés d'impôt sur le revenu dont bénéficient les personnes physiques en raison de l'engagement de conservation des actions de la SCR et de réinvestissement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_revenus_soumis_a_limp_096"">- les revenus soumis à l'impôt suivant un régime dérogatoire (distributions imposées suivant le régime des plus-values pour les entreprises, imposition à 16 % lorsque le bénéficiaire est une personne physique) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_les_distributions_soum_097"">- et les distributions soumises à l'impôt dans les conditions de droit commun.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_098"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Remarque_:_Lorsquune_SCR_pe_099"">Lorsqu'une SCR perd son régime particulier d'imposition, ses distributions deviennent imposables dans les conditions de droit commun. Les distributions exonérées le cas échéant font alors l'objet de la régularisation mentionnée au III § 130 et suivants. Pour éviter aux actionnaires personnes physiques une double imposition à la CRDS, à la CSG et au prélèvement de 2 %, il convient de déclarer le montant de ces distributions, non seulement à la rubrique habituelle, mais également sur le feuillet n°<strong> 2561 bis</strong>, annexe à la déclaration n°<strong> 2651</strong> (CERFA n° 11428, disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaires"") dans la zone DQ ""Répartitions de FCPR et distributions de SCR"" de la rubrique relative aux produits pour lesquels la CRDS, la CSG et le prélèvement social de 2 % ont déjà été prélevés. Il en est de même lorsque l'actionnaire rompt son engagement de conservation ou de réinvestissement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions,_il_0100"">Pour plus de précisions, il convient de se reporter à la notice de l'IFU du millésime de l'année d'imposition concernée.</p>

Contenu

ANNEXE - IF - Cas d'application d'un rattachement d'une commune à un EPCI

2016-12-27

IF

IF

BOI-ANNX-000245

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4225-PGP.html/identifiant=BOI-ANNX-000245-20161227

Les commentaires exprimés dans ce document sont retirés à compter de la date de publication de la présente version et sont transposés au III-D § 460 du BOI-IF-AUT-90-30-20. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, consulter la version précédente dans l'onglet "Versions Publiées Du Document".

<p class=""paragraphe-western"" id=""Les_commentaires_exprimes_d_01"">Les commentaires exprimés dans ce document sont retirés à compter de la date de publication de la présente version et sont transposés au III-D § 460 du BOI-IF-AUT-90-30-20.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_prendre_connaissance_d_01"">Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, consulter la version précédente dans l'onglet ""Versions Publiées Du Document"".</p>

Contenu

IS - Champ d'application et territorialité - Exonérations - Organismes contribuant à l'aménagement du territoire et à la construction d'immeubles - Organismes de logement social - Mise en œuvre des exonérations

2020-03-30

IS

CHAMP

BOI-IS-CHAMP-30-30-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4333-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-30-30-10-20-20200330

Actualité liée : 30/03/2020 : IS -  Modification du champ de l'exonération d'impôt sur les sociétés bénéficiant aux organismes visés aux 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du code général des impôts (loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques, art. 74 et loi n° 2018-1021 du 23 novembre 2018 portant évolution du logement, de l'aménagement et du numérique, art. 88) 1 Les organismes d'habitations à loyer modéré (HLM) ainsi que les unions d'économie sociale (UES) remplissant les conditions exposées au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-10  et au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-15 sont susceptibles de bénéficier des exonérations d'impôt sur les sociétés prévues aux 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du code général des impôts (CGI). 10 L'étude de la mise en œuvre des exonérations précitées nécessite d'examiner successivement, la portée et la remise en cause de ces exonérations, les conséquences du changement de régime fiscal pouvant découler de l'application du nouveau régime fiscal issu de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004, les modalités d'application desdites exonérations, et enfin, le régime fiscal applicable en cas de fusion, scission ou apport partiel d'actif. 20 Remarque : Par mesure de simplification, et sauf mention expresse contraire, les termes d' « organismes d'HLM » mentionnés dans la présente sous-section comprennent tous les organismes pouvant bénéficier de l'exonération d'impôt sur les sociétés en application du 4° du 1 de l'article 207 du CGI. I. Portée et remise en cause des exonérations 30 Les organismes d'HLM, les sociétés d'économie mixte (SEM), les sociétés anonymes (SA) de coordination et les unions d'économie sociale qui respectent, pour un exercice comptable donné, les conditions qui permettent de bénéficier des exonérations prévues aux 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du CGI sont exonérés, au titre de cet exercice, de l'impôt sur les sociétés dû au titre des activités exonérées. 40 Les activités qui ne sont pas exonérées sont donc imposées dans les conditions de droit commun à l'impôt sur les sociétés en application du 1 de l'article 206 du CGI. 50 Ces exonérations ne sont acquises qu'au titre d'un exercice comptable, et leur application aux exercices ultérieurs nécessite une nouvelle appréciation des conditions au titre de chaque exercice comptable. 60 Il appartient aux organismes susvisés qui estiment être en mesure de bénéficier des exonérations de justifier qu'ils remplissent les conditions nécessaires. II. Conséquences du changement de régime fiscal 70 Le nouveau régime fiscal issu de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004 applicable aux organismes de logement social est susceptible d'entraîner un changement de leur régime fiscal. 80 En principe, le changement de régime fiscal entraîne l'imposition immédiate des bénéfices en sursis d'imposition, des plus-values latentes incluses dans l'actif net social, et des profits non encore imposés sur les stocks. 90 Toutefois, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, il est admis que le changement de régime fiscal n'entraîne pas d'imposition immédiate des bénéfices, plus-values et profits lorsque deux conditions sont remplies : - aucune modification n'est apportée aux écritures comptables ; - l'imposition des bénéfices, plus-values et profits demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable (CGI, art. 221 bis). 100 L'article 46 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances pour 2005 aménage les conséquences attachées au changement de régime fiscal. En effet, la deuxième condition posée par l'article 221 bis du CGI n'est pas exigée des organismes de logement social. 110 De la même manière, l'article 110 de la loi n° 2005-32 du 18 janvier 2005 de programmation pour la cohésion sociale prévoit que pour l'application des dispositions du premier alinéa de l'article 221 bis du CGI, la deuxième condition mentionnée à cet alinéa n'est pas exigée des UES. 120 De cette façon, les organismes de logement social mentionnés au 4° du 1 de l'article 207 du CGI ainsi que les UES ne feront pas l'objet d'une imposition immédiate dès lors que la condition d'absence de modification dans les écritures comptables est respectée. 130 Les modifications comptables issues de la première application des nouvelles normes comptables ne sont pas considérées comme une modification des écritures comptables au sens des dispositions de l'article 221 bis du CGI. L'application des nouvelles règles comptables déterminées par le Conseil national de la comptabilité, notamment les nouvelles règles comptables sur les actifs visées par les règlements CRC 2002-10 et 2004-06, ne fait donc pas obstacle à l'aménagement des conséquences attachées au changement de régime fiscal prévu par l'article 221 bis du CGI. 140 Le sort ultérieur du bénéfice, de la plus-value ou du profit non encore imposé dépend de son rattachement au secteur taxable ou au secteur non taxable. Dès lors que le rattachement est effectué en faveur du secteur taxable, le bénéfice, la plus-value ou le profit non encore imposé devient imposable selon les conditions de droit commun. À l'inverse, lorsque l'organisme décide de rattacher le bénéfice, la plus-value ou le profit non encore imposé au secteur exonéré, la survenance d'un fait générateur ultérieur n'entraîne pas d'imposition dès lors que le secteur demeure exonéré. 150 Par ailleurs, l'article 46 de la loi de finances pour 2005 s'agissant des organismes de logement social mentionnés au 4° du 1 de l'article 207 du CGI et l'article 110 de la loi de programmation pour la cohésion sociale s'agissant des UES prévoient que les dispositions de l'article 111 bis du CGI ne s'appliquent pas à ces organismes. En effet, à titre d'assouplissement, la règle de l'article 111 bis du CGI selon laquelle lorsqu'une personne morale soumise à l'impôt sur les sociétés cesse d'y être assujettie, ses bénéfices ou réserves, capitalisés ou non, sont réputés distribués aux associés, n'est pas applicable aux organismes précités. III. Modalités d'application des exonérations 160 Les organismes d'HLM, les SEM et les SA de coordination mentionnées à l'article 423-1-1 du code de la construction et de l'habitation (CCH) dont les activités ne sont pas intégralement imposables à l'impôt sur les sociétés ou exonérées en application du 4° du 1 de l'article 207 du CGI doivent créer un secteur exonéré et un secteur taxable à l'impôt sur les sociétés afin de soumettre à cet impôt le seul résultat des activités non exonérées. A. Détermination du résultat taxable 170 En application de l'article 53 A du CGI, les organismes d' HLM, les SEM et les SA de coordination mentionnées à l'article 423-1-1 du CCH sont tenus de joindre à leur déclaration de résultat un bilan et un compte de résultat. Ces documents établis à partir des données comptables doivent retracer l'intégralité des opérations de ces organismes qu'elles soient imposables ou exonérées en application du 4° du 1 de l'article 207 du CGI. Le résultat des activités non exonérées est déterminé à partir de ces données comptables. 180 Toutefois, les organismes exonérés sur tout ou partie de leurs activités en vertu du régime fiscal applicable avant l'entrée en vigueur de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004 doivent établir un bilan fiscal de départ. Il en est de même des organismes totalement exonérés avant l'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques. En revanche, les organismes de logement social, en particulier les SEM, qui étaient, antérieurement à l'entrée en vigueur de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003, soumis à l'impôt sur les sociétés sur l'ensemble de leurs activités, ne doivent pas établir un nouveau bilan fiscal. De même, ne donne pas lieu à l'établissement d'un nouveau bilan fiscal de départ par les organismes partiellement exonérés avant l'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015, le transfert des actifs et des passifs se rapportant au secteur du logement intermédiaire antérieurement exonéré et devenu taxable. 1. Établissement d'un bilan fiscal de départ et conséquences de l'exclusion des logements intermédiaires du service d'intérêt économique général 190 L'établissement du bilan fiscal à l'occasion de la première entrée en fiscalité correspond en principe au bilan comptable à la date de clôture du dernier exercice clos avant l'entrée en fiscalité de l'organisme de logement social. À cette occasion, l'organisme concerné peut, toutefois, inscrire en franchise d'impôt tous ses éléments d'actif et de passif pour leur valeur vénale à la date d'établissement de ce bilan. 195 Les organismes de logement social mentionnés au dernier alinéa du III-A § 180 doivent reprendre les éléments de l'actif et du passif afférents au secteur du logement intermédiaire exclus du service d'intérêt économique général à la valeur pour laquelle ils sont inscrits au bilan comptable du dernier exercice clos avant l'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques. Toutefois, les modalités d’inscription au bilan prévues au III-A-1 § 190 s’appliquent également aux éléments d'actif et de passif se rapportant au secteur du logement intermédiaire antérieurement exonéré et devenu taxable des organismes mentionnés au III-A § 180. Ils peuvent donc réévaluer en franchise d'impôt à la date d'ouverture du premier exercice clos à compter de la date d'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n°2015-990 du 6 août 2015 tous les éléments de l'actif et du passif afférents au secteur du logement intermédiaire exclus du service d'intérêt économique général. a. Immobilisations 200 En raison du principe de non-réévaluation libre d'actif, l'organisme concerné devra fournir un tableau, joint à la déclaration, précisant pour chaque bien concerné : - la valeur comptable d'inscription au bilan comptable ; - sa valeur vénale à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation ; - l'amortissement pratiqué au plan comptable ; - l'amortissement fiscal de l'écart de réévaluation. 210 Pour l'établissement de ce tableau, l'amortissement pratiqué au plan comptable s'entend des dotations aux amortissements pratiqués en fonction du plan d'amortissement comptable retenu avant l'entrée en fiscalité sur la valeur d'origine. 220 L'amortissement fiscal se calcule sur la base de l'écart de réévaluation « fiscale » résultant de la différence entre la valeur vénale et la valeur comptable du bien à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation. Comme pour les immobilisations ayant fait l'objet d'une réévaluation libre, les organismes peuvent allonger la durée d'amortissement initialement retenue et fixer un nouveau taux d'amortissement en fonction de la durée probable d'utilisation à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation. Cet amortissement fiscal sera déduit de manière extra-comptable sur le tableau n° 2058-A-SD (CERFA n° 10951) de détermination du résultat fiscal. 1° Conséquences des nouvelles normes comptables 230 Par simplification, il est admis que l'écart de réévaluation « fiscale » soit affecté pour les constructions au seul composant : « structure et ouvrages assimilés » identifié dans la note de présentation à l'avis du Conseil national de la comptabilité n° 2004-11 du 23 juin 2004. Ainsi, cet écart de réévaluation sera réparti entre le composant « structure et ouvrages assimilés » et le terrain, si ce dernier recèle une plus-value latente à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation. 240 En cas d'identification de nouveaux composants en cours de vie, cet écart de réévaluation ne devra pas être minoré. La valeur d'origine reconstituée du composant nouvellement identifié sera prélevée sur la seule valeur comptable du composant « structure et ouvrages assimilés ». Pour plus d'explication sur les conséquences des nouvelles normes comptables, il convient de se référer aux commentaires de l'article 237 septies du CGI (BOI-BIC-AMT-10-30-20). 2° Conséquences en cas de cession ultérieure 250 En cas de cession d'un actif ayant fait l'objet d'une réévaluation, la plus-value fiscale est égale à la différence entre le prix de cession, d'une part, et la valeur vénale à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation minorée des amortissements pratiqués au plan comptable et de l'amortissement fiscal correspondant à l'écart de réévaluation sur le bien concerné, d'autre part. b. Autres postes du bilan 260 Dans le bilan fiscal de départ, les produits et les charges doivent être rattachés avant et après l'entrée en fiscalité par application des critères de droit commun qui permettent de déterminer la date à laquelle sont réunies les conditions de leur qualification en créances acquises ou en dettes certaines. Ce principe exclut toute imputation sur les bases imposables de charges qui se rapportent à une période antérieure non fiscalisée et toute imposition de produits se rapportant à cette même période non fiscalisée, à l'exception de celles prévues par une disposition expresse du CGI. 270 En ce qui concerne les provisions inscrites au bilan de départ pour faire face à des charges ou risques mais qui, au regard des règles d'assiette, ne correspondent pas à des charges fiscalement déductibles lors de leur constatation, il convient de les déclarer et de les traiter comme des provisions non déductibles. La reprise comptable de ces provisions sera donc annulée extra-comptablement pour la détermination du résultat fiscal. En revanche, la reprise d'une provision inscrite au bilan d'entrée en tant que provision déductible du résultat fiscal en application des principes comptables et fiscaux en vigueur sera comprise dans le résultat imposable, la charge réelle couverte par cette provision étant déduite de ce même résultat. 280 Remarque : S'il apparaît que des provisions déductibles étaient manifestement sous-évaluées lors de la formation du bilan fiscal de départ, l'administration se réserve le droit de remettre en cause les charges qui auraient dû être couvertes par ces provisions conformément au principe de l'annualité des charges. 2. Méthode de répartition des produits et des charges afférentes entre les secteurs exonérés et taxables a. Principes 290 Les organismes de logement social doivent ventiler entre leurs secteurs exonéré et imposable les produits et charges correspondants. Il n'est pas exigé la tenue de comptes distincts. Toutefois, la comptabilité tenue par l'entreprise doit permettre de suivre au mieux les produits et les charges se rapportant aux activités qui ne sont pas soumises à des dispositions identiques au regard de l'impôt sur les sociétés. 300 Le principe retenu en matière de répartition des charges est l'affectation totale et exclusive lorsque cela est possible, que ce soit au secteur exonéré ou au secteur imposable. Les charges propres au secteur exonéré sont, par exemple, celles qui grèvent directement un immeuble de logement social. Elles comprennent notamment le montant des amortissements, les primes d'assurances, les charges d'entretien. 310 Certaines charges telles les dépenses de personnel ou les frais de gestion peuvent difficilement être affectées en totalité à l'un des deux secteurs. À titre de règle pratique, la prise en compte de ces charges communes pour la détermination du résultat du secteur taxable pourra être effectuée sur la base d'un rapport comportant, au numérateur, le montant des produits du secteur taxable et au dénominateur, le montant total des produits de l'entreprise. En cas d'utilisation mixte d'un immeuble (immeuble du siège, chaufferie), la même règle pourra être utilisée pour affecter une fraction de l'amortissement et des charges de propriété au secteur taxable. 320 S'agissant du cas particulier des charges financières, il y a lieu d'appliquer le même principe que pour les charges d'exploitation, c'est-à-dire l'affectation totale et exclusive des charges financières, lorsque cela est possible, au secteur exonéré ou au secteur imposable. Ainsi, les charges financières afférentes aux différents prêts, tels que les prêts locatifs à usage social (PLUS), les prêts locatifs aidés d'insertion (PLAI), sont affectées au secteur exonéré sous réserve que ces prêts servent à financer des logements locatifs visés au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-15 au I-A-1 § 50 et suivants. À défaut d'affectation exclusive, l'imputation des charges financières s'effectuera, à titre de règle pratique, au prorata sur la base d'un rapport comprenant au numérateur la valeur brute des éléments d'actif concourant à la réalisation des activités exonérées et au dénominateur la valeur comptable brute de l'ensemble des éléments d'actif. b. Détermination des plus-values de cession 330 Pour l'application des dispositions de l'article 39 duodecies du CGI, les plus-values imposables et les moins-values déductibles doivent s'entendre d'une manière générale de celles qui résultent de la cession d'éléments d'actif qui peut consister en d'autres opérations qu'une vente, telles qu'un apport en sociétés, une cessation d'activité, un retrait pur et simple de l'actif. Pour l'application de ces dispositions, le transfert d'un immeuble du secteur taxable vers le secteur exonéré n'est pas considéré comme fait générateur d'une plus-value imposable. En d'autres termes, il n'y aura pas lieu de soumettre à l'impôt la plus-value latente existant à la date de transfert d'un immeuble du secteur taxable vers le secteur exonéré. Pour les biens dont l'usage est mixte, il sera admis que la plus-ou-moins-value soit prise en compte dans le résultat imposable au prorata des amortissements déduits pour la détermination de ce résultat. 340 Exemple : Amortissement d'un appareil de nettoyage d'une valeur de 1 000 €. Année Amortissement comptable % d'utilisation taxable Amortissement fiscal N 200 30,00% 60 N+1 200 20,00% 40 N+2 200 50,00% 100 Total 600 200 calcul des amortissements comptables et fiscaux Vente de l'appareil en N+3 pour 500 €. Valeur nette comptable : 1000 - 600 = 400 €. Plus-value comptable : 500 - 400 = 100 €. Plus-value fiscale : 100 x (200 / 600) = 33,33 €. B. Modalités d'assujettissement 350 Toutes les opérations taxées doivent faire l'objet d'une déclaration régulière dans les délais légaux prévus à l'article 223 du CGI. 360 En vertu des dispositions de l'article 145 du CGI et de l'article 216 du CGI, les dividendes reçus d'une filiale sont exonérés chez la société mère qui les reçoit dès lors que les titres détenus par la société mère représentent au moins 5 % du capital de sa filiale. Les dividendes perçus au cours de l'exercice par la société mère sont ainsi retranchés de son bénéfice net sous réserve de la réintégration d'une quote-part de frais et charges fixée forfaitairement à 5 % du total des dividendes perçus. Pour l'application de ces dispositions aux organismes HLM, la quote-part de frais et charges à réintégrer est calculée par référence aux seules distributions afférentes au secteur taxable. La quote-part est ainsi déterminée par application d'un prorata consistant en un rapport comportant, au numérateur, le montant des charges du secteur taxable et au dénominateur, le montant total des charges de l'organisme. IV. Fusion, scission et apport partiel d'actif A. Principe 370 Les plus-values sont imposables chez l'organisme de logement social apporteur ou absorbé dans les conditions prévues au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-15 aux I-A-2 § 210 et I-B § 230 et 240. B. Régime spécial des fusions 380 Les dispositions de l'article 210 A du CGI, de l'article 210 B du CGI et de l'article 210 C du CGI s'appliquent aux opérations auxquelles participent exclusivement des personnes morales ou organismes soumis à l'impôt sur les sociétés, à la date de réalisation définitive de l'opération. Les organismes de logement social sont situés dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés mais sont exonérés, en totalité ou pour partie, de cet impôt au titre de certaines de leurs activités en application des dispositions des 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du CGI. 390 Le régime fiscal applicable aux plus-values réalisées dans le cadre d'une opération de fusion, scission ou apport partiel d'actif est fonction de la situation, au regard de l'impôt sur les sociétés, de l'organisme de logement social apporteur ou absorbé et de celle de l'organisme bénéficiaire de l'apport ou absorbant. 400 Dès lors, deux situations doivent être envisagées : - l'organisme de logement social apporteur est totalement exonéré d'impôt sur les sociétés. Dans ce cas, les plus-values sont exonérées, quelle que soit la situation du bénéficiaire du transfert au regard de cet impôt ; - l'organisme de logement social apporteur est partiellement imposable à l'impôt sur les sociétés et, dans cette hypothèse, les règles suivantes sont applicables. 1. Le bénéficiaire de l'apport est un organisme de logement social totalement exonéré d'impôt sur les sociétés 410 Le régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI n'est pas applicable. En conséquence, les plus-values sont taxables chez l'apporteuse dans les conditions mentionnées au IV-A § 370. 2. Le bénéficiaire de l'apport est passible de tout ou partie de l'impôt sur les sociétés 420 Le régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI peut s'appliquer dans les conditions suivantes. a. Le bénéficiaire est imposable en totalité à l'impôt sur les sociétés 430 Lorsque le bénéficiaire du transfert est passible de l'impôt sur les sociétés pour la totalité de son activité, le régime spécial des fusions et opérations assimilées est applicable dans les conditions de droit commun. En particulier, les plus-values dégagées sur les biens amortissables et non amortissables sont imposables dans les conditions prévues aux c et d du 3 de l'article 210 A du CGI. b. Le bénéficiaire est partiellement imposable à l'impôt sur les sociétés 440 Lorsque le bénéficiaire est un organisme de logement social partiellement imposable à l'impôt sur les sociétés, le régime spécial des fusions peut s'appliquer si l'organisme bénéficiaire prend l'engagement de taxer les plus-values constatées lors de l'apport selon les règles prévues à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI de la façon suivante. 1° Affectation exclusive des biens à des activités ou opérations exonérées 450 Lorsque les biens sont affectés exclusivement à des opérations exonérées, les plus-values constatées lors de l'apport sont exonérées. 2° Affectation exclusive des biens à des activités ou opérations taxables 460 Les plus-values constatées lors de l'apport sont imposées en totalité dans les conditions de droit commun si les biens cédés ont été affectés exclusivement à des opérations taxables. 3° Affectation des biens à des activités ou opérations mixtes 470 Lorsque les biens sont utilisés chez l'apporteuse ou absorbée à la fois pour le secteur taxable et le secteur exonéré, les plus-values constatées lors de l'apport sont déterminées par application de la plus élevée des deux proportions suivantes : - dans la proportion résultant du rapport des bénéfices imposables hors plus-values sur les bénéfices totaux de l'organisme de logement social bénéficiaire ou absorbant hors plus-values, de l'exercice de cession ; - ou dans la proportion résultant du rapport des bénéfices imposables hors plus-values sur les bénéfices totaux de l'organisme de logement social apporteur ou absorbé hors plus-values au titre de l'exercice de l'opération de fusion, scission ou apport partiel d'actif. 3. Conditions à remplir pour bénéficier du régime spécial des fusions 480 La personne morale absorbante ou bénéficiaire du transfert est tenue, pour bénéficier du régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI, de prendre les mêmes engagements que si elle était soumise à l'impôt sur les sociétés sur l'intégralité de ses résultats. Elle ne sera en mesure de respecter ces engagements que si les éléments auxquels se rapportent les plus-values et les provisions en sursis d'imposition demeurent affectés à une exploitation dont les résultats sont soumis à l'impôt sur les sociétés au taux de droit commun. 490 Les plus-values de fusion et les provisions de l'organisme absorbé ou apporteur afférentes à ceux des éléments apportés qui ne seraient pas affectés par la personne morale absorbante ou bénéficiaire des apports à une telle exploitation ou qui cesseraient ultérieurement d'y être affectés, doivent donc être imposées au titre de l'exercice au cours duquel interviendrait le changement d'affectation.

<p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""Actualite_liee_:_11/03/2020_00""><strong>Actualité liée :</strong> 30/03/2020 : IS -  Modification du champ de l'exonération d'impôt sur les sociétés bénéficiant aux organismes visés aux 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du code général des impôts (loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques, art. 74 et loi n° 2018-1021 du 23 novembre 2018 portant évolution du logement, de l'aménagement et du numérique, art. 88)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_organismes_dhabitation__01"">Les organismes d'habitations à loyer modéré (HLM) ainsi que les unions d'économie sociale (UES) remplissant les conditions exposées au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-10  et au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-15 sont susceptibles de bénéficier des exonérations d'impôt sur les sociétés prévues aux 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du code général des impôts (CGI).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Letude_de_la_mise_en_ouvre__03"">L'étude de la mise en œuvre des exonérations précitées nécessite d'examiner successivement, la portée et la remise en cause de ces exonérations, les conséquences du changement de régime fiscal pouvant découler de l'application du nouveau régime fiscal issu de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004, les modalités d'application desdites exonérations, et enfin, le régime fiscal applicable en cas de fusion, scission ou apport partiel d'actif.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Par_mesure_de si_05""><strong>Remarque : </strong>Par mesure de simplification, et sauf mention expresse contraire, les termes d' « organismes d'HLM » mentionnés dans la présente sous-section comprennent tous les organismes pouvant bénéficier de l'exonération d'impôt sur les sociétés en application du 4° du 1 de l'article 207 du CGI.</p> <h1 id=""Portee_et_remise_en_cause_d_10"">I. Portée et remise en cause des exonérations</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_06"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_organismes_dHLM,_les_so_07"">Les organismes d'HLM, les sociétés d'économie mixte (SEM), les sociétés anonymes (SA) de coordination et les unions d'économie sociale qui respectent, pour un exercice comptable donné, les conditions qui permettent de bénéficier des exonérations prévues aux 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du CGI sont exonérés, au titre de cet exercice, de l'impôt sur les sociétés dû au titre des activités exonérées. </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_08"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_activites_qui_ne_sont_p_09"">Les activités qui ne sont pas exonérées sont donc imposées dans les conditions de droit commun à l'impôt sur les sociétés en application du 1 de l'article 206 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_010"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_exonerations_ne_sont_ac_011"">Ces exonérations ne sont acquises qu'au titre d'un exercice comptable, et leur application aux exercices ultérieurs nécessite une nouvelle appréciation des conditions au titre de chaque exercice comptable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_012"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_appartient_aux_organisme_013"">Il appartient aux organismes susvisés qui estiment être en mesure de bénéficier des exonérations de justifier qu'ils remplissent les conditions nécessaires.</p> <h1 id=""Consequences_du_changement__11"">II. Conséquences du changement de régime fiscal</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_014"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_nouveau_regime_fiscal_is_015"">Le nouveau régime fiscal issu de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004 applicable aux organismes de logement social est susceptible d'entraîner un changement de leur régime fiscal.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_016"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_le_changement__017"">En principe, le changement de régime fiscal entraîne l'imposition immédiate des bénéfices en sursis d'imposition, des plus-values latentes incluses dans l'actif net social, et des profits non encore imposés sur les stocks.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_018"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_en_labsence_de_c_019"">Toutefois, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, il est admis que le changement de régime fiscal n'entraîne pas d'imposition immédiate des bénéfices, plus-values et profits lorsque deux conditions sont remplies :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aucune_modification_nest__020"">- aucune modification n'est apportée aux écritures comptables ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_limposition_des_benefices_021"">- l'imposition des bénéfices, plus-values et profits demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable (CGI, art. 221 bis).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_022"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_46_de_la_loi_de_fi_023""> L'article 46 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances pour 2005 aménage les conséquences attachées au changement de régime fiscal. En effet, la deuxième condition posée par l'article 221 bis du CGI n'est pas exigée des organismes de logement social.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_024"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_la_meme_maniere,_larticl_025"">De la même manière, l'article 110 de la loi n° 2005-32 du 18 janvier 2005 de programmation pour la cohésion sociale prévoit que pour l'application des dispositions du premier alinéa de l'article 221 bis du CGI, la deuxième condition mentionnée à cet alinéa n'est pas exigée des UES.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_026"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_cette_facon,_les_organis_027"">De cette façon, les organismes de logement social mentionnés au 4° du 1 de l'article 207 du CGI ainsi que les UES ne feront pas l'objet d'une imposition immédiate dès lors que la condition d'absence de modification dans les écritures comptables est respectée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_028"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modifications_comptable_029"">Les modifications comptables issues de la première application des nouvelles normes comptables ne sont pas considérées comme une modification des écritures comptables au sens des dispositions de l'article 221 bis du CGI. L'application des nouvelles règles comptables déterminées par le Conseil national de la comptabilité, notamment les nouvelles règles comptables sur les actifs visées par les règlements CRC 2002-10 et 2004-06, ne fait donc pas obstacle à l'aménagement des conséquences attachées au changement de régime fiscal prévu par l'article 221 bis du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_030"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_sort_ulterieur_du_benefi_031"">Le sort ultérieur du bénéfice, de la plus-value ou du profit non encore imposé dépend de son rattachement au secteur taxable ou au secteur non taxable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_lors_que_le_rattachemen_032"">Dès lors que le rattachement est effectué en faveur du secteur taxable, le bénéfice, la plus-value ou le profit non encore imposé devient imposable selon les conditions de droit commun.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_linverse,_lorsque_lorgani_033"">À l'inverse, lorsque l'organisme décide de rattacher le bénéfice, la plus-value ou le profit non encore imposé au secteur exonéré, la survenance d'un fait générateur ultérieur n'entraîne pas d'imposition dès lors que le secteur demeure exonéré.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_034"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_larticle_46_d_035"">Par ailleurs, l'article 46 de la loi de finances pour 2005 s'agissant des organismes de logement social mentionnés au 4° du 1 de l'article 207 du CGI et l'article 110 de la loi de programmation pour la cohésion sociale s'agissant des UES prévoient que les dispositions de l'article 111 bis du CGI ne s'appliquent pas à ces organismes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_a_titre_dassoupli_036"">En effet, à titre d'assouplissement, la règle de l'article 111 bis du CGI selon laquelle lorsqu'une personne morale soumise à l'impôt sur les sociétés cesse d'y être assujettie, ses bénéfices ou réserves, capitalisés ou non, sont réputés distribués aux associés, n'est pas applicable aux organismes précités.</p> <h1 id=""Modalites_dapplication_des__12"">III. Modalités d'application des exonérations</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_037"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_organismes_d_HLM,_les_S_038"">Les organismes d'HLM, les SEM et les SA de coordination mentionnées à l'article 423-1-1 du code de la construction et de l'habitation (CCH) dont les activités ne sont pas intégralement imposables à l'impôt sur les sociétés ou exonérées en application du 4° du 1 de l'article 207 du CGI doivent créer un secteur exonéré et un secteur taxable à l'impôt sur les sociétés afin de soumettre à cet impôt le seul résultat des activités non exonérées.</p> <h2 id=""Determination_du_resultat_t_20"">A. Détermination du résultat taxable</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_039"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_de larticle _040"">En application de l'article 53 A du CGI, les organismes d' HLM, les SEM et les SA de coordination mentionnées à l'article 423-1-1 du CCH sont tenus de joindre à leur déclaration de résultat un bilan et un compte de résultat. Ces documents établis à partir des données comptables doivent retracer l'intégralité des opérations de ces organismes qu'elles soient imposables ou exonérées en application du 4° du 1 de l'article 207 du CGI. Le résultat des activités non exonérées est déterminé à partir de ces données comptables.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_041"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_pour_les_organis_042"">Toutefois, les organismes exonérés sur tout ou partie de leurs activités en vertu du régime fiscal applicable avant l'entrée en vigueur de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004 doivent établir un bilan fiscal de départ. Il en est de même des organismes totalement exonérés avant l'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_organismes_043"">En revanche, les organismes de logement social, en particulier les SEM, qui étaient, antérieurement à l'entrée en vigueur de l'article 96 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003, soumis à l'impôt sur les sociétés sur l'ensemble de leurs activités, ne doivent pas établir un nouveau bilan fiscal.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_ne_donne_pas_lieu__044"">De même, ne donne pas lieu à l'établissement d'un nouveau bilan fiscal de départ par les organismes partiellement exonérés avant l'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015, le transfert des actifs et des passifs se rapportant au secteur du logement intermédiaire antérieurement exonéré et devenu taxable.</p> <h3 id=""1._Etablissement_dun_bilan__30"">1. Établissement d'un bilan fiscal de départ et conséquences de l'exclusion des logements intermédiaires du service d'intérêt économique général</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_043"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cette_occasion,_les_organ_045"">L'établissement du bilan fiscal à l'occasion de la première entrée en fiscalité correspond en principe au bilan comptable à la date de clôture du dernier exercice clos avant l'entrée en fiscalité de l'organisme de logement social. À cette occasion, l'organisme concerné peut, toutefois, inscrire en franchise d'impôt tous ses éléments d'actif et de passif pour leur valeur vénale à la date d'établissement de ce bilan.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""195_047"">195</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_organismes_de_logement__048"">Les organismes de logement social mentionnés au dernier alinéa du III-A § 180 doivent reprendre les éléments de l'actif et du passif afférents au secteur du logement intermédiaire exclus du service d'intérêt économique général à la valeur pour laquelle ils sont inscrits au bilan comptable du dernier exercice clos avant l'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_modalites_d’_049"">Toutefois, les modalités d’inscription au bilan prévues au <strong>III-A-1 § 190</strong> s’appliquent également aux éléments d'actif et de passif se rapportant au secteur du logement intermédiaire antérieurement exonéré et devenu taxable des organismes mentionnés au III-A § 180. Ils peuvent donc réévaluer en franchise d'impôt à la date d'ouverture du premier exercice clos à compter de la date d'entrée en vigueur de l'article 74 de la loi n°2015-990 du 6 août 2015 tous les éléments de l'actif et du passif afférents au secteur du logement intermédiaire exclus du service d'intérêt économique général.</p> <h4 id=""Immobilisations_40"">a. Immobilisations</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_046"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_raison_du_principe_de_no_047"">En raison du principe de non-réévaluation libre d'actif, l'organisme concerné devra fournir un tableau, joint à la déclaration, précisant pour chaque bien <br> concerné :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_valeur_comptable_dinsc_048"">- la valeur comptable d'inscription au bilan comptable ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sa_valeur_venale_a_la_dat_049"">- sa valeur vénale à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lamortissement_pratique_a_050"">- l'amortissement pratiqué au plan comptable ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lamortissement_fiscal_de__051"">- l'amortissement fiscal de l'écart de réévaluation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_052"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_letablissement_de_ce_t_053"">Pour l'établissement de ce tableau, l'amortissement pratiqué au plan comptable s'entend des dotations aux amortissements pratiqués en fonction du plan d'amortissement comptable retenu avant l'entrée en fiscalité sur la valeur d'origine.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_054"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lamortissement_fiscal_se_ca_055"">L'amortissement fiscal se calcule sur la base de l'écart de réévaluation « fiscale » résultant de la différence entre la valeur vénale et la valeur comptable du bien à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation. Comme pour les immobilisations ayant fait l'objet d'une réévaluation libre, les organismes peuvent allonger la durée d'amortissement initialement retenue et fixer un nouveau taux d'amortissement en fonction de la durée probable d'utilisation à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_amortissement_fiscal_se_056"">Cet amortissement fiscal sera déduit de manière extra-comptable sur le tableau n° 2058-A-SD (CERFA n° 10951) de détermination du résultat fiscal.</p> <h5 id=""Consequences_des_nouvelles__50"">1° Conséquences des nouvelles normes comptables</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_057"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_simplification,_il_est__058"">Par simplification, il est admis que l'écart de réévaluation « fiscale » soit affecté pour les constructions au seul composant : « structure et ouvrages assimilés » identifié dans la note de présentation à l'avis du Conseil national de la comptabilité n° 2004-11 du 23 juin 2004. Ainsi, cet écart de réévaluation sera réparti entre le composant « structure et ouvrages assimilés » et le terrain, si ce dernier recèle une plus-value latente à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_059"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_didentification_de_n_060"">En cas d'identification de nouveaux composants en cours de vie, cet écart de réévaluation ne devra pas être minoré. La valeur d'origine reconstituée du composant nouvellement identifié sera prélevée sur la seule valeur comptable du composant « structure et ouvrages assimilés ».</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_dexplication_sur__061"">Pour plus d'explication sur les conséquences des nouvelles normes comptables, il convient de se référer aux commentaires de l'article 237 septies du CGI (BOI-BIC-AMT-10-30-20).</p> <h5 id=""Consequences_en_cas_de_cess_51"">2° Conséquences en cas de cession ultérieure</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_062"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_cession_dun_actif_063"">En cas de cession d'un actif ayant fait l'objet d'une réévaluation, la plus-value fiscale est égale à la différence entre le prix de cession, d'une part, et la valeur vénale à la date de première entrée en fiscalité ou à la date d'ouverture de l'exercice de réévaluation minorée des amortissements pratiqués au plan comptable et de l'amortissement fiscal correspondant à l'écart de réévaluation sur le bien concerné, d'autre part.</p> <h4 id=""Autres_postes_du_bilan_41"">b. Autres postes du bilan</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_064"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_bilan_fiscal_de_dep_065"">Dans le bilan fiscal de départ, les produits et les charges doivent être rattachés avant et après l'entrée en fiscalité par application des critères de droit commun qui permettent de déterminer la date à laquelle sont réunies les conditions de leur qualification en créances acquises ou en dettes certaines. Ce principe exclut toute imputation sur les bases imposables de charges qui se rapportent à une période antérieure non fiscalisée et toute imposition de produits se rapportant à cette même période non fiscalisée, à l'exception de celles prévues par une disposition expresse du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_066"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_prov_067"">En ce qui concerne les provisions inscrites au bilan de départ pour faire face à des charges ou risques mais qui, au regard des règles d'assiette, ne correspondent pas à des charges fiscalement déductibles lors de leur constatation, il convient de les déclarer et de les traiter comme des provisions non déductibles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_reprise_comptable_de_ces_068"">La reprise comptable de ces provisions sera donc annulée extra-comptablement pour la détermination du résultat fiscal.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_la_reprise_dun_069"">En revanche, la reprise d'une provision inscrite au bilan d'entrée en tant que provision déductible du résultat fiscal en application des principes comptables et fiscaux en vigueur sera comprise dans le résultat imposable, la charge réelle couverte par cette provision étant déduite de ce même résultat.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_070"">280</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Sil_apparait_que_071""><strong>Remarque : </strong>S'il apparaît que des provisions déductibles étaient manifestement sous-évaluées lors de la formation du bilan fiscal de départ, l'administration se réserve le droit de remettre en cause les charges qui auraient dû être couvertes par ces provisions conformément au principe de l'annualité des charges.</p> <h3 id=""Methode_de_repartition_des__31"">2. Méthode de répartition des produits et des charges afférentes entre les secteurs exonérés et taxables</h3> <h4 id=""Principes_42"">a. Principes</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_072"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_organismes_de_logement__073"">Les organismes de logement social doivent ventiler entre leurs secteurs exonéré et imposable les produits et charges correspondants. Il n'est pas exigé la tenue de comptes distincts. Toutefois, la comptabilité tenue par l'entreprise doit permettre de suivre au mieux les produits et les charges se rapportant aux activités qui ne sont pas soumises à des dispositions identiques au regard de l'impôt sur les sociétés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_074"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_principe_retenu_en_matie_075"">Le principe retenu en matière de répartition des charges est l'affectation totale et exclusive lorsque cela est possible, que ce soit au secteur exonéré ou au secteur imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_charges_propres_au_sect_076"">Les charges propres au secteur exonéré sont, par exemple, celles qui grèvent directement un immeuble de logement social. Elles comprennent notamment le montant des amortissements, les primes d'assurances, les charges d'entretien.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_077"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Certaines_charges_telles_le_078"">Certaines charges telles les dépenses de personnel ou les frais de gestion peuvent difficilement être affectées en totalité à l'un des deux secteurs. À titre de règle pratique, la prise en compte de ces charges communes pour la détermination du résultat du secteur taxable pourra être effectuée sur la base d'un rapport comportant, au numérateur, le montant des produits du secteur taxable et au dénominateur, le montant total des produits de l'entreprise. En cas d'utilisation mixte d'un immeuble (immeuble du siège, chaufferie), la même règle pourra être utilisée pour affecter une fraction de l'amortissement et des charges de propriété au secteur taxable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_079"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cas_particulier_des_charges_080"">S'agissant du cas particulier des charges financières, il y a lieu d'appliquer le même principe que pour les charges d'exploitation, c'est-à-dire l'affectation totale et exclusive des charges financières, lorsque cela est possible, au secteur exonéré ou au secteur imposable. Ainsi, les charges financières afférentes aux différents prêts, tels que les prêts locatifs à usage social (PLUS), les prêts locatifs aidés d'insertion (PLAI), sont affectées au secteur exonéré sous réserve que ces prêts servent à financer des logements locatifs visés au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-15 au I-A-1 § 50 et suivants.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_defaut_daffectation_exclu_081"">À défaut d'affectation exclusive, l'imputation des charges financières s'effectuera, à titre de règle pratique, au prorata sur la base d'un rapport comprenant au numérateur la valeur brute des éléments d'actif concourant à la réalisation des activités exonérées et au dénominateur la valeur comptable brute de l'ensemble des éléments d'actif.</p> <h4 id=""Determination_des_plus-valu_43"">b. Détermination des plus-values de cession</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_082"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_des_dispo_083"">Pour l'application des dispositions de l'article 39 duodecies du CGI, les plus-values imposables et les moins-values déductibles doivent s'entendre d'une manière générale de celles qui résultent de la cession d'éléments d'actif qui peut consister en d'autres opérations qu'une vente, telles qu'un apport en sociétés, une cessation d'activité, un retrait pur et simple de l'actif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_ces_di_084"">Pour l'application de ces dispositions, le transfert d'un immeuble du secteur taxable vers le secteur exonéré n'est pas considéré comme fait générateur d'une plus-value imposable. En d'autres termes, il n'y aura pas lieu de soumettre à l'impôt la plus-value latente existant à la date de transfert d'un immeuble du secteur taxable vers le secteur exonéré.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_biens_dont_lusage__085"">Pour les biens dont l'usage est mixte, il sera admis que la plus-ou-moins-value soit prise en compte dans le résultat imposable au prorata des amortissements déduits pour la détermination de ce résultat.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_086"">340</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Amortissement_dun_087""><strong>Exemple : </strong>Amortissement d'un appareil de nettoyage d'une valeur de 1 000 €.</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Annee_088"">Année</p> </th> <th> <p id=""Amortissement_comptable_089"">Amortissement comptable</p> </th> <th> <p id=""%_dutilisation_taxable_090"">% d'utilisation taxable</p> </th> <th> <p id=""Amortissement_fiscal_091"">Amortissement fiscal</p> </th> </tr> </tbody> <tbody> <tr> <td> <p id=""N_092"">N</p> </td> <td> <p id=""200_093"">200</p> </td> <td> <p id=""30,00%_094"">30,00%</p> </td> <td> <p id=""60_095"">60</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+1_096"">N+1</p> </td> <td> <p id=""200_097"">200</p> </td> <td> <p id=""20,00%_098"">20,00%</p> </td> <td> <p id=""40_099"">40</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+2_0100"">N+2</p> </td> <td> <p id=""200_0101"">200</p> </td> <td> <p id=""50,00%_0102"">50,00%</p> </td> <td> <p id=""100_0103"">100</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Total_0104"">Total</p> </td> <td> <p id=""600_0105"">600</p> </td> <td></td> <td> <p id=""200_0106"">200</p> </td> </tr> </tbody> <caption>calcul des amortissements comptables et fiscaux</caption></table> <p class=""exemple-western"" id=""Vente_de_lappareil_en_N+3_p_0107"">Vente de l'appareil en N+3 pour 500 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Valeur_nette_comptable :_10_0108"">Valeur nette comptable : 1000 - 600 = 400 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Plus-value_comptable :_500__0109"">Plus-value comptable : 500 - 400 = 100 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Plus-value_fiscale :_(100_x_0110"">Plus-value fiscale : 100 x (200 / 600) = 33,33 €.</p> <h2 id=""Modalites_dassujettissement_21"">B. Modalités d'assujettissement</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_0108"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutes_les_operations_taxee_0109"">Toutes les opérations taxées doivent faire l'objet d'une déclaration régulière dans les délais légaux prévus à l'article 223 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0110"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vertu_des_dispositions_d_0111"">En vertu des dispositions de l'article 145 du CGI et de l'article 216 du CGI, les dividendes reçus d'une filiale sont exonérés chez la société mère qui les reçoit dès lors que les titres détenus par la société mère représentent au moins 5 % du capital de sa filiale. Les dividendes perçus au cours de l'exercice par la société mère sont ainsi retranchés de son bénéfice net sous réserve de la réintégration d'une quote-part de frais et charges fixée forfaitairement à 5 % du total des dividendes perçus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_ces_di_0112"">Pour l'application de ces dispositions aux organismes HLM, la quote-part de frais et charges à réintégrer est calculée par référence aux seules distributions afférentes au secteur taxable. La quote-part est ainsi déterminée par application d'un prorata consistant en un rapport comportant, au numérateur, le montant des charges du secteur taxable et au dénominateur, le montant total des charges de l'organisme.</p> <h1 id=""Fusion,_scission_et_apport__13"">IV. Fusion, scission et apport partiel d'actif</h1> <h2 id=""Principe_22"">A. Principe</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0113"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_sont_imposa_0114"">Les plus-values sont imposables chez l'organisme de logement social apporteur ou absorbé dans les conditions prévues au BOI-IS-CHAMP-30-30-10-15 aux I-A-2 § 210 et I-B § 230 et 240.</p> <h2 id=""Regime_special_des_fusions_23"">B. Régime spécial des fusions</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0115"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_des_articl_0116"">Les dispositions de l'article 210 A du CGI, de l'article 210 B du CGI et de l'article 210 C du CGI s'appliquent aux opérations auxquelles participent exclusivement des personnes morales ou organismes soumis à l'impôt sur les sociétés, à la date de réalisation définitive de l'opération. Les organismes de logement social sont situés dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés mais sont exonérés, en totalité ou pour partie, de cet impôt au titre de certaines de leurs activités en application des dispositions des 4° et 4° quater du 1 de l'article 207 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0117"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_fiscal_applicable_0118"">Le régime fiscal applicable aux plus-values réalisées dans le cadre d'une opération de fusion, scission ou apport partiel d'actif est fonction de la situation, au regard de l'impôt sur les sociétés, de l'organisme de logement social apporteur ou absorbé et de celle de l'organisme bénéficiaire de l'apport ou absorbant.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0119"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_lors,_deux_situations_d_0120"">Dès lors, deux situations doivent être envisagées :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorganisme_de_logement_so_0121"">- l'organisme de logement social apporteur est totalement exonéré d'impôt sur les sociétés. Dans ce cas, les plus-values sont exonérées, quelle que soit la situation du bénéficiaire du transfert au regard de cet impôt ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorganisme_de_logement_so_0122"">- l'organisme de logement social apporteur est partiellement imposable à l'impôt sur les sociétés et, dans cette hypothèse, les règles suivantes sont applicables.</p> <h3 id=""Le_beneficiaire_de_lapport__32"">1. Le bénéficiaire de l'apport est un organisme de logement social totalement exonéré d'impôt sur les sociétés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0123"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_special_des_fusio_0124"">Le régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI n'est pas applicable. En conséquence, les plus-values sont taxables chez l'apporteuse dans les conditions mentionnées au<strong> IV-A § 370</strong>.</p> <h3 id=""Le_beneficiaire_de_lapport__33"">2. Le bénéficiaire de l'apport est passible de tout ou partie de l'impôt sur les sociétés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0125"">420</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_special_des_fusio_0126"">Le régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI peut s'appliquer dans les conditions suivantes.</p> <h4 id=""Le_beneficiaire_est_imposab_44"">a. Le bénéficiaire est imposable en totalité à l'impôt sur les sociétés</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0127"">430</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_beneficiaire_du__0128"">Lorsque le bénéficiaire du transfert est passible de l'impôt sur les sociétés pour la totalité de son activité, le régime spécial des fusions et opérations assimilées est applicable dans les conditions de droit commun.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_particulier,_les_plus-va_0129"">En particulier, les plus-values dégagées sur les biens amortissables et non amortissables sont imposables dans les conditions prévues aux c et d du 3 de l'article 210 A du CGI.</p> <h4 id=""Le_beneficiaire_est_partiel_45"">b. Le bénéficiaire est partiellement imposable à l'impôt sur les sociétés</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0130"">440</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_beneficiaire_est_0131"">Lorsque le bénéficiaire est un organisme de logement social partiellement imposable à l'impôt sur les sociétés, le régime spécial des fusions peut s'appliquer si l'organisme bénéficiaire prend l'engagement de taxer les plus-values constatées lors de l'apport selon les règles prévues à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI de la façon suivante.</p> <h5 id=""Affectation_exclusive_des_b_52"">1° Affectation exclusive des biens à des activités ou opérations exonérées</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0132"">450</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_biens_sont_affe_0133"">Lorsque les biens sont affectés exclusivement à des opérations exonérées, les plus-values constatées lors de l'apport sont exonérées.</p> <h5 id=""Affectation_exclusive_des_b_53"">2° Affectation exclusive des biens à des activités ou opérations taxables</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""460_0134"">460</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_constatees__0135"">Les plus-values constatées lors de l'apport sont imposées en totalité dans les conditions de droit commun si les biens cédés ont été affectés exclusivement à des opérations taxables.</p> <h5 id=""Affectation_des_biens_a_des_54"">3° Affectation des biens à des activités ou opérations mixtes</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""470_0136"">470</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_biens_sont_util_0137"">Lorsque les biens sont utilisés chez l'apporteuse ou absorbée à la fois pour le secteur taxable et le secteur exonéré, les plus-values constatées lors de l'apport sont déterminées par application de la plus élevée des deux proportions suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dans_la_proportion_result_0138"">- dans la proportion résultant du rapport des bénéfices imposables hors plus-values sur les bénéfices totaux de l'organisme de logement social bénéficiaire ou absorbant hors plus-values, de l'exercice de cession ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dans_la_proportion_result_0139"">- ou dans la proportion résultant du rapport des bénéfices imposables hors plus-values sur les bénéfices totaux de l'organisme de logement social apporteur ou absorbé hors plus-values au titre de l'exercice de l'opération de fusion, scission ou apport partiel d'actif.</p> <h3 id=""Conditions_a_remplir_pour_b_34"">3. Conditions à remplir pour bénéficier du régime spécial des fusions</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""480_0140"">480</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_personne_morale_absorban_0141"">La personne morale absorbante ou bénéficiaire du transfert est tenue, pour bénéficier du régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du CGI et à l'article 210 B du CGI, de prendre les mêmes engagements que si elle était soumise à l'impôt sur les sociétés sur l'intégralité de ses résultats. Elle ne sera en mesure de respecter ces engagements que si les éléments auxquels se rapportent les plus-values et les provisions en sursis d'imposition demeurent affectés à une exploitation dont les résultats sont soumis à l'impôt sur les sociétés au taux de droit commun.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""490_0142"">490</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_de_fusion_e_0143"">Les plus-values de fusion et les provisions de l'organisme absorbé ou apporteur afférentes à ceux des éléments apportés qui ne seraient pas affectés par la personne morale absorbante ou bénéficiaire des apports à une telle exploitation ou qui cesseraient ultérieurement d'y être affectés, doivent donc être imposées au titre de l'exercice au cours duquel interviendrait le changement d'affectation.</p>

Contenu

IS - Base d'imposition - Charges - Rémunérations des dirigeants - Autres sommes versées aux dirigeants ou à leur famille

2016-02-03

IS

BASE

BOI-IS-BASE-30-20-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4391-PGP.html/identifiant=BOI-IS-BASE-30-20-30-20160203

I. Indemnités de congédiement A. Principe 1 Les indemnités de congédiement que les sociétés sont tenues de verser à leurs dirigeants peuvent être admises, en principe, dans les frais généraux de l'entreprise versante. C'est ainsi que dans le cas d'une société à responsabilité limitée dont la majorité du capital était possédée par l'ensemble des associés gérants et qui, ayant destitué l'un de ceux-ci de ses fonctions de directeur, avait été condamnée à lui verser une indemnité en réparation du préjudice subi du fait de sa révocation, le Conseil d'État a jugé que cette indemnité -qui ne constituait pas la contrepartie d'un abandon de droits sociaux- présentait le caractère de dommages-intérêts et devait, par suite, être admise parmi les charges de l'entreprise (CE, arrêt du 19 juin 1944, n° 76250). De même, le versement d'une indemnité au directeur commercial dont le contrat a été résilié doit être regardé comme ayant été décidé dans l'intérêt social et être admis en déduction du bénéfice imposable de l'entreprise dès lors que son montant n'est pas exagéré, eu égard aux fonctions que l'intéressé exerçait et au salaire qu'il percevait (CE, arrêt du 5 mai 1970, n° 76307). 10 Somme versée par une entreprise à une compagnie d'assurances en vue de servir à un salarié qu'elle a licencié une rente annuelle et viagère. Une société a, à l'occasion de la réorganisation de ses services, licencié son secrétaire général, et, en plus du paiement à l'intéressé des indemnités prévues par la convention collective applicable, versé une certaine somme à une compagnie d'assurances en vue de lui servir une rente annuelle et viagère. Il a été jugé qu'en raison des services que lui a rendu son collaborateur et de l'ancienneté acquise par lui, la société a pu, sans excéder les obligations inhérentes à une gestion normale, compenser, par l'octroi d'une rente viagère, la perte financière résultant pour l'intéressé du fait que ses émoluments de retraite se sont trouvés sensiblement réduits et de ce qu'il a été mis fin à ses fonctions alors que son âge lui rendait difficile la recherche d'un autre emploi. Il a été décidé, en conséquence, que la somme versée à la compagnie d'assurances devait être regardée, non comme une libéralité, mais comme une dépense de personnel déductible des bénéfices sociaux (CE, arrêt du 18 juillet 1973,  n° 87590). B. Indemnités revêtant le caractère de libéralité 20 Les sommes allouées à titre d'indemnité de congédiement au gérant d'une société en liquidation ne peuvent être regardées comme des dépenses déductibles destinées à compenser un préjudice lorsque l'intéressé a été immédiatement réemployé dans les entreprises entre lesquelles les activités de la société ont été réparties et qu'il n'est pas établi que la situation qui lui a été faite au sein de ces entreprises n'est pas comparable à celle qu'il avait dans la société (CE, arrêt du 13 janvier 1965, n° 41015). De même, l'indemnité versée, par une société à responsabilité limitée, à son directeur technique et principal associé -révoqué de ses fonctions lors de la transformation de ladite société en une société anonyme présidée par son ancienne épouse, à laquelle il avait dû faire abandon de ses droits sociaux à la suite de son divorce intervenu à la même époque- ne saurait être regardé comme une charge déductible du bénéfice imposable de la société dès lors que cette dernière n'établit pas que le versement de l'indemnité litigieuse a été effectué dans l'intérêt de l'entreprise (CE, arrêt du 5 mai 1970, n° 76307). II. Pensions de retraite 30 Le point de savoir si les pensions de retraite versées par les sociétés à leurs anciens associés dirigeants peuvent être admises en déduction pour l'assiette de l'impôt doit être réglé en tenant compte de considérations applicables, les unes dans tous les cas, et les autres, lorsqu'il s'agit de pensions ou d'avantages équivalents alloués en application, non pas d'un régime de retraites institué par l'entreprise au profit de l'ensemble de son personnel ou de certaines catégories de ce personnel, mais bien d'une décision particulière prise à l'égard de l'attributaire. A. Règles générales 40 Lorsque l'entreprise débitrice de la pension est une société et que le bénéficiaire est ou a été associé de cette dernière, la pension ne peut être admise en déduction que dans la mesure où elle est servie à l'intéressé en raison des fonctions qu'il a exercées dans l'entreprise. Ainsi, la pension viagère versée par une société en commandite par actions à son ancien gérant peut être admise parmi les charges sociales, dès lors que cette pension est uniquement destinée à rémunérer les longs services de son bénéficiaire et n'a aucun lien avec la participation, d'ailleurs très faible, de ce dernier au capital social (CE, arrêt du 11 mai 1960, n° 46472). Remarque : Sur les cinquante années qu'il avait consacrées au service de la société, l'intéressé n'avait, pendant plus de trente ans, servi que comme simple employé salarié, puis comme gérant associé. De même, a été considérée comme déductible la retraite complémentaire servie à un ancien associé majoritaire, dès lors que, consentie en considération des responsabilités exercées par le bénéficiaire pendant quarante ans, cette pension ne revêtait pas un caractère exagéré (CE, arrêt du 30 avril 1969, n° 69130). Remarque : Voir cependant les II-B § 70 et 80 s'agissant de règles complémentaires. 50 En revanche, lorsque la pension n'est servie à l'intéressé qu'en sa qualité d'associé ou d'ancien associé de la société, le versement présente le caractère d'une distribution de bénéfice ou d'une libéralité et n'est donc pas déductible pour la détermination du résultat fiscal. Il a été jugé à cet égard que la retraite annuelle allouée à des associés n'ayant pas participé de façon habituelle au fonctionnement de l'entreprise ni apporté à cette dernière un concours tel qu'il puisse justifier, du point de vue fiscal, l'avantage accordé -lequel n'était d'ailleurs proportionnel qu'au nombre de parts détenues par chaque fondateur et non à l'importance de sa collaboration individuelle- ne saurait être regardée comme une charge déductible du bénéfice imposable de la société et constituait un revenu distribué (CE, arrêt du 13 mai 1970, n° 77453). 60 La solution applicable en ce qui concerne les sommes versées à un ancien salarié qui est ou a été associé de la société dépend donc essentiellement de l'ensemble des circonstances de fait, et notamment des conditions dans lesquelles ces sommes ont été attribuées au bénéficiaire, ainsi que de la durée et de la qualité des services précédemment rendus par celui-ci. B. Règles complémentaires applicables lorsque la pension est allouée par décision particulière 70 Dans ce cas, la déduction est subordonnée non seulement aux conditions générales indiquées ci-dessus, mais en outre, à la condition que la pension puisse être considérée comme ayant eu pour objet d'accorder à l'attributaire une aide correspondant à ses besoins, compte tenu des pensions ou allocations que l'intéressé perçoit par ailleurs, au titre des régimes collectifs de retraites pour la durée des services rendus à l'entreprise (CE, arrêt du 31 octobre 1975, n° 94157) [BOI-BIC-CHG-40-40-50 au I-A-2 § 40]. 80 Toutefois, même si cette condition était remplie, les sommes versées à un ancien dirigeant salarié ne pourraient être considérées comme ayant effectivement le caractère d'un complément de retraite que dans la mesure où, leur montant, ajouté à celui des prestations que le bénéficiaire reçoit au titre du ou des régimes collectifs de retraites, n'apparaîtrait pas excessif eu égard aux fonctions qu'il exerçait dans l'entreprise. III. Allocations et secours : Pensions servies aux membres de la famille d'anciens dirigeants 90 Si les allocations et secours versés à d'anciens ouvriers et employés ou à leur famille en considération des services rendus antérieurement peuvent, en général, être admis en déduction, il convient de se montrer beaucoup plus strict en ce qui concerne les sommes versées à d'anciens dirigeants ou à leur famille. A. Versements admis dans les charges déductibles 100 Lorsque les versements consentis se rattachent aux services salariés rendus par le défunt, ils peuvent être, dans leur principe, regardés comme les arrérages d'une pension déductibles dans la mesure où ils ne présentent pas d'exagération. Les divers critères susceptibles d'être retenus à cet égard sont notamment : - la durée et l'importance des services rendus par le défunt à la société, ainsi que la qualité de ces services ; - la situation matérielle du bénéficiaire de la rente (CE, arrêt du 23 mars 1966, n° 61164) ; - le fait que le conjoint survivant conserve ou non des fonctions dirigeantes et une part appréciable du capital (CE, arrêt du 25 novembre 1966, n° 64901). B. Versements constituant des libéralités 110 En revanche, la pension versée par une société à la veuve du président-directeur général en vertu d'une décision du conseil d'administration prise à la suite du décès de ce dernier doit, quelles que soient l'importance et la qualité des services rendus à la société par le défunt, être regardée comme une libéralité non déductible des bénéfices dès lors qu'aucune stipulation contractuelle, ni aucune décision antérieure au décès ne prévoyait le versement d'une telle rente (CE, arrêt du 17 avril 1974, req. n° 85366). Le fait que les allocations attribuées à titre de secours ou de capital représentatif d'une pension de retraite à la veuve d'un dirigeant aient été versées en exécution des statuts de la société dont certaines des dispositions fixent les avantages consentis en cas de décès à la veuve de chacun des associés gérants n'est pas, à lui seul, de nature à donner à ces versements le caractère de charges déductibles des bénéfices imposables. Ce caractère ne peut être apprécié que compte tenu de l'ensemble des circonstances de fait. Il a été jugé notamment que les sommes versées à des mères ou à des veuves d'administrateurs ou d'actionnaires ne participant pas à la gestion de l'entreprise constituent des libéralités, c'est-à-dire un emploi de bénéfices ne pouvant donner lieu à aucune déduction pour l'assiette de l'impôt. Constituent également une libéralité les sommes déboursées par une société anonyme en règlement des frais d'obsèques du président-directeur général dès lors que le décès de cet associé n'est pas directement imputable à l'activité professionnelle déployée par le défunt au sein de ladite entreprise (CE, arrêt précité du 17 avril 1974, n° 85366). IV. Rémunérations différées versées aux dirigeants de sociétés à raison de leur cessation ou changement de fonctions 120 En application des dispositions du 5 bis de l'article 39 du code général des impôts, les rémunérations différées visées à l'article L. 225-42-1 du code de commerce et à l'article L. 225-90-1 du code de commerce sont admises en déduction du bénéfice net dans la limite de six fois le plafond annuel de la sécurité sociale par bénéficiaire pour les exercices ouverts avant le 1er novembre 2015. Cette limite est ramenée à trois fois le plafond annuel de la sécurité sociale par bénéficiaire, par l'article 22 de la loi n° 2015-1785 du 29 décembre 2015 de finances pour 2016 pour les exercices ouverts à compter du 1er novembre 2015. V. Aide financière au titre des services à la personne et aux familles (notamment CESU) 130 Pour plus de précisions, il convient de se reporter au I-B § 10 du BOI-BIC-CHG-40-50-10.

<h1 id=""Indemnites_de_congediement_10"">I. Indemnités de congédiement</h1> <h2 id=""Principe_20"">A. Principe</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_indemnites_de_congediem_01"">Les indemnités de congédiement que les sociétés sont tenues de verser à leurs dirigeants peuvent être admises, en principe, dans les frais généraux de l'entreprise versante.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cest_ainsi_que_dans_le_cas__02"">C'est ainsi que dans le cas d'une société à responsabilité limitée dont la majorité du capital était possédée par l'ensemble des associés gérants et qui, ayant destitué l'un de ceux-ci de ses fonctions de directeur, avait été condamnée à lui verser une indemnité en réparation du préjudice subi du fait de sa révocation, le Conseil d'État a jugé que cette indemnité -qui ne constituait pas la contrepartie d'un abandon de droits sociaux- présentait le caractère de dommages-intérêts et devait, par suite, être admise parmi les charges de l'entreprise (CE, arrêt du 19 juin 1944, n° 76250).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_le_versement_dune__03"">De même, le versement d'une indemnité au directeur commercial dont le contrat a été résilié doit être regardé comme ayant été décidé dans l'intérêt social et être admis en déduction du bénéfice imposable de l'entreprise dès lors que son montant n'est pas exagéré, eu égard aux fonctions que l'intéressé exerçait et au salaire qu'il percevait (CE, arrêt du 5 mai 1970, n° 76307).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_05"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Somme_versee_par_une_entrep_05"">Somme versée par une entreprise à une compagnie d'assurances en vue de servir à un salarié qu'elle a licencié une rente annuelle et viagère.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Une_societe_a,_a_loccasion__06"">Une société a, à l'occasion de la réorganisation de ses services, licencié son secrétaire général, et, en plus du paiement à l'intéressé des indemnités prévues par la convention collective applicable, versé une certaine somme à une compagnie d'assurances en vue de lui servir une rente annuelle et viagère. Il a été jugé qu'en raison des services que lui a rendu son collaborateur et de l'ancienneté acquise par lui, la société a pu, sans excéder les obligations inhérentes à une gestion normale, compenser, par l'octroi d'une rente viagère, la perte financière résultant pour l'intéressé du fait que ses émoluments de retraite se sont trouvés sensiblement réduits et de ce qu'il a été mis fin à ses fonctions alors que son âge lui rendait difficile la recherche d'un autre emploi. Il a été décidé, en conséquence, que la somme versée à la compagnie d'assurances devait être regardée, non comme une libéralité, mais comme une dépense de personnel déductible des bénéfices sociaux (CE, arrêt du 18 juillet 1973,  n° 87590).</p> <h2 id=""Indemnites_revetant_le_cara_21"">B. Indemnités revêtant le caractère de libéralité</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Les_sommes_allouees_a_titre_08"">Les sommes allouées à titre d'indemnité de congédiement au gérant d'une société en liquidation ne peuvent être regardées comme des dépenses déductibles destinées à compenser un préjudice lorsque l'intéressé a été immédiatement réemployé dans les entreprises entre lesquelles les activités de la société ont été réparties et qu'il n'est pas établi que la situation qui lui a été faite au sein de ces entreprises n'est pas comparable à celle qu'il avait dans la société (CE, arrêt du 13 janvier 1965, n° 41015).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_lindemnite_versee,_09"">De même, l'indemnité versée, par une société à responsabilité limitée, à son directeur technique et principal associé -révoqué de ses fonctions lors de la transformation de ladite société en une société anonyme présidée par son ancienne épouse, à laquelle il avait dû faire abandon de ses droits sociaux à la suite de son divorce intervenu à la même époque- ne saurait être regardé comme une charge déductible du bénéfice imposable de la société dès lors que cette dernière n'établit pas que le versement de l'indemnité litigieuse a été effectué dans l'intérêt de l'entreprise (CE, arrêt du 5 mai 1970, n° 76307).</p> <h1 id=""Pensions_de_retraite_11"">II. Pensions de retraite</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_010"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_point_de_savoir_si_les_p_011"">Le point de savoir si les pensions de retraite versées par les sociétés à leurs anciens associés dirigeants peuvent être admises en déduction pour l'assiette de l'impôt doit être réglé en tenant compte de considérations applicables, les unes dans tous les cas, et les autres, lorsqu'il s'agit de pensions ou d'avantages équivalents alloués en application, non pas d'un régime de retraites institué par l'entreprise au profit de l'ensemble de son personnel ou de certaines catégories de ce personnel, mais bien d'une décision particulière prise à l'égard de l'attributaire.</p> <h2 id=""Regles_generales_22"">A. Règles générales</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_012"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_lentreprise_debitri_013"">Lorsque l'entreprise débitrice de la pension est une société et que le bénéficiaire est ou a été associé de cette dernière, la pension ne peut être admise en déduction que dans la mesure où elle est servie à l'intéressé en raison des fonctions qu'il a exercées dans l'entreprise.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ainsi,_la_pension_viagere_v_014"">Ainsi, la pension viagère versée par une société en commandite par actions à son ancien gérant peut être admise parmi les charges sociales, dès lors que cette pension est uniquement destinée à rémunérer les longs services de son bénéficiaire et n'a aucun lien avec la participation, d'ailleurs très faible, de ce dernier au capital social (CE, arrêt du 11 mai 1960, n° 46472).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_015""><strong>Remarque</strong> <strong>:</strong></p> <p class=""remarque-western"" id=""Sur_les_cinquante_annees_qu_016"">Sur les cinquante années qu'il avait consacrées au service de la société, l'intéressé n'avait, pendant plus de trente ans, servi que comme simple employé salarié, puis comme gérant associé.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""De_meme,_a_ete_consideree_c_017"">De même, a été considérée comme déductible la retraite complémentaire servie à un ancien associé majoritaire, dès lors que, consentie en considération des responsabilités exercées par le bénéficiaire pendant quarante ans, cette pension ne revêtait pas un caractère exagéré (CE, arrêt du 30 avril 1969, n° 69130). </p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Voir_cependant_l_018""><strong>Remarque : </strong>Voir cependant les <strong>II-B § 70 et 80</strong> s'agissant de règles complémentaires.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_019"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_lorsque_la_pen_020"">En revanche, lorsque la pension n'est servie à l'intéressé qu'en sa qualité d'associé ou d'ancien associé de la société, le versement présente le caractère d'une distribution de bénéfice ou d'une libéralité et n'est donc pas déductible pour la détermination du résultat fiscal.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_a_ete_juge_a_cet_egard_q_021"">Il a été jugé à cet égard que la retraite annuelle allouée à des associés n'ayant pas participé de façon habituelle au fonctionnement de l'entreprise ni apporté à cette dernière un concours tel qu'il puisse justifier, du point de vue fiscal, l'avantage accordé -lequel n'était d'ailleurs proportionnel qu'au nombre de parts détenues par chaque fondateur et non à l'importance de sa collaboration individuelle- ne saurait être regardée comme une charge déductible du bénéfice imposable de la société et constituait un revenu distribué (CE, arrêt du 13 mai 1970, n° 77453).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_022"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_solution_applicable_en_c_023"">La solution applicable en ce qui concerne les sommes versées à un ancien salarié qui est ou a été associé de la société dépend donc essentiellement de l'ensemble des circonstances de fait, et notamment des conditions dans lesquelles ces sommes ont été attribuées au bénéficiaire, ainsi que de la durée et de la qualité des services précédemment rendus par celui-ci.</p> <h2 id=""Regles_complementaires_appl_23"">B. Règles complémentaires applicables lorsque la pension est allouée par décision particulière</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_024"">70</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Dans_ce_cas,_la_deduction_e_025"">Dans ce cas, la déduction est subordonnée non seulement aux conditions générales indiquées ci-dessus, mais en outre, à la condition que la pension puisse être considérée comme ayant eu pour objet d'accorder à l'attributaire une aide correspondant à ses besoins, compte tenu des pensions ou allocations que l'intéressé perçoit par ailleurs, au titre des régimes collectifs de retraites pour la durée des services rendus à l'entreprise (CE, arrêt du 31 octobre 1975, n° 94157) [BOI-BIC-CHG-40-40-50 au I-A-2 § 40].</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_026"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_meme_si_cette_co_027"">Toutefois, même si cette condition était remplie, les sommes versées à un ancien dirigeant salarié ne pourraient être considérées comme ayant effectivement le caractère d'un complément de retraite que dans la mesure où, leur montant, ajouté à celui des prestations que le bénéficiaire reçoit au titre du ou des régimes collectifs de retraites, n'apparaîtrait pas excessif eu égard aux fonctions qu'il exerçait dans l'entreprise.</p> <h1 id=""Allocations_et_secours :_Pe_12"">III. Allocations et secours : Pensions servies aux membres de la famille d'anciens dirigeants</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_028"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_les_allocations_et_secou_029"">Si les allocations et secours versés à d'anciens ouvriers et employés ou à leur famille en considération des services rendus antérieurement peuvent, en général, être admis en déduction, il convient de se montrer beaucoup plus strict en ce qui concerne les sommes versées à d'anciens dirigeants ou à leur famille.</p> <h2 id=""Versements_admis_dans_les_c_24"">A. Versements admis dans les charges déductibles</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_030"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_versements_cons_031"">Lorsque les versements consentis se rattachent aux services salariés rendus par le défunt, ils peuvent être, dans leur principe, regardés comme les arrérages d'une pension déductibles dans la mesure où ils ne présentent pas d'exagération.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_divers_criteres_suscept_032"">Les divers critères susceptibles d'être retenus à cet égard sont notamment :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_duree_et_limportance_d_033"">- la durée et l'importance des services rendus par le défunt à la société, ainsi que la qualité de ces services ;</p> </blockquote> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_la_situation_materielle_d_034"">- la situation matérielle du bénéficiaire de la rente (CE, arrêt du 23 mars 1966, n° 61164) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_le_fait_que_le_conjoint_s_035"">- le fait que le conjoint survivant conserve ou non des fonctions dirigeantes et une part appréciable du capital (CE, arrêt du 25 novembre 1966, n° 64901).</p> <h2 id=""Versements_constituant_des__25"">B. Versements constituant des libéralités</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_036"">110</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""En_revanche,_la_pension_ver_037"">En revanche, la pension versée par une société à la veuve du président-directeur général en vertu d'une décision du conseil d'administration prise à la suite du décès de ce dernier doit, quelles que soient l'importance et la qualité des services rendus à la société par le défunt, être regardée comme une libéralité non déductible des bénéfices dès lors qu'aucune stipulation contractuelle, ni aucune décision antérieure au décès ne prévoyait le versement d'une telle rente (CE, arrêt du 17 avril 1974, req. n° 85366).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_fait_que_les_allocations_038"">Le fait que les allocations attribuées à titre de secours ou de capital représentatif d'une pension de retraite à la veuve d'un dirigeant aient été versées en exécution des statuts de la société dont certaines des dispositions fixent les avantages consentis en cas de décès à la veuve de chacun des associés gérants n'est pas, à lui seul, de nature à donner à ces versements le caractère de charges déductibles des bénéfices imposables. Ce caractère ne peut être apprécié que compte tenu de l'ensemble des circonstances de fait.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_a_ete_juge_notamment_que_039"">Il a été jugé notamment que les sommes versées à des mères ou à des veuves d'administrateurs ou d'actionnaires ne participant pas à la gestion de l'entreprise constituent des libéralités, c'est-à-dire un emploi de bénéfices ne pouvant donner lieu à aucune déduction pour l'assiette de l'impôt.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Constituent_egalement_une_l_040"">Constituent également une libéralité les sommes déboursées par une société anonyme en règlement des frais d'obsèques du président-directeur général dès lors que le décès de cet associé n'est pas directement imputable à l'activité professionnelle déployée par le défunt au sein de ladite entreprise (CE, arrêt précité du 17 avril 1974, n° 85366).</p> <h1 id=""Remunerations_differees_ver_13"">IV. Rémunérations différées versées aux dirigeants de sociétés à raison de leur cessation ou changement de fonctions</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_041"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_disposit_042"">En application des dispositions du 5 bis de l'article 39 du code général des impôts, les rémunérations différées visées à l'article L. 225-42-1 du code de commerce et à l'article L. 225-90-1 du code de commerce sont admises en déduction du bénéfice net dans la limite de six fois le plafond annuel de la sécurité sociale par bénéficiaire pour les exercices ouverts avant le 1^er novembre 2015.</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Cette_limite_sapplique_aux__043"">Cette limite est ramenée à trois fois le plafond annuel de la sécurité sociale par bénéficiaire, par l'article 22 de la loi n° 2015-1785 du 29 décembre 2015 de finances pour 2016 pour les exercices ouverts à compter du 1^er novembre 2015.</p> <h1 id=""Aide_financiere_au_titre_de_14"">V. Aide financière au titre des services à la personne et aux familles (notamment CESU)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_043"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions,_il_044"">Pour plus de précisions, il convient de se reporter au I-B § 10 du BOI-BIC-CHG-40-50-10.</p>

Contenu

IS - Champ d'application et territorialité - Collectivités imposables - Organismes privés autres que les sociétés, percevant des revenus patrimoniaux ne se rattachant pas à une activité lucrative

2013-03-25

IS

CHAMP

BOI-IS-CHAMP-10-50-10-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4398-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-10-50-10-40-20130325

1 Conformément aux dispositions combinées du 5 de l'article 206 du code général des impôts (CGI) et de l'article 219 bis du CGI , les établissements publics, autres que les établissements scientifiques, d'enseignement et d'assistance, ainsi que les associations et collectivités non soumis à l'impôt sur les sociétés en vertu d'une autre disposition sont, néanmoins, assujettis au dit impôt, mais seulement pour certains revenus et à un taux réduit. Il en résulte que les personnes morales (collectivités publiques et privées) autres que les sociétés sont soumises à un régime d'imposition atténuée à l'impôt sur les sociétés dans la mesure où elles recueillent certains revenus fonciers, agricoles, mobiliers ou des dividendes qui ne se rattachent pas à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. 10 S'agissant des revenus imposables à l'impôt sur les sociétés à taux réduit prévu au 5 de l'article 206 du CGI, les précisions relatives aux taux applicables ainsi qu'au calcul de l'imposition sont exposées au BOI-IS-LIQ-30 auquel il convient de se reporter pour plus de précisions sur ces points. Les obligations déclaratives découlant de cette imposition sont développées au BOI-IS-DECLA-10-10-30. 20 La situation des organismes publics au regard du champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI est examinée au BOI-IS-CHAMP-10-60. 30 Parmi les organismes de droit privé entrant dans le champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI, la situation particulière de certains d'entre eux a donné lieu à des dispositions législatives, des décisions jurisprudentielles ou à des solutions administratives qui sont exposées dans la présente sous-section. 40 A cet égard, il est possible de distinguer cinq catégories d'organismes présentant entre eux des différences d'ordre juridique : - les associations ; - les organismes mutualistes  ; - les ordres professionnels ; - les fondations ; - les fonds de dotation. 50 Enfin, des précisions sont apportées sur la situation, au regard du champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI, des organismes à but non lucratif n'ayant pas leur siège social en France. I. Associations régies par la loi du 1er juillet 1901 60 Il convient de souligner que si une association peut se prévaloir d'une exonération d'impôt sur les sociétés, en vertu d'une disposition particulière, pour des profits déterminés résultant d'une activité lucrative, elle n'en demeure pas moins normalement redevable de cet impôt à raison de ses revenus qui entrent dans les prévisions du 5 de l'article 206 du CGI. Tel est notamment le cas des organismes suivants : associations de « Castors » (CGI, art. 207, 1-7°), organismes de jardins familiaux (CGI, art. 208, 5°). 70 La situation de certaines associations ayant donné lieu à des décisions jurisprudentielles ou à des solutions administratives est décrite aux I-A à E § 80 à 210. A. Associations effectuant des opérations de contrôle et de surveillance nécessaires à la sécurité des travailleurs 80 Ces associations sont constituées entre les usagers en vue d'effectuer chez eux les opérations de contrôle et de surveillance nécessaires à l'application de la législation du travail relatives à la sécurité des travailleurs. Elles doivent être agréées comme telles par les services centraux des ministères de tutelle. 90 Pour justifier de leur absence de but lucratif, elles sont tenues de respecter diverses conditions relatives à leur objet et au mode de financement de leur gestion. 100 Ainsi, les dépenses de fonctionnement doivent être couvertes par des cotisations à caractère forfaitaire, variables uniquement selon le nombre, la nature, l'importance des installations à contrôler et non pas liées au coût réel des services effectivement rendus. Le total algébrique des soldes successifs du compte d'exploitation ne doit pas excéder 2 % des recettes du dernier exercice. S'il vient à dépasser ce montant, les excédents de recettes accumulés sont à ristourner en totalité aux adhérents. Les associations considérées peuvent lever des cotisations dites de financement pour constituer un fonds de roulement ou acquérir des immeubles ou des matériels et qui, à l'inverse des cotisations de fonctionnement, ne sont pas plafonnées. 110 Dans la mesure où toutes les conditions sont respectées, les associations en cause sont assujetties à l'impôt sur les sociétés dans les conditions prévues au 5 de l'article 206 du CGI et à raison des seuls revenus visés audit article. 120 Mais si elles s'écartent du cadre qui leur est tracé et si, notamment, elles se livrent à des opérations ayant pour effet l'amélioration de la productivité industrielle ou de la rentabilité commerciale (établissement de cahiers des charges, vérification de devis ou factures, réparation d'outillage, etc.), elles ne peuvent pas être admises au régime de l'imposition atténuée conçu à l'intention des organismes sans but lucratif. 130 Il s'ensuit que, même si pour certaines opérations de vérification et de contrôle prévues par les textes législatifs ou réglementaires, une association agissait en vertu d'autorisations délivrées par l'autorité administrative, elle se trouverait soumise à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun sur l'ensemble de ses résultats du seul fait qu'elle réalise, par ailleurs, d'autres opérations de caractère lucratif (CE, arrêts du 7 mars 1960 nos 23277, 31880 à 31 882, 38 786, 39 387 et 40 125). B. Comités d'entreprise 140 Il est prévu que les comités d'entreprise peuvent disposer de certains crédits destinés à alimenter les activités sociales qu'ils gèrent au profit des travailleurs. Lorsque leur fonds de roulement est suffisant, une certaine partie des sommes qui leur sont attribuées à cet effet sont placées en banque et mises en « compte bloqué ». Ils sont alors assujettis, sur le montant de ces fonds, au paiement de l'impôt sur les sociétés au taux réduit (RM Dugoujon n° 16429, JO, déb. AN du 29 mars 1975, p. 1131). 150 Il en est de même pour les comités d'établissements (RM Houël n° 17340 , JO, déb. AN du 21 mai 1975, p. 2927). C. Organismes de jardins familiaux 160 Les jardins familiaux se définissent comme des parcelles de terre que leurs exploitants cultivent personnellement en vue de subvenir aux besoins du foyer à l'exclusion de tout usage commercial. 170 Les organismes de jardins familiaux comprennent : - les associations ayant pour but de grouper les exploitants de jardins familiaux pour faciliter cette exploitation et en favoriser le développement (code rural et de la pêche maritime, art. L. 561-2) ; - les associations de jardins ouvriers dont l'objet est de rechercher, aménager ou répartir des terrains que les membres exploitent pour subvenir aux besoins de leur foyer (code rural et de la pêche maritime, art L. 561-1). 180 Sont exonérés en application du 5 de l'article 208 du CGI, les organismes de jardins familiaux qui ont pour but de grouper les exploitants de jardins familiaux pour favoriser cette exploitation et en assurer le développement. 190 Ces organismes demeurent toutefois assujettis à l'impôt sur les sociétés aux taux réduits prévus au 5 de l'article 206 du CGI. D. Amicales de donneurs de sang 200 Ces associations à but éducatif et humanitaire ne se livrent, en principe, à aucune activité lucrative et relèvent du régime spécial prévu au 5 de l'article 206 du CGI (RM Plait n° 1491, sénateur, JO, déb. Sénat du 21 mai 1952). E. Fédérations départementales de chasse 210 Il résulte d'une réponse ministérielle que les fédérations départementales de chasse non constituées sous la forme de sociétés commerciales échappent au régime d'impôt sur les sociétés de droit commun au titre de leur activité statutaire et bénéficient d'un régime atténué d'imposition dans le cadre duquel l'impôt sur les sociétés est ramené au taux réduit (CGI, art. 206, 5 et CGI, art. 219 bis) (RM Bœuf n° 3301, sénateur, JO, déb. Sénat du 2 avril 1982). II. Organismes mutualistes 220 En ce qui concerne les diverses catégories d'organismes mutualistes, BOI-IS-CHAMP-10-50-30-50. Les précisions suivantes sont apportées. A. Caisses de Sécurité sociale et d'allocations familiales (autres que les caisses nationales) 1. Principes 230 En dehors de certaines opérations financières, les caisses de Sécurité sociale ne se livrent pas à des activités lucratives. Les dispositions du 1 de l'article 206 du CGI ne leur sont donc pas applicables, à raison de la gestion des différents risques (maladie, invalidité, accident du travail, etc.) qu'elles assurent, de leur action sanitaire et sociale, dans la mesure où elles ne s'écartent pas du rôle qui leur a été confié par l'ordonnance n° 67-706 du 21 août 1967. 240 Mais ces caisses qui ont le caractère de sociétés mutualistes entrent dans le champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI et sont, par suite, soumises au régime de l'imposition atténuée à l'impôt sur les sociétés, à raison de certains de leurs revenus fonciers, agricoles et mobiliers, même si leur gestion est déficitaire et quelles que soient leurs modalités d'organisation interne (CE, 27 avril 1960, req. n° 45506 et 13 juillet 1963, req. n° 50602). 2. Mesure de tempérament concernant les intérêts du compte obligatoirement tenu par la Caisse des dépôts et consignations ou, le cas échéant, par la Banque de France 250 Un compte à vue est ouvert au nom de chaque organisme payeur de Sécurité sociale ou d'allocations familiales dans les écritures du préposé de la Caisse des dépôts et consignations ou, le cas échéant, de la Banque de France. Parallèlement, chaque organisme payeur ouvre dans ses écritures un compte homologue. Les intérêts provenant de ce compte perçus par la Caisse d'assurance maladie sont exonérés d'impôt sur les sociétés. Cette exonération a été étendue aux unions de recouvrement des cotisations de Sécurité sociale et d'allocations familiales (URSSAF) par une décision ministérielle du 6 janvier 1986. B. Caisses mutuelles de dépôts et de prêts non agricoles d'Alsace-Lorraine 260 Ces caisses, régies par le droit local, ont pour objet non seulement de consentir des prêts et des crédits à leurs sociétaires, mais de promouvoir des actions sociales (encouragement à l'épargne, développement d'institutions de prévoyance, lutte contre l'usure). Toute spéculation leur est interdite. Les sociétaires n'ont aucun droit à l'attribution du boni éventuel. Il a donc été admis que lesdites caisses ne revêtent pas la forme de sociétés. 270 Bien que leur activité présente un caractère commercial (prêter l'argent reçu en dépôt et tirer parti de la différence d'intérêt), les restrictions apportées aux modalités de placement de leurs fonds, leur caractère mutualiste et coopératif ont paru justifier leur seule imposition dans le cadre du régime spécial prévu au 5 de l'article 206 du CGI dans la mesure où leur activité s'exerce conformément aux stipulations des statuts types qui les régissent. C. Caisses locales de crédit agricole mutuel 280 Lorsqu'elles n'exercent aucune activité bancaire pour leur propre compte ou aucune activité rémunérée d'intermédiaire financier, le 2° du 6 de l'article 206 du CGI soumet les caisses locales de crédit agricole mutuel affiliées aux caisses régionales à l'impôt sur les sociétés dans les conditions définies au 5 de l'article 206 du CGI et à l'article 219 bis du CGI. Dans les autres cas, elles sont soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions décrites dans le BOI-IS-CHAMP-10-20-20 au I-E-1-a-3° § 240 à 250. III. Ordres professionnels 290 Les ordres professionnels concernant des professions libérales autres que les professions judiciaires sont généralement appelés « établissements d'intérêt public ». Ils n'ont pas le statut d'établissements publics, mais disposent, cependant, de certaines prérogatives de droit public (recrutement, discipline des professions, règlements déontologiques). Par ailleurs, ils exercent des attributions accessoires d'intérêt privé (défense des intérêts collectifs de la profession, gestion d'institutions de prévoyance qui leur appartiennent le plus souvent concurremment avec des syndicats ou associations constitués entre les membres de la profession organisée). Ces collectivités se rattachent donc à la fois aux personnes morales de droit public et aux groupements de droit privé. Dès lors qu'elles sont dotées de la personnalité juridique, elles sont soumises, en principe, au régime de l'imposition atténuée à l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 206, 5). Si les ordres professionnels exercent une activité de nature lucrative, ils peuvent, sous certaines conditions, bénéficier  d'une exonération en matière d'impôt sur les sociétés et en matière de contribution économique et territoriale (BOI-IS-CHAMP-30-70 au II-B-1 § 300 à 320). IV. Fondations 300 Aux termes de l'article 18 de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 sur le développement du mécénat, la fondation est l'acte par lequel une ou plusieurs personnes physiques ou morales décident l'affectation irrévocable de biens, droits ou ressources à la réalisation d'une œuvre d'intérêt général et à but non lucratif. 310 La fondation jouit de la capacité juridique à compter de la date d'entrée en vigueur du décret en Conseil d'État accordant la reconnaissance d'utilité publique. Elle acquiert alors le statut de fondation reconnue d'utilité publique. 320 Il importe de distinguer les fondations reconnues d'utilité publique (RUP) d'autres institutions existantes telles, par exemple : - les associations reconnues d'utilité publique : constituées dans le cadre de la loi du 1er juillet 1901, elles ne répondent pas à la définition de l'article 18 de la loi n° 87-571 sur le développement du mécénat, même si elles sont également reconnues d'utilité publique ; - les associations intitulées « Fondations » : l'article 20 de la loi n° 87-571 sur le développement du mécénat interdit désormais à tout groupement qui n'a pas le statut de fondation RUP ou de fondation d'entreprise (cf. IV-B § 420 à 560) d'utiliser dans son titre ou de faire figurer dans ses statuts, contrats, documents ou publicités l'appellation de fondation. Les groupements constitués avant la publication de la loi sur le développement du mécénat disposent aux termes de l'article 20 de la loi n° 87-571 d'un délai de cinq ans pour se mettre en conformité avec le nouveau texte. 330 Il est précisé que les organismes désignés aux IV § 320, de même que les fondations d'entreprise examinées au IV-B § 420 à 560, restent placés dans le champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI, contrairement aux fondations reconnues d'utilité publique ainsi qu'aux fonds de dotation dont les statuts ne prévoient pas la possibilité de consommer leur dotation en capital. 340 Cas particulier : les fondations de droit local. Les fondations dotées de la personnalité juridique des départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle sont régies par les dispositions des articles 80 du code civil allemand à 86 du code civil allemand qui ont été maintenues en application par la loi du 1er juin 1924, puis par la loi du 24 mai 1951. Pour avoir la capacité juridique, ces fondations doivent être autorisées par décret pris en Conseil d'État selon une procédure similaire à la procédure de reconnaissance d'utilité publique. Il est donc admis que les fondations de droit local d'Alsace-Moselle, dotées de la personnalité morale soient placées hors du champ d'application de l'impôt sur les sociétés à taux réduit prévu par le 5 de l'article 206 du CGI, de même que les fondations reconnues d'utilité publique et les fonds de dotation dont les statuts ne prévoient pas la possibilité de consommer leur dotation en capital. Les fondations de droit local dont la vocation est de servir les intérêts des membres d'une ou de plusieurs familles, pour lesquelles le droit local prévoit également une procédure d'autorisation, ne peuvent être assimilées aux fondations RUP. En effet, s'adressant à un cercle restreint de membres, elles ne présentent pas le caractère d'intérêt général requis. 350 Par ailleurs, la loi n° 90-559 du 4 juillet 1990 a créé les fondations d'entreprise et modifié les dispositions de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 sur le développement du mécénat relatives aux fondations. La fondation d'entreprise est un acte par lequel une ou plusieurs personnes morales s'engagent à réaliser un programme d'action pluriannuel en vue de la poursuite d'une œuvre d'intérêt général et dans un but non lucratif. Ainsi, les entreprises mécènes peuvent opter entre deux modes d'existence juridique voisins mais distincts : - la fondation reconnue d'utilité publique résultant de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 ; - ou la fondation d'entreprise. 360 Seront précisés aux IV-A et B § 370 à 560, d'une part le régime des fondations reconnues d'utilité publique et, d'autre part, le régime juridique des fondations d'entreprises. A. Fondations reconnues d'utilité publique 1. Régime fiscal 370 Lorsque les fondations reconnues d'utilité publique exercent une activité lucrative, elles sont en principe soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, prévues au 1 de l'article 206 du CGI. A l'inverse, dès lors que ces mêmes fondations n'exercent pas d'activité lucrative, elles ne sont pas assujetties aux trois impôts commerciaux (impôt sur les sociétés de droit commun, taxe sur la valeur ajoutée et cotisation foncière des entreprises). 380 Par ailleurs, depuis l'intervention de l'article 140 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008, les fondations reconnues d'utilité publique ne sont plus exonérées de l'impôt sur les sociétés au taux réduit sur certains revenus patrimoniaux, comme le prévoyait l'ancien III de l'article 219 bis du CGI, mais sont désormais placées hors du champ d'application de l'impôt sur les sociétés par le 5 de l'article 206 du CGI. 2. Mesures issues de la loi du 4 juillet 1990 390 La loi n° 90-559 du 4 juillet 1990 a modifié la loi du 23 juillet 1987 sur les fondations reconnues d'utilité publique en autorisant la création de fondations par testament et en protégeant l'usage de l'appellation de fondation. a. Création de fondations reconnues d'utilité publique par testament 400 L'article 18-2 de la loi du 23 juillet 1987 autorise la création par voie testamentaire d'une fondation reconnue d'utilité publique. En effet, cet article précise qu'un legs peut être fait au profit d'une fondation qui n'existe pas au jour de l'ouverture de la succession sous la condition qu'elle obtienne, après les formalités de constitution, la reconnaissance d'utilité publique. À cet égard, la demande de reconnaissance d'utilité publique doit, à peine de nullité du legs, être déposée auprès de l'autorité administrative compétente dans l'année suivant l'ouverture de la succession. La personnalité morale de la fondation reconnue d'utilité publique rétroagit au jour de l'ouverture de la succession. Par ailleurs, à défaut de désignation par le testateur des personnes chargées de constituer la fondation et d'en demander la reconnaissance d'utilité publique, il est procédé à ces formalités par une fondation reconnue d'utilité publique désignée par le représentant de l'État dans la région d'ouverture de la succession. Pour l'accomplissement de ces formalités, les personnes mentionnées ci-dessus ont la saisine sur les meubles et immeubles légués. Elles disposent à leur égard d'un pouvoir d'administration à moins que le testateur ne leur ait conféré des pouvoirs plus étendus. b. Protection de l'usage de l'appellation de fondation 410 L'article 20 de la loi du 23 juillet 1987 précise que seules les fondations reconnues d'utilité publique peuvent faire usage, dans leur intitulé, leurs statuts, contrats, documents ou publicité, de l'appellation de fondation. Toutefois, peut également être dénommée fondation l'affectation irrévocable, en vue de la réalisation d'une œuvre d'intérêt général et à but non lucratif, de biens, droits ou ressources à une fondation reconnue d'utilité publique dont les statuts ont été approuvés à ce titre, dès que ces biens, droits ou ressources sont gérés directement par la fondation affectataire, et sans que soit créée à cette fin une personne morale distincte. Cet article protège également l'appellation de fondation d'entreprise. C'est ainsi que seules les fondations d'entreprises répondant aux conditions prévues aux articles 19-1 à 19-10 de la loi du 23 juillet 1987 peuvent faire usage, dans leur intitulé, leurs statuts, contrats, documents ou publicité, de l'appellation de fondation d'entreprise. Elle peut être accompagnée du ou des noms des fondateurs. B. Fondations d'entreprises 420 L'article 4 de la loi du 4 juillet 1990 définit l'organisation, la capacité juridique et financière ainsi que les ressources et l'administration des fondations d'entreprises. Ce statut s'inspire du droit des fondations reconnues d'utilité publique mais a des règles plus souples, qui sont adaptées aux spécificités du mécénat d'entreprise. 1. Conditions de création 430 L'acte de fondation d'entreprise résulte de la volonté d'une ou plusieurs personnes morales déterminées qui affectent d'une manière irrévocable des biens en vue de la réalisation d'une œuvre d'intérêt général. a. Personnes habilitées à créer une fondation d'entreprise 440 L'article 19 de la loi du 23 juillet 1987, telle que modifiée en dernier lieu par l'article 29 de la loi n° 2002-5 du 4 janvier 2002, prévoit expressément les personnes qui sont habilitées à créer une fondation d'entreprise. Il s'agit exclusivement des personnes morales désignées ci-après : - les sociétés civiles ou commerciales ; - les établissements publics à caractère industriel ou commercial ; - les coopératives, les institutions de prévoyance ou les mutuelles. La décision de procéder à la constitution d'une fondation d'entreprise peut résulter de la volonté d'une ou plusieurs des personnes morales précitées. 450 Seules les personnes énumérées à l'article 19 de la loi du 23 juillet 1987 pouvant créer des fondations d'entreprises, les groupements d'intérêt économique ne peuvent pas participer à la création d'une fondation d'entreprise (RM. Fosset n° 21408, Sénat, JO du 6 août 1992, p. 1799). b. Obligations financières des fondateurs : un engagement de versements conformes au programme d'action pluriannuel 460 Il résulte des articles 19 et 19-7 de la loi (modifiée) n° 87-571 du 23 juillet 1987, que lors de la constitution de la fondation, le ou les fondateurs doivent s'engager à effectuer les versements prévus par les statuts, correspondant au programme d'action pluriannuel et dont le montant ne peut être inférieur à 150 000 euros. Les sommes correspondantes peuvent être versées en plusieurs fractions sur une période maximale de cinq ans. c. La personnalité morale de la fondation d'entreprise est subordonnée à une autorisation administrative 470 Contrairement à l'association déclarée qui jouit de la capacité juridique dès sa déclaration aux autorités administratives, la fondation d'entreprise nécessite pour sa création une autorisation préalable. L'article 19-1 de la loi du 23 juillet 1987 prévoit que la fondation d'entreprise jouit de la capacité juridique à compter de la publication au Journal officiel de l'autorisation administrative qui lui confère ce statut. La publication de l'autorisation au Journal officiel détermine donc l'opposabilité des actes de la fondation aux tiers et aux services fiscaux. Le décret n° 91-1005 du 30 septembre 1991 définit la liste des pièces justificatives à produire à l'appui de la demande des fondateurs et précise que l'autorité administrative compétente pour délivrer l'autorisation est le préfet du département du siège de la fondation d'entreprise et à Paris, le préfet de Paris. La modification des statuts de la fondation d'entreprise est également soumise à autorisation administrative (art. 19-2 de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987). Si elle a pour objet une majoration du programme d'action pluriannuel, elle est déclarée sous la forme d'un avenant aux statuts. 2. Capacité juridique et financière de la fondation d'entreprise a. Interdiction de faire appel à la générosité publique et de recevoir des dons et legs 480 La capacité juridique de la fondation d'entreprise est voisine de celle des associations reconnues d'utilité publique. La fondation d'entreprise peut faire tous les actes de la vie civile qui ne sont pas interdits par ses statuts mais ne peut acquérir ou posséder d'autres immeubles que ceux nécessaires au but qu'elle se propose. De même, toutes les valeurs mobilières détenues par la fondation d'entreprise doivent être placées en titres nominatifs, en titres pour lesquels est établi le bordereau de références nominatives, ou en valeurs admises par la Banque de France en garanties d'avances. À cet égard, l'article 19-3 de la loi du 23 juillet 1987 précise que la fondation ne peut exercer les droits de vote attachés à des actions de sociétés fondatrices ou de sociétés contrôlées par elles. Mais, à la différence des fondations ou associations reconnues d'utilité publique, la fondation d'entreprise ne peut faire appel à la générosité publique et recevoir des dons et legs. Elle peut toutefois recevoir des dons effectués par les salariés de l'entreprise fondatrice, ainsi que par les salariés du groupe, au sens de l'article 223 A du CGI, auquel appartient l'entreprise fondatrice (art. 19-8 de la loi du 23 juillet 1987). b. Ressources de la fondation d'entreprise 490 Les ressources de la fondation d'entreprise comprennent : - les versements des fondateurs, à l'exception de la dotation initiale si celle-ci a été constituée et n'a pas fait l'objet de l'affectation prévue à l'article 19-6 de la loi du 23 juillet 1987 ; - les subventions qui peuvent être accordées par l'État, les collectivités territoriales et leurs établissements publics ; - le produit des rétributions pour services rendus ; - les revenus de la dotation initiale si celle-ci a été constituée et n'a pas fait l'objet de l'affectation prévue à l'article 19-6 de la loi du 23 juillet 1987, et des ressources mentionnées ci-dessus. Les sommes qui correspondent au programme d'action pluriannuel peuvent être versées en plusieurs fractions sur une période maximale de 5 ans, étant précisé que les sommes que chaque fondateur s'engage à verser sont garanties par une caution bancaire. c. Durée et dissolution de la fondation d'entreprise 1° Une durée de vie limitée 500 À la différence de la fondation reconnue d'utilité publique, qui a vocation à la perpétuité, la fondation d'entreprise est créée pour une durée déterminée, qui ne peut être inférieure à cinq ans. À l'arrivée du terme prévu, les fondateurs, ou certains d'entre eux seulement, peuvent décider la prorogation de la fondation pour une durée d'au moins trois ans. Cette décision est soumise à autorisation administrative, comme toute autre modification des statuts. Les intéressés s'engagent alors sur un nouveau programme d'action pluriannuel et complètent, si besoin est, la dotation initiale. Aucun fondateur ne peut se retirer de la fondation s'il n'a pas payé intégralement les sommes qu'il s'est engagé à verser. 2° Dissolution de la fondation d'entreprise 510 L'article 19-11 de la loi du 23 juillet 1987 envisagent trois cas de dissolution : - l'arrivée du terme ; - le retrait de l'ensemble des fondateurs, sous réserve qu'ils aient intégralement payé les sommes qu'ils se sont engagés à verser ; - le retrait de l'autorisation administrative. Le conseil d'administration, ou à défaut le tribunal de grande instance du siège de la fondation, doit nommer un liquidateur. Dans ce cas, les ressources non employées et la dotation initiale (si celle-ci a été constituée et n'a pas fait l'objet de l'affectation prévue à l'article 19-6 de la loi du 23 juillet 1987) sont attribuées par le liquidateur à un ou plusieurs établissements publics ou reconnus d'utilité publique dont l'activité est analogue à celle de la fondation d'entreprise dissoute. 3° Fonctionnement de la fondation d'entreprise 520 La fondation d'entreprise est administrée par un conseil d'administration bipartite : - un collège de fondateurs (ou de leurs représentants) et de représentants du personnel pour les deux tiers au plus ; - un collège de personnalités qualifiées dans les domaines d'intervention de la fondation, choisies par les fondateurs ou leurs représentants pour un tiers au moins. Le conseil d'administration prend toutes décisions dans l'intérêt de la fondation d'entreprise. Il décide des actions en justice, vote le budget, approuve les comptes et décide des emprunts. Son président représente la fondation d'entreprise en justice et dans ses rapports avec les tiers. Les membres du conseil exercent leur fonction à titre gratuit. 4° Contrôle de la fondation d'entreprise 530 La fondation d'entreprise est tenue d'établir chaque année un bilan, un compte de résultats et une annexe. Elle doit nommer au moins un commissaire aux comptes et un suppléant qui exercent leurs fonctions dans les conditions prévues par la loi sur les sociétés commerciales. 3. Obligations liées au dispositif a. Interdiction de réaliser des opérations lucratives et conséquences fiscales au regard de l'impôt sur les sociétés 540 Aux termes de l'article 19 de la loi du 23 juillet 1987, la fondation d'entreprise est créée en vue de la réalisation d'une œuvre d'intérêt général, dans un but non lucratif. Dès lors, il est interdit aux entreprises fondatrices de rechercher des contreparties immédiates et de valeur égale à leur action de mécénat dans le cadre d'une fondation d'entreprise. À cet égard, il résulte clairement des débats parlementaires "qu'à l'instar de la fondation reconnue d'utilité publique, la fondation ne doit pas avoir de but lucratif. Il est en effet patent que la fondation d'entreprise est une structure destinée à programmer des actions de mécénat dont l'entreprise attend naturellement des retombées médiatiques mais non une contrepartie directe comme avec des opérations de parrainage ou sponsoring. En aucun cas, la fondation d'entreprise ne doit être un « faux nez » de l'entreprise chargée d'effectuer des opérations commerciales en les habillant du prestige qui s'attache à la qualification de la fondation" (Extrait du rapport n° 1368 de la Commission des affaires culturelles, familiales et sociales de l'Assemblée Nationale). En conséquence, la fondation d'entreprise qui réaliserait des actes payants analogues à ceux réalisés par les professionnels (expositions, concerts, séminaires, dîners-débats, etc.) serait imposable à l'impôt sur les sociétés, non selon les règles de faveur prévues au 5 de l'article 206 du CGI, mais selon les modalités de droit commun, et par suite les versements faits par les entreprises à cet organisme ne seraient pas susceptibles de bénéficier des avantages fiscaux prévus en faveur du mécénat. b. Interdiction de recevoir des dons et des legs 550 L'article 19-8 de la loi sur le mécénat précise que, sous peine de retrait de l'autorisation administrative, la fondation d'entreprise ne peut faire appel à la générosité publique et qu'elle ne peut recevoir de dons ni de legs. Par suite, les sommes qui seraient versées à une fondation d'entreprise par un particulier ou par une société autre que les sociétés fondatrices ne peuvent pas bénéficier des avantages fiscaux prévus en faveur du mécénat. 560 En ce qui concerne les modalités de déduction des sommes versées aux fondations d'entreprises, BOI-BIC-RICI-20-30. V. Fonds de dotation 570 Le 5 de l'article 206 du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 140 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008, précise que « les fonds de dotation dont les statuts ne prévoient pas la possibilité de consommer leur dotations en capital » sont placées hors du champ d'application de l'impôt sur les sociétés à taux réduit prévu à ce même article. VI. Organismes sans but lucratif des État de l'Union européenne autres que la France et des autres états de l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale 580 Sans préjudice des stipulations conventionnelles ou des dispositions de droit interne équivalentes ou plus favorables dont ils peuvent solliciter l'application, les organismes à but non lucratif dont le siège est situé dans un État membre de l'Union Européenne autre que la France, ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales, sont soumis, au titre de leurs revenus de source française, au même régime fiscal que celui qui s'applique aux revenus de source française de même nature des organismes à but non lucratif dont le siège est situé en France. 590 Le bénéfice de ce régime est subordonné au fait que l'organisme considéré justifie qu'il satisferait aux conditions requises pour bénéficier des dispositions du 5 de l'article 206 du CGI si son siège était situé en France. 600 Il doit notamment démontrer le caractère désintéressé de sa gestion et le caractère significativement prépondérant de ses activités non lucratives, dont les modalités d'appréciation sont précisées au BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20. 610 A cet effet, l'organisme doit adresser les documents suivants à la Direction des Résidents à l'Étranger et des Services Généraux (DRESG) : - un questionnaire relatif à la situation fiscale des organismes sans but lucratif n'ayant pas leur siège social en France, dont un exemplaire figure au BOI-FORM-000009, complété des informations requises ; - ses statuts ; - pour les trois derniers exercices, une copie des procès-verbaux de délibération en assemblée générale et les budgets détaillant ses principaux postes de recettes et de dépenses, ainsi que, le cas échéant, une copie des bulletins de salaire de ses dirigeants. 620 L'administration se réserve également la possibilité d'exiger de l'organisme tout justificatif attestant de la localisation de son siège. 630 Après examen de l'ensemble des pièces produites, la DRESG délivre, le cas échéant, une attestation qui permet à l'organisme concerné de bénéficier des dispositions prévues dans le BOI-RPPM-RCM-30-30-10-70 au I-C § 130 à 190 au titre de ses revenus de source française. Cette attestation est valable du 1er janvier de son année d'établissement jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant cette dernière, sous réserve que les modalités de fonctionnement et les activités de l'organisme restent inchangées. Dans le cas contraire, il appartient à l'organisme de justifier, par une nouvelle production des documents prévus au paragraphe précédent, qu'il pourrait, malgré les changements intervenus, continuer à bénéficier des dispositions du 5 de l'article 206 du CGI si son siège était situé en France. En cas d'exercice d'activités lucratives accessoires, l'attestation précise la liste des activités non lucratives et celle des activités lucratives.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_01"">Conformément aux dispositions combinées du 5 de l'article 206 du code général des impôts (CGI) et de l'article 219 bis du CGI , les établissements publics, autres que les établissements scientifiques, d'enseignement et d'assistance, ainsi que les associations et collectivités non soumis à l'impôt sur les sociétés en vertu d'une autre disposition sont, néanmoins, assujettis au dit impôt, mais seulement pour certains revenus et à un taux réduit.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_resulte_que_les_perso_02"">Il en résulte que les personnes morales (collectivités publiques et privées) autres que les sociétés sont soumises à un régime d'imposition atténuée à l'impôt sur les sociétés dans la mesure où elles recueillent certains revenus fonciers, agricoles, mobiliers ou des dividendes qui ne se rattachent pas à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_des_revenus_impos_04"">S'agissant des revenus imposables à l'impôt sur les sociétés à taux réduit prévu au 5 de l'article 206 du CGI, les précisions relatives aux taux applicables ainsi qu'au calcul de l'imposition sont exposées au BOI-IS-LIQ-30 auquel il convient de se reporter pour plus de précisions sur ces points.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_obligations_declarative_05"">Les obligations déclaratives découlant de cette imposition sont développées au BOI-IS-DECLA-10-10-30.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_situation_des_organismes_07"">La situation des organismes publics au regard du champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI est examinée au BOI-IS-CHAMP-10-60.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_08"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Parmi_les_organismes_de_dro_09"">Parmi les organismes de droit privé entrant dans le champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI, la situation particulière de certains d'entre eux a donné lieu à des dispositions législatives, des décisions jurisprudentielles ou à des solutions administratives qui sont exposées dans la présente sous-section.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_010"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_il_est_possibl_011"">A cet égard, il est possible de distinguer cinq catégories d'organismes présentant entre eux des différences d'ordre juridique :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_associations_012"">- les associations ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_organismes_mutualiste_013"">- les organismes mutualistes  ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_ordres_professionnels_014"">- les ordres professionnels ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_fondations_015"">- les fondations ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_fonds_de_dotation_016"">- les fonds de dotation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_des_precisions_sont__018"">Enfin, des précisions sont apportées sur la situation, au regard du champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI, des organismes à but non lucratif n'ayant pas leur siège social en France.</p> <h1 id=""Associations_regies_par_la__10"">I. Associations régies par la loi du 1er juillet 1901</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_019"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_souligner_qu_020"">Il convient de souligner que si une association peut se prévaloir d'une exonération d'impôt sur les sociétés, en vertu d'une disposition particulière, pour des profits déterminés résultant d'une activité lucrative, elle n'en demeure pas moins normalement redevable de cet impôt à raison de ses revenus qui entrent dans les prévisions du 5 de l'article 206 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tel_est_notamment_le_cas_de_021"">Tel est notamment le cas des organismes suivants : associations de « Castors » (CGI, art. 207, 1-7°), organismes de jardins familiaux (CGI, art. 208, 5°).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_022"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_situation_de_certaines_a_023"">La situation de certaines associations ayant donné lieu à des décisions jurisprudentielles ou à des solutions administratives est décrite aux <strong>I-A à E § 80 à 210</strong>.</p> <h2 id=""Associations_effectuant_des_20"">A. Associations effectuant des opérations de contrôle et de surveillance nécessaires à la sécurité des travailleurs</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_024"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_associations_sont_const_025"">Ces associations sont constituées entre les usagers en vue d'effectuer chez eux les opérations de contrôle et de surveillance nécessaires à l'application de la législation du travail relatives à la sécurité des travailleurs. Elles doivent être agréées comme telles par les services centraux des ministères de tutelle.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_026"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_justifier_de_leur_abse_027"">Pour justifier de leur absence de but lucratif, elles sont tenues de respecter diverses conditions relatives à leur objet et au mode de financement de leur gestion.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_028"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_depenses_de_fonc_029"">Ainsi, les dépenses de fonctionnement doivent être couvertes par des cotisations à caractère forfaitaire, variables uniquement selon le nombre, la nature, l'importance des installations à contrôler et non pas liées au coût réel des services effectivement rendus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_total_algebrique_des_sol_030"">Le total algébrique des soldes successifs du compte d'exploitation ne doit pas excéder 2 % des recettes du dernier exercice. S'il vient à dépasser ce montant, les excédents de recettes accumulés sont à ristourner en totalité aux adhérents.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_associations_consideree_031"">Les associations considérées peuvent lever des cotisations dites de financement pour constituer un fonds de roulement ou acquérir des immeubles ou des matériels et qui, à l'inverse des cotisations de fonctionnement, ne sont pas plafonnées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_032"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_la_mesure_ou_toutes_le_033"">Dans la mesure où toutes les conditions sont respectées, les associations en cause sont assujetties à l'impôt sur les sociétés dans les conditions prévues au 5 de l'article 206 du CGI et à raison des seuls revenus visés audit article.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_034"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais_si_elles_secartent_du__035"">Mais si elles s'écartent du cadre qui leur est tracé et si, notamment, elles se livrent à des opérations ayant pour effet l'amélioration de la productivité industrielle ou de la rentabilité commerciale (établissement de cahiers des charges, vérification de devis ou factures, réparation d'outillage, etc.), elles ne peuvent pas être admises au régime de l'imposition atténuée conçu à l'intention des organismes sans but lucratif.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_036"">130</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_sensuit_que,_meme_si_pou_037"">Il s'ensuit que, même si pour certaines opérations de vérification et de contrôle prévues par les textes législatifs ou réglementaires, une association agissait en vertu d'autorisations délivrées par l'autorité administrative, elle se trouverait soumise à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun sur l'ensemble de ses résultats du seul fait qu'elle réalise, par ailleurs, d'autres opérations de caractère lucratif (CE, arrêts du 7 mars 1960 n^os 23277, 31880 à 31 882, 38 786, 39 387 et 40 125).</p> <h2 id=""Comites_dentreprise_21"">B. Comités d'entreprise</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_038"">140</p> <p class=""qe-western"" id=""Il_est_prevu_que_les_comite_039"">Il est prévu que les comités d'entreprise peuvent disposer de certains crédits destinés à alimenter les activités sociales qu'ils gèrent au profit des travailleurs. Lorsque leur fonds de roulement est suffisant, une certaine partie des sommes qui leur sont attribuées à cet effet sont placées en banque et mises en « compte bloqué ». Ils sont alors assujettis, sur le montant de ces fonds, au paiement de l'impôt sur les sociétés au taux réduit (RM Dugoujon n° 16429, JO, déb. AN du 29 mars 1975, p. 1131).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_040"">150</p> <p class=""qe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_pour_les__041"">Il en est de même pour les comités d'établissements (RM Houël n° 17340 , JO, déb. AN du 21 mai 1975, p. 2927).</p> <h2 id=""Organismes_de_jardins_famil_22"">C. Organismes de jardins familiaux</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_042"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_jardins_familiaux_se_de_043"">Les jardins familiaux se définissent comme des parcelles de terre que leurs exploitants cultivent personnellement en vue de subvenir aux besoins du foyer à l'exclusion de tout usage commercial.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_044"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_organismes_de_jardins_f_045"">Les organismes de jardins familiaux comprennent :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_associations_ayant_po_046"">- les associations ayant pour but de grouper les exploitants de jardins familiaux pour faciliter cette exploitation et en favoriser le développement (code rural et de la pêche maritime, art. L. 561-2) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_associations_de_jardi_047"">- les associations de jardins ouvriers dont l'objet est de rechercher, aménager ou répartir des terrains que les membres exploitent pour subvenir aux besoins de leur foyer (code rural et de la pêche maritime, art L. 561-1).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_048"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_exoneres_en_applicatio_049"">Sont exonérés en application du 5 de l'article 208 du CGI, les organismes de jardins familiaux qui ont pour but de grouper les exploitants de jardins familiaux pour favoriser cette exploitation et en assurer le développement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_050"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_organismes_demeurent_to_051"">Ces organismes demeurent toutefois assujettis à l'impôt sur les sociétés aux taux réduits prévus au 5 de l'article 206 du CGI.</p> <h2 id=""Amicales_de_donneurs_de_sang_23"">D. Amicales de donneurs de sang</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_052"">200</p> <p class=""qe-western"" id=""Ces_associations_a_but_educ_053"">Ces associations à but éducatif et humanitaire ne se livrent, en principe, à aucune activité lucrative et relèvent du régime spécial prévu au 5 de l'article 206 du CGI (RM Plait n° 1491, sénateur, JO, déb. Sénat du 21 mai 1952).</p> <h2 id=""Federations_departementales_24"">E. Fédérations départementales de chasse</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_054"">210</p> <p class=""qe-western"" id=""Il_resulte_dune_reponse_min_055"">Il résulte d'une réponse ministérielle que les fédérations départementales de chasse non constituées sous la forme de sociétés commerciales échappent au régime d'impôt sur les sociétés de droit commun au titre de leur activité statutaire et bénéficient d'un régime atténué d'imposition dans le cadre duquel l'impôt sur les sociétés est ramené au taux réduit (CGI, art. 206, 5 et CGI, art. 219 bis) (RM Bœuf n° 3301, sénateur, JO, déb. Sénat du 2 avril 1982).</p> <h1 id=""Organismes_mutualistes_11"">II. Organismes mutualistes</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_056"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_dive_057"">En ce qui concerne les diverses catégories d'organismes mutualistes, BOI-IS-CHAMP-10-50-30-50.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_precisions_suivantes_so_058"">Les précisions suivantes sont apportées.</p> <h2 id=""A._Caisses_de_securite_soci_25"">A. Caisses de Sécurité sociale et d'allocations familiales (autres que les caisses nationales)</h2> <h3 id=""Principes_30"">1. Principes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_059"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_dehors_de_certaines_oper_060"">En dehors de certaines opérations financières, les caisses de Sécurité sociale ne se livrent pas à des activités lucratives.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_de_larticl_061"">Les dispositions du 1 de l'article 206 du CGI ne leur sont donc pas applicables, à raison de la gestion des différents risques (maladie, invalidité, accident du travail, etc.) qu'elles assurent, de leur action sanitaire et sociale, dans la mesure où elles ne s'écartent pas du rôle qui leur a été confié par l'ordonnance n° 67-706 du 21 août 1967.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_062"">240</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Mais_ces_caisses_qui_ont_le_063"">Mais ces caisses qui ont le caractère de sociétés mutualistes entrent dans le champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI et sont, par suite, soumises au régime de l'imposition atténuée à l'impôt sur les sociétés, à raison de certains de leurs revenus fonciers, agricoles et mobiliers, même si leur gestion est déficitaire et quelles que soient leurs modalités d'organisation interne (CE, 27 avril 1960, req. n° 45506 et 13 juillet 1963, req. n° 50602).</p> <h3 id=""Mesure_de_temperament_conce_31"">2. Mesure de tempérament concernant les intérêts du compte obligatoirement tenu par la Caisse des dépôts et consignations ou, le cas échéant, par la Banque de France</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_064"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_compte_a_vue_est_ouvert__066"">Un compte à vue est ouvert au nom de chaque organisme payeur de Sécurité sociale ou d'allocations familiales dans les écritures du préposé de la Caisse des dépôts et consignations ou, le cas échéant, de la Banque de France. Parallèlement, chaque organisme payeur ouvre dans ses écritures un compte homologue.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_interets_provenant_de_c_067"">Les intérêts provenant de ce compte perçus par la Caisse d'assurance maladie sont exonérés d'impôt sur les sociétés. Cette exonération a été étendue aux unions de recouvrement des cotisations de Sécurité sociale et d'allocations familiales (URSSAF) par une décision ministérielle du 6 janvier 1986.</p> <h2 id=""B._Caisses_mutuelles_de_dep_26"">B. Caisses mutuelles de dépôts et de prêts non agricoles d'Alsace-Lorraine</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_068"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_caisses,_regies_par_le__069"">Ces caisses, régies par le droit local, ont pour objet non seulement de consentir des prêts et des crédits à leurs sociétaires, mais de promouvoir des actions sociales (encouragement à l'épargne, développement d'institutions de prévoyance, lutte contre l'usure). Toute spéculation leur est interdite. Les sociétaires n'ont aucun droit à l'attribution du boni éventuel.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_a_donc_ete_admis_que_les_070"">Il a donc été admis que lesdites caisses ne revêtent pas la forme de sociétés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_071"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_que_leur_activite_pres_072"">Bien que leur activité présente un caractère commercial (prêter l'argent reçu en dépôt et tirer parti de la différence d'intérêt), les restrictions apportées aux modalités de placement de leurs fonds, leur caractère mutualiste et coopératif ont paru justifier leur seule imposition dans le cadre du régime spécial prévu au 5 de l'article 206 du CGI dans la mesure où leur activité s'exerce conformément aux stipulations des statuts types qui les régissent.</p> <h2 id=""C._Caisses_locales_de_credi_27"">C. Caisses locales de crédit agricole mutuel</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_073"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquelles_nexercent_aucun_074"">Lorsqu'elles n'exercent aucune activité bancaire pour leur propre compte ou aucune activité rémunérée d'intermédiaire financier, le 2° du 6 de l'article 206 du CGI soumet les caisses locales de crédit agricole mutuel affiliées aux caisses régionales à l'impôt sur les sociétés dans les conditions définies au 5 de l'article 206 du CGI et à l'article 219 bis du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_les_autres_cas,_elles__075"">Dans les autres cas, elles sont soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions décrites dans le BOI-IS-CHAMP-10-20-20 au I-E-1-a-3° § 240 à 250.</p> <h1 id=""Ordres_professionnels_12"">III. Ordres professionnels</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_076"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_ordres_professionnels_c_077"">Les ordres professionnels concernant des professions libérales autres que les professions judiciaires sont généralement appelés « établissements d'intérêt public ». Ils n'ont pas le statut d'établissements publics, mais disposent, cependant, de certaines prérogatives de droit public (recrutement, discipline des professions, règlements déontologiques). Par ailleurs, ils exercent des attributions accessoires d'intérêt privé (défense des intérêts collectifs de la profession, gestion d'institutions de prévoyance qui leur appartiennent le plus souvent concurremment avec des syndicats ou associations constitués entre les membres de la profession organisée).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_collectivites_se_rattac_078"">Ces collectivités se rattachent donc à la fois aux personnes morales de droit public et aux groupements de droit privé.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_lors_quelles_sont_dotee_079"">Dès lors qu'elles sont dotées de la personnalité juridique, elles sont soumises, en principe, au régime de l'imposition atténuée à l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 206, 5). Si les ordres professionnels exercent une activité de nature lucrative, ils peuvent, sous certaines conditions, bénéficier  d'une exonération en matière d'impôt sur les sociétés et en matière de contribution économique et territoriale (BOI-IS-CHAMP-30-70 au II-B-1 § 300 à 320).</p> <h1 id=""IV._Fondations_13"">IV. Fondations</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_080"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de_larticle_18_d_081"">Aux termes de l'article 18 de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 sur le développement du mécénat, la fondation est l'acte par lequel une ou plusieurs personnes physiques ou morales décident l'affectation irrévocable de biens, droits ou ressources à la réalisation d'une œuvre d'intérêt général et à but non lucratif.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_082"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fondation_jouit_de_la_ca_083"">La fondation jouit de la capacité juridique à compter de la date d'entrée en vigueur du décret en Conseil d'État accordant la reconnaissance d'utilité publique. Elle acquiert alors le statut de fondation reconnue d'utilité publique.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_084"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_importe_de_distinguer_le_085"">Il importe de distinguer les fondations reconnues d'utilité publique (RUP) d'autres institutions existantes telles, par exemple :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_associations_reconnue_086"">- les associations reconnues d'utilité publique : constituées dans le cadre de la loi du 1er juillet 1901, elles ne répondent pas à la définition de l'article 18 de la loi n° 87-571 sur le développement du mécénat, même si elles sont également reconnues d'utilité publique ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_associations_intitule_087"">- les associations intitulées « Fondations » : l'article 20 de la loi n° 87-571 sur le développement du mécénat interdit désormais à tout groupement qui n'a pas le statut de fondation RUP ou de fondation d'entreprise (cf. IV-B § 420 à 560) d'utiliser dans son titre ou de faire figurer dans ses statuts, contrats, documents ou publicités l'appellation de fondation. Les groupements constitués avant la publication de la loi sur le développement du mécénat disposent aux termes de l'article 20 de la loi n° 87-571 d'un délai de cinq ans pour se mettre en conformité avec le nouveau texte.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_088"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_precise_que_les_orga_089"">Il est précisé que les organismes désignés aux <strong>IV § 320</strong>, de même que les fondations d'entreprise examinées au IV-B § 420 à 560, restent placés dans le champ d'application du 5 de l'article 206 du CGI, contrairement aux fondations reconnues d'utilité publique ainsi qu'aux fonds de dotation dont les statuts ne prévoient pas la possibilité de consommer leur dotation en capital.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_090"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cas_particulier_:_les_fonda_091"">Cas particulier : les fondations de droit local.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_fondations_dotees_de_la_092"">Les fondations dotées de la personnalité juridique des départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle sont régies par les dispositions des articles 80 du code civil allemand à 86 du code civil allemand qui ont été maintenues en application par la loi du 1er juin 1924, puis par la loi du 24 mai 1951.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_avoir_la_capacite_juri_093"">Pour avoir la capacité juridique, ces fondations doivent être autorisées par décret pris en Conseil d'État selon une procédure similaire à la procédure de reconnaissance d'utilité publique.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_donc_admis_que_les_f_094"">Il est donc admis que les fondations de droit local d'Alsace-Moselle, dotées de la personnalité morale soient placées hors du champ d'application de l'impôt sur les sociétés à taux réduit prévu par le 5 de l'article 206 du CGI, de même que les fondations reconnues d'utilité publique et les fonds de dotation dont les statuts ne prévoient pas la possibilité de consommer leur dotation en capital.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_fondations_de_droit_loc_095"">Les fondations de droit local dont la vocation est de servir les intérêts des membres d'une ou de plusieurs familles, pour lesquelles le droit local prévoit également une procédure d'autorisation, ne peuvent être assimilées aux fondations RUP. En effet, s'adressant à un cercle restreint de membres, elles ne présentent pas le caractère d'intérêt général requis.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_096"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la loi n° 90-_097"">Par ailleurs, la loi n° 90-559 du 4 juillet 1990 a créé les fondations d'entreprise et modifié les dispositions de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 sur le développement du mécénat relatives aux fondations.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fondation_dentreprise_es_098"">La fondation d'entreprise est un acte par lequel une ou plusieurs personnes morales s'engagent à réaliser un programme d'action pluriannuel en vue de la poursuite d'une œuvre d'intérêt général et dans un but non lucratif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_entreprises_mece_099"">Ainsi, les entreprises mécènes peuvent opter entre deux modes d'existence juridique voisins mais distincts :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_fondation_reconnue_dut_0100"">- la fondation reconnue d'utilité publique résultant de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_la_fondation_dentrepri_0101"">- ou la fondation d'entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0102"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seront_precises_ci-apres,_d_0103"">Seront précisés aux <strong>IV-A et B § 370 à 560</strong>, d'une part le régime des fondations reconnues d'utilité publique et, d'autre part, le régime juridique des fondations d'entreprises.</p> <h2 id=""A._Fondations_reconnues_dut_28"">A. Fondations reconnues d'utilité publique</h2> <h3 id=""Regime_fiscal_30"">1. Régime fiscal</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0104"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_fondations_reco_0105"">Lorsque les fondations reconnues d'utilité publique exercent une activité lucrative, elles sont en principe soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, prévues au 1 de l'article 206 du CGI. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_linverse,_des_lors_que_ce_0106"">A l'inverse, dès lors que ces mêmes fondations n'exercent pas d'activité lucrative, elles ne sont pas assujetties aux trois impôts commerciaux (impôt sur les sociétés de droit commun, taxe sur la valeur ajoutée et cotisation foncière des entreprises).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0107"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_depuis_linter_0108"">Par ailleurs, depuis l'intervention de l'article 140 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008, les fondations reconnues d'utilité publique ne sont plus exonérées de l'impôt sur les sociétés au taux réduit sur certains revenus patrimoniaux, comme le prévoyait l'ancien III de l'article 219 bis du CGI, mais sont désormais placées hors du champ d'application de l'impôt sur les sociétés par le 5 de l'article 206 du CGI.</p> <h3 id=""Mesures_issues_de_la_loi_du_31"">2. Mesures issues de la loi du 4 juillet 1990</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0109"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La loi n° 90-559 du_4_juill_0110"">La loi n° 90-559 du 4 juillet 1990 a modifié la loi du 23 juillet 1987 sur les fondations reconnues d'utilité publique en autorisant la création de fondations par testament et en protégeant l'usage de l'appellation de fondation.</p> <h4 id=""Creation_de_fondations_reco_40"">a. Création de fondations reconnues d'utilité publique par testament</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0111"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 18-2_de_la_loi_du_0112""> L'article 18-2 de la loi du 23 juillet 1987 autorise la création par voie testamentaire d'une fondation reconnue d'utilité publique.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_cet_article_preci_0113"">En effet, cet article précise qu'un legs peut être fait au profit d'une fondation qui n'existe pas au jour de l'ouverture de la succession sous la condition qu'elle obtienne, après les formalités de constitution, la reconnaissance d'utilité publique.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_la_demande_de__0114"">À cet égard, la demande de reconnaissance d'utilité publique doit, à peine de nullité du legs, être déposée auprès de l'autorité administrative compétente dans l'année suivant l'ouverture de la succession.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_personnalite_morale_de_l_0115"">La personnalité morale de la fondation reconnue d'utilité publique rétroagit au jour de l'ouverture de la succession.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_a_defaut_de_d_0116"">Par ailleurs, à défaut de désignation par le testateur des personnes chargées de constituer la fondation et d'en demander la reconnaissance d'utilité publique, il est procédé à ces formalités par une fondation reconnue d'utilité publique désignée par le représentant de l'État dans la région d'ouverture de la succession.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_laccomplissement_de_ce_0117"">Pour l'accomplissement de ces formalités, les personnes mentionnées ci-dessus ont la saisine sur les meubles et immeubles légués. Elles disposent à leur égard d'un pouvoir d'administration à moins que le testateur ne leur ait conféré des pouvoirs plus étendus.</p> <h4 id=""Protection_de_lusage_de_lap_41"">b. Protection de l'usage de l'appellation de fondation</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0118"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 20_de_la_loi_du_2_0119""> L'article 20 de la loi du 23 juillet 1987 précise que seules les fondations reconnues d'utilité publique peuvent faire usage, dans leur intitulé, leurs statuts, contrats, documents ou publicité, de l'appellation de fondation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_peut_egalement_e_0120"">Toutefois, peut également être dénommée fondation l'affectation irrévocable, en vue de la réalisation d'une œuvre d'intérêt général et à but non lucratif, de biens, droits ou ressources à une fondation reconnue d'utilité publique dont les statuts ont été approuvés à ce titre, dès que ces biens, droits ou ressources sont gérés directement par la fondation affectataire, et sans que soit créée à cette fin une personne morale distincte.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_article_protege_egaleme_0121"">Cet article protège également l'appellation de fondation d'entreprise. C'est ainsi que seules les fondations d'entreprises répondant aux conditions prévues aux articles 19-1 à 19-10 de la loi du 23 juillet 1987 peuvent faire usage, dans leur intitulé, leurs statuts, contrats, documents ou publicité, de l'appellation de fondation d'entreprise. Elle peut être accompagnée du ou des noms des fondateurs.</p> <h2 id=""B._Fondations_dentreprises_29"">B. Fondations d'entreprises</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0122"">420</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 4_de_la_loi_du_4__0123""> L'article 4 de la loi du 4 juillet 1990 définit l'organisation, la capacité juridique et financière ainsi que les ressources et l'administration des fondations d'entreprises.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_statut_sinspire_du_droit_0124"">Ce statut s'inspire du droit des fondations reconnues d'utilité publique mais a des règles plus souples, qui sont adaptées aux spécificités du mécénat d'entreprise.</p> <h3 id=""1._Conditions_de_creation_32"">1. Conditions de création</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0125"">430</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lacte_de_fondation_dentrepr_0126"">L'acte de fondation d'entreprise résulte de la volonté d'une ou plusieurs personnes morales déterminées qui affectent d'une manière irrévocable des biens en vue de la réalisation d'une œuvre d'intérêt général.</p> <h4 id=""Personnes_habilitees_a_cree_42"">a. Personnes habilitées à créer une fondation d'entreprise</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0127"">440</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 19_de_la_loi_du_2_0128""> L'article 19 de la loi du 23 juillet 1987, telle que modifiée en dernier lieu par l'article 29 de la loi n° 2002-5 du 4 janvier 2002, prévoit expressément les personnes qui sont habilitées à créer une fondation d'entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_exclusivement_des__0129"">Il s'agit exclusivement des personnes morales désignées ci-après :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_societes_civiles_ou_c_0130"">- les sociétés civiles ou commerciales ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_etablissements_public_0131"">- les établissements publics à caractère industriel ou commercial ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_cooperatives,_les_ins_0132"">- les coopératives, les institutions de prévoyance ou les mutuelles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_decision_de_proceder_a_l_0133"">La décision de procéder à la constitution d'une fondation d'entreprise peut résulter de la volonté d'une ou plusieurs des personnes morales précitées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0134"">450</p> <p class=""qe-western"" id=""Seules_les_personnes_enumer_0135"">Seules les personnes énumérées à l'article 19 de la loi du 23 juillet 1987 pouvant créer des fondations d'entreprises, les groupements d'intérêt économique ne peuvent pas participer à la création d'une fondation d'entreprise (RM. Fosset n° 21408, Sénat, JO du 6 août 1992, p. 1799).</p> <h4 id=""Obligations_financieres_des_43"">b. Obligations financières des fondateurs : un engagement de versements conformes au programme d'action pluriannuel</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""460_0136"">460</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_resulte_des articles 19__0137"">Il résulte des articles 19 et 19-7 de la loi (modifiée) n° 87-571 du 23 juillet 1987, que lors de la constitution de la fondation, le ou les fondateurs doivent s'engager à effectuer les versements prévus par les statuts, correspondant au programme d'action pluriannuel et dont le montant ne peut être inférieur à 150 000 euros.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_correspondantes__0138"">Les sommes correspondantes peuvent être versées en plusieurs fractions sur une période maximale de cinq ans.</p> <h4 id=""La_personnalite_morale_de_l_44"">c. La personnalité morale de la fondation d'entreprise est subordonnée à une autorisation administrative</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""470_0139"">470</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Contrairement_a_lassociatio_0140"">Contrairement à l'association déclarée qui jouit de la capacité juridique dès sa déclaration aux autorités administratives, la fondation d'entreprise nécessite pour sa création une autorisation préalable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 19-1_de_la_loi_pr_0141""> L'article 19-1 de la loi du 23 juillet 1987 prévoit que la fondation d'entreprise jouit de la capacité juridique à compter de la publication au Journal officiel de l'autorisation administrative qui lui confère ce statut.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_publication_de_lautorisa_0142"">La publication de l'autorisation au Journal officiel détermine donc l'opposabilité des actes de la fondation aux tiers et aux services fiscaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le decret n° 91-1005 du_30__0143"">Le décret n° 91-1005 du 30 septembre 1991 définit la liste des pièces justificatives à produire à l'appui de la demande des fondateurs et précise que l'autorité administrative compétente pour délivrer l'autorisation est le préfet du département du siège de la fondation d'entreprise et à Paris, le préfet de Paris.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_modification_des_statuts_0144"">La modification des statuts de la fondation d'entreprise est également soumise à autorisation administrative (art. 19-2 de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_elle_a_pour_objet_une_ma_0145"">Si elle a pour objet une majoration du programme d'action pluriannuel, elle est déclarée sous la forme d'un avenant aux statuts.</p> <h3 id=""2._Capacite_juridique_et_fi_33"">2. Capacité juridique et financière de la fondation d'entreprise</h3> <h4 id=""a._Interdiction_de_faire_ap_45"">a. Interdiction de faire appel à la générosité publique et de recevoir des dons et legs</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""480_0146"">480</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_capacite_juridique_de_la_0147"">La capacité juridique de la fondation d'entreprise est voisine de celle des associations reconnues d'utilité publique.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fondation_dentreprise_pe_0148"">La fondation d'entreprise peut faire tous les actes de la vie civile qui ne sont pas interdits par ses statuts mais ne peut acquérir ou posséder d'autres immeubles que ceux nécessaires au but qu'elle se propose.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_toutes_les_valeurs_0149"">De même, toutes les valeurs mobilières détenues par la fondation d'entreprise doivent être placées en titres nominatifs, en titres pour lesquels est établi le bordereau de références nominatives, ou en valeurs admises par la Banque de France en garanties d'avances.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard, larticle 19-3__0150"">À cet égard, l'article 19-3 de la loi du 23 juillet 1987 précise que la fondation ne peut exercer les droits de vote attachés à des actions de sociétés fondatrices ou de sociétés contrôlées par elles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais,_a_la_difference_des_f_0151"">Mais, à la différence des fondations ou associations reconnues d'utilité publique, la fondation d'entreprise ne peut faire appel à la générosité publique et recevoir des dons et legs.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_peut_toutefois_recevoi_0152"">Elle peut toutefois recevoir des dons effectués par les salariés de l'entreprise fondatrice, ainsi que par les salariés du groupe, au sens de l'article 223 A du CGI, auquel appartient l'entreprise fondatrice (art. 19-8 de la loi du 23 juillet 1987).</p> <h4 id=""b._Ressources_de_la_fondati_46"">b. Ressources de la fondation d'entreprise</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""490_0153"">490</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_ressources_de_la_fondat_0154"">Les ressources de la fondation d'entreprise comprennent :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_versements_des_fondat_0155"">- les versements des fondateurs, à l'exception de la dotation initiale si celle-ci a été constituée et n'a pas fait l'objet de l'affectation prévue à l'article 19-6 de la loi du 23 juillet 1987 ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_subventions_qui_peuve_0156"">- les subventions qui peuvent être accordées par l'État, les collectivités territoriales et leurs établissements publics ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_produit_des_retributio_0157"">- le produit des rétributions pour services rendus ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_revenus_de_la_dotatio_0158"">- les revenus de la dotation initiale si celle-ci a été constituée et n'a pas fait l'objet de l'affectation prévue à l'article 19-6 de la loi du 23 juillet 1987, et des ressources mentionnées ci-dessus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_qui_corresponden_0159"">Les sommes qui correspondent au programme d'action pluriannuel peuvent être versées en plusieurs fractions sur une période maximale de 5 ans, étant précisé que les sommes que chaque fondateur s'engage à verser sont garanties par une caution bancaire.</p> <h4 id=""c._Duree_et_dissolution_de__47"">c. Durée et dissolution de la fondation d'entreprise</h4> <h5 id=""Une_duree_de_vie_limitee_50"">1° Une durée de vie limitée</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""500_0160"">500</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_la_difference_de_la_fonda_0161"">À la différence de la fondation reconnue d'utilité publique, qui a vocation à la perpétuité, la fondation d'entreprise est créée pour une durée déterminée, qui ne peut être inférieure à cinq ans.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_larrivee_du_terme_prevu,__0162"">À l'arrivée du terme prévu, les fondateurs, ou certains d'entre eux seulement, peuvent décider la prorogation de la fondation pour une durée d'au moins trois ans. Cette décision est soumise à autorisation administrative, comme toute autre modification des statuts. Les intéressés s'engagent alors sur un nouveau programme d'action pluriannuel et complètent, si besoin est, la dotation initiale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aucun_fondateur_ne_peut_se__0163"">Aucun fondateur ne peut se retirer de la fondation s'il n'a pas payé intégralement les sommes qu'il s'est engagé à verser.</p> <h5 id=""Dissolution_de_la_fondation_51"">2° Dissolution de la fondation d'entreprise</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""510_0164"">510</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L article 19-11_de_la_loi_d_0165""> L'article 19-11 de la loi du 23 juillet 1987 envisagent trois cas de dissolution :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_larrivee_du_terme_;_0166"">- l'arrivée du terme ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_retrait_de_lensemble_d_0167"">- le retrait de l'ensemble des fondateurs, sous réserve qu'ils aient intégralement payé les sommes qu'ils se sont engagés à verser ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_retrait_de_lautorisati_0168"">- le retrait de l'autorisation administrative.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_conseil_dadministration,_0169"">Le conseil d'administration, ou à défaut le tribunal de grande instance du siège de la fondation, doit nommer un liquidateur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ce_cas,_les_ressources_0170"">Dans ce cas, les ressources non employées et la dotation initiale (si celle-ci a été constituée et n'a pas fait l'objet de l'affectation prévue à l'article 19-6 de la loi du 23 juillet 1987) sont attribuées par le liquidateur à un ou plusieurs établissements publics ou reconnus d'utilité publique dont l'activité est analogue à celle de la fondation d'entreprise dissoute.</p> <h5 id=""Fonctionnement_de_la_fondat_52"">3° Fonctionnement de la fondation d'entreprise</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""520_0171"">520</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fondation_dentreprise_es_0172"">La fondation d'entreprise est administrée par un conseil d'administration bipartite :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_college_de_fondateurs__0173"">- un collège de fondateurs (ou de leurs représentants) et de représentants du personnel pour les deux tiers au plus ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_college_de_personnalit_0174"">- un collège de personnalités qualifiées dans les domaines d'intervention de la fondation, choisies par les fondateurs ou leurs représentants pour un tiers au moins.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_membres_du_conseil_exer_0176"">Le conseil d'administration prend toutes décisions dans l'intérêt de la fondation d'entreprise. Il décide des actions en justice, vote le budget, approuve les comptes et décide des emprunts. Son président représente la fondation d'entreprise en justice et dans ses rapports avec les tiers.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_membres_du_conseil_exer_0175"">Les membres du conseil exercent leur fonction à titre gratuit.</p> <h5 id=""Controle_de_la_fondation_de_53"">4° Contrôle de la fondation d'entreprise</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""530_0177"">530</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fondation_dentreprise_es_0178"">La fondation d'entreprise est tenue d'établir chaque année un bilan, un compte de résultats et une annexe.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_doit_nommer_au_moins_u_0179"">Elle doit nommer au moins un commissaire aux comptes et un suppléant qui exercent leurs fonctions dans les conditions prévues par la loi sur les sociétés commerciales.</p> <h3 id=""Obligations_liees_au_dispos_34"">3. Obligations liées au dispositif</h3> <h4 id=""Interdiction_de_realiser_de_48"">a. Interdiction de réaliser des opérations lucratives et conséquences fiscales au regard de l'impôt sur les sociétés</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""540_0180"">540</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de larticle 19_d_0181"">Aux termes de l'article 19 de la loi du 23 juillet 1987, la fondation d'entreprise est créée en vue de la réalisation d'une œuvre d'intérêt général, dans un but non lucratif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_lors,_il_est_interdit_a_0182"">Dès lors, il est interdit aux entreprises fondatrices de rechercher des contreparties immédiates et de valeur égale à leur action de mécénat dans le cadre d'une fondation d'entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_il_resulte_cla_0183"">À cet égard, il résulte clairement des débats parlementaires ""qu'à l'instar de la fondation reconnue d'utilité publique, la fondation ne doit pas avoir de but lucratif. Il est en effet patent que la fondation d'entreprise est une structure destinée à programmer des actions de mécénat dont l'entreprise attend naturellement des retombées médiatiques mais non une contrepartie directe comme avec des opérations de parrainage ou sponsoring. En aucun cas, la fondation d'entreprise ne doit être un « faux nez » de l'entreprise chargée d'effectuer des opérations commerciales en les habillant du prestige qui s'attache à la qualification de la fondation"" (Extrait du rapport n° 1368 de la Commission des affaires culturelles, familiales et sociales de l'Assemblée Nationale).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_la_fondatio_0184"">En conséquence, la fondation d'entreprise qui réaliserait des actes payants analogues à ceux réalisés par les professionnels (expositions, concerts, séminaires, dîners-débats, etc.) serait imposable à l'impôt sur les sociétés, non selon les règles de faveur prévues au 5 de l'article 206 du CGI, mais selon les modalités de droit commun, et par suite les versements faits par les entreprises à cet organisme ne seraient pas susceptibles de bénéficier des avantages fiscaux prévus en faveur du mécénat.</p> <h4 id=""Interdiction_de_recevoir_de_49"">b. Interdiction de recevoir des dons et des legs</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""550_0185"">550</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 19-8_de_la_loi su_0186""> L'article 19-8 de la loi sur le mécénat précise que, sous peine de retrait de l'autorisation administrative, la fondation d'entreprise ne peut faire appel à la générosité publique et qu'elle ne peut recevoir de dons ni de legs.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_suite,_les_sommes_qui_s_0187"">Par suite, les sommes qui seraient versées à une fondation d'entreprise par un particulier ou par une société autre que les sociétés fondatrices ne peuvent pas bénéficier des avantages fiscaux prévus en faveur du mécénat.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""560_0188"">560</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_moda_0189"">En ce qui concerne les modalités de déduction des sommes versées aux fondations d'entreprises, BOI-BIC-RICI-20-30.</p> <h1 id=""V._Fonds_de_dotation_14"">V. Fonds de dotation</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""570_0190"">570</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 206-5_du_CGI,_dan_0191"">Le 5 de l'article 206 du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 140 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008, précise que « les fonds de dotation dont les statuts ne prévoient pas la possibilité de consommer leur dotations en capital » sont placées hors du champ d'application de l'impôt sur les sociétés à taux réduit prévu à ce même article.</p> <h1 id=""VI._Organismes_sans_but_luc_15"">VI. Organismes sans but lucratif des État de l'Union européenne<strong> autres que la France et des autres états de l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale</strong></h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""580_0192"">580</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sans_prejudice_des_stipulat_0193"">Sans préjudice des stipulations conventionnelles ou des dispositions de droit interne équivalentes ou plus favorables dont ils peuvent solliciter l'application, les organismes à but non lucratif dont le siège est situé dans un État membre de l'Union Européenne autre que la France, ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales, sont soumis, au titre de leurs revenus de source française, au même régime fiscal que celui qui s'applique aux revenus de source française de même nature des organismes à but non lucratif dont le siège est situé en France.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""590_0194"">590</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_ce_regime_es_0195"">Le bénéfice de ce régime est subordonné au fait que l'organisme considéré justifie qu'il satisferait aux conditions requises pour bénéficier des dispositions du 5 de l'article 206 du CGI si son siège était situé en France.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""600_0196"">600</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_doit_notamment_demontrer_0197"">Il doit notamment démontrer le caractère désintéressé de sa gestion et le caractère significativement prépondérant de ses activités non lucratives, dont les modalités d'appréciation sont précisées au BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""610_0198"">610</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_effet,_lorganisme_doi_0199"">A cet effet, l'organisme doit adresser les documents suivants à la Direction des Résidents à l'Étranger et des Services Généraux (DRESG) :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_questionnaire,_dont_un_0200"">- un questionnaire relatif à la situation fiscale des organismes sans but lucratif n'ayant pas leur siège social en France, dont un exemplaire figure au BOI-FORM-000009, complété des informations requises ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ses_statuts_;_0201"">- ses statuts ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_trois_derniers_e_0202"">- pour les trois derniers exercices, une copie des procès-verbaux de délibération en assemblée générale et les budgets détaillant ses principaux postes de recettes et de dépenses, ainsi que, le cas échéant, une copie des bulletins de salaire de ses dirigeants.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""620_0203"">620</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ladministration_se_reserve__0204"">L'administration se réserve également la possibilité d'exiger de l'organisme tout justificatif attestant de la localisation de son siège.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""630_0205"">630</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Apres_examen_de_lensemble_d_0206"">Après examen de l'ensemble des pièces produites, la DRESG délivre, le cas échéant, une attestation qui permet à l'organisme concerné de bénéficier des dispositions prévues dans le BOI-RPPM-RCM-30-30-10-70 au I-C § 130 à 190 au titre de ses revenus de source française.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_attestation_est_valab_0207"">Cette attestation est valable du 1er janvier de son année d'établissement jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant cette dernière, sous réserve que les modalités de fonctionnement et les activités de l'organisme restent inchangées. Dans le cas contraire, il appartient à l'organisme de justifier, par une nouvelle production des documents prévus au paragraphe précédent, qu'il pourrait, malgré les changements intervenus, continuer à bénéficier des dispositions du 5 de l'article 206 du CGI si son siège était situé en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dexercice_dactivites_0208"">En cas d'exercice d'activités lucratives accessoires, l'attestation précise la liste des activités non lucratives et celle des activités lucratives.</p>

Contenu

IS - Base d'imposition - Charges financières - Limitation du taux d'intérêt applicable aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés

2019-07-31

IS

BASE

BOI-IS-BASE-35-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4399-PGP.html/identifiant=BOI-IS-BASE-35-20-20190731

1 L'article 34 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 a supprimé le dispositif de lutte contre la sous-capitalisation prévu aux II et III de l'article 212 du code général des impôts (CGI) pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019. Les commentaires relatifs à ce dispositif sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». Le présent chapitre est consacré aux commentaires relatifs à la limitation du taux d'intérêt applicable aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés prévue au a du I de l'article 212 du CGI, qui figuraient au III du BOI-IS-BASE-35-20-10 dans sa version publiée le 15 avril 2014. 10 En application du a du I de l'article 212 du CGI, les intérêts correspondant aux avances faites par une entreprise liée sont déductibles dans la limite de ceux calculés d'après le taux prévu au premier alinéa du 3° du 1 de l'article 39 du CGI ou, s'ils sont supérieurs, d'après le taux que l'entreprise emprunteuse aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues. I.  Principe 20 En application des dispositions combinées du I de l'article 209 du CGI et du 3° du 1 de l'article 39 du CGI, il est rappelé que le taux servi en rémunération des avances consenties par un associé ne peut excéder un taux égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises d'une durée de plus de deux ans. Cette limite est étendue, conformément au a du I de l'article 212 du CGI, à toutes les avances faites par des entreprises liées directement ou indirectement et n'est plus seulement applicable aux avances faites par les seuls associés. Pour plus de précisions sur la détermination de ce taux plafond, il convient de se référer au BOI-BIC-CHG-50-50-30. En outre, il est rappelé que cette limite fait l'objet d'une publication chaque trimestre. 30 En revanche, les autres dispositions du 3° du 1 de l'article 39 du CGI demeurent applicables aux seuls associés. Ainsi, les intérêts servis aux associés ne sont déductibles que si le capital de la société est entièrement libéré, sauf, en application du IV de l'article 212 du CGI, pour les sociétés coopératives régies par la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération. II. Exception 40 En application du a du I de l'article 212 du CGI, les intérêts afférents aux avances consenties par une entreprise liée sont déductibles dans la limite de ceux calculés d'après le taux que l'entreprise emprunteuse aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues, s'il est supérieur au taux de référence défini au 3° du 1 de l'article 39 du CGI. Les dispositions du a du I de l'article 212 du CGI instaurent donc un mécanisme de preuve contraire permettant aux entreprises, lorsque le taux servi est supérieur au taux de référence défini au 3° du 1 de l'article 39 du CGI, de justifier de la normalité de ce taux. A. Champ d'application de la preuve contraire 50 Le recours à ce mécanisme de preuve contraire est ouvert pour les seules avances accordées par les entreprises liées. En d'autres termes, les avances accordées par des associés soumis à l'impôt sur les sociétés qui ne seraient pas liés au sens du 12 de l'article 39 du CGI, tels que les associés minoritaires qui ne sont pas placés sous le contrôle d'une même tierce personne que l'entreprise dans laquelle ils détiennent des droits, les associés minoritaires ne détenant pas le pouvoir de décision, sont déductibles dans la limite du seul taux de référence défini au 3° du 1 de l'article 39 du CGI. 60 Ainsi, deux situations doivent désormais être distinguées pour déterminer le taux d'intérêt plafond servi aux avances consenties par des entreprises liées : - soit l'entreprise rémunère les sommes mises à sa disposition par des entreprises liées à un taux d'intérêt inférieur ou égal à celui prévu par le 3° du 1 de l'article 39 du CGI, dans ce cas le taux d'intérêt sera présumé normal ; - soit le taux pratiqué est supérieur à la référence ci-dessus, dans cette hypothèse la société pourra justifier de la normalité de ce taux en apportant la preuve que ce taux n'est pas excessif au regard du taux qu'elle aurait pu obtenir auprès d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues. B. Le mécanisme de la preuve contraire 70 Conformément au a du I de l'article 212 du CGI, l'entreprise qui souhaite appliquer le mécanisme de preuve contraire doit être en mesure de justifier que le taux servi au titre des avances accordées par une entreprise liée n'est pas excessif par rapport à celui qu'elle aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues. Ainsi, la comparaison de taux doit être réalisée par rapport au taux qui aurait été réclamé par un établissement ou organisme financier indépendant dans des conditions analogues. L'appréciation du caractère analogue s'effectue en tenant compte du taux que l'entreprise bénéficiaire des sommes aurait obtenu en se finançant de façon autonome auprès d'établissements de crédit, compte tenu : - des caractéristiques des avances, telles que le montant mis à sa disposition, le délai de mise à disposition des avances, de l'éventuel risque de change supporté par le prêteur ; - de la situation propre à l'entreprise emprunteuse, telle que son risque de crédit, la notation dont auraient pu bénéficier certains instruments financiers lors de leur émission récente par l'emprunteur. Ce taux servant de comparable doit être celui qu'aurait accordé un établissement de crédit indépendant. 80 L'entreprise qui entend bénéficier de l'exception devra donc préalablement s'assurer que le taux auquel elle accepterait de rémunérer les avances qui lui sont faites par des entreprises liées correspond au plus à celui que lui aurait proposé un établissement ou organisme financier indépendant dans le cadre d'une offre de prêt. Suivant la nature des sommes avancées, la preuve contraire devra être apportée en fonction du taux que l'entreprise aurait pu obtenir à la date de l'octroi des sommes mises à disposition, s'il s'agit par exemple d'un emprunt, ou au titre de l'exercice concerné, s'il s'agit par exemple de lignes de crédit. S'agissant d'un emprunt, la preuve sera considérée comme apportée si l'entreprise justifie, par exemple, d'une offre de prêt à la date à laquelle cet emprunt a été contracté. III. Conséquences du franchissement du taux plafond 90 Lorsque le taux pratiqué est supérieur au taux de référence défini au I § 20 et que l'entreprise n'a pas apporté la preuve contraire de la normalité du taux servi aux entreprises liées dans les conditions précisées au II-A § 50, la fraction excédentaire des intérêts par rapport au taux de référence n'est pas déductible du bénéfice imposable de l'entreprise. Toutefois, si l'entreprise a apporté la preuve contraire que le taux de marché est supérieur au taux de référence prévu au 3° du 1 de l'article 39 du CGI, mais si ce taux de marché demeure inférieur au taux d'intérêt rémunérant les avances faites par des entreprises liées, la fraction d'intérêts non déductible sera calculée par rapport à ce taux d'intérêt de marché. La fraction d'intérêts non admise en déduction est définitivement perdue. Toutefois, il est admis que le régime fiscal des sociétés mères soit applicable à la fraction d'intérêts non déductibles en application du I de l'article 212 du CGI versée à une société mère. 100 De la même manière, il est admis que la fraction des intérêts dus aux associés d'une société relevant de l'article 8 du CGI et non déductible en application du a du I de l'article 212 du CGI pour la détermination du résultat imposable de cette société vienne en diminution, à due concurrence, du montant des revenus de créances constatés par ces associés.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 34_de_la_loi_n°_2_00""> L'article 34 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 a supprimé le dispositif de lutte contre la sous-capitalisation prévu aux II et III de l'article 212 du code général des impôts (CGI) pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2019.</p> <p class=""warn"" id=""Les_commentaires_relatifs_a_02"">Les commentaires relatifs à ce dispositif sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ».</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_est_con_03"">Le présent chapitre est consacré aux commentaires relatifs à la limitation du taux d'intérêt applicable aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés prévue au a du I de l'article 212 du CGI, qui figuraient au III du BOI-IS-BASE-35-20-10 dans sa version publiée le 15 avril 2014.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du I de_lart_014"">En application du a du I de l'article 212 du CGI, les intérêts correspondant aux avances faites par une entreprise liée sont déductibles dans la limite de ceux calculés d'après le taux prévu au premier alinéa du 3° du 1 de l'article 39 du CGI ou, s'ils sont supérieurs, d'après le taux que l'entreprise emprunteuse aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues.</p> <h1 id=""Principe_22"">I.  Principe</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_015"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_disposit_016"">En application des dispositions combinées du I de l'article 209 du CGI et du 3° du 1 de l'article 39 du CGI, il est rappelé que le taux servi en rémunération des avances consenties par un associé ne peut excéder un taux égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises d'une durée de plus de deux ans.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_limite_est_etendue,_c_017"">Cette limite est étendue, conformément au a du I de l'article 212 du CGI, à toutes les avances faites par des entreprises liées directement ou indirectement et n'est plus seulement applicable aux avances faites par les seuls associés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions_sur_018"">Pour plus de précisions sur la détermination de ce taux plafond, il convient de se référer au BOI-BIC-CHG-50-50-30. En outre, il est rappelé que cette limite fait l'objet d'une publication chaque trimestre.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_08"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_autres_dis_020"">En revanche, les autres dispositions du 3° du 1 de l'article 39 du CGI demeurent applicables aux seuls associés. Ainsi, les intérêts servis aux associés ne sont déductibles que si le capital de la société est entièrement libéré, sauf, en application du IV de l'article 212 du CGI, pour les sociétés coopératives régies par la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération.</p> <h1 id=""Exception_23"">II. Exception</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_021"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du I de_lart_022"">En application du a du I de l'article 212 du CGI, les intérêts afférents aux avances consenties par une entreprise liée sont déductibles dans la limite de ceux calculés d'après le taux que l'entreprise emprunteuse aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues, s'il est supérieur au taux de référence défini au 3° du 1 de l'article 39 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_du_I_de_la_023"">Les dispositions du a du I de l'article 212 du CGI instaurent donc un mécanisme de preuve contraire permettant aux entreprises, lorsque le taux servi est supérieur au taux de référence défini au 3° du 1 de l'article 39 du CGI, de justifier de la normalité de ce taux.</p> <h2 id=""Champ_dapplication_de_la_pr_30"">A. Champ d'application de la preuve contraire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_024"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_recours_a_ce_mecanisme_d_025"">Le recours à ce mécanisme de preuve contraire est ouvert pour les seules avances accordées par les entreprises liées. En d'autres termes, les avances accordées par des associés soumis à l'impôt sur les sociétés qui ne seraient pas liés au sens du 12 de l'article 39 du CGI, tels que les associés minoritaires qui ne sont pas placés sous le contrôle d'une même tierce personne que l'entreprise dans laquelle ils détiennent des droits, les associés minoritaires ne détenant pas le pouvoir de décision, sont déductibles dans la limite du seul taux de référence défini au 3° du 1 de l'article 39 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_026"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_deux_situations_doiv_027"">Ainsi, deux situations doivent désormais être distinguées pour déterminer le taux d'intérêt plafond servi aux avances consenties par des entreprises liées :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_lentreprise_remunere_028"">- soit l'entreprise rémunère les sommes mises à sa disposition par des entreprises liées à un taux d'intérêt inférieur ou égal à celui prévu par le 3° du 1 de l'article 39 du CGI, dans ce cas le taux d'intérêt sera présumé normal ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_le_taux_pratique_est_029"">- soit le taux pratiqué est supérieur à la référence ci-dessus, dans cette hypothèse la société pourra justifier de la normalité de ce taux en apportant la preuve que ce taux n'est pas excessif au regard du taux qu'elle aurait pu obtenir auprès d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues.</p> <h2 id=""Le_mecanisme_de_la_preuve_c_31"">B. Le mécanisme de la preuve contraire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_019"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_au I de_lartic_031"">Conformément au a du I de l'article 212 du CGI, l'entreprise qui souhaite appliquer le mécanisme de preuve contraire doit être en mesure de justifier que le taux servi au titre des avances accordées par une entreprise liée n'est pas excessif par rapport à celui qu'elle aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_la_comparaison_de_ta_032"">Ainsi, la comparaison de taux doit être réalisée par rapport au taux qui aurait été réclamé par un établissement ou organisme financier indépendant dans des conditions analogues.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lappreciation_du_caractere__033"">L'appréciation du caractère analogue s'effectue en tenant compte du taux que l'entreprise bénéficiaire des sommes aurait obtenu en se finançant de façon autonome auprès d'établissements de crédit, compte tenu :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_caracteristiques_des__034"">- des caractéristiques des avances, telles que le montant mis à sa disposition, le délai de mise à disposition des avances, de l'éventuel risque de change supporté par le prêteur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_la_situation_propre_a__035"">- de la situation propre à l'entreprise emprunteuse, telle que son risque de crédit, la notation dont auraient pu bénéficier certains instruments financiers lors de leur émission récente par l'emprunteur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_taux_servant_de_comparab_036"">Ce taux servant de comparable doit être celui qu'aurait accordé un établissement de crédit indépendant.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_037"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lentreprise_qui_entend_bene_038"">L'entreprise qui entend bénéficier de l'exception devra donc préalablement s'assurer que le taux auquel elle accepterait de rémunérer les avances qui lui sont faites par des entreprises liées correspond au plus à celui que lui aurait proposé un établissement ou organisme financier indépendant dans le cadre d'une offre de prêt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Suivant_la_nature_des_somme_039"">Suivant la nature des sommes avancées, la preuve contraire devra être apportée en fonction du taux que l'entreprise aurait pu obtenir à la date de l'octroi des sommes mises à disposition, s'il s'agit par exemple d'un emprunt, ou au titre de l'exercice concerné, s'il s'agit par exemple de lignes de crédit. S'agissant d'un emprunt, la preuve sera considérée comme apportée si l'entreprise justifie, par exemple, d'une offre de prêt à la date à laquelle cet emprunt a été contracté.</p> <h1 id=""Consequences_du_franchissem_24"">III. Conséquences du franchissement du taux plafond</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_040"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_taux_pratique_es_041"">Lorsque le taux pratiqué est supérieur au taux de référence défini au I § 20 et que l'entreprise n'a pas apporté la preuve contraire de la normalité du taux servi aux entreprises liées dans les conditions précisées au II-A § 50, la fraction excédentaire des intérêts par rapport au taux de référence n'est pas déductible du bénéfice imposable de l'entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_si_lentreprise_a_042"">Toutefois, si l'entreprise a apporté la preuve contraire que le taux de marché est supérieur au taux de référence prévu au 3° du 1 de l'article 39 du CGI, mais si ce taux de marché demeure inférieur au taux d'intérêt rémunérant les avances faites par des entreprises liées, la fraction d'intérêts non déductible sera calculée par rapport à ce taux d'intérêt de marché.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Contrairement_aux_dispositi_043"">La fraction d'intérêts non admise en déduction est définitivement perdue. Toutefois, il est admis que le régime fiscal des sociétés mères soit applicable à la fraction d'intérêts non déductibles en application du I de l'article 212 du CGI versée à une société mère.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_044"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_la_meme_maniere,_il_est__045"">De la même manière, il est admis que la fraction des intérêts dus aux associés d'une société relevant de l'article 8 du CGI et non déductible en application du a du I de l'article 212 du CGI pour la détermination du résultat imposable de cette société vienne en diminution, à due concurrence, du montant des revenus de créances constatés par ces associés.</p>

Contenu

IS - Cession ou cessation d'entreprise et assimilées - Transformations de sociétés - Dispositions dérogatoires

2017-03-01

IS

CESS

BOI-IS-CESS-20-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4510-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CESS-20-20-20170301

I. Transformation d'une société de capitaux ou d'une association régie par la loi du 1er juillet 1901 en groupement d'intérêt économique 1 En principe, la transformation d'une société de capitaux ou d'une association régie par la loi du 1er juillet 1901 en groupement d'intérêt économique n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle (code de commerce, art. L. 251-18). Mais, conformément aux dispositions du 2 ter de l'article 221 du code général des impôts (CGI), cette transformation est assimilée à une cessation d'entreprise, sous réserve de certaines atténuations fiscales. A. Principe de la cessation d'entreprise 10 En principe, l'administration serait fondée à imposer, dans les conditions prévues aux 1 et 3 de l'article 201 du CGI : - d'une part, les bénéfices non encore taxés, autrement dit, outre les bénéfices de l'exercice en cours, les bénéfices en sursis d'imposition (plus-values à court terme non encore affectées aux résultats, provisions, etc.) ; - et, d'autre part, les plus-values latentes incluses dans l'actif social et résultant de la différence entre la valeur réelle, au jour de la transformation, des éléments compris dans cet actif et leur valeur comptable. B. Atténuation conditionnelle des conséquences de la notion de cessation d'entreprise 20 Toutefois, par analogie avec les dispositions de l'article 221 bis du CGI, l'administration admet de ne pas tirer toutes les conséquences de la notion de cessation d'entreprise qui résulte fiscalement de la transformation des sociétés de capitaux ou des associations en groupement d'intérêt économique dès lors que cette opération n'entraîne pas création d'une personne morale nouvelle. Par suite, l'administration s'abstient de soumettre à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice de transformation les bénéfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes visées. Cet impôt n'est donc établi que sur les bénéfices de la période d'imposition close par la transformation et, le cas échéant, de l'exercice antérieur, non encore taxés. 30 Néanmoins, l'application de cette solution libérale est subordonnée aux deux conditions suivantes : - aucune modification ne doit être apportée aux écritures comptables du fait de la transformation ; - il est nécessaire que l'imposition des bénéfices ou plus-values différée demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable au groupement issu de l'opération de transformation. Remarque : La situation inverse, transformation d'un GIE en société anonyme, entraîne la création d'une personne morale nouvelle. II. Transformation de sociétés existantes en sociétés coopératives de production (SCOP) 40 Les articles 48 et 49 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des sociétés coopératives de production (SCOP) ont institué une procédure destinée à faciliter la transformation de sociétés préexistantes en SCOP, en prévoyant notamment que cette transformation n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle. L'article 210 D du CGI, complète, au plan fiscal, ce dispositif en instituant un régime particulier d'imposition pour les plus-values d'actif immobilisé que peuvent faire apparaître ces opérations de transformation. Ce régime consiste : - à ne pas taxer immédiatement les plus-values réalisées sur les immobilisations non amortissables : l'imposition est reportée au moment de la cession de ces biens par la SCOP et mise à la charge de celle-ci ; - et à étaler l'imposition des plus-values réalisées sur les biens amortissables : ces plus-values sont réintégrées par cinquième, sur une période de cinq ans, dans les excédents nets de gestion imposables réalisés par la SCOP ; en contrepartie, les amortissements et les plus-values ultérieurs afférents aux éléments amortissables sont calculés d'après la valeur qui leur a été attribuée lors de la transformation de la société préexistante en SCOP. A. Champ d'application 50 Les dispositions de l'article 210 D du CGI ne concernent que les transformations de sociétés existantes en SCOP effectuées conformément aux articles 48 et 49 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP. Elles instituent un report et un étalement des plus-values nettes dégagées sur l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé ; les profits dégagés par l'évaluation des créances, des marchandises et des approvisionnements demeurent imposables dans les résultats d'exploitation courants. 60 Il est précisé que la transformation en SCOP, n'emportant pas création d'une personne morale nouvelle, n'est pas assimilée à une cessation d'entreprise. Il n'y a donc pas lieu de procéder à l'imposition immédiate des bénéfices en sursis d'imposition (provisions réglementées, plus-values à court terme faisant l'objet d'un étalement, etc.) et des bénéfices d'exploitation ; ceux-ci seront donc normalement déclarés par la SCOP en fin d'exercice. À cet égard, il convient de souligner que les conséquences fiscales de la transformation en SCOP ne pourront trouver à s'appliquer qu'à compter de la date d'effet de cette opération. Les dispositions spécifiquement applicables aux SCOP (CGI, art. 214, 1-2°, par exemple) ou les incidences directes de la transformation (telle la majoration des bases d'amortissement) ne recevront donc d'application effective qu'à compter de la transformation ; la règle prorata temporis devra, le cas échéant, être appliquée. B. Imposition des plus-values apparaissant lors de la transformation 70 Le régime d'imposition des plus-values est différent selon que celles-ci sont dégagées sur éléments non amortissables ou sur éléments amortissables. 1. Plus-values sur éléments non amortissables 80 Les plus-values dégagées par l'évaluation des éléments non amortissables, c'est-à-dire, notamment des terrains, des fonds de commerce, des titres de placement ou de participation, ne sont pas imposées lors de la transformation. L'imposition est reportée jusqu'à la cession à titre onéreux de ces immobilisations par la SCOP. Cette règle s'applique aux plus-values à court terme comme aux plus-values à long terme. Corrélativement, les plus-values réalisées par la SCOP seront calculées à partir de la valeur qu'avaient, du point de vue fiscal, les biens cédés dans le bilan de la société transformée. Cette valeur est égale au prix de revient réel des éléments considérés. La cession par la SCOP, de l'un ou de plusieurs des éléments, met fin au report d'imposition des plus-values correspondantes. Il y a lieu de comprendre par cession, la vente, l'apport en société, la transmission par voie de fusion, l'apport partiel d'actif ou scission placé ou non sous le régime spécial des fusions, la dissolution de la société. 2. Plus-values sur éléments amortissables a. Réintégration des plus-values afférentes aux éléments amortissables 90 Les plus-values afférentes aux éléments amortissables sont réintégrées, par cinquième, dans les excédents nets de gestion imposables, sur une période de cinq ans suivant la transformation. La réintégration de ces plus-values a pour contrepartie une majoration des bases d'amortissement de ces éléments et la possibilité de calculer les plus-values ultérieures de cession de ces immobilisations à partir de la valeur qui leur a été attribuée au moment de la transformation. b. Calcul de la somme à réintégrer 100 Pour ce calcul, il y a lieu de procéder à une compensation entre les plus-values et les moins-values dégagées lors de l'évaluation des biens amortissables. Les plus-values à prendre en compte sont les plus-values à court terme et à long terme pour l'intégralité de leur montant. Les dispositions du b du 4 de l'article 39 duodecies du CGI sont applicables aux moins-values. La plus-value à réintégrer, sur une période de cinq ans, dans les excédents nets de gestion imposables de la SCOP, est égale, en principe, à l'excédent des plus-values dégagé de cette compensation. Toutefois, il est admis que la SCOP compense, à la clôture de l'exercice de transformation, la plus-value nette afférente aux éléments amortissables avec les déficits de la société transformée, reportables dans les conditions prévues par le I de l'article 209 du CGI. La somme à réintégrer est alors réduite à due concurrence. c. Modalités de la réintégration 110 La plus-value nette doit être réintégrée, par cinquième, dans les excédents nets de gestion imposables des cinq premiers exercices clos après la transformation en SCOP. La réintégration à opérer chaque année est en principe égale au cinquième de la réintégration globale. Cette règle doit être interprétée comme signifiant que le montant cumulé des réintégrations opérées annuellement doit être toujours au moins égal à autant de cinquièmes de la réintégration globale que la SCOP a clos d'exercices depuis la transformation. d. Plus-values afférentes aux constructions exclues du bénéfice de l'amortissement dégressif 120 Dans certains cas, des modalités particulières s'appliquent à la réintégration des plus-values afférentes aux constructions exclues du bénéfice de l'amortissement dégressif (constructions dont la durée normale d'utilisation est supérieure à quinze ans) : - lorsque la fraction de la plus-value globale à réintégrer afférente à ces constructions est au moins égale à 50 % de la plus-value globale, cette fraction de plus-value peut être réintégrée par parts égales sur une période égale à la durée moyenne pondérée d'amortissement de ces constructions si cette durée est supérieure à cinq ans, mais dans la limite maximum de quinze ans ; - lorsque la fraction de la plus-value globale à réintégrer afférente à ces constructions représente au moins 90 % de la plus-value globale, cette fraction de plus-value peut être réintégrée, par parts égales, sur la durée moyenne pondérée d'amortissement de ces constructions, même si elle est supérieure à quinze ans. En revanche, la fraction de la plus-value à réintégrer afférente aux autres éléments amortissables doit être réintégrée sur une période de cinq ans. C. Conséquences ultérieures de la transformation 1. Imposition des plus-values ultérieures afférentes aux éléments de l'actif immobilisé 130 Pour l'application du régime d'imposition des plus-values ultérieures résultant de la cession par la SCOP des éléments de l'actif immobilisé provenant de la société transformée, la SCOP retient comme date d'acquisition de ces éléments d'actif, la date de leur entrée dans le patrimoine de la société transformée. En vertu de cette règle, la cession d'un bien intervenant moins de deux ans après la transformation en SCOP peut donner lieu, le cas échéant, à l'application du régime des plus-values à long terme, dès lors que la cession par la SCOP intervient plus de deux ans à compter de l'entrée du bien dans le patrimoine de la société transformée. Par ailleurs, il est rappelé que la plus-value est calculée à partir de la valeur attribuée aux biens cédés lors de la transformation en SCOP en ce qui concerne les biens amortissables et par rapport à leur valeur d'origine dans les écritures de la société transformée pour les autres biens. 2. Amortissement des éléments de l'actif immobilisé 140 En contrepartie de l'imposition étalée des plus-values dégagées sur les éléments amortissables, la SCOP est autorisée à calculer les amortissements ultérieurs afférents à ces éléments, d'après la valeur qui leur a été attribuée lors de la transformation. Par ailleurs, la transformation de la société en SCOP ne saurait, en elle-même, avoir pour effet de modifier les plans d'amortissement des biens concernés ; aucune remise en cause de ces plans ne peut donc être admise au seul motif de la transformation. Toutefois, de nouveaux plans d'amortissement peuvent être élaborés dans les conditions habituelles, dès lors que la remise en cause des plans initiaux est justifiée par un événement autre que la transformation elle-même (modification des conditions d'utilisation des biens par exemple). Les amortissements des biens seront donc, en règle générale, pratiqués sur la période résiduelle d'utilisation à la date de la transformation en SCOP, et selon le régime retenu avant cette transformation. Les biens admis au régime de l'amortissement dégressif continuent à bénéficier de ce système, le taux de l'amortissement étant identique. Pour les biens amortissables selon le régime linéaire, l'annuité d'amortissement est obtenue en divisant la valeur nette attribuée lors de la transformation par le nombre d'années d'utilisation restant à courir. En cas de transformation en cours d'exercice, les annuités d'amortissement ainsi calculées doivent être réduites prorata temporis, pour tenir compte de la date effective de prise d'effet de la transformation. 3. Provisions pour dépréciation d'éléments d'actif non amortissables 150 Le 5° du 1 de l'article 39 du CGI prévoit que la provision éventuellement constituée en vue de faire face à la dépréciation d'éléments d'actif non amortissables reçus lors d'opérations placées sous un régime de sursis d'imposition est déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus. a. Opérations concernées 160 Les dispositions en cause concernent les opérations placées sous l'un des régimes de sursis d'imposition mentionnés au II de l'article 54 septies du CGI et notamment les opérations de transformation de sociétés commerciales en sociétés coopératives de production soumises aux dispositions de l'article 210 D du CGI. b. Calcul de la dépréciation afférente à des éléments d'actif non amortissables reçus dans le cadre de ces opérations de transformation 170 Ces opérations bénéficient de dispositifs de sursis d'imposition des plus-values réalisées. Ces opérations ayant sur le plan fiscal un caractère intercalaire, les actifs reçus sont corrélativement considérés comme ayant en principe une valeur d'origine égale à la valeur fiscale des actifs qui sont reçus lors de la réalisation de l'opération de transformation. La valeur fiscale des actifs reçus correspond : - à la valeur d'origine des biens non amortissables reçus dans le cadre des opérations de transformation visées à l'article 210 D du CGI ; - le cas échéant, à la valeur que ces actifs avaient du point de vue fiscal dans les écritures de l'entreprise qui réalise l'opération de transformation, ou de l'entreprise qui les avait à son actif avant l'opération considérée. Il en est ainsi notamment si les actifs en cause ont fait l'objet antérieurement d'une opération ayant donné lieu à un sursis d'imposition ou s'ils ont été réévalués dans les conditions prévues à l'article 238 bis I du CGI. 180 La provision pour dépréciation est déductible pour la détermination du résultat fiscal si elle répond aux conditions habituelles (BOI-BIC-PROV-20-10-20 au II § 40 et suiv.). En particulier, la provision doit être effectivement comptabilisée. À cet égard, la provision pour dépréciation constituée sur le plan comptable à raison des actifs en cause est calculée par rapport à leur valeur comptable d'origine telle qu'elle figure en comptabilité. Dès lors, les situations suivantes sont susceptibles d'être rencontrées. 1° Première situation : la valeur fiscale de l'élément d'actif est supérieure à sa valeur comptable 190 La provision admise sur le plan fiscal est bien entendu limitée à la provision constituée en comptabilité. Cette dernière est calculée par référence à la valeur comptable des éléments d'actifs considérés. 2° Deuxième situation : la valeur fiscale de l'élément d'actif est inférieure à sa valeur comptable 200 La provision admise sur le plan fiscal doit être déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus. Dès lors, tant que la valeur réelle de ces actifs à la clôture de l'exercice reste supérieure à leur valeur fiscale, aucune provision n'est admise en déduction pour la détermination des résultats imposables. La provision pour dépréciation constituée en comptabilité n'est donc que partiellement déductible sur le plan fiscal. L'excédent de la provision par rapport à la dotation fiscalement admise en déduction doit être réintégré pour la détermination des résultats imposables de l'exercice de constitution de la dotation en cause. Bien entendu, cette dotation est réintégrée en totalité si aucune provision n'est déductible sur le plan fiscal (situation dans laquelle l'évaluation de l'actif considéré à la clôture de l'exercice reste supérieure à sa valeur fiscale). Corrélativement, lorsque la provision devient sans objet (notamment en cas de cession des actifs en cause), seule la partie non encore réintégrée sur le plan fiscal constitue un produit imposable. La réintégration comptable de l'excédent non admis en déduction antérieurement doit donc être neutralisée de manière extra-comptable. D. Obligations de la SCOP 210 Le bénéfice des dispositions de l'article 210 D du CGI est subordonné au fait que la SCOP : - réintègre dans les conditions prévues par le texte et commentées au II-B-2 § 90 et suivants les plus-values sur éléments amortissables ; - calcule les plus-values ultérieures sur cessions de biens non amortissables à partir de leur valeur fiscale dans les écritures de la société transformée au moment de la transformation. Tout manquement à ces obligations entraîne, automatiquement, la déchéance du régime spécial, et par suite, l'imposition immédiate dans les conditions de droit commun de l'ensemble des plus-values en cause. Il est précisé, par ailleurs, que la SCOP doit faire connaître à l'administration fiscale son intention de se placer sous le régime spécial. Cette information prendra la forme d'un engagement de respecter les dispositions de l'article 210 D du CGI, inscrit dans l'acte de transformation. E. Obligations déclaratives spécifiques 220 L'article 54 septies du CGI institue de nouvelles obligations pour les entreprises qui détiennent à l'actif de leur bilan des biens dont la valeur fiscale est différente de la valeur comptable : elles doivent joindre un état à leur déclaration de résultat et tenir un registre spécial. 1. L'état de suivi 230 L'état est souscrit, par la SCOP, au titre de l'exercice au cours duquel intervient la transformation et au titre des exercices ultérieurs, tant qu'il existe dans la société des éléments auxquels est attaché un sursis d'imposition. Cet état, conforme au modèle fourni par l'administration, fait apparaître, pour chaque nature d'élément, les renseignements nécessaires au calcul du résultat imposable de la cession ultérieure des éléments considérés. L'article 38 quindecies de l'annexe III au CGI, précise le contenu de cet état. L'état suivi des plus-values en sursis d'imposition est fourni sur papier libre conformément au modèle figurant au BOI-ANNX-000159. L'absence d'état ou la production d'un état inexact ou incomplet est sanctionnée par une amende au taux prévu par l'article 1763 du CGI appliqué au montant des résultats (plus-values ou moins-values) omis. 2. Le registre spécial des plus-values en sursis d'imposition 240 Les plus-values dégagées sur des éléments d'actif non amortissables à l'occasion d'opérations de transformation et dont l'imposition a été reportée par application des dispositions de l'article 210 D du CGI sont portées sur un registre tenu par la société qui a inscrit ces biens à l'actif de son bilan. Ce registre mentionne la date de l'opération et pour chaque bien : - la nature des biens transférés ; - leur valeur comptable d'origine ; - leur valeur fiscale ; - leur valeur d'apport. Le registre est conservé jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle le dernier bien porté sur le registre est sorti de l'actif de la société et dans les conditions prévues à l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales (LPF). Il est présenté à toute réquisition de l'administration. Si le registre n'est pas tenu ou si les renseignements mentionnés sont incomplets ou inexacts, il est appliqué une amende au taux prévu par l'article 1763 du CGI appliqué au montant des résultats omis. L'administration informe les contribuables de son intention d'appliquer l'amende mentionnée à l'article 1763 du CGI, des motifs de celle-ci et de la possibilité dont ils disposent de présenter leurs observations dans un délai de trente jours. Le contentieux est assuré et l'amende est mise en recouvrement suivant les règles applicables à l'impôt sur les sociétés. III. Transformation intéressant les sociétés de fait et les sociétés en participation A. Transformation d'une société de fait 250 La transformation d'une société de fait en société de droit entraîne la création d'une personne morale nouvelle. Toutefois, si elle ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social, il est possible, sous certaines conditions, de ne pas tirer toutes les conséquences fiscales qui s'attachent habituellement à une telle opération. En effet, il est admis, en matière d'impôts directs, de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à celle des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait, si ces éléments sont repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée. Ce dispositif est en particulier applicable aux sociétés anonymes issues de la transformation de sociétés de fait. Il ne peut cependant être étendu aux opérations de transformation dans lesquelles les éléments inscrits à l'actif du bilan de la société de fait sont repris pour une valeur supérieure par la nouvelle société, car il en résulterait notamment une exonération des plus-values de réévaluation (RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025). La transformation d'une société de fait en société civile professionnelle n'entraîne pas cessation d'entreprise ni taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni l'imposition des plus-values latentes sur les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait, sous réserve que ces éléments soient repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée (RM Tourrain n° 35203, JO débats AN du 15 décembre 1980, p. 5233 et RM Spénale n° 3771, JO débats Sénat du 3 février 1983, p. 179). Il en est de même en cas de transformation d'une société créée de fait en société en nom collectif (RM Chupin n° 34832, JO débats Sénat du 12 mars 1981, p. 337). 260 RES N°2007/25 (FE) du 17 juillet 2007 : Incidences fiscales de la transformation d'une société créée de fait en une SARL Question : Quelles sont les conséquences fiscales attachées à la transformation d'une société créée de fait, dont le bénéfice est imposé au nom des associés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, en une société à responsabilité limitée (SARL) assujettie à l'impôt sur les sociétés, la répartition des droits des associés n'étant pas modifiée par cette transformation ? Réponse : Conformément au III-A § 250 qui reprend la RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025, si la transformation ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social et sous réserve, par ailleurs, que les éléments inscrits au bilan fiscal de la société créée de fait soient repris pour la même valeur au bilan de la société transformée, cette transformation peut ne pas entraîner toutes les conséquences attachées à la cessation d'entreprise. Dans cette situation, il est admis, en matière d'impôts directs, de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à celle des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait. En outre, la plus-value d'échange des droits dans la société créée de fait contre des parts de la SARL réalisée par les associés peut bénéficier du report d'imposition conformément au III de l'article 151 nonies du CGI. Cette imposition sera donc reportée à la date de cession, de rachat ou d'annulation des parts de la SARL reçues par chacun des associés. 270 Par contre, la transformation d'une société de fait qui exerce une activité professionnelle en une société civile de moyens s'accompagne d'un changement de nature de l'activité de la société transformée qui rend impossible le maintien du pacte social initial et entraîne la cessation de l'entreprise. Cette transformation donne lieu, en matière d'impôts directs, à taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés et des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société de fait (RM Valleix n° 32912, JO AN du 14 mars 1988, p. 1133). Par ailleurs, l'apport d'une entreprise exploitée par plusieurs héritiers en indivision successorale à une société de droit peut être placé sous le régime prévu à l'article 151 octies du CGI, sous réserve bien entendu que l'ensemble des conditions mises à l'application de ce régime soient remplies (RM Gantier n° 11962, JO AN du 13 décembre 1982, p. 5145). B. Transformation d'une société en participation 280 Les solutions dégagées pour les transformations intéressant les sociétés de fait sont applicables aux opérations de même nature intéressant les sociétés en participation. 285 L'article 44 de la loi n° 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles régularisations économiques a institué, pour les sociétés civiles immobilières constituées avant le 1er juillet 1978, une obligation d'immatriculation avant la date butoir du 1er novembre 2002. Au plan juridique, le non-respect de cette obligation d'immatriculation emporte, pour une société civile immobilière, la perte de sa personnalité morale à compter de cette date. Cette perte de personnalité morale n'entraîne pas sa dissolution mais sa requalification en société en participation ainsi qu'un transfert du patrimoine de la société vers ses associés. Au plan fiscal, dans la mesure où la perte de la personnalité morale n'entraîne pas dissolution de plein droit du contrat social, les conséquences fiscales liées à cette perte sont limitées. Ainsi, il n'y a pas lieu de constater une cessation d'entreprise, au sens de l'article 201 du CGI et de l'article 221 du CGI au motif que la perte de la personnalité morale ne s'accompagne pas d'un changement de régime fiscal. En revanche, le transfert de propriété des éléments d'actif de la société civile immobilière au profit de ses associés résultant de la perte de la personnalité morale, s'analyse en une sortie d'actif entraînant la constatation d'une plus ou moins-value au niveau de la société civile. Toutefois, il est admis que cette sortie d'actif ne donne lieu à aucune taxation immédiate si les biens concernés sont repris au bilan fiscal de la société en participation pour la valeur à laquelle ils figuraient à l'actif de la société civile concernée (RM Grosskost n° 10150, JO AN du 2 juin 2003, p. 4271 et RM Sordi n° 9444, JO AN du 2 juin 2003, p. 4271). Par ailleurs, la circulaire CIV 2002-12 D1 du 31 décembre 2002 relative à l'immatriculation des sociétés créées avant 1978 du 26 décembre 2002, publiée au n° 88 du Bulletin officiel du ministère de la justice, a précisé que la seule conséquence qui résulte du défaut d'immatriculation est la perte de la personnalité morale et la requalification en société en participation. Or toute société en participation peut demander son immatriculation selon la procédure applicable aux sociétés nouvelles. Elle bénéficie à compter de celle-ci de la personnalité morale. Ainsi, la transformation d'une société en participation en société de droit entraîne la création d'une personne morale nouvelle. Il en résulte donc un transfert de propriété des biens détenus par la société en participation au bénéfice de la société transformée. D'un point de vue fiscal, lorsqu'elle ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social, il est possible, sous certaines conditions énumérées ci-après, de ne pas tirer toutes les conséquences fiscales liées, en principe, à une opération de transformation d'une société de fait en société de droit (conséquences de la cessation d'entreprise). Ainsi, il est admis de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à la taxation immédiate des plus-values latentes afférentes aux biens inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société en participation, si ces biens sont repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée. Il est précisé que cette condition n'est pas réputée satisfaite si la transformation s'accompagne de modifications importantes du pacte social (objet, siège social, associés etc.) [RM Tourrain n° 35203, JO débats AN du 15 décembre 1980, p. 5233 ; RM Spénale n° 3771, JO débats Sénat du 3 février 1983, p. 179 et RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025] (RM Lagarde n° 4295, JO AN du 5 février 2013, p. 1307). IV. Conséquence du changement de forme juridique - limitation de l'option pour le régime fiscal des sociétés de capitaux A. Principe 290 Le 1 de l'article 239 du CGI dispose que les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l'article 206 du CGI peuvent opter pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. Il s'agit : - des sociétés en nom collectif ; - des sociétés civiles mentionnées au 1° de l'article 8 du CGI ; - des sociétés en commandite simple ; - des sociétés en participation ; - des sociétés à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique ; - des exploitations agricoles à responsabilité limitée mentionnées au 5° de l'article 8 du CGI ; - des groupements d'intérêt public mentionnés à l'article 239 quater B du CGI ; - des sociétés civiles professionnelles visées à l'article 8 ter du CGI ; - des groupements de coopération sanitaire et des groupements de coopération sociale et médico-sociale mentionnés à l'article 239 quater D du CGI ; - des sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires visées au 7° de l'article 8 du CGI. Cependant, le b du 1 de l'article 239 du CGI apporte une restriction à cette faculté en limitant l'option des sociétés de personnes issues de la transformation de sociétés de capitaux. B. Nature et portée de la limitation 300 Le b du 1 de l'article 239 du CGI exclut de l'option les sociétés de personnes issues de la transformation de sociétés de capitaux intervenue depuis moins de quinze ans lorsqu'elles n'ont pas exercé l'option lors de cette transformation, dans le délai mentionné au deuxième alinéa du 1 de l'article 239 du CGI. Il résulte de ce texte : - que les sociétés de personnes issues d'une transformation de sociétés de capitaux réalisée depuis au moins 15 ans sont autorisées à opter pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés. La condition d'ancienneté de la transformation s'apprécie à la date d'effet de l'option, c'est-à-dire au premier jour de l'exercice au titre duquel la société de personnes souhaite être assujettie à l'impôt sur les sociétés ; - que les sociétés de personnes issues de la transformation de sociétés de capitaux peuvent opter pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés lors de cette transformation. L'option doit être notifiée avant la fin du troisième mois qui suit cette transformation pour prendre effet à la même date que celle-ci. V. Transformation de sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés en groupements forestiers 310 L'article 238 quater du CGI a été abrogé par l'article 22 de la loi n° 2015-1786 du 29 décembre 2015 de finances rectificative pour 2015. Les commentaires relatifs à ce dispositif restent néanmoins consultables dans la version du document publiée le 13 juin 2013, disponible dans l'onglet "Versions Publiées Du Document" (320 à 370) VI. Opérations de transformation concernant les sociétés d'intérêt collectif agricole (SICA) A. Transformation de SICA en coopératives agricoles ou en unions 380 En raison de l'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les sociétés coopératives agricoles en vertu de l'article 207 du CGI, il convient d'admettre que la transformation en société de ce type, d'une société d'intérêt collectif agricole (SICA) constituée sous la forme d'une société par actions ou à responsabilité limitée doit, bien qu'elle n'entraîne pas, strictement, un changement de statut fiscal, être assimilée à une cessation d'entreprise. Il est précisé que les SICA ont le statut de sociétés coopératives (code rural et de la pêche maritime, art. L. 531-1). B. Perte de la qualité de SICA 390 L'article L. 534-1 du code rural et de la pêche maritime précise qu'une SICA ne peut apporter à ses statuts de modification entraînant la perte de son statut de coopérative qu'après l'autorisation des ministres chargés de l'agriculture et de l'économie. À cet égard, il est précisé que les réserves qui, à la date de la modification, ne sont pas distribuables aux sociétaires en vertu des lois et règlements en vigueur conservent ce caractère pendant dix ans. Sur le plan fiscal, le 6 de l'article 221 du CGI, écarte les conséquences d'une cessation d'entreprise en cas de perte par une SICA de son statut de coopérative, sous réserve, bien entendu, que cette perte de statut ne s'accompagne pas d'un changement de régime fiscal ni d'un changement de l'objet social ou de l'activité réelle. La perte du statut de coopérative par une SICA bénéficie donc du régime fiscal applicable aux transformations de sociétés n'entraînant pas la création d'une personne morale nouvelle. Tel est le cas notamment, de la transformation d'une SICA en SA ou SARL passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. À l'inverse, la transformation d'une SICA en société soumise au régime fiscal des sociétés de personnes entraînera les conséquences d'une cessation d'entreprise (sous réserve toutefois des dispositions de l'article 221 bis du CGI). VII. Transformation des sociétés civiles de moyens, des groupements d'intérêt économique et des associations en sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires (SISA) 400 Conformément à l’article 36 de la loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011, la transformation des sociétés civiles de moyens, des groupements d’intérêt économique et des associations régies par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d’association, en SISA mentionnées à l’article L. 4041-1 du code de la santé publique n’entraîne pas, sous certaines conditions, les conséquences de la cessation d’entreprise prévues à l'article 202 ter du CGI. Pour plus de précisions sur ce sujet, il convient de se reporter au BOI-BIC-CESS-10-20-40 et au BOI-BIC-CHAMP-70-20-90. (410 à 440)

<h1 id=""Transformation_dune_societe_10"">I. Transformation d'une société de capitaux ou d'une association régie par la loi du 1^er juillet 1901 en groupement d'intérêt économique</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_la_transformat_01"">En principe, la transformation d'une société de capitaux ou d'une association régie par la loi du 1er juillet 1901 en groupement d'intérêt économique n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle (code de commerce, art. L. 251-18).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais,_conformement_aux_disp_02"">Mais, conformément aux dispositions du 2 ter de l'article 221 du code général des impôts (CGI), cette transformation est assimilée à une cessation d'entreprise, sous réserve de certaines atténuations fiscales.</p> <h2 id=""Principe_de_la_cessation_de_20"">A. Principe de la cessation d'entreprise</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_ladministratio_04"">En principe, l'administration serait fondée à imposer, dans les conditions prévues aux 1 et 3 de l'article 201 du CGI :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_les_benefices__05"">- d'une part, les bénéfices non encore taxés, autrement dit, outre les bénéfices de l'exercice en cours, les bénéfices en sursis d'imposition (plus-values à court terme non encore affectées aux résultats, provisions, etc.) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et,_dautre_part,_les_plus_06"">- et, d'autre part, les plus-values latentes incluses dans l'actif social et résultant de la différence entre la valeur réelle, au jour de la transformation, des éléments compris dans cet actif et leur valeur comptable.</p> </blockquote> <h2 id=""Attenuation_conditionnelle__21"">B. Atténuation conditionnelle des conséquences de la notion de cessation d'entreprise</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_par_analogie_ave_08"">Toutefois, par analogie avec les dispositions de l'article 221 bis du CGI, l'administration admet de ne pas tirer toutes les conséquences de la notion de cessation d'entreprise qui résulte fiscalement de la transformation des sociétés de capitaux ou des associations en groupement d'intérêt économique dès lors que cette opération n'entraîne pas création d'une personne morale nouvelle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_suite,_ladministration__09"">Par suite, l'administration s'abstient de soumettre à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice de transformation les bénéfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes visées.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_impot_nest_donc_etabli__010"">Cet impôt n'est donc établi que sur les bénéfices de la période d'imposition close par la transformation et, le cas échéant, de l'exercice antérieur, non encore taxés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_011"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Neanmoins,_lapplication_de__012"">Néanmoins, l'application de cette solution libérale est subordonnée aux deux conditions suivantes :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aucune_modification_ne_do_013"">- aucune modification ne doit être apportée aux écritures comptables du fait de la transformation ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_il_est_necessaire_que_lim_014"">- il est nécessaire que l'imposition des bénéfices ou plus-values différée demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable au groupement issu de l'opération de transformation.</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""La_situation_inverse,_trans_016""><strong>Remarque :</strong> La situation inverse, transformation d'un GIE en société anonyme, entraîne la création d'une personne morale nouvelle.</p> <h1 id=""Transformation_de_societes__11"">II. Transformation de sociétés existantes en sociétés coopératives de production (SCOP)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_017"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_articles_48_et_49_de_la_018"">Les articles 48 et 49 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des sociétés coopératives de production (SCOP) ont institué une procédure destinée à faciliter la transformation de sociétés préexistantes en SCOP, en prévoyant notamment que cette transformation n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_210_D_du_CGI,_com_019"">L'article 210 D du CGI, complète, au plan fiscal, ce dispositif en instituant un régime particulier d'imposition pour les plus-values d'actif immobilisé que peuvent faire apparaître ces opérations de transformation. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_regime_consiste_:_020"">Ce régime consiste :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_ne_pas_taxer_immediatem_021"">- à ne pas taxer immédiatement les plus-values réalisées sur les immobilisations non amortissables : l'imposition est reportée au moment de la cession de ces biens par la SCOP et mise à la charge de celle-ci ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_a_etaler_limposition_d_022"">- et à étaler l'imposition des plus-values réalisées sur les biens amortissables : ces plus-values sont réintégrées par cinquième, sur une période de cinq ans, dans les excédents nets de gestion imposables réalisés par la SCOP ; en contrepartie, les amortissements et les plus-values ultérieurs afférents aux éléments amortissables sont calculés d'après la valeur qui leur a été attribuée lors de la transformation de la société préexistante en SCOP.</p> </blockquote> <h2 id=""Champ_dapplication_22"">A. Champ d'application</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_023"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_de_larticl_024"">Les dispositions de l'article 210 D du CGI ne concernent que les transformations de sociétés existantes en SCOP effectuées conformément aux articles 48 et 49 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP. Elles instituent un report et un étalement des plus-values nettes dégagées sur l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé ; les profits dégagés par l'évaluation des créances, des marchandises et des approvisionnements demeurent imposables dans les résultats d'exploitation courants.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_025"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_precise_que_la_trans_026"">Il est précisé que la transformation en SCOP, n'emportant pas création d'une personne morale nouvelle, n'est pas assimilée à une cessation d'entreprise. Il n'y a donc pas lieu de procéder à l'imposition immédiate des bénéfices en sursis d'imposition (provisions réglementées, plus-values à court terme faisant l'objet d'un étalement, etc.) et des bénéfices d'exploitation ; ceux-ci seront donc normalement déclarés par la SCOP en fin d'exercice.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_il_convient_de_027"">À cet égard, il convient de souligner que les conséquences fiscales de la transformation en SCOP ne pourront trouver à s'appliquer qu'à compter de la date d'effet de cette opération. Les dispositions spécifiquement applicables aux SCOP (CGI, art. 214, 1-2°, par exemple) ou les incidences directes de la transformation (telle la majoration des bases d'amortissement) ne recevront donc d'application effective qu'à compter de la transformation ; la règle prorata temporis devra, le cas échéant, être appliquée.</p> <h2 id=""Imposition_des_plus-values__23"">B. Imposition des plus-values apparaissant lors de la transformation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_028"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_dimposition_des_p_029"">Le régime d'imposition des plus-values est différent selon que celles-ci sont dégagées sur éléments non amortissables ou sur éléments amortissables.</p> <h3 id=""Plus-values_sur_elements_no_30"">1. Plus-values sur éléments non amortissables</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_030"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_degagees_pa_031"">Les plus-values dégagées par l'évaluation des éléments non amortissables, c'est-à-dire, notamment des terrains, des fonds de commerce, des titres de placement ou de participation, ne sont pas imposées lors de la transformation. L'imposition est reportée jusqu'à la cession à titre onéreux de ces immobilisations par la SCOP. Cette règle s'applique aux plus-values à court terme comme aux plus-values à long terme.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Correlativement,_les_plus-v_032"">Corrélativement, les plus-values réalisées par la SCOP seront calculées à partir de la valeur qu'avaient, du point de vue fiscal, les biens cédés dans le bilan de la société transformée. Cette valeur est égale au prix de revient réel des éléments considérés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_cession_par_la_SCOP,_de__033"">La cession par la SCOP, de l'un ou de plusieurs des éléments, met fin au report d'imposition des plus-values correspondantes. Il y a lieu de comprendre par cession, la vente, l'apport en société, la transmission par voie de fusion, l'apport partiel d'actif ou scission placé ou non sous le régime spécial des fusions, la dissolution de la société.</p> <h3 id=""Plus-values_sur_elements_am_31"">2. Plus-values sur éléments amortissables</h3> <h4 id=""Reintegration_des_plus-valu_40"">a. Réintégration des plus-values afférentes aux éléments amortissables</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_034"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_afferentes__035"">Les plus-values afférentes aux éléments amortissables sont réintégrées, par cinquième, dans les excédents nets de gestion imposables, sur une période de cinq ans suivant la transformation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_reintegration_de_ces_plu_036"">La réintégration de ces plus-values a pour contrepartie une majoration des bases d'amortissement de ces éléments et la possibilité de calculer les plus-values ultérieures de cession de ces immobilisations à partir de la valeur qui leur a été attribuée au moment de la transformation.</p> <h4 id=""Calcul_de_la_somme_a_reinte_41"">b. Calcul de la somme à réintégrer</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_037"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_ce_calcul,_il_y_a_lieu_038"">Pour ce calcul, il y a lieu de procéder à une compensation entre les plus-values et les moins-values dégagées lors de l'évaluation des biens amortissables. Les plus-values à prendre en compte sont les plus-values à court terme et à long terme pour l'intégralité de leur montant.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_de_larticl_039"">Les dispositions du b du 4 de l'article 39 duodecies du CGI sont applicables aux moins-values.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_plus-value_a_reintegrer,_040"">La plus-value à réintégrer, sur une période de cinq ans, dans les excédents nets de gestion imposables de la SCOP, est égale, en principe, à l'excédent des plus-values dégagé de cette compensation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_il_est_admis_que_041"">Toutefois, il est admis que la SCOP compense, à la clôture de l'exercice de transformation, la plus-value nette afférente aux éléments amortissables avec les déficits de la société transformée, reportables dans les conditions prévues par le I de l'article 209 du CGI. La somme à réintégrer est alors réduite à due concurrence.</p> <h4 id=""Modalites_de_la_reintegrati_42"">c. Modalités de la réintégration</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_042"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_plus-value_nette_doit_et_043"">La plus-value nette doit être réintégrée, par cinquième, dans les excédents nets de gestion imposables des cinq premiers exercices clos après la transformation en SCOP.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_reintegration_a_operer_c_044"">La réintégration à opérer chaque année est en principe égale au cinquième de la réintégration globale. Cette règle doit être interprétée comme signifiant que le montant cumulé des réintégrations opérées annuellement doit être toujours au moins égal à autant de cinquièmes de la réintégration globale que la SCOP a clos d'exercices depuis la transformation.</p> <h4 id=""Plus-values_afferentes_aux__43"">d. Plus-values afférentes aux constructions exclues du bénéfice de l'amortissement dégressif</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_045"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_certains_cas,_des_moda_046"">Dans certains cas, des modalités particulières s'appliquent à la réintégration des plus-values afférentes aux constructions exclues du bénéfice de l'amortissement dégressif (constructions dont la durée normale d'utilisation est supérieure à quinze ans) :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsque_la_fraction_de_la_047"">- lorsque la fraction de la plus-value globale à réintégrer afférente à ces constructions est au moins égale à 50 % de la plus-value globale, cette fraction de plus-value peut être réintégrée par parts égales sur une période égale à la durée moyenne pondérée d'amortissement de ces constructions si cette durée est supérieure à cinq ans, mais dans la limite maximum de quinze ans ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsque_la_fraction_de_la_048"">- lorsque la fraction de la plus-value globale à réintégrer afférente à ces constructions représente au moins 90 % de la plus-value globale, cette fraction de plus-value peut être réintégrée, par parts égales, sur la durée moyenne pondérée d'amortissement de ces constructions, même si elle est supérieure à quinze ans.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_la_fraction_de_049"">En revanche, la fraction de la plus-value à réintégrer afférente aux autres éléments amortissables doit être réintégrée sur une période de cinq ans.</p> <h2 id=""Consequences_ulterieures_de_24"">C. Conséquences ultérieures de la transformation</h2> <h3 id=""Imposition_des_plus-values__32"">1. Imposition des plus-values ultérieures afférentes aux éléments de l'actif immobilisé</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_050"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_du_regime_051"">Pour l'application du régime d'imposition des plus-values ultérieures résultant de la cession par la SCOP des éléments de l'actif immobilisé provenant de la société transformée, la SCOP retient comme date d'acquisition de ces éléments d'actif, la date de leur entrée dans le patrimoine de la société transformée. En vertu de cette règle, la cession d'un bien intervenant moins de deux ans après la transformation en SCOP peut donner lieu, le cas échéant, à l'application du régime des plus-values à long terme, dès lors que la cession par la SCOP intervient plus de deux ans à compter de l'entrée du bien dans le patrimoine de la société transformée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_il_est_rappel_052"">Par ailleurs, il est rappelé que la plus-value est calculée à partir de la valeur attribuée aux biens cédés lors de la transformation en SCOP en ce qui concerne les biens amortissables et par rapport à leur valeur d'origine dans les écritures de la société transformée pour les autres biens. </p> <h3 id=""Amortissements_des_elements_33"">2. Amortissement des éléments de l'actif immobilisé</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_053"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_contrepartie_de_limposit_054"">En contrepartie de l'imposition étalée des plus-values dégagées sur les éléments amortissables, la SCOP est autorisée à calculer les amortissements ultérieurs afférents à ces éléments, d'après la valeur qui leur a été attribuée lors de la transformation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_transforma_055"">Par ailleurs, la transformation de la société en SCOP ne saurait, en elle-même, avoir pour effet de modifier les plans d'amortissement des biens concernés ; aucune remise en cause de ces plans ne peut donc être admise au seul motif de la transformation. Toutefois, de nouveaux plans d'amortissement peuvent être élaborés dans les conditions habituelles, dès lors que la remise en cause des plans initiaux est justifiée par un événement autre que la transformation elle-même (modification des conditions d'utilisation des biens par exemple).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_amortissements_des_bien_056"">Les amortissements des biens seront donc, en règle générale, pratiqués sur la période résiduelle d'utilisation à la date de la transformation en SCOP, et selon le régime retenu avant cette transformation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_biens_admis_au_regime_d_057"">Les biens admis au régime de l'amortissement dégressif continuent à bénéficier de ce système, le taux de l'amortissement étant identique.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_biens_amortissable_058"">Pour les biens amortissables selon le régime linéaire, l'annuité d'amortissement est obtenue en divisant la valeur nette attribuée lors de la transformation par le nombre d'années d'utilisation restant à courir.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_transformation_en_059"">En cas de transformation en cours d'exercice, les annuités d'amortissement ainsi calculées doivent être réduites prorata temporis, pour tenir compte de la date effective de prise d'effet de la transformation.</p> <h3 id=""Provisions_pour_depreciatio_34"">3. Provisions pour dépréciation d'éléments d'actif non amortissables</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_060"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 39-1-5° du_CGI,_p_061"">Le 5° du 1 de l'article 39 du CGI prévoit que la provision éventuellement constituée en vue de faire face à la dépréciation d'éléments d'actif non amortissables reçus lors d'opérations placées sous un régime de sursis d'imposition est déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus.</p> <h4 id=""Operations_concernees_44"">a. Opérations concernées</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_062"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_en_cause_c_063"">Les dispositions en cause concernent les opérations placées sous l'un des régimes de sursis d'imposition mentionnés au II de l'article 54 septies du CGI et notamment les opérations de transformation de sociétés commerciales en sociétés coopératives de production soumises aux dispositions de l'article 210 D du CGI.</p> <h4 id=""Calcul_de_la_depreciation_a_45"">b. Calcul de la dépréciation afférente à des éléments d'actif non amortissables reçus dans le cadre de ces opérations de transformation</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_064"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_operations_beneficient__065"">Ces opérations bénéficient de dispositifs de sursis d'imposition des plus-values réalisées. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_operations_ayant_sur_le_066"">Ces opérations ayant sur le plan fiscal un caractère intercalaire, les actifs reçus sont corrélativement considérés comme ayant en principe une valeur d'origine égale à la valeur fiscale des actifs qui sont reçus lors de la réalisation de l'opération de transformation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_valeur_fiscale_des_actif_067"">La valeur fiscale des actifs reçus correspond :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_la_valeur_dorigine_des__068"">- à la valeur d'origine des biens non amortissables reçus dans le cadre des opérations de transformation visées à l'article 210 D du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_cas_echeant,_a_la_vale_069"">- le cas échéant, à la valeur que ces actifs avaient du point de vue fiscal dans les écritures de l'entreprise qui réalise l'opération de transformation, ou de l'entreprise qui les avait à son actif avant l'opération considérée. Il en est ainsi notamment si les actifs en cause ont fait l'objet antérieurement d'une opération ayant donné lieu à un sursis d'imposition ou s'ils ont été réévalués dans les conditions prévues à l'article 238 bis I du CGI.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_070"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_provision_pour_depreciat_071"">La provision pour dépréciation est déductible pour la détermination du résultat fiscal si elle répond aux conditions habituelles (BOI-BIC-PROV-20-10-20 au II § 40 et suiv.). En particulier, la provision doit être effectivement comptabilisée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_la_provision_p_072"">À cet égard, la provision pour dépréciation constituée sur le plan comptable à raison des actifs en cause est calculée par rapport à leur valeur comptable d'origine telle qu'elle figure en comptabilité.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_lors,_les_situations_su_073"">Dès lors, les situations suivantes sont susceptibles d'être rencontrées.</p> <h5 id=""Premiere_situation_:_la_val_50"">1° Première situation : la valeur fiscale de l'élément d'actif est supérieure à sa valeur comptable</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_074"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_provision_admise_sur_le__075"">La provision admise sur le plan fiscal est bien entendu limitée à la provision constituée en comptabilité. Cette dernière est calculée par référence à la valeur comptable des éléments d'actifs considérés.</p> <h5 id=""Deuxieme_situation_:_la_val_51"">2° Deuxième situation : la valeur fiscale de l'élément d'actif est inférieure à sa valeur comptable</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_076"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_provision_admise_sur_le__077"">La provision admise sur le plan fiscal doit être déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus. Dès lors, tant que la valeur réelle de ces actifs à la clôture de l'exercice reste supérieure à leur valeur fiscale, aucune provision n'est admise en déduction pour la détermination des résultats imposables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_provision_pour_depreciat_078"">La provision pour dépréciation constituée en comptabilité n'est donc que partiellement déductible sur le plan fiscal. L'excédent de la provision par rapport à la dotation fiscalement admise en déduction doit être réintégré pour la détermination des résultats imposables de l'exercice de constitution de la dotation en cause. Bien entendu, cette dotation est réintégrée en totalité si aucune provision n'est déductible sur le plan fiscal (situation dans laquelle l'évaluation de l'actif considéré à la clôture de l'exercice reste supérieure à sa valeur fiscale).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Correlativement,_lorsque_la_079"">Corrélativement, lorsque la provision devient sans objet (notamment en cas de cession des actifs en cause), seule la partie non encore réintégrée sur le plan fiscal constitue un produit imposable. La réintégration comptable de l'excédent non admis en déduction antérieurement doit donc être neutralisée de manière extra-comptable.</p> <h2 id=""Obligations_de_la_SCOP_25"">D. Obligations de la SCOP</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_080"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_des_disposition_081"">Le bénéfice des dispositions de l'article 210 D du CGI est subordonné au fait que la SCOP :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_reintegre_dans_les_condit_082"">- réintègre dans les conditions prévues par le texte et commentées au II-B-2 § 90 et suivants les plus-values sur éléments amortissables ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_calcule_les_plus-values_u_083"">- calcule les plus-values ultérieures sur cessions de biens non amortissables à partir de leur valeur fiscale dans les écritures de la société transformée au moment de la transformation.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tout_manquement_a_ces_oblig_084"">Tout manquement à ces obligations entraîne, automatiquement, la déchéance du régime spécial, et par suite, l'imposition immédiate dans les conditions de droit commun de l'ensemble des plus-values en cause.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_precise,_par_ailleur_085"">Il est précisé, par ailleurs, que la SCOP doit faire connaître à l'administration fiscale son intention de se placer sous le régime spécial. Cette information prendra la forme d'un engagement de respecter les dispositions de l'article 210 D du CGI, inscrit dans l'acte de transformation.</p> <h2 id=""Obligations_declaratives_sp_26"">E. Obligations déclaratives spécifiques</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_086"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_54_septies_du_CGI_087"">L'article 54 septies du CGI institue de nouvelles obligations pour les entreprises qui détiennent à l'actif de leur bilan des biens dont la valeur fiscale est différente de la valeur comptable : elles doivent joindre un état à leur déclaration de résultat et tenir un registre spécial.</p> <h3 id=""Letat_de_suivi_35"">1. L'état de suivi</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_088"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Letat_est_souscrit,_par_la__089"">L'état est souscrit, par la SCOP, au titre de l'exercice au cours duquel intervient la transformation et au titre des exercices ultérieurs, tant qu'il existe dans la société des éléments auxquels est attaché un sursis d'imposition.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_etat,_conforme_au_model_090"">Cet état, conforme au modèle fourni par l'administration, fait apparaître, pour chaque nature d'élément, les renseignements nécessaires au calcul du résultat imposable de la cession ultérieure des éléments considérés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_38_quindecies_de__091""> L'article 38 quindecies de l'annexe III au CGI, précise le contenu de cet état.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_etat_est_fourni_sur_pap_092"">L'état suivi des plus-values en sursis d'imposition est fourni sur papier libre conformément au modèle figurant au BOI-ANNX-000159.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Labsence_detat_ou_la_produc_093"">L'absence d'état ou la production d'un état inexact ou incomplet est sanctionnée par une amende au taux prévu par l'article 1763 du CGI appliqué au montant des résultats (plus-values ou moins-values) omis.</p> <h3 id=""Le_registre_special_des_plu_36"">2. Le registre spécial des plus-values en sursis d'imposition</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_094"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_degagees_su_095"">Les plus-values dégagées sur des éléments d'actif non amortissables à l'occasion d'opérations de transformation et dont l'imposition a été reportée par application des dispositions de l'article 210 D du CGI sont portées sur un registre tenu par la société qui a inscrit ces biens à l'actif de son bilan.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_registre_mentionne_la_da_096"">Ce registre mentionne la date de l'opération et pour chaque bien :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_nature_des_biens_trans_097"">- la nature des biens transférés ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_leur_valeur_comptable_dor_098"">- leur valeur comptable d'origine ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_leur_valeur_fiscale_;_099"">- leur valeur fiscale ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_leur_valeur_dapport._0100"">- leur valeur d'apport.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_registre_est_conserve_ju_0101"">Le registre est conservé jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle le dernier bien porté sur le registre est sorti de l'actif de la société et dans les conditions prévues à l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales (LPF). Il est présenté à toute réquisition de l'administration. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_le_registre_nest_pas_ten_0102"">Si le registre n'est pas tenu ou si les renseignements mentionnés sont incomplets ou inexacts, il est appliqué une amende au taux prévu par l'article 1763 du CGI appliqué au montant des résultats omis.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ladministration_informe_les_0103"">L'administration informe les contribuables de son intention d'appliquer l'amende mentionnée à l'article 1763 du CGI, des motifs de celle-ci et de la possibilité dont ils disposent de présenter leurs observations dans un délai de trente jours.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contentieux_est_assure_e_0104"">Le contentieux est assuré et l'amende est mise en recouvrement suivant les règles applicables à l'impôt sur les sociétés.</p> <h1 id=""Transformation_interessant__12"">III. Transformation intéressant les sociétés de fait et les sociétés en participation</h1> <h2 id=""Transformation_dune_societe_27"">A. Transformation d'une société de fait</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_0105"">250</p> <p class=""qe-western"" id=""La_transformation_dune_soci_0107"">La transformation d'une société de fait en société de droit entraîne la création d'une personne morale nouvelle. Toutefois, si elle ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social, il est possible, sous certaines conditions, de ne pas tirer toutes les conséquences fiscales qui s'attachent habituellement à une telle opération. En effet, il est admis, en matière d'impôts directs, de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à celle des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait, si ces éléments sont repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée. Ce dispositif est en particulier applicable aux sociétés anonymes issues de la transformation de sociétés de fait. Il ne peut cependant être étendu aux opérations de transformation dans lesquelles les éléments inscrits à l'actif du bilan de la société de fait sont repris pour une valeur supérieure par la nouvelle société, car il en résulterait notamment une exonération des plus-values de réévaluation (RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025).</p> <p class=""qe-western"" id=""La_transformation_dune_soci_0108"">La transformation d'une société de fait en société civile professionnelle n'entraîne pas cessation d'entreprise ni taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni l'imposition des plus-values latentes sur les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait, sous réserve que ces éléments soient repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée (RM Tourrain n° 35203, JO débats AN du 15 décembre 1980, p. 5233 et RM Spénale n° 3771, JO débats Sénat du 3 février 1983, p. 179).</p> <p class=""qe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_en_cas_de_0109"">Il en est de même en cas de transformation d'une société créée de fait en société en nom collectif (RM Chupin n° 34832, JO débats Sénat du 12 mars 1981, p. 337).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_0110"">260</p> <p class=""rescrit-western"" id=""RES_n°_2007/25 :_Incidences_0111""><strong>RES N°2007/25 (FE) du 17 juillet 2007 : Incidences fiscales de la transformation d'une société créée de fait en une SARL</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Question :_0112""><strong>Question :</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Quelles_sont_les_consequenc_0113"">Quelles sont les conséquences fiscales attachées à la transformation d'une société créée de fait, dont le bénéfice est imposé au nom des associés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, en une société à responsabilité limitée (SARL) assujettie à l'impôt sur les sociétés, la répartition des droits des associés n'étant pas modifiée par cette transformation ?</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Reponse :_0114""><strong>Réponse :</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Conformement_au_III-A_§_250_0115"">Conformément au <strong>III-A § 250</strong> qui reprend la RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025, si la transformation ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social et sous réserve, par ailleurs, que les éléments inscrits au bilan fiscal de la société créée de fait soient repris pour la même valeur au bilan de la société transformée, cette transformation peut ne pas entraîner toutes les conséquences attachées à la cessation d'entreprise.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Dans_cette_situation,_il_es_0116"">Dans cette situation, il est admis, en matière d'impôts directs, de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à celle des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""En_outre,_la_plus-value_dec_0117"">En outre, la plus-value d'échange des droits dans la société créée de fait contre des parts de la SARL réalisée par les associés peut bénéficier du report d'imposition conformément au III de l'article 151 nonies du CGI. Cette imposition sera donc reportée à la date de cession, de rachat ou d'annulation des parts de la SARL reçues par chacun des associés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0118"">270</p> <p class=""qe-western"" id=""La_transformation_dune_soci_0120"">Par contre, la transformation d'une société de fait qui exerce une activité professionnelle en une société civile de moyens s'accompagne d'un changement de nature de l'activité de la société transformée qui rend impossible le maintien du pacte social initial et entraîne la cessation de l'entreprise. Cette transformation donne lieu, en matière d'impôts directs, à taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés et des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société de fait (RM Valleix n° 32912, JO AN du 14 mars 1988, p. 1133).</p> <p class=""qe-western"" id=""Par_ailleurs,_lapport_dune__0121"">Par ailleurs, l'apport d'une entreprise exploitée par plusieurs héritiers en indivision successorale à une société de droit peut être placé sous le régime prévu à l'article 151 octies du CGI, sous réserve bien entendu que l'ensemble des conditions mises à l'application de ce régime soient remplies (RM Gantier n° 11962, JO AN du 13 décembre 1982, p. 5145).</p> <h2 id=""Transformation_dune_societe_28"">B. Transformation d'une société en participation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0122"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_solutions_degagees_pour_0123"">Les solutions dégagées pour les transformations intéressant les sociétés de fait sont applicables aux opérations de même nature intéressant les sociétés en participation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""285_0121"">285</p> <p class=""qe-western"" id="" Larticle 44_de_la_loi_n°_2_0123""> L'article 44 de la loi n° 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles régularisations économiques a institué, pour les sociétés civiles immobilières constituées avant le 1^er juillet 1978, une obligation d'immatriculation avant la date butoir du 1^ernovembre 2002. Au plan juridique, le non-respect de cette obligation d'immatriculation emporte, pour une société civile immobilière, la perte de sa personnalité morale à compter de cette date. Cette perte de personnalité morale n'entraîne pas sa dissolution mais sa requalification en société en participation ainsi qu'un transfert du patrimoine de la société vers ses associés. Au plan fiscal, dans la mesure où la perte de la personnalité morale n'entraîne pas dissolution de plein droit du contrat social, les conséquences fiscales liées à cette perte sont limitées. Ainsi, il n'y a pas lieu de constater une cessation d'entreprise, au sens de l'article 201 du CGI et de l'article 221 du CGI au motif que la perte de la personnalité morale ne s'accompagne pas d'un changement de régime fiscal. En revanche, le transfert de propriété des éléments d'actif de la société civile immobilière au profit de ses associés résultant de la perte de la personnalité morale, s'analyse en une sortie d'actif entraînant la constatation d'une plus ou moins-value au niveau de la société civile. Toutefois, il est admis que cette sortie d'actif ne donne lieu à aucune taxation immédiate si les biens concernés sont repris au bilan fiscal de la société en participation pour la valeur à laquelle ils figuraient à l'actif de la société civile concernée (RM Grosskost n° 10150, JO AN du 2 juin 2003, p. 4271 et RM Sordi n° 9444, JO AN du 2 juin 2003, p. 4271). Par ailleurs, la circulaire CIV 2002-12 D1 du 31 décembre 2002 relative à l'immatriculation des sociétés créées avant 1978 du 26 décembre 2002, publiée au n° 88 du Bulletin officiel du ministère de la justice, a précisé que la seule conséquence qui résulte du défaut d'immatriculation est la perte de la personnalité morale et la requalification en société en participation. Or toute société en participation peut demander son immatriculation selon la procédure applicable aux sociétés nouvelles. Elle bénéficie à compter de celle-ci de la personnalité morale. Ainsi, la transformation d'une société en participation en société de droit entraîne la création d'une personne morale nouvelle. Il en résulte donc un transfert de propriété des biens détenus par la société en participation au bénéfice de la société transformée. D'un point de vue fiscal, lorsqu'elle ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social, il est possible, sous certaines conditions énumérées ci-après, de ne pas tirer toutes les conséquences fiscales liées, en principe, à une opération de transformation d'une société de fait en société de droit (conséquences de la cessation d'entreprise). Ainsi, il est admis de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à la taxation immédiate des plus-values latentes afférentes aux biens inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société en participation, si ces biens sont repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée. Il est précisé que cette condition n'est pas réputée satisfaite si la transformation s'accompagne de modifications importantes du pacte social (objet, siège social, associés etc.) [RM Tourrain n° 35203, JO débats AN du 15 décembre 1980, p. 5233 ; RM Spénale n° 3771, JO débats Sénat du 3 février 1983, p. 179 et RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025] (RM Lagarde n° 4295, JO AN du 5 février 2013, p. 1307).</p> <h1 id=""Consequence_du_changement_d_13"">IV. Conséquence du changement de forme juridique - limitation de l'option pour le régime fiscal des sociétés de capitaux </h1> <h2 id=""Principe_29"">A. Principe</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0124"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_239-1_du_CGI_disp_0125"">Le 1 de l'article 239 du CGI dispose que les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l'article 206 du CGI peuvent opter pour le régime applicable aux sociétés de capitaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_:_0126"">Il s'agit :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_en_nom_colle_0127"">- des sociétés en nom collectif ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_civiles_ment_0128"">- des sociétés civiles mentionnées au 1° de l'article 8 du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_en_commandit_0129"">- des sociétés en commandite simple ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_en_participa_0130"">- des sociétés en participation ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_a_responsabi_0131"">- des sociétés à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique ; </p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_exploitations_agricol_0132"">- des exploitations agricoles à responsabilité limitée mentionnées au 5° de l'article 8 du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_groupements_dinteret__0133"">- des groupements d'intérêt public mentionnés à l'article 239 quater B du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_civiles_prof_0134"">- des sociétés civiles professionnelles visées à l'article 8 ter du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_groupements_de_cooper_0135"">- des groupements de coopération sanitaire et des groupements de coopération sociale et médico-sociale mentionnés à l'article 239 quater D du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_interprofess_0136"">- des sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires visées au 7° de l'article 8 du CGI.</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_le_b_de_larticle_0136"">Cependant, le b du 1 de l'article 239 du CGI apporte une restriction à cette faculté en limitant l'option des sociétés de personnes issues de la transformation de sociétés de capitaux.</p> </blockquote> <h2 id=""Nature_et_portee_de_la_limi_210"">B. Nature et portée de la limitation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0137"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le b de_larticle_239-1_du_C_0138"">Le b du 1 de l'article 239 du CGI exclut de l'option les sociétés de personnes issues de la transformation de sociétés de capitaux intervenue depuis moins de quinze ans lorsqu'elles n'ont pas exercé l'option lors de cette transformation, dans le délai mentionné au deuxième alinéa du 1 de l'article 239 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_resulte_de_ce_texte_:_0139"">Il résulte de ce texte :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_que_les_societes_de_perso_0140"">- que les sociétés de personnes issues d'une transformation de sociétés de capitaux réalisée depuis au moins 15 ans sont autorisées à opter pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés. La condition d'ancienneté de la transformation s'apprécie à la date d'effet de l'option, c'est-à-dire au premier jour de l'exercice au titre duquel la société de personnes souhaite être assujettie à l'impôt sur les sociétés ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_que_les_societes_de_perso_0141"">- que les sociétés de personnes issues de la transformation de sociétés de capitaux peuvent opter pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés lors de cette transformation. L'option doit être notifiée avant la fin du troisième mois qui suit cette transformation pour prendre effet à la même date que celle-ci.</p> </blockquote> <h1 id=""Transformation_de_societes__14"">V. Transformation de sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés en groupements forestiers</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0142"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_238_quater_du_CGI_0143"">L'article 238 quater du CGI a été abrogé par l'article 22 de la loi n° 2015-1786 du 29 décembre 2015 de finances rectificative pour 2015. Les commentaires relatifs à ce dispositif restent néanmoins consultables dans la version du document publiée le 13 juin 2013, disponible dans l'onglet ""Versions Publiées Du Document""</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Le_boni_de_liquidation_de_l_0168"">(320 à 370)</p> <h1 id=""Operations_de_transformatio_15"">VI. Opérations de transformation concernant les sociétés d'intérêt collectif agricole (SICA)</h1> <h2 id=""Transformation_de_SICA_en_c_213"">A. Transformation de SICA en coopératives agricoles ou en unions</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0174"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_raison_de_lexoneration_d_0175"">En raison de l'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les sociétés coopératives agricoles en vertu de l'article 207 du CGI, il convient d'admettre que la transformation en société de ce type, d'une société d'intérêt collectif agricole (SICA) constituée sous la forme d'une société par actions ou à responsabilité limitée doit, bien qu'elle n'entraîne pas, strictement, un changement de statut fiscal, être assimilée à une cessation d'entreprise. Il est précisé que les SICA ont le statut de sociétés coopératives (code rural et de la pêche maritime, art. L. 531-1).</p> <h2 id=""Perte_de_la_qualite_de_SICA_214"">B. Perte de la qualité de SICA</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0176"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_L534-1_du_code_ru_0177"">L'article L. 534-1 du code rural et de la pêche maritime précise qu'une SICA ne peut apporter à ses statuts de modification entraînant la perte de son statut de coopérative qu'après l'autorisation des ministres chargés de l'agriculture et de l'économie.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_il_est_precise_0178"">À cet égard, il est précisé que les réserves qui, à la date de la modification, ne sont pas distribuables aux sociétaires en vertu des lois et règlements en vigueur conservent ce caractère pendant dix ans.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_le_plan_fiscal,_le 6 de_0179"">Sur le plan fiscal, le 6 de l'article 221 du CGI, écarte les conséquences d'une cessation d'entreprise en cas de perte par une SICA de son statut de coopérative, sous réserve, bien entendu, que cette perte de statut ne s'accompagne pas d'un changement de régime fiscal ni d'un changement de l'objet social ou de l'activité réelle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_perte_du_statut_de_coope_0180"">La perte du statut de coopérative par une SICA bénéficie donc du régime fiscal applicable aux transformations de sociétés n'entraînant pas la création d'une personne morale nouvelle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tel_est_le_cas_notamment,_d_0181"">Tel est le cas notamment, de la transformation d'une SICA en SA ou SARL passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_linverse,_la_transformati_0182"">À l'inverse, la transformation d'une SICA en société soumise au régime fiscal des sociétés de personnes entraînera les conséquences d'une cessation d'entreprise (sous réserve toutefois des dispositions de l'article 221 bis du CGI).</p> <h1 id=""Transformation_des_societes_16"">VII. Transformation des sociétés civiles de moyens, des groupements d'intérêt économique et des associations en sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires (SISA)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0183"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a l’article 36_0184"">Conformément à l’article 36 de la loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011, la transformation des sociétés civiles de moyens, des groupements d’intérêt économique et des associations régies par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d’association, en SISA mentionnées à l’article L. 4041-1 du code de la santé publique n’entraîne pas, sous certaines conditions, les conséquences de la cessation d’entreprise prévues à l'article 202 ter du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions_sur_0185"">Pour plus de précisions sur ce sujet, il convient de se reporter au BOI-BIC-CESS-10-20-40 et au BOI-BIC-CHAMP-70-20-90.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0186"">(410 à 440)</p>

Contenu

BIC - Régime des amortissements exceptionnels - Immeubles construits dans le cadre d'opérations d'aménagement du territoire

2015-06-03

BIC

AMT

BOI-BIC-AMT-20-30-90

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4594-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-AMT-20-30-90-20150603

1 Afin d'encourager les petites et moyennes entreprises à investir dans des régions rurales défavorisées, l'article 39 quinquies D du code général des impôts (CGI) prévoit que les entreprises qui construisent ou font construire, avant le 1er janvier 2016, des immeubles à usage industriel ou commercial pour les besoins de leur exploitation, dans certaines zones peuvent pratiquer un amortissement exceptionnel égal à 25 % du prix de revient à l'achèvement des constructions. Ces dispositions s'appliquent également aux travaux de rénovation réalisés avant le 1er janvier 2016 dans des immeubles répondant aux conditions fixées au premier alinéa de l'article 39 quinquies D du CGI. (10) 20 L'application des dispositions de l'article 39 quinquies D du CGI est conditionnée depuis le 1er janvier 2007 par le respect des conditions et limites prévues par différents règlements communautaires (cf. I-B § 310 et 320). La notion de la petite et moyenne entreprise est définie depuis le 1er janvier 2007 au regard des seuils fixés par la recommandation de la Commission du 6 mai 2003 concernant la définition des micro, petites et moyennes entreprises [notifiée sous le numéro C(2003) 1422]. I. Champ d'application de la mesure A. Entreprises concernées (30 à 170) 180 Conformément aux dispositions des a et b de l'article 39 quinquies D du CGI, la catégorie des petites et moyennes entreprises est constituée des entreprises qui, cumulativement, au cours du dernier exercice clos à la date d'achèvement de l'immeuble ou des travaux de rénovation : - emploient moins de 250 salariés ; - et ont soit réalisé un chiffre d'affaires annuel, c'est-à-dire porté ou ramené le cas échéant à douze mois, qui n'excède pas 50 millions € soit un total du bilan n'excédant pas 43 millions € ; - et dont le capital ou les droits de vote ne sont pas détenus à hauteur de 25 % ou plus par une ou plusieurs entreprises ne répondant pas aux deux conditions précédentes ou par des entreprises répondant à ces conditions mais dont le capital ou les droits de vote sont détenus à hauteur de 25 % ou plus par une ou plusieurs entreprises. 190 Ces conditions doivent être appréciées au titre du dernier exercice clos à la date d'achèvement de l'immeuble ou des travaux de rénovation concernés. Lorsque l'immeuble ou les travaux de rénovation sont achevés au cours du premier exercice d'activité de l'entreprise, les critères d'effectif, de chiffre d'affaires ou de bilan et de détention s'apprécient à la date de clôture de cet exercice. Par ailleurs, il est rappelé que l'application de l'amortissement exceptionnel des immeubles à usage industriel et commercial suppose, en outre, que les entreprises concernées respectent les conditions relatives aux encadrements communautaires (cf. I-B § 310 et 320).  Ainsi, dans la mesure où, en cas de construction d'immeubles, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect de l'article 17 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité, l'appréciation des critères définissant une PME doit se faire selon la méthodologie prévue à cet effet à l'article 6 de l'annexe I de ce Règlement. 1. Condition d'effectif salarié 200 Pour pouvoir bénéficier de l'amortissement exceptionnel, l'effectif salarié de l'entreprise doit être inférieur à 250 personnes. 210 Pour l'application de ces dispositions, l'effectif des salariés correspond au nombre moyen de salariés employés par l'entreprise au cours de la période de référence définie au I-A § 190. 220 Les personnes retenues parmi l'effectif salarié de l'entreprise sont toutes les personnes rémunérées directement par l'entreprise et titulaires d'un contrat de travail, à durée déterminée ou non quelle que soit leur situation ou leur affectation et quelle que soit la nature du contrat de travail. En revanche, sont exclus du décompte les travailleurs mis à disposition par une autre entreprise (intérim et travail temporaire) et, de manière générale, toutes les personnes qui ne sont pas considérées comme des salariés de l'entreprise. 230 Pour calculer le nombre de salariés, il convient de déterminer le nombre de salariés au cours de l'exercice de référence. A cette fin, les salariés à temps complet sont décomptés pour une unité. Les salariés à temps partiel, qui s'entendent de ceux dont la durée de travail mensuelle est inférieure d'au moins un cinquième à celle qui résulte de l'application de la durée légale du travail ou de la durée fixée conventionnellement pour la branche ou l'entreprise, les salariés saisonniers et les effectifs titulaires de contrats à durée déterminée sont pris en compte à concurrence de leur durée de travail effective par rapport à la durée légale de travail ou, si elle est inférieure, à la durée normale du travail dans l'établissement ou la partie de l'établissement où ils sont employés. Il en va de même pour les salariés employés à temps complet embauchés ou débauchés en cours de mois. 240 Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI ou de l'article 223 A bis du CGI au titre de l'exercice de référence, l'effectif s'entend de la somme des effectifs des sociétés membres du groupe au titre de cet exercice. 2. Condition financière tenant au chiffre d'affaires ou au bilan 250 L'amortissement exceptionnel est réservé aux entreprises qui réalisent un chiffre d'affaires hors taxes qui n'excède pas 50 millions € ou dont le total du bilan n'excède pas 43 millions €. Ces critères n'étant pas cumulatifs, cette condition est satisfaite dès lors que l'un des deux seuils est respecté. 260 Le chiffre d'affaires à prendre en compte s'entend du chiffre d'affaires hors taxes réalisé par l'entreprise au cours de l'exercice de référence. Si la durée de cet exercice est inférieure ou supérieure à douze mois, le chiffre d'affaires déclaré doit être rapporté à une durée de douze mois, par un ajustement prorata temporis. Le chiffre d'affaires à prendre en compte s'entend du chiffre d'affaires comptable de l'exercice, retenu pour son montant hors taxes. Les produits financiers ne sont pas retenus pour l'appréciation du chiffre d'affaires. De même, les refacturations de frais effectuées entre sociétés ne sont pas prises en compte pour l'appréciation du chiffre d'affaires lorsqu'elles présentent le caractère de débours au sens du 2° du II de l'article 267 du CGI. Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI ou de l'article 223 A bis du CGI au titre de l'exercice de référence, le chiffre d'affaires s'entend de la somme des chiffres d'affaires des sociétés membres du groupe au titre ce cet exercice. 270 Le total du bilan s'entend de la somme de tous les éléments figurant à l'actif du bilan, pour une valeur nette, ou indifféremment de la somme des postes du passif à la clôture de l'exercice de référence, tel que défini au I-A § 190. 3. Condition relative à la détention du capital 280 Pour pouvoir qualifier une entreprise de PME, son capital ou ses droits de vote ne doivent pas être détenus à 25 % ou plus : - par une ou plusieurs entreprises qui ne répondraient pas aux critères prévus au a de l'article 39 quinquies D du CGI, en terme d'effectif, et soit, de chiffre d'affaires, soit de total de bilan, fixés pour les petites et moyennes entreprises ; - ou par des entreprises répondant aux conditions d'effectif et et de situation financières précitées, mais dont le capital ou les droits de vote sont détenus à hauteur de 25 % ou plus par une ou plusieurs entreprises. La proportion de détention du capital s'apprécie par référence au nombre de titres détenus rapporté au nombre total de titres émis composant le capital social, ou par référence aux droits financiers ou aux droits de vote. Cette condition doit être appréciée de manière continue tout au long de l'exercice de référence défini au I-A § 190. Pour l'appréciation du seuil de 25 %, la fraction du capital ou des droits détenus dans l'entreprise par : - des sociétés de capital-risque (SCR) ; - des fonds communs de placement à risques (FCPR) ; - des sociétés de développement régional (SDR) ; - des sociétés financières d'innovation (SFI) ; - et par des sociétés unipersonnelles d'investissements à risque (SUIR), n'est pas retenue à la condition qu'il n'existe pas de lien de dépendance au sens des a et b du 12 de l'article 39 du CGI entre ces sociétés ou ces fonds et l'entreprise bénéficiaire des présentes dispositions. En d'autres termes, il convient de calculer le pourcentage de détention des entreprises en faisant abstraction, tant au numérateur qu'au dénominateur, du pourcentage de capital détenu par ces organismes. 290 Il est rappelé qu'aux termes des a et b du 12 de l'article 39 du CGI, un lien de dépendance est réputé exister entre deux entreprises : - lorsque l'une détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social de l'autre ou y exerce en fait le pouvoir de décision ; - lorsqu'une troisième entreprise détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social des deux entreprises ou y exerce en fait le pouvoir de décision. 300 Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI ou de l'article 223 A bis du CGI, la condition de détention du capital doit être remplie par la société mère du groupe. B. Conditions relatives aux encadrements communautaires 310 L'application de cet amortissement exceptionnel est conditionnée depuis le 1er janvier 2007 par le respect des conditions et limites prévues par les règlements communautaires suivants : - pour les immeubles achevés entre le 1er janvier 2007 et le 31 décembre 2008, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect du règlement (CE) n° 70/2001 de la Commission du 12 janvier 2001 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité CE aux aides d'État en faveur des petites et moyennes entreprises, modifié par le règlement (CE) n° 364/2004 de la Commission du 25 février 2004 modifiant le règlement (CE) n° 70/2001 en ce qui concerne l'extension de son champ d'application aux aides à la recherche et au développement ; - pour les immeubles achevés entre le 1er janvier 2009 et le 30 juin 2014, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect de l'article 15 du règlement (CE) n° 800/2008 de la Commission du 6 août 2008 déclarant certaines catégories d'aide compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité (Règlement général d'exemption par catégorie) ; - pour les immeubles achevés à compter du 1er juillet 2014, le bénéfice de l’amortissement exceptionnel est subordonné au respect de l'article 17 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité ; - pour les travaux de rénovation, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect du règlement (CE) n° 69/2001 de la Commission du 12 janvier 2001 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité aux aides de minimis pour les travaux achevés entre le 1er janvier 2007 et le 29 décembre 2007 et du règlement (CE) n° 1998/2006 de la Commission du 15 décembre 2006 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité aux aides de minimis pour les travaux achevés entre le 30 décembre 2007 et le 31 décembre 2013 ; - pour les travaux de rénovation achevés à compter du 1er janvier 2014, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect du règlement (UE) n° 1407/2013 de la Commission, du 18 décembre 2013, relatif à l'application des articles 107 et 108 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux aides de minimis. Aux termes de ce règlement, les aides perçues par une même entreprise qui satisfont aux conditions fixées par le règlement ne doivent pas excéder un plafond global de 200 000 € apprécié de manière glissante sur une période de trois ans, indépendamment du nombre d'exercices clos durant cette période. 320 Ces règlements prévoient des plafonds d'aides qui s'apprécient soit en pourcentage du coût des investissements (règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité), soit en valeur absolue (règlement (UE) n° 1407/2013 de la Commission, du 18 décembre 2013, relatif à l'application des articles 107 et 108 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux aides de minimis). Pour apprécier le respect des plafonds d'aides prévus par ces règlements, il convient de considérer que l'aide accordée au titre de cet amortissement exceptionnel est égale à l'économie d'impôt actualisée résultant de l'application de cet amortissement au taux de droit commun calculé selon le mode linéaire, tel que prévu au 2° du 1 de l'article 39 du CGI, ou selon le mode dégressif si le bien en cause est éligible à ce mode d'amortissement. Pour une illustration des modalités de calcul de l'aide, voire l'exemple ci-dessous. Exemple : Détermination du montant de l'aide accordée en application des dispositions de l'article 39 quinquies D du CGI. Soit une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés, dont l'exercice coïncide avec l'année civile, qui procède le 01/07/N à l'achèvement et à la mise en service, dans un immeuble industriel, de travaux de rénovation, constituant un composant unique, d'une valeur de 100 000 € amortissables sur 5 ans. Ces travaux peuvent faire l'objet d'un amortissement exceptionnel égal à 25 % de leur prix de revient à compter de leur date d'achèvement, par ailleurs leur valeur résiduelle est amortie selon le mode linéaire. Le montant de l'aide accordée à l'entreprise est égal à la somme actualisée en N+1 des incidences fiscales de la mesure d'amortissement. Précisions. La formule d'actualisation des incidences fiscales est la suivante : - VA (incidence fiscale) = incidence fiscale / (1+t)n ; - VA : valeur actualisée ; - n : période, exprimée en années, entre la date d'actualisation et la date de l'incidence fiscale ; - t : taux d'actualisation communautaire correspondant à la période au cours de laquelle l'aide est accordée. Le taux d'actualisation à retenir est celui publié conformément à l'article 10 du règlement (CE) n° 794/2004 de la Commission du 21 avril 2004 modifié par le règlement (CE) n° 271/2008 du 30 janvier 2008 (Journal officiel de l'Union européenne L 82 du 23 mars 2008), et à la communication de la Commission relative à la révision de la méthode de calcul des taux de référence et d'actualisation (2008/C 14/02) (Journal officiel de l'Union européenne C14 du 19 janvier 2008). Cette publication s'effectue dans le cadre d'une communication de la Commission concernant les taux d'intérêt applicables à la récupération des aides d'État et les taux de référence et d'actualisation pour 28 États membres. Exercice Base Amortissement linéaire en l'absence de l'article 39 quinquies D du CGI (A) Amortissement exceptionnel CGI, art. 39 quinquies D (B) Dotation aux amortissements sur la valeur résiduelle selon le mode linéaire (C) Incidence fiscale brute (A) - [(B) + (C)] x taux d'impôt (1) Incidence fiscale prise en compte (2) Incidence fiscale actualisée (3) N 100 000 10 000 25 000 7 500 (7 500) - - N+1 100 000 20 000 0 15 000 1 667 (7 500) (7 500) N+2 100 000 20 000 0 15 000 1 667 1 667 1 587 N+3 100 000 20 000 0 15 000 1 667 1 667 1 512 N+4 100 000 20 000 0 15 000 1 667 1 667 1 440 N+5 100 000 10 000 0 7 500 833 1 667 1 371 N+6 - - - - - 833 653 Total - 100 000 25 000 75 000 - - (937) Tableau de détermination de l'incidence fiscale (en €) (1) Le taux d'impôt sur les sociétés retenu est de 33,1/3 % par hypothèse. (2) L'incidence fiscale brute est prise en compte l'exercice suivant, à la date légale de dépôt du relevé de solde de liquidation de l'impôt sur les sociétés. (3) Pour le calcul, le taux d'actualisation retenu est par hypothèse égal à 5 %. L'aide fiscale est réputée être accordée l'exercice suivant la date d'achèvement des travaux, à la date de dépôt du relevé de solde de liquidation de l'impôt sur les sociétés, ou à la date de mise en recouvrement du rôle d'impôt sur le revenu. Montant de l'aide actualisée : le montant de l'aide accordée en N+1 à la date de liquidation de l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos en N et qui résulte de l'application de la mesure d'amortissement exceptionnel est estimé à 937 €. C. Constructions éligibles 1. Condition tenant à leur nature 330 L'amortissement exceptionnel est réservé aux constructions neuves. 340 Pour l'application de cette mesure, un immeuble neuf s'entend d'un immeuble qui n'a encore fait l'objet d'aucune occupation ou exploitation. Les simples agencements qui ne se traduisent pas par l'édification de constructions nouvelles sont ainsi exclus de ce dispositif ainsi que, bien entendu, les éléments non amortissables tels les terrains. 350 En outre, ce dispositif est limité aux constructions réalisées pour les besoins même de l'exploitation de l'entreprise. 360 Pour bénéficier de l'amortissement exceptionnel, ces immeubles devront donc être inscrits à l'actif immobilisé du bilan des entreprises concernées et effectivement affectés à l'exploitation. Par suite, sont exclus de la mesure les immeubles faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail ou d'une location simple. 2. Condition tenant à leur localisation 370 Seules sont visées par ce dispositif les constructions édifiées dans les zones de revitalisation rurale (ZRR) définies par le II de l'article 1465 A du CGI.  Pour plus de précisions sur les ZRR, il convient de se reporter au I § 20 et suivants du BOI-IF-CFE-10-30-40-40. 3. Date de construction 380 L'amortissement exceptionnel s'applique aux immeubles achevés à compter du 1er janvier 1995 et avant le 1er janvier 2016. D. Travaux de rénovation éligibles 390 L'amortissement exceptionnel prévu à l'article 39 quinquies D du CGI est étendu aux travaux de rénovation, réalisés à compter du 1er janvier 2004 et avant le 1er janvier 2016, dans les immeubles utilisés dans les conditions visées au premier alinéa de cet article. Pour bénéficier de l'amortissement exceptionnel, les travaux de rénovation doivent être inscrits à l'actif immobilisé du bilan des entreprises concernées et être effectivement affectés à l'exploitation. 1. Définition des travaux de rénovation éligibles 400 Sont considérés comme des travaux de rénovation éligibles au dispositif de l'amortissement exceptionnel les travaux qui constituent des éléments de l'actif immobilisé et qui impliquent la reprise importante voire totale des structures intérieures de l'immeuble concerné (rénovation-construction ou rénovation lourde) ou qui sont destinés à doter l'immeuble des normes actuelles de confort (rénovation-amélioration ou rénovation légère). Ces travaux peuvent consister en des travaux immobiliers et/ou en l'installation ou le renouvellement d'équipements mobiliers. 410 Les travaux immobiliers sont définis dans le BOI-TVA-BASE-20-50-20. Il s'agit des travaux de construction proprement dits, des travaux d'équipement des immeubles et des travaux de réparation ou de réfection pour la remise en état des immeubles : - les travaux de construction s'entendent des travaux de bâtiment exécutés par les différents corps de métiers participant à la construction des immeubles ou à leur agrandissement ainsi que des travaux d'équipement des terrains (parkings, voiries intérieures et voies d'accès notamment) ; - les travaux d'équipement des immeubles regroupent les travaux d'installation qui comportent la mise en œuvre d'éléments qui perdent leur caractère mobilier en raison de leur incorporation à un ensemble immobilier ; - les travaux de réparation ou de réfection pour la remise en état d'un immeuble comportent la mise en œuvre de matériaux ou d'éléments qui s'incorporent à un ouvrage immobilier ou ont pour objet soit le remplacement d'éléments usagés d'une installation de caractère immobilier, soit l'adjonction d'éléments nouveaux qui s'incorporent à cette installation ou à l'immeuble qui l'abrite. L'installation et le renouvellement d'équipements mobiliers s'entendent, d'une part, de la réalisation de travaux ne revêtant pas le caractère de travaux immobiliers (installations d'équipements mobiliers) et, d'autre part, du renouvellement des biens mobiliers. Les travaux ne revêtant pas le caractère de travaux immobiliers s'entendent des installations d'objets ou d'appareils meubles, qui, une fois posés, conservent un caractère mobilier. 420 Sont donc éligibles à ce dispositif les travaux consistant en l'installation d'équipements mobiliers et le renouvellement de biens mobiliers, ainsi que les travaux immobiliers dépassant, par essence, le simple entretien ou la réhabilitation légère des installations existantes, tel que le simple changement ou l'installation d'un équipement sanitaire. 430 Les dépenses d'entretien et de réparation des locaux professionnels qui n'ont d'autre objet que de maintenir un élément de l'actif en état afin que son utilisation puisse être poursuivie jusqu'à la fin de la période d'amortissement restant à courir constituent des charges déductibles et ne sont donc pas considérées comme des travaux de rénovation éligibles. Pour plus de précisions sur la notion de dépenses d'entretien, il convient de se reporter au BOI-BIC-CHG-20-20-20. A titre indicatif, sont donc exclues en principe les dépenses de ravalement, de réfection d'une toiture, les travaux de peinture, de papier peint, menuiserie, d'électricité, de vitrerie, de plomberie, de remplacement de carrelages, d'un dallage, de voilages, de moquette ou de stores, de suppression d'une porte, etc. Toutefois, ces dépenses, qui, prises isolément, constituent des charges, mais s'inscrivent dans le cadre d'une opération globale de rénovation, peuvent être éligibles dès lors que cette opération globale a pour conséquence l'entrée d'un nouvel élément d'actif ou l'augmentation de la valeur d'un élément de l'actif immobilisé ou encore la prolongation d'une manière notable de la durée probable d'utilisation d'un élément d'actif immobilisé. 2. Lieu de réalisation des travaux de rénovation 440 Sont éligibles à l'amortissement exceptionnel les travaux de rénovation définis au I-D-1 § 400 à 430 qui sont réalisés dans les immeubles utilisés dans les conditions visées au premier alinéa de l'article 39 quinquies D du CGI. Cette éligibilité ne concerne donc pas uniquement les immeubles ayant bénéficié de l'amortissement exceptionnel de 25 % sur leur prix de revient. 450 Sont donc concernés les travaux de rénovation réalisés dans les immeubles, neufs ou anciens : - à usage industriel ou commercial. A cet égard, il est précisé qu'un immeuble utilisé dans le cadre d'une activité artisanale ou touristique, tel qu'un hôtel, peut bénéficier de ces dispositions sous réserve des conditions ci-après ; - situés dans les ZRR définies à l'article 1465 A du CGI ; - utilisés pour les besoins de l'exploitation par les petites et moyennes entreprises. 3. Date de réalisation des travaux de rénovation 460 Pour ouvrir droit à l'amortissement exceptionnel, les travaux de rénovation doivent avoir été réalisés à compter du 1er janvier 2004 et avant le 1er janvier 2016. Par conséquent, ces travaux de rénovation doivent être achevés au plus tard le 31 décembre 2015. 470 Par ailleurs, l'amortissement exceptionnel ne pouvant être constaté qu'au titre d'un exercice clos à compter de la date d'entrée en vigueur de la loi n° 2005-157 du 23 février 2005 relative au développement des territoires ruraux, soit le 24 février 2005, les investissements réalisés à compter du 1er janvier 2004, mais au titre d'un exercice clos avant le 24 février 2005, pourront faire l'objet d'un amortissement exceptionnel au titre du premier exercice clos à compter du 24 février 2005. Dans cette situation, l'amortissement exceptionnel sera égal à la différence entre l'amortissement que l'entreprise aurait pu constater en application de l'article 39 quinquies D du CGI et l'amortissement fiscalement déduit. II. Régime de l'amortissement exceptionnel A. Dotation exceptionnelle 1. Calcul de l'amortissement 480 La dotation exceptionnelle est égale à 25 % du prix de revient des investissements réalisés. Celui-ci est constitué par le coût d'acquisition ou de production des constructions ou des travaux de rénovation concernés, diminué, le cas échéant, de la taxe sur la valeur ajoutée récupérable. 2. Exercice d'imputation 490 La totalité de la dotation exceptionnelle d'amortissement est déduite des résultats de l'exercice en cours à la date d'achèvement des constructions ou des travaux de rénovation. Ainsi, celle-ci n'est pas susceptible d'être réduite prorata temporis dans le cas où la date d'achèvement interviendrait en cours d'exercice. 3. Régime de l'amortissement exceptionnel 500 L'amortissement exceptionnel suit, au regard de l'application des dispositions fiscales, les mêmes règles que les amortissements habituels. 510 Par ailleurs, la déduction de l'amortissement exceptionnel est subordonnée à sa constatation dans la comptabilité de l'entreprise (CGI, art. 39, 1-2°). 520 Enfin, le régime d'amortissement exceptionnel a un caractère facultatif. Les entreprises qui choisissent de ne pas le pratiquer prennent une décision de gestion qui leur est opposable. L'amortissement des constructions est alors étalé sur leur durée normale d'utilisation. B. Amortissement de la valeur résiduelle 530 La valeur résiduelle des immeubles ou des travaux de rénovation faisant l'objet de l'amortissement exceptionnel est amortissable dans les conditions de droit commun, sur la durée normale d'utilisation. Cet amortissement pourra être pratiqué selon le mode dégressif dès lors que l'investissement concerné y ouvre droit. 540 Par suite, la première annuité d'amortissement, réduite le cas échéant prorata temporis, s'ajoute à la dotation exceptionnelle de 25 %. 550 Exemple : Soit un immeuble à usage industriel achevé et mis en service le 17/08/N dans une ZRR, par une entreprise pour les besoins de son exploitation. Cette entreprise bénéficie de plein droit du régime d'amortissement exceptionnel. L'immeuble, dont la durée normale d'utilisation est fixée à 15 ans, est éligible au mode dégressif d'amortissement. Son prix d'acquisition est égal à 150 000 € hors taxes. Les dotations d'amortissement sont déterminées comme suit : - dotations N : - dotation exceptionnelle : 150 000 x 25 % = 37 500 €, - dotation normale réduite prorata temporis : (150 000 - 37 500) x (6,67 % x 2,25) x (5/12) = 7 035 € ; - dotations N+1 : [(150 000 - 37 500) - 7 035] x (6,67 % x 2,25) = 15 828 €. Les annuités suivantes sont déterminées dans les conditions de droit commun.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_dencourager_les_petite_01"">Afin d'encourager les petites et moyennes entreprises à investir dans des régions rurales défavorisées, l'article 39 quinquies D du code général des impôts (CGI) prévoit que les entreprises qui construisent ou font construire, avant le 1^er janvier 2016, des immeubles à usage industriel ou commercial pour les besoins de leur exploitation, dans certaines zones peuvent pratiquer un amortissement exceptionnel égal à 25 % du prix de revient à l'achèvement des constructions.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Code général des impôts:Article 39 quinquies D"">Ces dispositions s'appliquent également aux travaux de rénovation réalisés avant le 1^er janvier 2016 dans des immeubles répondant aux conditions fixées au premier alinéa de l'article 39 quinquies D du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">(10)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_05"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_le_II_de_lart_06"">L'application des dispositions de l'article 39 quinquies D du CGI est conditionnée depuis le 1^er janvier 2007 par le respect des conditions et limites prévues par différents règlements communautaires (cf. I-B § 310 et 320).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_definition_de_la_petite__07"">La notion de la petite et moyenne entreprise est définie depuis le 1^er janvier 2007 au regard des seuils fixés par la recommandation de la Commission du 6 mai 2003 concernant la définition des micro, petites et moyennes entreprises [notifiée sous le numéro C(2003) 1422].</p> <h1 id=""Champ_dapplication_de_la_me_10"">I. Champ d'application de la mesure</h1> <h2 id=""Entreprises_concernees_20"">A. Entreprises concernées</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_08"">(30 à 170)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_08"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_054"">Conformément aux dispositions des a et b de l'article 39 quinquies D du CGI, la catégorie des petites et moyennes entreprises est constituée des entreprises qui, cumulativement, au cours du dernier exercice clos à la date d'achèvement de l'immeuble ou des travaux de rénovation :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_emploient_moins_de_250_sa_055"">- emploient moins de 250 salariés ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ont_realise_un_chiffre_da_056"">- et ont soit réalisé un chiffre d'affaires annuel, c'est-à-dire porté ou ramené le cas échéant à douze mois, qui n'excède pas 50 millions € soit un total du bilan n'excédant pas 43 millions € ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_dont_le_capital_ou_les_057"">- et dont le capital ou les droits de vote ne sont pas détenus à hauteur de 25 % ou plus par une ou plusieurs entreprises ne répondant pas aux deux conditions précédentes ou par des entreprises répondant à ces conditions mais dont le capital ou les droits de vote sont détenus à hauteur de 25 % ou plus par une ou plusieurs entreprises.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_058"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_conditions_doivent_etre_059"">Ces conditions doivent être appréciées au titre du dernier exercice clos à la date d'achèvement de l'immeuble ou des travaux de rénovation concernés. Lorsque l'immeuble ou les travaux de rénovation sont achevés au cours du premier exercice d'activité de l'entreprise, les critères d'effectif, de chiffre d'affaires ou de bilan et de détention s'apprécient à la date de clôture de cet exercice.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_il_est_rappel_015"">Par ailleurs, il est rappelé que l'application de l'amortissement exceptionnel des immeubles à usage industriel et commercial suppose, en outre, que les entreprises concernées respectent les conditions relatives aux encadrements communautaires (cf. I-B § 310 et 320). </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_dans_la_mesure_ou,_e_016"">Ainsi, dans la mesure où, en cas de construction d'immeubles, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect de l'article 17 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité, l'appréciation des critères définissant une PME doit se faire selon la méthodologie prévue à cet effet à l'article 6 de l'annexe I de ce Règlement.</p> <h3 id=""1._Condition_deffectif_sala_30"">1. Condition d'effectif salarié</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_061"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_pouvoir_beneficier_de__062"">Pour pouvoir bénéficier de l'amortissement exceptionnel, l'effectif salarié de l'entreprise doit être inférieur à 250 personnes.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_063"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_ces_di_064"">Pour l'application de ces dispositions, l'effectif des salariés correspond au nombre moyen de salariés employés par l'entreprise au cours de la période de référence définie au <strong>I-A § 190</strong>.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_065"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_personnes_retenues_parm_066"">Les personnes retenues parmi l'effectif salarié de l'entreprise sont toutes les personnes rémunérées directement par l'entreprise et titulaires d'un contrat de travail, à durée déterminée ou non quelle que soit leur situation ou leur affectation et quelle que soit la nature du contrat de travail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_sont_exclus_du_067"">En revanche, sont exclus du décompte les travailleurs mis à disposition par une autre entreprise (intérim et travail temporaire) et, de manière générale, toutes les personnes qui ne sont pas considérées comme des salariés de l'entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_068"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_calculer_le_nombre_de__069"">Pour calculer le nombre de salariés, il convient de déterminer le nombre de salariés au cours de l'exercice de référence.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cette_fin,_les_salaries_a_070"">A cette fin, les salariés à temps complet sont décomptés pour une unité. Les salariés à temps partiel, qui s'entendent de ceux dont la durée de travail mensuelle est inférieure d'au moins un cinquième à celle qui résulte de l'application de la durée légale du travail ou de la durée fixée conventionnellement pour la branche ou l'entreprise, les salariés saisonniers et les effectifs titulaires de contrats à durée déterminée sont pris en compte à concurrence de leur durée de travail effective par rapport à la durée légale de travail ou, si elle est inférieure, à la durée normale du travail dans l'établissement ou la partie de l'établissement où ils sont employés. Il en va de même pour les salariés employés à temps complet embauchés ou débauchés en cours de mois.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_071"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_societes_membres_d_072"">Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI ou de l'article 223 A bis du CGI au titre de l'exercice de référence, l'effectif s'entend de la somme des effectifs des sociétés membres du groupe au titre de cet exercice.</p> <h3 id=""Condition_financiere_tenant_54"">2. Condition financière tenant au chiffre d'affaires ou au bilan</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_073"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lamortissement_exceptionnel_074"">L'amortissement exceptionnel est réservé aux entreprises qui réalisent un chiffre d'affaires hors taxes qui n'excède pas 50 millions € ou dont le total du bilan n'excède pas 43 millions €.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_criteres_netant_pas_cum_075"">Ces critères n'étant pas cumulatifs, cette condition est satisfaite dès lors que l'un des deux seuils est respecté.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_076"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_chiffre_daffaires_a_pren_077"">Le chiffre d'affaires à prendre en compte s'entend du chiffre d'affaires hors taxes réalisé par l'entreprise au cours de l'exercice de référence. Si la durée de cet exercice est inférieure ou supérieure à douze mois, le chiffre d'affaires déclaré doit être rapporté à une durée de douze mois, par un ajustement prorata temporis.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_chiffre_daffaires_a_pren_078"">Le chiffre d'affaires à prendre en compte s'entend du chiffre d'affaires comptable de l'exercice, retenu pour son montant hors taxes. Les produits financiers ne sont pas retenus pour l'appréciation du chiffre d'affaires. De même, les refacturations de frais effectuées entre sociétés ne sont pas prises en compte pour l'appréciation du chiffre d'affaires lorsqu'elles présentent le caractère de débours au sens du 2° du II de l'article 267 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_societes_membres_d_079"">Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI ou de l'article 223 A bis du CGI au titre de l'exercice de référence, le chiffre d'affaires s'entend de la somme des chiffres d'affaires des sociétés membres du groupe au titre ce cet exercice.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_080"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_total_du_bilan_sentend_d_081"">Le total du bilan s'entend de la somme de tous les éléments figurant à l'actif du bilan, pour une valeur nette, ou indifféremment de la somme des postes du passif à la clôture de l'exercice de référence, tel que défini au I-A § 190.</p> <h3 id=""Condition_relative_a_la_det_55"">3. Condition relative à la détention du capital</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_082"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_pouvoir_etre_qualifiee_083"">Pour pouvoir qualifier une entreprise de PME, son capital ou ses droits de vote ne doivent pas être détenus à 25 % ou plus :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_par_une_ou_plusieurs_entr_084"">- par une ou plusieurs entreprises qui ne répondraient pas aux critères prévus au a de l'article 39 quinquies D du CGI, en terme d'effectif, et soit, de chiffre d'affaires, soit de total de bilan, fixés pour les petites et moyennes entreprises ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_par_des_entreprises_re_085"">- ou par des entreprises répondant aux conditions d'effectif et et de situation financières précitées, mais dont le capital ou les droits de vote sont détenus à hauteur de 25 % ou plus par une ou plusieurs entreprises.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_proportion_de_detention__086"">La proportion de détention du capital s'apprécie par référence au nombre de titres détenus rapporté au nombre total de titres émis composant le capital social, ou par référence aux droits financiers ou aux droits de vote.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_condition_doit_etre_a_087"">Cette condition doit être appréciée de manière continue tout au long de l'exercice de référence défini au I-A § 190.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lappreciation_du_seuil_088"">Pour l'appréciation du seuil de 25 %, la fraction du capital ou des droits détenus dans l'entreprise par :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_par_des_societes_de_capit_089"">- des sociétés de capital-risque (SCR) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_fonds_communs_de_plac_090"">- des fonds communs de placement à risques (FCPR) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_de_developpe_091"">- des sociétés de développement régional (SDR) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_societes_financieres__092"">- des sociétés financières d'innovation (SFI) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_societes_unipersonnell_093"">- et par des sociétés unipersonnelles d'investissements à risque (SUIR),</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""nest_pas_retenue_a_la_condi_094"">n'est pas retenue à la condition qu'il n'existe pas de lien de dépendance au sens des a et b du 12 de l'article 39 du CGI entre ces sociétés ou ces fonds et l'entreprise bénéficiaire des présentes dispositions.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_dautres_termes,_il_convi_095"">En d'autres termes, il convient de calculer le pourcentage de détention des entreprises en faisant abstraction, tant au numérateur qu'au dénominateur, du pourcentage de capital détenu par ces organismes.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_096"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_quaux_termes_097"">Il est rappelé qu'aux termes des a et b du 12 de l'article 39 du CGI, un lien de dépendance est réputé exister entre deux entreprises :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsque_lune_detient_dire_098"">- lorsque l'une détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social de l'autre ou y exerce en fait le pouvoir de décision ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsquune_troisieme_entre_099"">- lorsqu'une troisième entreprise détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social des deux entreprises ou y exerce en fait le pouvoir de décision.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0101"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_societes_membres_d_0102"">Pour les sociétés membres d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI ou de l'article 223 A bis du CGI, la condition de détention du capital doit être remplie par la société mère du groupe.</p> <h2 id=""Nouvelles_conditions_relati_45"">B. Conditions relatives aux encadrements communautaires</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0103"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lapplication_de_cet_amortis_0104"">L'application de cet amortissement exceptionnel est conditionnée depuis le 1^er janvier 2007 par le respect des conditions et limites prévues par les règlements communautaires suivants :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_immeubles,_pour__0105"">- pour les immeubles achevés entre le 1^er janvier 2007 et le 31 décembre 2008, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect du règlement (CE) n° 70/2001 de la Commission du 12 janvier 2001 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité CE aux aides d'État en faveur des petites et moyennes entreprises, modifié par le règlement (CE) n° 364/2004 de la Commission du 25 février 2004 modifiant le règlement (CE) n° 70/2001 en ce qui concerne l'extension de son champ d'application aux aides à la recherche et au développement ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_immeubles,_pour__0106"">- pour les immeubles achevés entre le 1^er janvier 2009 et le 30 juin 2014, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect de l'article 15 du règlement (CE) n° 800/2008 de la Commission du 6 août 2008 déclarant certaines catégories d'aide compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité (Règlement général d'exemption par catégorie) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_immeubles_acheve_062"">- pour les immeubles achevés à compter du 1^er juillet 2014, le bénéfice de l’amortissement exceptionnel est subordonné au respect de l'article 17 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_travaux_de_renov_0107"">- pour les travaux de rénovation, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect du règlement (CE) n° 69/2001 de la Commission du 12 janvier 2001 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité aux aides de minimis pour les travaux achevés entre le 1^er janvier 2007 et le 29 décembre 2007 et du règlement (CE) n° 1998/2006 de la Commission du 15 décembre 2006 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité aux aides de minimis pour les travaux achevés entre le 30 décembre 2007 et le 31 décembre 2013 ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_travaux_de_renov_064"">- pour les travaux de rénovation achevés à compter du 1^er janvier 2014, le bénéfice de l'amortissement exceptionnel est subordonné au respect du règlement (UE) n° 1407/2013 de la Commission, du 18 décembre 2013, relatif à l'application des articles 107 et 108 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux aides <em>de minimis</em>. Aux termes de ce règlement, les aides perçues par une même entreprise qui satisfont aux conditions fixées par le règlement ne doivent pas excéder un plafond global de 200 000 € apprécié de manière glissante sur une période de trois ans, indépendamment du nombre d'exercices clos durant cette période.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0108"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_reglements_prevoient_de_0109"">Ces règlements prévoient des plafonds d'aides qui s'apprécient soit en pourcentage du coût des investissements (règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité), soit en valeur absolue (règlement (UE) n° 1407/2013 de la Commission, du 18 décembre 2013, relatif à l'application des articles 107 et 108 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux aides <em>de minimis</em>).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_apprecier_le_respect_d_0110"">Pour apprécier le respect des plafonds d'aides prévus par ces règlements, il convient de considérer que l'aide accordée au titre de cet amortissement exceptionnel est égale à l'économie d'impôt actualisée résultant de l'application de cet amortissement au taux de droit commun calculé selon le mode linéaire, tel que prévu au 2° du 1 de l'article 39 du CGI, ou selon le mode dégressif si le bien en cause est éligible à ce mode d'amortissement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_une_illustration_des_m_068"">Pour une illustration des modalités de calcul de l'aide, voire l'exemple ci-dessous.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Determination_du__069""><strong>Exemple :</strong> Détermination du montant de l'aide accordée en application des dispositions de l'article 39 quinquies D du CGI.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Soit_une_entreprise_soumise_0116"">Soit une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés, dont l'exercice coïncide avec l'année civile, qui procède le 01/07/N à l'achèvement et à la mise en service, dans un immeuble industriel, de travaux de rénovation, constituant un composant unique, d'une valeur de 100 000 € amortissables sur 5 ans.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Ces_travaux_peuvent_faire_l_0117"">Ces travaux peuvent faire l'objet d'un amortissement exceptionnel égal à 25 % de leur prix de revient à compter de leur date d'achèvement, par ailleurs leur valeur résiduelle est amortie selon le mode linéaire.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_montant_de_laide_accorde_0118"">Le montant de l'aide accordée à l'entreprise est égal à la somme actualisée en N+1 des incidences fiscales de la mesure d'amortissement.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Precisions_:_0119"">Précisions.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_formule_dactualisation_d_0120"">La formule d'actualisation des incidences fiscales est la suivante :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_VA_(incidence_fiscale)_=__0121"">- VA (incidence fiscale) = incidence fiscale / (1+t)ⁿ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_VA_:_valeur_actualisee_;_0122"">- VA : valeur actualisée ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_n_:_periode,_exprimee_en__0123"">- n : période, exprimée en années, entre la date d'actualisation et la date de l'incidence fiscale ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_t_:_taux_dactualisation_c_0124"">- t : taux d'actualisation communautaire correspondant à la période au cours de laquelle l'aide est accordée.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_taux_dactualisation_a_re_0125"">Le taux d'actualisation à retenir est celui publié conformément à l'article 10 du règlement (CE) n° 794/2004 de la Commission du 21 avril 2004 modifié par le règlement (CE) n° 271/2008 du 30 janvier 2008 (Journal officiel de l'Union européenne L 82 du 23 mars 2008), et à la communication de la Commission relative à la révision de la méthode de calcul des taux de référence et d'actualisation (2008/C 14/02) (Journal officiel de l'Union européenne C14 du 19 janvier 2008). Cette publication s'effectue dans le cadre d'une communication de la Commission concernant les taux d'intérêt applicables à la récupération des aides d'État et les taux de référence et d'actualisation pour 28 États membres.</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Exercice_0125"">Exercice</p> </th> <th> <p id=""Base_0126"">Base</p> </th> <th> <p id=""Amortissement_lineaire_en_l_0127"">Amortissement linéaire en l'absence de l'article 39 quinquies D du CGI (A)</p> </th> <th> <p id=""Amortissement_exceptionnel__0128"">Amortissement exceptionnel CGI, art. 39 quinquies D (B)</p> </th> <th> <p id=""Dotation_aux_amortissements_0129"">Dotation aux amortissements sur la valeur résiduelle selon le mode linéaire (C)</p> </th> <th> <p id=""Incidence_fiscale_brute (A)_0130"">Incidence fiscale brute<br> (A) - [(B) + (C)] x taux d'impôt ⁽¹⁾</p> </th> <th> <p id=""Incidence_fiscale_prise_en__0131"">Incidence fiscale prise en compte ⁽²⁾</p> </th> <th> <p id=""Incidence_fiscale_actualise_0132"">Incidence fiscale actualisée ⁽³⁾</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""N_0133"">N</p> </td> <td> <p id=""100_000_0134"">100 000</p> </td> <td> <p id=""10_000_0135"">10 000</p> </td> <td> <p id=""25_000_0136"">25 000</p> </td> <td> <p id=""7_500_0137"">7 500</p> </td> <td> <p id=""(7_500)_0138"">(7 500)</p> </td> <td> <p id=""-_0139"">-</p> </td> <td> <p id=""-_0140"">-</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+1_0141"">N+1</p> </td> <td> <p id=""100_000_0142"">100 000</p> </td> <td> <p id=""20_000_0143"">20 000</p> </td> <td> <p id=""0_0144"">0</p> </td> <td> <p id=""15_000_0145"">15 000</p> </td> <td> <p id=""1_667_0146"">1 667</p> </td> <td> <p id=""(7_500)_0147"">(7 500)</p> </td> <td> <p id=""(7_500)_0148"">(7 500)</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+2_0149"">N+2</p> </td> <td> <p id=""100_000_0150"">100 000</p> </td> <td> <p id=""20_000_0151"">20 000</p> </td> <td> <p id=""0_0152"">0</p> </td> <td> <p id=""15_000_0153"">15 000</p> </td> <td> <p id=""1_667_0154"">1 667</p> </td> <td> <p id=""1_667_0155"">1 667</p> </td> <td> <p id=""1_587_0156"">1 587</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+3_0157"">N+3</p> </td> <td> <p id=""100_000_0158"">100 000</p> </td> <td> <p id=""20_000_0159"">20 000</p> </td> <td> <p id=""0_0160"">0</p> </td> <td> <p id=""15_000_0161"">15 000</p> </td> <td> <p id=""1_667_0162"">1 667</p> </td> <td> <p id=""1_667_0163"">1 667</p> </td> <td> <p id=""1_512_0164"">1 512</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+4_0165"">N+4</p> </td> <td> <p id=""100_000_0166"">100 000</p> </td> <td> <p id=""20_000_0167"">20 000</p> </td> <td> <p id=""0_0168"">0</p> </td> <td> <p id=""15_000_0169"">15 000</p> </td> <td> <p id=""1_667_0170"">1 667</p> </td> <td> <p id=""1_667_0171"">1 667</p> </td> <td> <p id=""1_440_0172"">1 440</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+5_0173"">N+5</p> </td> <td> <p id=""100_000_0174"">100 000</p> </td> <td> <p id=""10_000_0175"">10 000</p> </td> <td> <p id=""0_0176"">0</p> </td> <td> <p id=""7_500_0177"">7 500</p> </td> <td> <p id=""833_0178"">833</p> </td> <td> <p id=""1_667_0179"">1 667</p> </td> <td> <p id=""1_371_0180"">1 371</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""N+6_0181"">N+6</p> </td> <td> <p id=""-_0182"">-</p> </td> <td> <p id=""-_0183"">-</p> </td> <td> <p id=""-_0184"">-</p> </td> <td> <p id=""-_0185"">-</p> </td> <td> <p id=""-_0186"">-</p> </td> <td> <p id=""833_0187"">833</p> </td> <td> <p id=""653_0188"">653</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Total_0189"">Total</p> </td> <td> <p id=""-_0190"">-</p> </td> <td> <p id=""100_000_0191"">100 000</p> </td> <td> <p id=""25_000_0192"">25 000</p> </td> <td> <p id=""75_000_0193"">75 000</p> </td> <td> <p id=""-_0194"">-</p> </td> <td> <p id=""-_0195"">-</p> </td> <td> <p id=""(937)_0196"">(937)</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Tableau de détermination de l'incidence fiscale (en €)</caption></table> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1)_Le_taux_dimpot_sur_les__0197""><strong>(1)</strong> Le taux d'impôt sur les sociétés retenu est de 33,1/3 % par hypothèse.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""Laide_fiscale_est_reputee_e_0127""><strong>(2)</strong> L'incidence fiscale brute est prise en compte l'exercice suivant, à la date légale de dépôt du relevé de solde de liquidation de l'impôt sur les sociétés.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(3)_Pour_le_calcul,_le_taux_0199""><strong>(3)</strong> Pour le calcul, le taux d'actualisation retenu est par hypothèse égal à 5 %.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Laide_fiscale_est_reputee_e_0200"">L'aide fiscale est réputée être accordée l'exercice suivant la date d'achèvement des travaux, à la date de dépôt du relevé de solde de liquidation de l'impôt sur les sociétés, ou à la date de mise en recouvrement du rôle d'impôt sur le revenu.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Montant_de_laide_actualisee_0129"">Montant de l'aide actualisée : le montant de l'aide accordée en N+1 à la date de liquidation de l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos en N et qui résulte de l'application de la mesure d'amortissement exceptionnel est estimé à 937 €.</p> <h2 id=""Constructions_eligibles_21"">C. Constructions éligibles</h2> <h3 id=""Condition_tenant_a_leur_nat_32"">1. Condition tenant à leur nature</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0130"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lamortissement_exceptionnel_0131"">L'amortissement exceptionnel est réservé aux constructions neuves.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0132"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_cette__0133"">Pour l'application de cette mesure, un immeuble neuf s'entend d'un immeuble qui n'a encore fait l'objet d'aucune occupation ou exploitation. Les simples agencements qui ne se traduisent pas par l'édification de constructions nouvelles sont ainsi exclus de ce dispositif ainsi que, bien entendu, les éléments non amortissables tels les terrains.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_0134"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_ce_dispositif_est_0135"">En outre, ce dispositif est limité aux constructions réalisées pour les besoins même de l'exploitation de l'entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0136"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_lamortis_0137"">Pour bénéficier de l'amortissement exceptionnel, ces immeubles devront donc être inscrits à l'actif immobilisé du bilan des entreprises concernées et effectivement affectés à l'exploitation. Par suite, sont exclus de la mesure les immeubles faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail ou d'une location simple.</p> <h3 id=""Condition_tenant_a_leur_loc_33"">2. Condition tenant à leur localisation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0138"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seules_sont_visees_par_ce_n_0139"">Seules sont visées par ce dispositif les constructions édifiées dans les zones de revitalisation rurale (ZRR) définies par le II de l'article 1465 A du CGI. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions_sur_0169"">Pour plus de précisions sur les ZRR, il convient de se reporter au I § 20 et suivants du BOI-IF-CFE-10-30-40-40.</p> <h3 id=""Date_de_construction_34"">3. Date de construction</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0140"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lamortissement_exceptionnel_0141"">L'amortissement exceptionnel s'applique aux immeubles achevés à compter du 1^er janvier 1995 et avant le 1^er janvier 2016.</p> <h2 id=""Travaux_de_renovation_eligi_22"">D. Travaux de rénovation éligibles</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0142"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lamortissement_exceptionnel_0143"">L'amortissement exceptionnel prévu à l'article 39 quinquies D du CGI est étendu aux travaux de rénovation, réalisés à compter du 1^er janvier 2004 et avant le 1^er janvier 2016, dans les immeubles utilisés dans les conditions visées au premier alinéa de cet article.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_lamortis_0144"">Pour bénéficier de l'amortissement exceptionnel, les travaux de rénovation doivent être inscrits à l'actif immobilisé du bilan des entreprises concernées et être effectivement affectés à l'exploitation.</p> <h3 id=""Definition_des_travaux_de_r_35"">1. Définition des travaux de rénovation éligibles</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0145"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_consideres_comme_des_t_0146"">Sont considérés comme des travaux de rénovation éligibles au dispositif de l'amortissement exceptionnel les travaux qui constituent des éléments de l'actif immobilisé et qui impliquent la reprise importante voire totale des structures intérieures de l'immeuble concerné (rénovation-construction ou rénovation lourde) ou qui sont destinés à doter l'immeuble des normes actuelles de confort (rénovation-amélioration ou rénovation légère).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_travaux_peuvent_consist_0147"">Ces travaux peuvent consister en des travaux immobiliers et/ou en l'installation ou le renouvellement d'équipements mobiliers.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0148"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_travaux_immobiliers_son_0149"">Les travaux immobiliers sont définis dans le BOI-TVA-BASE-20-50-20. Il s'agit des travaux de construction proprement dits, des travaux d'équipement des immeubles et des travaux de réparation ou de réfection pour la remise en état des immeubles :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_travaux_de_constructi_0150"">- les travaux de construction s'entendent des travaux de bâtiment exécutés par les différents corps de métiers participant à la construction des immeubles ou à leur agrandissement ainsi que des travaux d'équipement des terrains (parkings, voiries intérieures et voies d'accès notamment) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_travaux_dequipement_d_0151"">- les travaux d'équipement des immeubles regroupent les travaux d'installation qui comportent la mise en œuvre d'éléments qui perdent leur caractère mobilier en raison de leur incorporation à un ensemble immobilier ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_travaux_de_reparation_0152"">- les travaux de réparation ou de réfection pour la remise en état d'un immeuble comportent la mise en œuvre de matériaux ou d'éléments qui s'incorporent à un ouvrage immobilier ou ont pour objet soit le remplacement d'éléments usagés d'une installation de caractère immobilier, soit l'adjonction d'éléments nouveaux qui s'incorporent à cette installation ou à l'immeuble qui l'abrite.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Linstallation_et_le_renouve_0153"">L'installation et le renouvellement d'équipements mobiliers s'entendent, d'une part, de la réalisation de travaux ne revêtant pas le caractère de travaux immobiliers (installations d'équipements mobiliers) et, d'autre part, du renouvellement des biens mobiliers. Les travaux ne revêtant pas le caractère de travaux immobiliers s'entendent des installations d'objets ou d'appareils meubles, qui, une fois posés, conservent un caractère mobilier.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0154"">420</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_donc_eligibles_a_ce_di_0155"">Sont donc éligibles à ce dispositif les travaux consistant en l'installation d'équipements mobiliers et le renouvellement de biens mobiliers, ainsi que les travaux immobiliers dépassant, par essence, le simple entretien ou la réhabilitation légère des installations existantes, tel que le simple changement ou l'installation d'un équipement sanitaire.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0156"">430</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_depenses_dentretien_et__0157"">Les dépenses d'entretien et de réparation des locaux professionnels qui n'ont d'autre objet que de maintenir un élément de l'actif en état afin que son utilisation puisse être poursuivie jusqu'à la fin de la période d'amortissement restant à courir constituent des charges déductibles et ne sont donc pas considérées comme des travaux de rénovation éligibles. Pour plus de précisions sur la notion de dépenses d'entretien, il convient de se reporter au BOI-BIC-CHG-20-20-20.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_titre_indicatif,_sont_don_0158"">A titre indicatif, sont donc exclues en principe les dépenses de ravalement, de réfection d'une toiture, les travaux de peinture, de papier peint, menuiserie, d'électricité, de vitrerie, de plomberie, de remplacement de carrelages, d'un dallage, de voilages, de moquette ou de stores, de suppression d'une porte, etc.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_ces_depenses,_qu_0159"">Toutefois, ces dépenses, qui, prises isolément, constituent des charges, mais s'inscrivent dans le cadre d'une opération globale de rénovation, peuvent être éligibles dès lors que cette opération globale a pour conséquence l'entrée d'un nouvel élément d'actif ou l'augmentation de la valeur d'un élément de l'actif immobilisé ou encore la prolongation d'une manière notable de la durée probable d'utilisation d'un élément d'actif immobilisé.</p> <h3 id=""Lieu_de_realisation_des_tra_36"">2. Lieu de réalisation des travaux de rénovation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0160"">440</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_eligibles_a_lamortisse_0161"">Sont éligibles à l'amortissement exceptionnel les travaux de rénovation définis au <strong>I-D-1 § 400 à 430</strong> qui sont réalisés dans les immeubles utilisés dans les conditions visées au premier alinéa de l'article 39 quinquies D du CGI. Cette éligibilité ne concerne donc pas uniquement les immeubles ayant bénéficié de l'amortissement exceptionnel de 25 % sur leur prix de revient.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0162"">450</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_donc_concernes_les_tra_0163"">Sont donc concernés les travaux de rénovation réalisés dans les immeubles, neufs ou anciens :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a_usage_industriel_ou_com_0164"">- à usage industriel ou commercial. A cet égard, il est précisé qu'un immeuble utilisé dans le cadre d'une activité artisanale ou touristique, tel qu'un hôtel, peut bénéficier de ces dispositions sous réserve des conditions ci-après ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_situes_dans_les_zones_de__0165"">- situés dans les ZRR définies à l'article 1465 A du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_utilises_pour_les_besoins_0166"">- utilisés pour les besoins de l'exploitation par les petites et moyennes entreprises.</p> </blockquote> <h3 id=""Date_de_realisation_des_tra_37"">3. Date de réalisation des travaux de rénovation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""460_0167"">460</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_ouvrir_droit_a_lamorti_0168"">Pour ouvrir droit à l'amortissement exceptionnel, les travaux de rénovation doivent avoir été réalisés à compter du 1^er janvier 2004 et avant le 1^er janvier 2016. Par conséquent, ces travaux de rénovation doivent être achevés au plus tard le 31 décembre 2015.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""470_0169"">470</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_lamortissemen_0170"">Par ailleurs, l'amortissement exceptionnel ne pouvant être constaté qu'au titre d'un exercice clos à compter de la date d'entrée en vigueur de la loi n° 2005-157 du 23 février 2005 relative au développement des territoires ruraux, soit le 24 février 2005, les investissements réalisés à compter du 1^er janvier 2004, mais au titre d'un exercice clos avant le 24 février 2005, pourront faire l'objet d'un amortissement exceptionnel au titre du premier exercice clos à compter du 24 février 2005. Dans cette situation, l'amortissement exceptionnel sera égal à la différence entre l'amortissement que l'entreprise aurait pu constater en application de l'article 39 quinquies D du CGI et l'amortissement fiscalement déduit.</p> <h1 id=""Regime_de_lamortissement_ex_11"">II. Régime de l'amortissement exceptionnel</h1> <h2 id=""Dotation_exceptionnelle_23"">A. Dotation exceptionnelle</h2> <h3 id=""Calcul_de_lamortissement_38"">1. Calcul de l'amortissement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""480_0171"">480</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_dotation_exceptionnelle__0172"">La dotation exceptionnelle est égale à 25 % du prix de revient des investissements réalisés. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Celui-ci_est_constitue_par__0173"">Celui-ci est constitué par le coût d'acquisition ou de production des constructions ou des travaux de rénovation concernés, diminué, le cas échéant, de la taxe sur la valeur ajoutée récupérable.</p> <h3 id=""Exercice_dimputation_39"">2. Exercice d'imputation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""490_0174"">490</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_totalite_de_la_dotation__0175"">La totalité de la dotation exceptionnelle d'amortissement est déduite des résultats de l'exercice en cours à la date d'achèvement des constructions ou des travaux de rénovation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_celle-ci_nest_pas_su_0176"">Ainsi, celle-ci n'est pas susceptible d'être réduite prorata temporis dans le cas où la date d'achèvement interviendrait en cours d'exercice.</p> <h3 id=""Regime_de_lamortissement_ex_310"">3. Régime de l'amortissement exceptionnel</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""500_0177"">500</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lamortissement_exceptionnel_0178"">L'amortissement exceptionnel suit, au regard de l'application des dispositions fiscales, les mêmes règles que les amortissements habituels.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""510_0179"">510</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_deduction__0180"">Par ailleurs, la déduction de l'amortissement exceptionnel est subordonnée à sa constatation dans la comptabilité de l'entreprise (CGI, art. 39, 1-2°).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""520_0181"">520</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_le_regime_damortisse_0182"">Enfin, le régime d'amortissement exceptionnel a un caractère facultatif. Les entreprises qui choisissent de ne pas le pratiquer prennent une décision de gestion qui leur est opposable. L'amortissement des constructions est alors étalé sur leur durée normale d'utilisation.</p> <h2 id=""Amortissement_de_la_valeur__24"">B. Amortissement de la valeur résiduelle</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""530_0183"">530</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_valeur_residuelle_des_im_0184"">La valeur résiduelle des immeubles ou des travaux de rénovation faisant l'objet de l'amortissement exceptionnel est amortissable dans les conditions de droit commun, sur la durée normale d'utilisation. Cet amortissement pourra être pratiqué selon le mode dégressif dès lors que l'investissement concerné y ouvre droit.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""540_0185"">540</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_suite,_la_premiere_annu_0186"">Par suite, la première annuité d'amortissement, réduite le cas échéant prorata temporis, s'ajoute à la dotation exceptionnelle de 25 %.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""550_0187"">550</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Soit_un_immeuble__0188""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Soit_un_immeuble_a_usage_in_0262"">Soit un immeuble à usage industriel achevé et mis en service le 17/08/N dans une ZRR, par une entreprise pour les besoins de son exploitation. Cette entreprise bénéficie de plein droit du régime d'amortissement exceptionnel.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Limmeuble,_dont_la_duree_no_0189"">L'immeuble, dont la durée normale d'utilisation est fixée à 15 ans, est éligible au mode dégressif d'amortissement. Son prix d'acquisition est égal à 150 000 € hors taxes.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Les_dotations_damortissemen_0190"">Les dotations d'amortissement sont déterminées comme suit :</p> <p class=""exemple-western"" id=""Dotations_N_:_0191"">- dotations N :</p> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""dotation_exceptionnelle_:_1_0192"">- dotation exceptionnelle : 150 000 x 25 % = 37 500 €,</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""dotation_normale_reduite_pr_0193"">- dotation normale réduite prorata temporis : (150 000 - 37 500) x (6,67 % x 2,25) x (5/12) = 7 035 € ;</p> </blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Dotations_N+1_:_0194"">- dotations N+1 :</p> <p class=""exemple-western"" id=""[(150 000_-_37 500)_-_7 035_0195"">[(150 000 - 37 500) - 7 035] x (6,67 % x 2,25) = 15 828 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Les_annuites_suivantes_sont_0196"">Les annuités suivantes sont déterminées dans les conditions de droit commun.</p>

Contenu

BNC - Base d'imposition - Dépenses - Frais généraux

2019-01-23

BNC

BASE

BOI-BNC-BASE-40-60

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4626-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-BASE-40-60-20190123

1 Les frais généraux constituent l'essentiel des dépenses professionnelles annuelles des contribuables exerçant une activité non commerciale. 10 Dans l'examen qui en est fait ci-après, ces frais sont répartis en sept groupes : - frais de personnel (section 1, BOI-BNC-BASE-40-60-10) ; - impôts et taxes (section 2, BOI-BNC-BASE-40-60-20) ; - travaux, fournitures et services extérieurs (section 3, BOI-BNC-BASE-40-60-30) ; - transports et déplacements (section 4, BOI-BNC-BASE-40-60-40) ; - charges sociales personnelles (section 5, BOI-BNC-BASE-40-60-50) ; - frais divers de gestion, dons et subventions (section 6, BOI-BNC-BASE-40-60-60) ; - frais financiers (section 7, BOI-BNC-BASE-40-60-70). 20 Afin de déterminer si les frais généraux mentionnés au § 10 sont déductibles ou non du produit brut, il y a lieu de se référer systématiquement aux principes généraux énoncés au BOI-BNC-BASE-40, c'est-à-dire de rechercher si les frais en question sont directement nécessités par l'exercice de la profession (sous réserve des exceptions légales prévues aux 5° et 7° du 1 de l'article 93 du code général des impôts (CGI) [BOI-BNC-BASE-40-60-60 au V § 250 à 280 et BOI-BNC-BASE-40-40]) et s'ils ont été effectivement payés (sous réserve de l'application des dispositions de l'article 93 A du CGI, BOI-BNC-BASE-20-10-20). Dans l'affirmative, il convient de les accepter en déduction pour leur montant réel. 30 Il est rappelé que les charges se rapportant aux éléments non affectés par nature que le contribuable conserve dans son patrimoine privé ne sont pas à prendre en compte pour la détermination du bénéfice professionnel imposable (BOI-BNC-BASE-10-20). 40 Une exception concerne toutefois les charges qui correspondent uniquement à l'utilisation des biens et qui incomberaient normalement à un locataire si le bien était loué (réparations locatives, entretien courant, etc.). 50 En outre, par souci de simplification, il a été décidé de permettre aux contribuables qui conservent leur véhicule dans leur patrimoine privé, d'utiliser les barèmes kilométriques forfaitaires publiés chaque année par l'administration pour les salariés, pour l'évaluation de leurs frais de véhicules à moteur.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_frais_generaux_constitu_01"">Les frais généraux constituent l'essentiel des dépenses professionnelles annuelles des contribuables exerçant une activité non commerciale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_lexamen_qui_en_est_fai_03"">Dans l'examen qui en est fait ci-après, ces frais sont répartis en sept groupes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_frais_de_personnel_(secti_04"">- frais de personnel (section 1, BOI-BNC-BASE-40-60-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_impots_et_taxes_(section__05"">- impôts et taxes (section 2, BOI-BNC-BASE-40-60-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_travaux,_fournitures_et_s_06"">- travaux, fournitures et services extérieurs (section 3, BOI-BNC-BASE-40-60-30) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_transports_et_deplacement_07"">- transports et déplacements (section 4, BOI-BNC-BASE-40-60-40) ; </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_charges_sociales_personne_08"">- charges sociales personnelles (section 5, BOI-BNC-BASE-40-60-50) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_frais_divers_de_gestion,__09"">- frais divers de gestion, dons et subventions (section 6, BOI-BNC-BASE-40-60-60) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_frais_financiers_(section_010"">- frais financiers (section 7, BOI-BNC-BASE-40-60-70).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_011"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_de_determiner_si_les_f_012"">Afin de déterminer si les frais généraux mentionnés au <strong>§ 10</strong> sont déductibles ou non du produit brut, il y a lieu de se référer systématiquement aux principes généraux énoncés au BOI-BNC-BASE-40, c'est-à-dire de rechercher si les frais en question sont directement nécessités par l'exercice de la profession (sous réserve des exceptions légales prévues aux 5° et 7° du 1 de l'article 93 du code général des impôts (CGI) [BOI-BNC-BASE-40-60-60 au V § 250 à 280 et BOI-BNC-BASE-40-40]) et s'ils ont été effectivement payés (sous réserve de l'application des dispositions de l'article 93 A du CGI, BOI-BNC-BASE-20-10-20). Dans l'affirmative, il convient de les accepter en déduction pour leur montant réel.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_013"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_que_les_char_016"">Il est rappelé que les charges se rapportant aux éléments non affectés par nature que le contribuable conserve dans son patrimoine privé ne sont pas à prendre en compte pour la détermination du bénéfice professionnel imposable (BOI-BNC-BASE-10-20).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_exception_concerne_tout_018"">Une exception concerne toutefois les charges qui correspondent uniquement à l'utilisation des biens et qui incomberaient normalement à un locataire si le bien était loué (réparations locatives, entretien courant, etc.).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_019"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_par_souci_de_simp_020"">En outre, par souci de simplification, il a été décidé de permettre aux contribuables qui conservent leur véhicule dans leur patrimoine privé, d'utiliser les barèmes kilométriques forfaitaires publiés chaque année par l'administration pour les salariés, pour l'évaluation de leurs frais de véhicules à moteur.</p>

Contenu

BNC - Base d'imposition - Dépenses - Frais généraux - Impôts et taxes

2015-04-01

BNC

BASE

BOI-BNC-BASE-40-60-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4635-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-BASE-40-60-20-20150401

I. Règles relatives à l'ensemble des impôts 1 Sont déductibles du revenu imposable à condition d'avoir été acquittés au cours de l'année d'imposition, les impôts et taxes qui constituent une charge de la profession, notamment : - la contribution économique territoriale (CET) ; - la taxe foncière sur les propriétés bâties se rapportant aux locaux inscrits sur le registre des immobilisations (BOI-BNC-BASE-10-20) ; - les taxes d'enlèvement des ordures ménagères afférentes aux immeubles inscrits sur le registre des immobilisations (BOI-BNC-BASE-10-20). Remarque : Dans le cas où l'exploitant est locataire des locaux professionnels et rembourse ces taxes au propriétaire, le versement correspondant est assimilé à un supplément de loyer et déductible à ce titre (BOI-BNC-BASE-40-60-30 au I § 1 à 80) ; - la taxe de balayage ; - les taxes additionnelles à la cotisation foncière des entreprises (CFE), à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) et à la taxe foncière sur les propriétés bâties ; - les taxes assises sur les salaires ; - la taxe annuelle sur les voitures particulières des sociétés, dès lors qu'elle est payée par une société de personnes n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés ; en raison de l'annualité de cette taxe, le caractère déductible ou non doit s'apprécier au premier jour de la période d'imposition, c'est-à-dire au 1er octobre de chaque année ; - les droits d'enregistrement afférents à l'acquisition à titre onéreux d'un office, d'une charge ou d'une clientèle (BOI-BNC-BASE-40-10 au I-B-7-b § 400) ou de locaux professionnels. Il en est de même des droits versés lors de l'acquisition de parts de sociétés civiles professionnelles ou de moyens. Le Conseil d'État a jugé que les frais d'acte et les droits d'enregistrement acquittés par un expert-comptable lors de l'achat d'un appartement dont il a affecté une partie à l'exercice de sa profession, constituent, en tant qu'ils se rapportent à l'acquisition de locaux à usage professionnel, une charge déductible pour la détermination de son bénéfice imposable (CE, arrêt du 19 octobre 1936, n° 47525). Il en est de même des droits versés lors de l'acquisition des parts de sociétés civiles professionnelles ou de moyens ; - les droits de mutation à titre gratuit acquittés lors de la transmission d’exploitation par décès ou par donation sont déductibles, sous certaines conditions (BOI-BNC-BASE-40-40). 10 En revanche, les impôts personnels, tels que l'impôt sur le revenu, la taxe d'habitation, ainsi que les pénalités d'assiette ou de recouvrement ne peuvent pas figurer parmi les charges déductibles du bénéfice. 20 Par ailleurs, la taxe annuelle sur les locaux à usage de bureaux, les locaux commerciaux, les locaux de stockage et les surfaces de stationnement n'est pas déductible du résultat des exercices clos à compter du 31 décembre 2015 ou, pour les contribuables qui ne sont pas soumis à des obligations comptables, à compter de l'imposition des revenus de l'année 2015. 30 En outre, les pénalités mises à la charge des contribuables qui contreviennent aux dispositions régissant l'assiette ou le recouvrement des impôts n'ont pas le caractère de dépenses nécessitées par l'exercice de la profession au sens du 1 de l'article 93 du code général des impôts [CGI] (RM Herment n° 22569, JO Sénat du 26 juillet 2001, p. 2447). II. Règles particulières à la contribution sociale généralisée 40 L’article 154 quinquies du CGI, prévoit que la contribution sociale généralisée (CSG) sur les revenus d’activité et de remplacement est admise partiellement en déduction du montant brut du revenu professionnel imposable notamment dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, à concurrence de la fraction qui est affectée au financement des régimes obligatoires d’assurance maladie. 50 Pour les bénéfices non commerciaux, la CSG est donc déductible à hauteur du pourcentage indiqué à l'article 154 quinquies du CGI. 60 Dans tous les cas, la fraction restante de la CSG demeure, comme la CRDS, non déductible. 70 Le champ d’application ainsi que les modalités de la déductibilité fiscale partielle de la CSG, en ce qui concerne les revenus d’activité et de remplacement, sont examinées au BOI-RSA-BASE-30-30. III. Règles particulières à la TVA 80 En matière de TVA, il y a lieu de distinguer selon que les exploitants sont ou non assujettis à cette taxe. Par ailleurs, il convient d'examiner, pour les assujettis partiels, l'incidence des régularisations consécutives à la fixation du coefficient de déduction définitif. A. Exploitants non assujettis à la TVA 90 Si le contribuable n'est pas assujetti à la TVA, la taxe grevant les achats et les services utilisés pour l'exercice de la profession constitue un élément du prix de revient. Par suite, elle doit être soit admise parmi les charges déductibles dans les mêmes conditions que le prix hors taxe de ces achats et services, soit déduite sous la forme d'un amortissement pratiqué sur le bien auquel elle se rapporte, lorsque ce bien est amortissable. B. Exploitants assujettis à la TVA 1. Comptabilité tenue TVA comprise 100 Sont déductibles au titre des dépenses professionnelles : - d'une part, la TVA nette versée au Trésor, c'est-à-dire le versement effectué au Trésor, constitué par la différence entre la taxe afférente aux recettes et celle ayant grevé les biens et services utilisés dans l'exercice de la profession ; - et, d'autre part, la TVA grevant les immobilisations ayant fait l'objet d'une imputation effective au titre de l'année d'imposition. 110 Cas particulier des auteurs d'œuvres de l'esprit. S'ils sont soumis à la retenue de TVA, la TVA nette s'entend de la TVA versée au Service des impôts par l'éditeur, la société de perception et de répartition ou le producteur pour le compte du bénéficiaire des droits. 120 Lorsque l'auteur ou son ayant droit perçoit des recettes soumises à la TVA mais exclues du régime de la retenue (recettes autres que les droits d'auteur, quelle que soit la partie versante), il y a lieu de déduire en outre la TVA nette versée directement par l'auteur ou son ayant droit ainsi que la TVA déductible afférente aux immobilisations affectées de manière exclusive ou prépondérante à l'activité génératrice de ces droits ou recettes, et ayant fait l'objet d'une imputation effective au titre de l'année d'imposition. 130 Pour la détermination de la TVA déductible afférente aux immobilisations et autres biens et services utilisés concurremment pour une activité soumise à retenue et pour une autre activité, il convient de se reporter aux règles indiquées au BOI-TVA. 140 Les auteurs des œuvres de l'esprit et leurs ayants droit peuvent renoncer au dispositif de la retenue de TVA. 150 Si ses recettes sont inférieures à la limite précisée par le III de l'article 293 B du CGI, l'auteur bénéficie, en matière de TVA, de la franchise. Dès lors que l'intéressé ne peut facturer de TVA, son bénéfice doit être déterminé à partir du montant des droits d'auteur nets de taxe qu'il perçoit. Dans cette hypothèse, sa situation par rapport à la période antérieure n'est pas modifiée. 160 Lorsque les recettes excèdent les limites de la franchise ou si le redevable a opté pour leur assujettissement à la TVA dans les conditions de droit commun, les indications données ci-dessus concernant les modalités de prise en compte et de détermination de la TVA déductible au titre des dépenses professionnelles sont applicables mutatis mutandis. Sur le régime applicable aux droits d'auteur, il convient de se reporter au BOI-BNC-SECT-20-10-20. 2. Comptabilité tenue hors TVA 170 Dans cette hypothèse, la TVA est neutralisée et aucune déduction ne peut être pratiquée. C. Incidences des régularisations opérées en matière de TVA 180 Les titulaires de revenus non commerciaux qui réalisent plusieurs activités, toutes situées dans le champ d'application de la TVA et dont certaines ne sont pas soumises à cette taxe déterminent des coefficients de déductibilité provisoires qui doivent par la suite être définitivement arrêtés avant le 25 avril de l'année suivante en application des dispositions de l'article 207 de l'annexe II au CGI. 190 La différence constatée entre le montant définitif et le montant de la déduction opérée au titre de l'année d'acquisition fait alors en principe l'objet d'une déduction complémentaire ou d'un reversement selon que cette différence est positive ou négative. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-TVA-DED-20-10-40. 200 Par ailleurs, la TVA déduite à raison d'une à raison d'une immobilisation est susceptible de donner lieu à régularisation dans les cas suivants : détermination du coefficient définitif de déduction, régularisation annuelle et régularisation globale. S'agissant des modalités de régularisations dans ces cas, il convient de se reporter aux BOI-TVA-DED-60-10 et BOI-TVA-DED-60-20. 1. Comptabilité tenue TVA incluse 210 Le bénéfice est calculé sous déduction de la TVA nette payée, majorée de la TVA ayant grevé les immobilisations acquises. Le compte « Autres impôts professionnels », sous lequel doit figurer cette taxe, est donc influencé par le montant de la régularisation intervenue. 220 Lorsque la régularisation de la TVA ayant grevé le coût des immobilisations entraîne une modification de la base de calcul des amortissements (variation entre le coefficient provisoire et le coefficient définitif supérieure à 5 points), la déduction complémentaire ou le reversement doit donc être compensé par l'inscription d'une somme de même montant, soit en « Divers à déduire », soit en « Divers à réintégrer ». 2. Comptabilité hors TVA 230 Le bénéfice imposable est déterminé abstraction faite de la TVA supportée par le contribuable, le compte « Autres impôts professionnels » étant réservé à la comptabilisation des charges fiscales déductibles autres que la TVA. 240 La régularisation se rapportant aux immobilisations influe, toutefois, directement sur le résultat de l'année au cours de laquelle elle est intervenue lorsque l'écart de variation est inférieur ou égal à 5 points. La régularisation affectant les autres biens et services produit le même effet. Dans ces deux cas, son montant doit, en conséquence, figurer soit en « Divers à déduire », soit en « Divers à réintégrer » selon qu'il y a eu reversement ou déduction complémentaire.

<h1 id=""Regles_relatives_a_lensembl_10"">I. Règles relatives à l'ensemble des impôts</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_deductibles_du_revenu__01"">Sont déductibles du revenu imposable à condition d'avoir été acquittés au cours de l'année d'imposition, les impôts et taxes qui constituent une charge de la profession, notamment :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_contribution_fonciere__02"">- la contribution économique territoriale (CET) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_taxe_fonciere_sur_les__03"">- la taxe foncière sur les propriétés bâties se rapportant aux locaux inscrits sur le registre des immobilisations (BOI-BNC-BASE-10-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_taxes_denlevement_des_04"">- les taxes d'enlèvement des ordures ménagères afférentes aux immeubles inscrits sur le registre des immobilisations (BOI-BNC-BASE-10-20).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Dans_le_cas_ou_l_05""><strong>Remarque :</strong> Dans le cas où l'exploitant est locataire des locaux professionnels et rembourse ces taxes au propriétaire, le versement correspondant est assimilé à un supplément de loyer et déductible à ce titre (BOI-BNC-BASE-40-60-30 au I § 1 à 80) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_taxe_de_balayage ;_06"">- la taxe de balayage ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_taxes_additionnelles__07"">- les taxes additionnelles à la cotisation foncière des entreprises (CFE), à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) et à la taxe foncière sur les propriétés bâties ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_taxes_assises_sur_les_08"">- les taxes assises sur les salaires ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_taxe_annuelle_sur_les__09"">- la taxe annuelle sur les voitures particulières des sociétés, dès lors qu'elle est payée par une société de personnes n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés ; en raison de l'annualité de cette taxe, le caractère déductible ou non doit s'apprécier au premier jour de la période d'imposition, c'est-à-dire au 1^eroctobre de chaque année ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_droits_denregistremen_010"">- les droits d'enregistrement afférents à l'acquisition à titre onéreux d'un office, d'une charge ou d'une clientèle (BOI-BNC-BASE-40-10 au I-B-7-b § 400) ou de locaux professionnels. Il en est de même des droits versés lors de l'acquisition de parts de sociétés civiles professionnelles ou de moyens.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Remarque_:_le_conseil_dEtat_011"">Le Conseil d'État a jugé que les frais d'acte et les droits d'enregistrement acquittés par un expert-comptable lors de l'achat d'un appartement dont il a affecté une partie à l'exercice de sa profession, constituent, en tant qu'ils se rapportent à l'acquisition de locaux à usage professionnel, une charge déductible pour la détermination de son bénéfice imposable (CE, arrêt du 19 octobre 1936, n° 47525).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_des_droit_012"">Il en est de même des droits versés lors de l'acquisition des parts de sociétés civiles professionnelles ou de moyens ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_droits_de_mutation_a__013"">- les droits de mutation à titre gratuit acquittés lors de la transmission d’exploitation par décès ou par donation sont déductibles, sous certaines conditions (BOI-BNC-BASE-40-40).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_014"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_impots_per_015"">En revanche, les impôts personnels, tels que l'impôt sur le revenu, la taxe d'habitation, ainsi que les pénalités d'assiette ou de recouvrement ne peuvent pas figurer parmi les charges déductibles du bénéfice.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""25_016""><strong>20</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_taxe_annue_017"">Par ailleurs, la taxe annuelle sur les locaux à usage de bureaux, les locaux commerciaux, les locaux de stockage et les surfaces de stationnement n'est pas déductible du résultat des exercices clos à compter du 31 décembre 2015 ou, pour les contribuables qui ne sont pas soumis à des obligations comptables, à compter de l'imposition des revenus de l'année 2015.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_016"">30</p> <p class=""qe-western"" id=""RM_HERMENT_n°_22569_du_26_j_016"">En outre, les pénalités mises à la charge des contribuables qui contreviennent aux dispositions régissant l'assiette ou le recouvrement des impôts n'ont pas le caractère de dépenses nécessitées par l'exercice de la profession au sens du 1 de l'article 93 du code général des impôts [CGI] (RM Herment n° 22569, JO Sénat du 26 juillet 2001, p. 2447).</p> <h1 id=""Regles_particulieres_a_la_c_11"">II. Règles particulières à la contribution sociale généralisée</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_018"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’article 154_quinquies_du_019"">L’article 154 quinquies du CGI, prévoit que la contribution sociale généralisée (CSG) sur les revenus d’activité et de remplacement est admise partiellement en déduction du montant brut du revenu professionnel imposable notamment dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, à concurrence de la fraction qui est affectée au financement des régimes obligatoires d’assurance maladie.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_020"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_benefices_non_comm_021"">Pour les bénéfices non commerciaux, la CSG est donc déductible à hauteur du pourcentage indiqué à l'article 154 quinquies du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_022"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_tous_les_cas,_la_fract_023"">Dans tous les cas, la fraction restante de la CSG demeure, comme la CRDS, non déductible.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_024"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_champ_d’application_ains_025"">Le champ d’application ainsi que les modalités de la déductibilité fiscale partielle de la CSG, en ce qui concerne les revenus d’activité et de remplacement, sont examinées au BOI-RSA-BASE-30-30.</p> <h1 id=""Regles_particulieres_a_la_T_12"">III. Règles particulières à la TVA</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_026"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_matiere_de_TVA,_il_y_a_l_027"">En matière de TVA, il y a lieu de distinguer selon que les exploitants sont ou non assujettis à cette taxe. Par ailleurs, il convient d'examiner, pour les assujettis partiels, l'incidence des régularisations consécutives à la fixation du coefficient de déduction définitif.</p> <h2 id=""Exploitants_non_assujettis__20"">A. Exploitants non assujettis à la TVA</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_028"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_le_contribuable_nest_pas_029"">Si le contribuable n'est pas assujetti à la TVA, la taxe grevant les achats et les services utilisés pour l'exercice de la profession constitue un élément du prix de revient.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_suite,_elle_doit_etre :_030"">Par suite, elle doit être soit admise parmi les charges déductibles dans les mêmes conditions que le prix hors taxe de ces achats et services, soit déduite sous la forme d'un amortissement pratiqué sur le bien auquel elle se rapporte, lorsque ce bien est amortissable.</p> <h2 id=""Exploitants_assujettis_a_la_21"">B. Exploitants assujettis à la TVA</h2> <h3 id=""Comptabilite_tenue_TVA_comp_30"">1. Comptabilité tenue TVA comprise</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_031"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_deductibles_au_titre_d_032"">Sont déductibles au titre des dépenses professionnelles :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_la_TVA_nette_v_033"">- d'une part, la TVA nette versée au Trésor, c'est-à-dire le versement effectué au Trésor, constitué par la différence entre la taxe afférente aux recettes et celle ayant grevé les biens et services utilisés dans l'exercice de la profession ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_la_TVA_greva_034"">- et, d'autre part, la TVA grevant les immobilisations ayant fait l'objet d'une imputation effective au titre de l'année d'imposition.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_035"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cas_particulier_des_auteurs_036"">Cas particulier des auteurs d'œuvres de l'esprit. S'ils sont soumis à la retenue de TVA, la TVA nette s'entend de la TVA versée au Service des impôts par l'éditeur, la société de perception et de répartition ou le producteur pour le compte du bénéficiaire des droits.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_037"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_lauteur_ou_son_ayan_038"">Lorsque l'auteur ou son ayant droit perçoit des recettes soumises à la TVA mais exclues du régime de la retenue (recettes autres que les droits d'auteur, quelle que soit la partie versante), il y a lieu de déduire en outre la TVA nette versée directement par l'auteur ou son ayant droit ainsi que la TVA déductible afférente aux immobilisations affectées de manière exclusive ou prépondérante à l'activité génératrice de ces droits ou recettes, et ayant fait l'objet d'une imputation effective au titre de l'année d'imposition.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_039"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_la_determination_de_la_040"">Pour la détermination de la TVA déductible afférente aux immobilisations et autres biens et services utilisés concurremment pour une activité soumise à retenue et pour une autre activité, il convient de se reporter aux règles indiquées au BOI-TVA.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_041"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_auteurs_des_ouvres_de_l_042"">Les auteurs des œuvres de l'esprit et leurs ayants droit peuvent renoncer au dispositif de la retenue de TVA.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_043"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_ses_recettes_sont_inferi_044"">Si ses recettes sont inférieures à la limite précisée par le III de l'article 293 B du CGI, l'auteur bénéficie, en matière de TVA, de la franchise. Dès lors que l'intéressé ne peut facturer de TVA, son bénéfice doit être déterminé à partir du montant des droits d'auteur nets de taxe qu'il perçoit. Dans cette hypothèse, sa situation par rapport à la période antérieure n'est pas modifiée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_045"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_recettes_excede_046"">Lorsque les recettes excèdent les limites de la franchise ou si le redevable a opté pour leur assujettissement à la TVA dans les conditions de droit commun, les indications données ci-dessus concernant les modalités de prise en compte et de détermination de la TVA déductible au titre des dépenses professionnelles sont applicables <em>mutatis mutandis</em>.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_le_regime_applicable_au_047"">Sur le régime applicable aux droits d'auteur, il convient de se reporter au BOI-BNC-SECT-20-10-20.</p> <h3 id=""Comptabilite_tenue_hors_TVA_31"">2. Comptabilité tenue hors TVA</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_048"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_cette_hypothese,_la_TV_049"">Dans cette hypothèse, la TVA est neutralisée et aucune déduction ne peut être pratiquée.</p> <h2 id=""Redevables_partiels_22"">C. Incidences des régularisations opérées en matière de TVA</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_050"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_titulaires_de_revenus_n_051"">Les titulaires de revenus non commerciaux qui réalisent plusieurs activités, toutes situées dans le champ d'application de la TVA et dont certaines ne sont pas soumises à cette taxe déterminent des coefficients de déductibilité provisoires qui doivent par la suite être définitivement arrêtés avant le 25 avril de l'année suivante en application des dispositions de l'article 207 de l'annexe II au CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_052"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_difference_constatee_ent_052"">La différence constatée entre le montant définitif et le montant de la déduction opérée au titre de l'année d'acquisition fait alors en principe l'objet d'une déduction complémentaire ou d'un reversement selon que cette différence est positive ou négative.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions,_se_054"">Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-TVA-DED-20-10-40.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_053"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_TVA_deduit_054"">Par ailleurs, la TVA déduite à raison d'une à raison d'une immobilisation est susceptible de donner lieu à régularisation dans les cas suivants : détermination du coefficient définitif de déduction, régularisation annuelle et régularisation globale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_des_modalites_de__055"">S'agissant des modalités de régularisations dans ces cas, il convient de se reporter aux BOI-TVA-DED-60-10 et BOI-TVA-DED-60-20.</p> <h3 id=""1._Comptabilite_tenue_TVA_i_32"">1. Comptabilité tenue TVA incluse</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_056"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_est_calcule_sou_057"">Le bénéfice est calculé sous déduction de la TVA nette payée, majorée de la TVA ayant grevé les immobilisations acquises. Le compte « Autres impôts professionnels », sous lequel doit figurer cette taxe, est donc influencé par le montant de la régularisation intervenue.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_060"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_regularisation_d_058"">Lorsque la régularisation de la TVA ayant grevé le coût des immobilisations entraîne une modification de la base de calcul des amortissements (variation entre le coefficient provisoire et le coefficient définitif supérieure à 5 points), la déduction complémentaire ou le reversement doit donc être compensé par l'inscription d'une somme de même montant, soit en « Divers à déduire », soit en « Divers à réintégrer ».</p> <h3 id=""2._Comptabilite_hors_TVA._33"">2. Comptabilité hors TVA</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_059"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_imposable_est_d_060"">Le bénéfice imposable est déterminé abstraction faite de la TVA supportée par le contribuable, le compte « Autres impôts professionnels » étant réservé à la comptabilisation des charges fiscales déductibles autres que la TVA.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_064"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_regularisation_se_rappor_061"">La régularisation se rapportant aux immobilisations influe, toutefois, directement sur le résultat de l'année au cours de laquelle elle est intervenue lorsque l'écart de variation est inférieur ou égal à 5 points. La régularisation affectant les autres biens et services produit le même effet. Dans ces deux cas, son montant doit, en conséquence, figurer soit en « Divers à déduire », soit en « Divers à réintégrer » selon qu'il y a eu reversement ou déduction complémentaire.</p>

Contenu

BIC - Champ d'application et territorialité - Revenus imposables par détermination de la loi - Profits réalisés par les marchands de biens et assimilés

2012-09-12

BIC

CHAMP

BOI-BIC-CHAMP-20-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4710-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHAMP-20-10-20120912

1 Au point de vue fiscal, sont considérées comme marchands de biens les personnes mentionnées aux articles 35-I-1° du code général des impôts (CGI) et 35-I-1°bis du CGI. Par ailleurs, sont assimilées aux marchands de biens les personnes mentionnées au 4° du I de l'article 35 du CGI. Le présent chapitre a pour objet de préciser les particularités de ce régime d'imposition. 10 Ainsi, seront successivement examinées : - les opérations imposables (Section 1, cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-10) ; - les décisions doctrinales et jurisprudentielles rendues pour la définition des opérations imposables (Section 2,  cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-20) ; - les personnes imposables (Section 3, cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-30) ; - les modalités d'imposition (Section 4, cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-40). Dans cette dernière section, des précisions sont notamment apportées sur les régimes d'imposition, l'assiette, les obligations des marchands de biens et assimilés ainsi que sur les modalités spéciales d'imposition dont le prélèvement applicable aux contribuables et sociétés n'ayant pas d'établissement en France.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Au_point_de_vue_fiscal,_son_01"">Au point de vue fiscal, sont considérées comme marchands de biens les personnes mentionnées aux articles 35-I-1° du code général des impôts (CGI) et 35-I-1°bis du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_sont_assimile_02"">Par ailleurs, sont assimilées aux marchands de biens les personnes mentionnées au 4° du I de l'article 35 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_a_pour__03"">Le présent chapitre a pour objet de préciser les particularités de ce régime d'imposition.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_seront_successivemen_05"">Ainsi, seront successivement examinées :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_operations_imposables_06"">- les opérations imposables (Section 1, cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_decisions_doctrinales_07"">- les décisions doctrinales et jurisprudentielles rendues pour la définition des opérations imposables (Section 2,  cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_personnes_imposables__08"">- les personnes imposables (Section 3, cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-30) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_modalites_dimposition_09"">- les modalités d'imposition (Section 4, cf. BOI-BIC-CHAMP-20-10-40).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_cette_derniere_section_010"">Dans cette dernière section, des précisions sont notamment apportées sur les régimes d'imposition, l'assiette, les obligations des marchands de biens et assimilés ainsi que sur les modalités spéciales d'imposition dont le prélèvement applicable aux contribuables et sociétés n'ayant pas d'établissement en France.</p>

Contenu

BIC - Amortissements - Règles de déduction - Comptabilisation des amortissements - Obligation de constater un amortissement minimal

2017-08-02

BIC

AMT

BOI-BIC-AMT-10-50-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4711-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-AMT-10-50-30-20170802

1 L'article 39 B du code général des impôts (CGI) édicte l'obligation de constater un amortissement minimal. I. Nature de l'obligation 10 À la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le système linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation. II. Étendue de l'obligation A. Entreprises visées 20 L'obligation a un caractère général. Elle concerne les collectivités relevant de l'impôt sur les sociétés et les entreprises soumises à l'impôt sur le revenu, catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, selon un régime de bénéfice réel et s'applique indistinctement que l'exercice soit bénéficiaire ou déficitaire. B. Éléments concernés 30 L'obligation s'applique aux seules immobilisations qui se déprécient avec le temps et qui, à ce titre, peuvent faire l'objet d'un amortissement (immeubles, matériel, mobilier, agencements, brevets, etc.). 40 En particulier, l'article 39 B du CGI vise les immobilisations comprises à tort dans les frais généraux et dont le prix d'acquisition est rapporté aux résultats imposables soit spontanément par l'entreprise, soit à l'issue d'une vérification. Lorsqu'une entreprise a comptabilisé à tort une immobilisation parmi ses frais généraux, deux situations doivent être distinguées selon que l'erreur ou l'omission trouve son origine soit au cours d'un exercice prescrit, c'est-à-dire antérieur à la période susceptible de faire l'objet d'un droit de reprise de l'administration, soit au titre d'un exercice non prescrit, c'est-à-dire compris dans cette période : - si l'erreur ou l'omission trouve son origine dans un exercice prescrit à la date à laquelle elle a été révélée : conformément aux dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI, les corrections d'erreurs provenant de la déduction à tort au cours d'exercices prescrits de charges, qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé, restent sans influence sur le résultat imposable. Ainsi, le produit comptable résultant de cette correction n'est pas imposable. En contrepartie, la régularisation des amortissements qui auraient dû être pratiqués et les dotations ultérieures sur cet élément d'actif rectifié ne sont pas déductibles pour la détermination du bénéfice imposable ; - si l'erreur ou l'omission trouve son origine dans un exercice non prescrit : sauf dans les cas manifestement abusifs (notamment lors de manquements exclusifs de bonne foi, erreurs répétées ou graves), les dispositions de l'article 39 B du CGI ne seront pas opposées ; ainsi, en cas de non-inscription à l'actif, par erreur, de dépenses de remplacement d'éléments constitutifs de composant, l'entreprise retrouvera son droit à pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun dès l'inscription à son actif (RM Chamant n° 8757, JO AN du 14 juin 1961, p. 1047-1048 et RM Sergheraert n° 8121, JO AN du 26 avril 1982, p. 1703). S'agissant des conditions d'application de la RM Sergheraert, il peut être admis que l'entreprise déduise, au titre de l'exercice au cours duquel elle a régularisé ses écritures comptables, les annuités d'amortissement linéaire ou dégressif qu'elle n'aurait pas pratiquées entre la date d'acquisition ou de création du bien et la date d'inscription à l'actif de son bilan de l'élément en cause. A cet égard, l'entreprise devra établir un plan d'amortissement à compter de la date d'entrée dans le patrimoine de cet élément d'actif dans les conditions prévues par les dispositions du 2° du 1 de l'article 39 du CGI. Conformément aux dispositions de l'article 39 B du CGI, la somme des amortissements pratiqués à la clôture de l'exercice d'inscription à l'actif des biens en cause ne pourra être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire depuis la date d'acquisition ou de création du bien et répartis sur la durée normale d'utilisation. 50 En revanche, la mesure ne s'applique pas à certains éléments d'actif qui, bien que faisant parfois l'objet d'amortissements, sont en réalité des comptes sans valeur réelle, dont la dépréciation est acquise dès l'engagement de la dépense. Il en est ainsi en particulier des frais de premier établissement, des frais d'augmentation du capital. 60 De même, les dispositions de l'article 39 B du CGI ne sont pas applicables aux dépenses pouvant être rangées parmi les frais généraux déductibles du bénéfice imposable de l'exercice de leur engagement. Il en est ainsi, notamment : - des dépenses d'acquisition du petit outillage à main de faible valeur (marteaux, pinces, etc.) ; - des dépenses qui n'ont d'autre objet que de maintenir un élément de l'actif en un état tel que son utilisation puisse être poursuivie jusqu'à la fin de la période qui sert de base de calcul aux annuités d'amortissement. Dès lors, les entreprises peuvent continuer à comprendre les dépenses dont il s'agit dans leurs frais généraux. III. Caractères de l'obligation 70 Cette obligation doit être respectée au regard de chaque élément amortissable pris isolément et non pas par rapport à l'ensemble des immobilisations. Aucune compensation déterminée ne peut, à cet égard, être établie entre l'excédent d'amortissement linéaire constaté sur un élément amortissable déterminé avec une insuffisance d'amortissement de même nature relevée sur un autre élément. 80 L'étendue de l'obligation dont il s'agit demeure limitée, même pour les éléments amortis d'après le système dégressif, à la seule constatation de l'amortissement linéaire, qui doit être calculé en fonction de la durée normale d'utilisation de l'élément considéré. 90 Le respect de cette obligation, qui doit être satisfaite à la clôture de chaque exercice, est apprécié avec souplesse en considérant, pour chaque bien, non pas l'annuité comptabilisée au titre de l'exercice considéré, mais la masse globale des amortissements pratiqués à une date déterminée. 100 Pour l'appréciation de cette règle, il convient de tenir compte des seuls amortissements constatés pour faire face à une dépréciation effective. Il s'ensuit que : - pour les biens acquis en remploi, il y a lieu de faire abstraction des plus-values affectées à l'amortissement de ces biens en vertu de l'article 40 du CGI, étant entendu que l'amortissement linéaire à considérer, dans ce dernier cas, est celui afférent à la valeur du bien après imputation de la plus-value ; - pour les biens amortissables réévalués dans le cadre des anciennes réévaluations légales (BOI-BIC-AMT-10-30-40), ce sont les amortissements linéaires appliqués à la valeur comptable nette résultant de la réévaluation qu'il importe de comparer à cette dernière valeur pour apprécier si l'obligation prévue à l'article 39 B du CGI a été ou non respectée ; - pour les éléments d'actif des entreprises de presse financés en partie à l'aide de prélèvements sur les bénéfices ou de provisions répondant aux conditions de l'article 39 bis A du CGI et de l'article 39 bis B du CGI, les amortissements massifs pratiqués en comptabilité conformément à l'article 39 bis A du CGI et à l'article 39 bis B du CGI, ne sont pas à prendre en compte pour savoir s'il a été ou non satisfait à l'article 39 B du CGI (BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 et BOI-BIC-PROV-60-60-10). - pour les éléments ayant bénéficié de l'une des mesures de déduction pour investissement instituées respectivement par la loi n° 66-307 du 18 mai 1966 et la loi n° 68-877 du 9 octobre 1968 ou de l'aide fiscale à l'investissement issue de la loi n° 75-408 du 29 mai 1975 de finances rectificative pour 1975 et de la loi n° 75-853 du 13 septembre 1975 de finances rectificative pour 1975, ce sont les seuls amortissements calculés d'après la durée normale d'utilisation et appliqués à la valeur résiduelle des biens qu'il y a lieu de prendre en considération pour l'application de l'article 39 B du CGI. 110 L'application des principes rappelés ci-dessus entraîne les conséquences suivantes au regard de l'amortissement des biens. 120 En ce qui concerne les éléments amortissables selon le régime linéaire, l'annuité normale de l'exercice ne peut plus être différée sans contrevenir aux dispositions de l'article 39 B du CGI. Cette faculté de différer tout ou partie de l'amortissement linéaire sans contrevenir aux dispositions de l'article 39 B du CGI subsiste également, d'une part, pour ceux des contribuables qui, tels les preneurs de baux à construction, conservent après l'entrée en vigueur de ce texte, la possibilité d'amortir sur une période plus courte que la durée normale d'utilisation des biens et d'autre part, pour les entreprises qui peuvent bénéficier d'un amortissement exceptionnel en application notamment des dispositions de l'article 39 quinquies A du CGI et de l'article 39 quinquies F du CGI. 130 En ce qui concerne les biens ouvrant droit à un amortissement dégressif, les entreprises peuvent, bien entendu, sans contrevenir à l'article 39 B du CGI, non seulement différer la fraction de l'annuité dégressive excédant l'annuité linéaire, mais encore se dispenser de pratiquer l'annuité linéaire elle-même lorsque l'amortissement global comptabilisé au cours des exercices précédents excède le montant cumulé de l'amortissement linéaire calculé à la clôture de l'exercice en cause. 135 Exemple d'application de la constatation obligatoire d'un amortissement minimal : Soit une entreprise ayant acquis le 1er janvier N un bien amortissable en dix ans suivant le système dégressif (taux d'amortissement : 10 % x 2,25 = 22,50 %) et dont le prix de revient ressort à 1 000 €. Les annuités dégressives théoriques se calculent ainsi : - N : 1 000 € x 22,50 % = 225 € ; - N+1 : (1 000 € - 225 €) x 22,50 % = 174 € ; - N+2 : [1 000 € - (225 € + 174 €)] x 22,50 % = 135 €. On suppose qu'à la clôture de ces trois exercices, l'entreprise limite les annuités effectivement pratiquées à 150 €, 90 € et 80 €. Elle a cependant respecté l'obligation de l'amortissement minimal à chacune des dates précitées : - exercice N : - amortissement linéaire minimal : 100 € ; - amortissement dégressif pratiqué : 150 €. - exercice N+1 : - amortissement linéaire minimal : 100 € + 100 € = 200 € ; - amortissement dégressif pratiqué : 150 € + 90 € = 240 €. - exercice N+2 : - amortissement linéaire minimal : 100 € + 100 € + 100 € = 300 € ; - amortissement dégressif pratiqué : 150 € + 90 € + 80 € = 320 €. IV. Sanction 140 Faute de respecter l'obligation édictée par le premier alinéa de l'article 39 B du CGI, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée. 150 La perte du droit à déduction est définitivement acquise dès la clôture des résultats de l'exercice au cours duquel l'ensemble des amortissements cumulés s'avère inférieur au montant des amortissements linéaires. 160 Il s'ensuit : - d'une part, que la valeur comptable résiduelle à retenir pour le calcul des annuités d'amortissement dégressif des exercices suivants doit être diminuée du montant de l'amortissement différé en contravention aux dispositions de l'article 39 B du CGI ; - d'autre part, qu'après la durée normale d'utilisation des biens correspondants ou lors de la mise hors service de ces mêmes éléments, l'amortissement irrégulièrement différé ne peut pas être admis en déduction des bénéfices. 170 Par contre, si aucune déduction n'est admise à quelque moment que ce soit au titre des amortissements irrégulièrement différés, ces amortissements sont, en vertu des dispositions prévues au a du 2 de l'article 39 duodecies du CGI, soumis au même régime fiscal que les amortissements admis en déduction des bénéfices imposables. Par voie de conséquence, les plus-values à court terme éventuellement dégagées lors de la cession d'éléments ayant fait l'objet d'un amortissement irrégulièrement différé doivent être augmentées des amortissements différés correspondants. Quant aux moins-values à court terme enregistrées sur ces éléments elles doivent, le cas échéant, être diminuées des mêmes amortissements. (180 à 190) V. Appréciation de l'obligation minimale d'amortissement au regard de la réévaluation légale issue de l'article 238 bis J du CGI 200 Conformément aux dispositions de l'article 39 B du CGI la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut, à la clôture de chaque exercice, être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés selon le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation. Le même article précise qu'à défaut de se conformer à cette obligation, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée. En cas de réévaluation des immobilisations amortissables au 31 décembre 1976, l'application de ces dispositions soulève deux difficultés : la première concerne la situation des biens à réévaluer au regard de l'amortissement déjà pratiqué au moment de la réévaluation ; la seconde est relative à la définition de l'insuffisance d'amortissement après réévaluation. A. Situation des biens à réévaluer au regard de l'amortissement déjà pratiqué au moment de la réévaluation 210 Pour un élément réévaluable déterminé, une insuffisance d'amortissement par rapport à l'amortissement minimal au 31 décembre 1976 entraîne une valeur réévaluée nécessairement supérieure à la valeur qui sert de base à l'amortissement déductible du point de vue fiscal. Cette dernière valeur est, en effet, déterminée sous déduction des amortissements différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B du CGI. Comme la valeur réévaluée sert de nouvelle base à l'amortissement comptable à pratiquer au cours de la période résiduelle d'utilisation, l'augmentation de cette valeur par rapport à l'ancienne valeur nette comptable de l'élément réévalué concourt, à due concurrence, à un accroissement des charges d'exploitation. Corrélativement, est également majorée la plus-value de réévaluation directement inscrite au compte de provision spéciale. Le rapport de cette provision aux résultats comptables au fur et à mesure de la constatation de la dépréciation définitive des éléments réévalués compense le supplément de charge d'amortissement qui entre dans la formation des résultats après réévaluation. Mais cette compensation n'est que partielle. En effet, l'excédent de l'amortissement comptable n'est repris, par le biais du rapport de la provision spéciale, que pour une part qui fait abstraction de l'insuffisance d'amortissement constatée au 31 décembre 1976. Le premier alinéa du I de l'article 171 de l'annexe Il au CGI (périmé au 1er juillet 1979) a pour effet d'assurer, dans cette situation, une exacte compensation des suppléments de produits et de charges générés par la réévaluation. À cette fin, il dispose que les amortissements différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B du CGI, à la date du 31 décembre 1976 ou à la clôture de l'exercice en cours à cette date, sont ajoutés aux résultats imposables des exercices clos postérieurement suivant les modalités édictées au II de l'article 238 bis J du CGI pour le rapport de la provision spéciale de réévaluation (BOI-BIC-AMT-10-30-40 au I-B-1-b § 140 et suiv.). 220 Exemple : Au 31 décembre 1976, une immobilisation acquise cinq ans auparavant pour un prix de revient de 50 000 € et amortissable en dix ans selon un régime linéaire, a été amortie à concurrence de 20 000 € seulement. La dépréciation ainsi pratiquée fait apparaître une insuffisance d'amortissements de 5 000 €, différés en méconnaissance de l'article 39 B du CGI. En admettant un coefficient effectif de réévaluation de 1,5, la neutralisation fiscale des effets de la réévaluation au cours de la période d'utilisation résiduelle est assurée globalement comme suit : - augmentation des charges fiscalement déductibles : - nouvelle base d'amortissement (a) : (50 000 € - 20 000 €) x 1,5 = 45 000 €, - amortissement résiduel déductible en l'absence de réévaluation (b) : 50 000 € - (20 000 € + 5 000 €) = 25 000 €, - différence (a - b) = 20 000 € ; - augmentation des éléments imposables : - valeur réévaluée (a) : (50 000 € - 20 000 €) x 1,5 = 45 000 €, - valeur nette comptable non réévaluée (b) : (50 000 € - 20 000 €) = 30 000 €, - provision spéciale [a - b] (c) = 15 000 €, - insuffisance d'amortissement au 31 décembre 1976 (d) = 5 000, - total (c + d) = 20 000 €. B. Définition de l'insuffisance d'amortissement après réévaluation 230 En vertu de l'article 171 E de l'annexe ll au CGI, les valeurs nettes réévaluées des immobilisations amortissables sont déterminées par application distincte du coefficient effectif de réévaluation aux valeurs d'origine (ou précédemment réévaluées) d'une part, et aux amortissements cumulés correspondants, d'autre part. En raison de cette présentation comptable, l'article 171 J de l'annexe ll au CGI ajuste les termes de la comparaison à effectuer pour apprécier si l'obligation d'amortissement minimal est ou non remplie à la clôture de chaque exercice postérieur à la réévaluation. Par application de ce dernier article, le calcul d'une insuffisance d'amortissement au sens de l'article 39 B du CGI s'opère en comparant la somme des amortissements réévalués et ceux pratiqués depuis la réévaluation, au montant cumulé des amortissements linéaires déterminés en retenant comme base de calcul la valeur d'origine réévaluée de l'immobilisation concernée. 240 Exemple : C'est ainsi que, pour deux immobilisations d'un même prix initial de 15 000 €, amorties au 31 décembre 1976 : - l'une (A) au linéaire sur dix ans à hauteur de 50 % ; - l'autre (B) au dégressif sur cinq ans à concurrence de 40 %, la comparaison indiquée au premier alinéa de l'article 39 B du CGI s'établit comme suit. Hypothèse : coefficient effectif de réévaluation de 1,5. Années (col. 1) Amortissement minimal à la clôture de l'exercice (col. 2) Amortissements réévalués (col. 3) Cumul des amortissements pratiqués après réévaluation (col. 4) Insuffisance d'amortissement [col. 2 - 3 + 4] (col. 5) 6 13 500 €(1) 11 250 €(2) 2 250 €(3) 0 7 15 750 € 11 250 € 4 500 € 0 8 18 000 € 11 250 € 6 750 € 0 9 20 250 € 11 250 € 9 000 € - 10 22 500 € 11 250 € 11 250 € - Tableau A (amortissement linéaire) (1) (15 000 € x 1,5) x 6/10 = 13 500 €. (2) (7 500 € x 1,5) = 11 250 €. (3) [(15 000 € x 1,5) - (7 500 € x 1,5)] x 1/5 = 2 250 €. Hypothèse : coefficient effectif de réévaluation de 1,1. Années Amortissement minimal à la clôture de l'exercice Amortissements réévalués Amortissements pratiqués après réévaluation Excédents d'amortissements [col. 3 + 5 - 2] (col. 1) (col. 2) (col. 3) Annuités (col. 4) Dotation globale (col. 5) (col. 6) 2 6 600 €(1) 6 600 €(2) 3 960 €(3) 3 960 € 3 960 € 3 9 900 € 6 600 € 2 376 € 6 336 € 3 036 € 4 13 200 € 6 600 € 1 782 € 8 118 € 1 518 € 5 16 500 € 6 600 € 1 782 € 9 900 € - Tableau B (amortissement dégressif) (1) (15 000 € x 1,1) x 2/5 = 6 600 €. (2) (6 000 € x 1,1) = 6 600 €. (3) [(16 500 € x 1,1) - (6 600 € x 1,1)] x 40 % = 3 960 €. Dans l'un et l'autre de ces cas, si la dotation globale à la clôture de chaque exercice arrêté après réévaluation était inférieure au montant de la dépréciation théorique calculée en appliquant à la valeur d'actif réévaluée le rapport entre la durée d'utilisation courue et la durée totale d'amortissement (col. 2 des tableaux A et B), l'entreprise perdrait à concurrence de cette insuffisance le droit d'amortir en franchise fiscale la valeur réévaluée. C'est ainsi, en se rapportant à la situation décrite dans le tableau B, qu'une insuffisance d'amortissement serait constatée à l'expiration de la troisième année, si aucune annuité d'amortissement n'avait été pratiquée sur la valeur réévaluée. Cette insuffisance s'élèverait à 3 300 € (9 900 € - 6 600 €). En supposant qu'un amortissement soit pratiqué au titre de la quatrième année, il ne pourrait excéder du point de vue fiscal : 3 300 € = [16 500 € - (6 600 € + 3 300 €)] / 2. C. Aménagement du montant de l'amortissement minimal après réévaluation lorsqu'une insuffisance a été constatée avant la réévaluation 250 Lorsqu'une insuffisance d'amortissement a été constatée au 31 décembre 1976 (ou à la clôture de l'exercice en cours à cette date), le 2 de l'article 171 J de l'annexe ll au CGI prévoit expressément que le montant des amortissements effectivement pratiqués défini au 1 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI pour l'application de l'article 39 B du CGI à dater de la réévaluation, est majoré de la somme résultant de l'application à l'insuffisance, elle-même affectée du coefficient de réévaluation de l'immobilisation concernée, du rapport entre la durée d'utilisation résiduelle appréciée à la clôture de l'exercice considéré et celle qui restait à courir à la clôture de l'exercice arrêté le 31 décembre 1976 (ou en cours à cette date). En pratique, cette majoration résulte automatiquement du fait que, pour chacune des années d'amortissement restant à courir, l'annuité d'amortissement est calculée sur la base de la valeur nette comptable réévaluée, laquelle inclut le montant de l'insuffisance, elle-même réévaluée. 260 Une comparaison entre deux situations, l'une normale, l'autre anormale (insuffisance d'amortissement), permettra d'apprécier le mécanisme de l'ajustement prévu par le dispositif réglementaire. À partir d'une situation normale reprise du tableau A de l'exemple figurant au V-B § 240 (amortissement linéaire d'un élément amorti à 50 % à la date de réévaluation), la situation anormale serait celle dans laquelle aurait été constatée une insuffisance d'amortissement de 1 500 € au 31 décembre 1976. Dans cette dernière situation, le montant des amortissements à comparer à la dépréciation théorique du même bien est déterminé comme suit : Années 1er terme 2ème terme Dépréciation minimale de la valeur d'actif(1) Dépréciation minimale de la valeur d'actif(1) Cumul des amortissements pratiqués après réévaluation Ajustement du 2 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI Total à comparer [col. 3+4+5] (col. 1) (col. 2) (col. 3) (col. 4) (col. 5) (col. 6) 6 13 500 € 9 000 €(2) 2 700 €(3) 1 800 €(4) 13 500 € 7 15 750 € 9 000 € 5 400 € 1 350 € 15 750 € 8 18 000 € 9 000 € 8 100 € 900 € 18 000 € 9 20 250 € 9 000 € 10 800 € 450 € 20 250 € 10 22 500 € 9 000 € 13 500 € - 22 500 € Comparaison du montant des amortissements avec la dépréciation théorique (1) Les sommes portées dans cette colonne sont celles mentionnées au tableau A de l'exemple figurant au V-B § 240. (2) 6 000 € (amortissements effectivement pratiqués à concurrence de 40 %) x 1,5 = 9 000 €. (3) [(15 000 € x 1,5) - (6 000 € x 1,5)] x 1/5 = 2 700 €. (4) 1 500 € x 1,5 x 4/5. Remarque : L'augmentation de la valeur réévaluée liée à l'insuffisance d'amortissement (1 500 € x 1,5 = 2 250 €) est automatiquement corrigée sur la période d'utilisation restant à courir (col. 5). Cette correction est opérée par fractions égales (2 250 € : 5 = 450 €) lorsque l'amortissement est soumis à un régime linéaire.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 39 B_du code gene_01"">L'article 39 B du code général des impôts (CGI) édicte l'obligation de constater un amortissement minimal.</p> <h1 id=""Nature_de_lobligation_10"">I. Nature de l'obligation</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_la_cloture_de_chaque_exer_03"">À la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le système linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation.</p> <h1 id=""Etendue_de_lobligation_11"">II. Étendue de l'obligation</h1> <h2 id=""Entreprises_visees_20"">A. Entreprises visées</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lobligation_a_un_caractere__05"">L'obligation a un caractère général. Elle concerne les collectivités relevant de l'impôt sur les sociétés et les entreprises soumises à l'impôt sur le revenu, catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, selon un régime de bénéfice réel et s'applique indistinctement que l'exercice soit bénéficiaire ou déficitaire.</p> <h2 id=""Elements_concernes_21"">B. Éléments concernés</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_06"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lobligation_sapplique_aux_s_07"">L'obligation s'applique aux seules immobilisations qui se déprécient avec le temps et qui, à ce titre, peuvent faire l'objet d'un amortissement (immeubles, matériel, mobilier, agencements, brevets, etc.).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_08"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_particulier, larticle 39_09"">En particulier, l'article 39 B du CGI vise les immobilisations comprises à tort dans les frais généraux et dont le prix d'acquisition est rapporté aux résultats imposables soit spontanément par l'entreprise, soit à l'issue d'une vérification.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquune_entreprise_a_comp_010"">Lorsqu'une entreprise a comptabilisé à tort une immobilisation parmi ses frais généraux, deux situations doivent être distinguées selon que l'erreur ou l'omission trouve son origine soit au cours d'un exercice prescrit, c'est-à-dire antérieur à la période susceptible de faire l'objet d'un droit de reprise de l'administration, soit au titre d'un exercice non prescrit, c'est-à-dire compris dans cette période :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_012"">- si l'erreur ou l'omission trouve son origine dans un exercice prescrit à la date à laquelle elle a été révélée : conformément aux dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI, les corrections d'erreurs provenant de la déduction à tort au cours d'exercices prescrits de charges, qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé, restent sans influence sur le résultat imposable. Ainsi, le produit comptable résultant de cette correction n'est pas imposable. En contrepartie, la régularisation des amortissements qui auraient dû être pratiqués et les dotations ultérieures sur cet élément d'actif rectifié ne sont pas déductibles pour la détermination du bénéfice imposable ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Si_lerreur_ou_lomission_t_013"">- si l'erreur ou l'omission trouve son origine dans un exercice non prescrit :</p> </blockquote> <p class=""qe-western"" id=""Sauf_dans_les_cas_manifeste_014"">sauf dans les cas manifestement abusifs (notamment lors de manquements exclusifs de bonne foi, erreurs répétées ou graves), les dispositions de l'article 39 B du CGI ne seront pas opposées ; ainsi, en cas de non-inscription à l'actif, par erreur, de dépenses de remplacement d'éléments constitutifs de composant, l'entreprise retrouvera son droit à pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun dès l'inscription à son actif (RM Chamant n° 8757, JO AN du 14 juin 1961, p. 1047-1048 et RM Sergheraert n° 8121, JO AN du 26 avril 1982, p. 1703).</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_017"">S'agissant des conditions d'application de la RM Sergheraert, il peut être admis que l'entreprise déduise, au titre de l'exercice au cours duquel elle a régularisé ses écritures comptables, les annuités d'amortissement linéaire ou dégressif qu'elle n'aurait pas pratiquées entre la date d'acquisition ou de création du bien et la date d'inscription à l'actif de son bilan de l'élément en cause. A cet égard, l'entreprise devra établir un plan d'amortissement à compter de la date d'entrée dans le patrimoine de cet élément d'actif dans les conditions prévues par les dispositions du 2° du 1 de l'article 39 du CGI. Conformément aux dispositions de l'article 39 B du CGI, la somme des amortissements pratiqués à la clôture de l'exercice d'inscription à l'actif des biens en cause ne pourra être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire depuis la date d'acquisition ou de création du bien et répartis sur la durée normale d'utilisation.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_018"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_la_mesure_ne_s_019"">En revanche, la mesure ne s'applique pas à certains éléments d'actif qui, bien que faisant parfois l'objet d'amortissements, sont en réalité des comptes sans valeur réelle, dont la dépréciation est acquise dès l'engagement de la dépense. Il en est ainsi en particulier des frais de premier établissement, des frais d'augmentation du capital.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_020"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_les_dispositions_d_021"">De même, les dispositions de l'article 39 B du CGI ne sont pas applicables aux dépenses pouvant être rangées parmi les frais généraux déductibles du bénéfice imposable de l'exercice de leur engagement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_ainsi,_notamment_:_022"">Il en est ainsi, notamment :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_depenses_dacquisition_023"">- des dépenses d'acquisition du petit outillage à main de faible valeur (marteaux, pinces, etc.) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_depenses_qui_nont_dau_024"">- des dépenses qui n'ont d'autre objet que de maintenir un élément de l'actif en un état tel que son utilisation puisse être poursuivie jusqu'à la fin de la période qui sert de base de calcul aux annuités d'amortissement.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_lors,_les_entreprises_p_025"">Dès lors, les entreprises peuvent continuer à comprendre les dépenses dont il s'agit dans leurs frais généraux.</p> <h1 id=""Caracteres_de_lobligation_12"">III. Caractères de l'obligation</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_026"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_obligation_doit_etre__027"">Cette obligation doit être respectée au regard de chaque élément amortissable pris isolément et non pas par rapport à l'ensemble des immobilisations.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aucune_compensation_determi_028"">Aucune compensation déterminée ne peut, à cet égard, être établie entre l'excédent d'amortissement linéaire constaté sur un élément amortissable déterminé avec une insuffisance d'amortissement de même nature relevée sur un autre élément.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_029"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Letendue_de_lobligation_don_030"">L'étendue de l'obligation dont il s'agit demeure limitée, même pour les éléments amortis d'après le système dégressif, à la seule constatation de l'amortissement linéaire, qui doit être calculé en fonction de la durée normale d'utilisation de l'élément considéré.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_031"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_respect_de_cette_obligat_032"">Le respect de cette obligation, qui doit être satisfaite à la clôture de chaque exercice, est apprécié avec souplesse en considérant, pour chaque bien, non pas l'annuité comptabilisée au titre de l'exercice considéré, mais la masse globale des amortissements pratiqués à une date déterminée. </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_033"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lappreciation_de_cette_034"">Pour l'appréciation de cette règle, il convient de tenir compte des seuls amortissements constatés pour faire face à une dépréciation effective. Il s'ensuit que :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_biens_acquis_en__035"">- pour les biens acquis en remploi, il y a lieu de faire abstraction des plus-values affectées à l'amortissement de ces biens en vertu de l'article 40 du CGI, étant entendu que l'amortissement linéaire à considérer, dans ce dernier cas, est celui afférent à la valeur du bien après imputation de la plus-value ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_biens_amortissab_036"">- pour les biens amortissables réévalués dans le cadre des anciennes réévaluations légales (BOI-BIC-AMT-10-30-40), ce sont les amortissements linéaires appliqués à la valeur comptable nette résultant de la réévaluation qu'il importe de comparer à cette dernière valeur pour apprécier si l'obligation prévue à l'article 39 B du CGI a été ou non respectée ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_elements_dactif__037"">- pour les éléments d'actif des entreprises de presse financés en partie à l'aide de prélèvements sur les bénéfices ou de provisions répondant aux conditions de l'article 39 bis A du CGI et de l'article 39 bis B du CGI, les amortissements massifs pratiqués en comptabilité conformément à l'article 39 bis A du CGI et à l'article 39 bis B du CGI, ne sont pas à prendre en compte pour savoir s'il a été ou non satisfait à l'article 39 B du CGI (BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 et BOI-BIC-PROV-60-60-10).</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_elements_ayant_b_038"">- pour les éléments ayant bénéficié de l'une des mesures de déduction pour investissement instituées respectivement par la loi n° 66-307 du 18 mai 1966 et la loi n° 68-877 du 9 octobre 1968 ou de l'aide fiscale à l'investissement issue de la loi n° 75-408 du 29 mai 1975 de finances rectificative pour 1975 et de la loi n° 75-853 du 13 septembre 1975 de finances rectificative pour 1975, ce sont les seuls amortissements calculés d'après la durée normale d'utilisation et appliqués à la valeur résiduelle des biens qu'il y a lieu de prendre en considération pour l'application de l'article 39 B du CGI.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_039"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lapplication_des_principes__040"">L'application des principes rappelés ci-dessus entraîne les conséquences suivantes au regard de l'amortissement des biens.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_041"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_elem_042"">En ce qui concerne les éléments amortissables selon le régime linéaire, l'annuité normale de l'exercice ne peut plus être différée sans contrevenir aux dispositions de l'article 39 B du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_faculte_de_differer_t_043"">Cette faculté de différer tout ou partie de l'amortissement linéaire sans contrevenir aux dispositions de l'article 39 B du CGI subsiste également, d'une part, pour ceux des contribuables qui, tels les preneurs de baux à construction, conservent après l'entrée en vigueur de ce texte, la possibilité d'amortir sur une période plus courte que la durée normale d'utilisation des biens et d'autre part, pour les entreprises qui peuvent bénéficier d'un amortissement exceptionnel en application notamment des dispositions de l'article 39 quinquies A du CGI et de l'article 39 quinquies F du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_044"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_bien_045"">En ce qui concerne les biens ouvrant droit à un amortissement dégressif, les entreprises peuvent, bien entendu, sans contrevenir à l'article 39 B du CGI, non seulement différer la fraction de l'annuité dégressive excédant l'annuité linéaire, mais encore se dispenser de pratiquer l'annuité linéaire elle-même lorsque l'amortissement global comptabilisé au cours des exercices précédents excède le montant cumulé de l'amortissement linéaire calculé à la clôture de l'exercice en cause.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""135_043"">135</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_dapplication_de_la__044""><strong>Exemple d'application de la constatation obligatoire d'un amortissement minimal :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Soit_une_entreprise_ayant_a_045"">Soit une entreprise ayant acquis le 1^er janvier N un bien amortissable en dix ans suivant le système dégressif (taux d'amortissement : 10 % x 2,25 = 22,50 %) et dont le prix de revient ressort à 1 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Les_annuites_degressives_th_046"">Les annuités dégressives théoriques se calculent ainsi :</p> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_N_:_1_000_€_x_22,50_%_=_2_047"">- N : 1 000 € x 22,50 % = 225 € ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_N+1_:_(1_000_€_-_225_€)_x_048"">- N+1 : (1 000 € - 225 €) x 22,50 % = 174 € ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_N+2_:_[1_000_€_-_(225_€_+_049"">- N+2 : [1 000 € - (225 € + 174 €)] x 22,50 % = 135 €.</p> </blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""On_suppose_qua_la_cloture_d_050"">On suppose qu'à la clôture de ces trois exercices, l'entreprise limite les annuités effectivement pratiquées à 150 €, 90 € et 80 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Elle_a_cependant_respecte_l_051"">Elle a cependant respecté l'obligation de l'amortissement minimal à chacune des dates précitées : </p> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_exercice_N_:_052"">- exercice N :</p> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_amortissement_lineaire_mi_053"">- amortissement linéaire minimal : 100 € ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_amortissement_degressif_p_054"">- amortissement dégressif pratiqué : 150 €.</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_exercice_N+1_:_055"">- exercice N+1 :</p> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_amortissement_lineaire_mi_056"">- amortissement linéaire minimal : 100 € + 100 € = 200 € ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_amortissement_degressif_p_057"">- amortissement dégressif pratiqué : 150 € + 90 € = 240 €.</p> </blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_exercice_N+2_:_058"">- exercice N+2 :</p> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_amortissement_lineaire_mi_059"">- amortissement linéaire minimal : 100 € + 100 € + 100 € = 300 € ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_amortissement_degressif_p_060"">- amortissement dégressif pratiqué : 150 € + 90 € + 80 € = 320 €.</p> </blockquote> </blockquote> <h1 id=""Sanction_13"">IV. Sanction</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_046"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Faute_de_respecter_lobligat_047"">Faute de respecter l'obligation édictée par le premier alinéa de l'article 39 B du CGI, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_048"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_perte_du_droit_a_deducti_049"">La perte du droit à déduction est définitivement acquise dès la clôture des résultats de l'exercice au cours duquel l'ensemble des amortissements cumulés s'avère inférieur au montant des amortissements linéaires.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_050"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sensuit_:_051"">Il s'ensuit :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_que_la_valeur__052"">- d'une part, que la valeur comptable résiduelle à retenir pour le calcul des annuités d'amortissement dégressif des exercices suivants doit être diminuée du montant de l'amortissement différé en contravention aux dispositions de l'article 39 B du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_quapres_la_d_053"">- d'autre part, qu'après la durée normale d'utilisation des biens correspondants ou lors de la mise hors service de ces mêmes éléments, l'amortissement irrégulièrement différé ne peut pas être admis en déduction des bénéfices.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_054"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_contre,_si_aucune_deduc_055"">Par contre, si aucune déduction n'est admise à quelque moment que ce soit au titre des amortissements irrégulièrement différés, ces amortissements sont, en vertu des dispositions prévues au a du 2 de l'article 39 duodecies du CGI, soumis au même régime fiscal que les amortissements admis en déduction des bénéfices imposables. Par voie de conséquence, les plus-values à court terme éventuellement dégagées lors de la cession d'éléments ayant fait l'objet d'un amortissement irrégulièrement différé doivent être augmentées des amortissements différés correspondants. Quant aux moins-values à court terme enregistrées sur ces éléments elles doivent, le cas échéant, être diminuées des mêmes amortissements.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_063"">(180 à 190)</p> <h1 id=""Appreciation_de_lobligation_15"">V. Appréciation de l'obligation minimale d'amortissement au regard de la réévaluation légale issue de l'article 238 bis J du CGI</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_074"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_075"">Conformément aux dispositions de l'article 39 B du CGI la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut, à la clôture de chaque exercice, être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés selon le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_meme_article_precise_qua_076"">Le même article précise qu'à défaut de se conformer à cette obligation, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_reevaluation_des__077"">En cas de réévaluation des immobilisations amortissables au 31 décembre 1976, l'application de ces dispositions soulève deux difficultés : la première concerne la situation des biens à réévaluer au regard de l'amortissement déjà pratiqué au moment de la réévaluation ; la seconde est relative à la définition de l'insuffisance d'amortissement après réévaluation.</p> <h2 id=""Situation_des_biens_a_reeva_22"">A. Situation des biens à réévaluer au regard de l'amortissement déjà pratiqué au moment de la réévaluation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_078"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_un_element_reevaluable_079"">Pour un élément réévaluable déterminé, une insuffisance d'amortissement par rapport à l'amortissement minimal au 31 décembre 1976 entraîne une valeur réévaluée nécessairement supérieure à la valeur qui sert de base à l'amortissement déductible du point de vue fiscal. Cette dernière valeur est, en effet, déterminée sous déduction des amortissements différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Comme_la_valeur_reevaluee_s_080"">Comme la valeur réévaluée sert de nouvelle base à l'amortissement comptable à pratiquer au cours de la période résiduelle d'utilisation, l'augmentation de cette valeur par rapport à l'ancienne valeur nette comptable de l'élément réévalué concourt, à due concurrence, à un accroissement des charges d'exploitation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Correlativement,_est_egalem_081"">Corrélativement, est également majorée la plus-value de réévaluation directement inscrite au compte de provision spéciale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_rapport_de_cette_provisi_082"">Le rapport de cette provision aux résultats comptables au fur et à mesure de la constatation de la dépréciation définitive des éléments réévalués compense le supplément de charge d'amortissement qui entre dans la formation des résultats après réévaluation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais_cette_compensation_nes_083"">Mais cette compensation n'est que partielle. En effet, l'excédent de l'amortissement comptable n'est repris, par le biais du rapport de la provision spéciale, que pour une part qui fait abstraction de l'insuffisance d'amortissement constatée au 31 décembre 1976.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_1er_alinea_du_I_de_larti_084"">Le premier alinéa du I de l'article 171 de l'annexe Il au CGI (périmé au 1^er juillet 1979) a pour effet d'assurer, dans cette situation, une exacte compensation des suppléments de produits et de charges générés par la réévaluation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cette_fin,_il_dispose_que_085"">À cette fin, il dispose que les amortissements différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B du CGI, à la date du 31 décembre 1976 ou à la clôture de l'exercice en cours à cette date, sont ajoutés aux résultats imposables des exercices clos postérieurement suivant les modalités édictées au II de l'article 238 bis J du CGI pour le rapport de la provision spéciale de réévaluation (BOI-BIC-AMT-10-30-40 au I-B-1-b § 140 et suiv.).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_086"">220</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Au_31_decembre_19_087""><strong>Exemple</strong><strong> :</strong> Au 31 décembre 1976, une immobilisation acquise cinq ans auparavant pour un prix de revient de 50 000 € et amortissable en dix ans selon un régime linéaire, a été amortie à concurrence de 20 000 € seulement. La dépréciation ainsi pratiquée fait apparaître une insuffisance d'amortissements de 5 000 €, différés en méconnaissance de l'article 39 B du CGI.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_admettant_un_coefficient_088"">En admettant un coefficient effectif de réévaluation de 1,5, la neutralisation fiscale des effets de la réévaluation au cours de la période d'utilisation résiduelle est assurée globalement comme suit :</p> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_Augmentation_des_charges__089"">- augmentation des charges fiscalement déductibles :</p> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Nouvelle_base_damortissemen_090"">- nouvelle base d'amortissement (a) :</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""(50 000 €_-_20 000 €)_x_1,5_091"">(50 000 € - 20 000 €) x 1,5 = 45 000 €,</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Amortissement_residuel_dedu_092"">- amortissement résiduel déductible en l'absence de réévaluation (b) :</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""50 000 €_-_(20 000 €_+_5 00_093"">50 000 € - (20 000 € + 5 000 €) = 25 000 €,</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Difference_(a_–_b)_=_20 000_094"">- différence (a - b) = 20 000 € ;</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_Augmentation_des_elements_095"">- augmentation des éléments imposables :</p> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Valeur_reevaluee_(a)_:_096"">- valeur réévaluée (a) :</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""(50 000 €_-_20 000 €)_x_1,5_097"">(50 000 € - 20 000 €) x 1,5 = 45 000 €,</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Valeur_nette_comptable_non__098"">- valeur nette comptable non réévaluée (b) :</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""(50 000 €_-_20 000 €)_=_30 _099"">(50 000 € - 20 000 €) = 30 000 €,</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Provision_speciale_(a_-_b)__0100"">- provision spéciale [a - b] (c) = 15 000 €,</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Insuffisance_damortissement_0101"">- insuffisance d'amortissement au 31 décembre 1976 (d) = 5 000,</p> </blockquote> </blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""Total_(c_+_d)_=_20 000_€._0102"">- total (c + d) = 20 000 €.</p> </blockquote> </blockquote> <h2 id=""Definition_de_linsuffisance_23"">B. Définition de l'insuffisance d'amortissement après réévaluation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_0103"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vertu_de larticle 171 E__0104"">En vertu de l'article 171 E de l'annexe ll au CGI, les valeurs nettes réévaluées des immobilisations amortissables sont déterminées par application distincte du coefficient effectif de réévaluation aux valeurs d'origine (ou précédemment réévaluées) d'une part, et aux amortissements cumulés correspondants, d'autre part. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_raison_de_cette_presenta_0105"">En raison de cette présentation comptable, l'article 171 J de l'annexe ll au CGI ajuste les termes de la comparaison à effectuer pour apprécier si l'obligation d'amortissement minimal est ou non remplie à la clôture de chaque exercice postérieur à la réévaluation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_application_de_ce_derni_0106"">Par application de ce dernier article, le calcul d'une insuffisance d'amortissement au sens de l'article 39 B du CGI s'opère en comparant la somme des amortissements réévalués et ceux pratiqués depuis la réévaluation, au montant cumulé des amortissements linéaires déterminés en retenant comme base de calcul la valeur d'origine réévaluée de l'immobilisation concernée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_0107"">240</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple :_Cest_ainsi_que,_p_0108""><strong>Exemple :</strong> C'est ainsi que, pour deux immobilisations d'un même prix initial de 15 000 €, amorties au 31 décembre 1976 :</p> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_lune_(A)_au_lineaire_sur__0109"">- l'une (A) au linéaire sur dix ans à hauteur de 50 % ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_lautre_(B)_au_degressif_s_0110"">- l'autre (B) au dégressif sur cinq ans à concurrence de 40 %,</p> </blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""La_comparaison_indiquee_au__0111"">la comparaison indiquée au premier alinéa de l'article 39 B du CGI s'établit comme suit.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Hypothese_:_coefficient_eff_0113"">Hypothèse : coefficient effectif de réévaluation de 1,5.</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Annees_0117"">Années</p> <p id=""1_0118"">(col. 1)</p> </th> <th> <p id=""Amortissement_minimal_a_la__0119"">Amortissement minimal à la clôture de l'exercice</p> <p id=""2_0120"">(col. 2)</p> </th> <th> <p id=""Amortissements_reevalues_0121"">Amortissements réévalués</p> <p id=""3_0122"">(col. 3)</p> </th> <th> <p id=""Cumul_des_amortissements_pr_0123"">Cumul des amortissements pratiqués après réévaluation</p> <p id=""4_0124"">(col. 4)</p> </th> <th> <p id=""Insuffisance_damortissement_0125"">Insuffisance d'amortissement</p> <p id=""(col._2-3+4)_0126"">[col. 2 - 3 + 4]</p> <p id=""(col._5)_0123"">(col. 5)</p> </th> </tr> </tbody> <tbody> <tr> <td> <p id=""6_0128"">6</p> </td> <td> <p id=""13_500_€_(1)_0129"">13 500 €<strong>⁽¹⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""11_250_€_(2)_0130"">11 250 €<strong>⁽²⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""2 250_€_0131"">2 250 €^{<strong>(3)</strong>}</p> </td> <td> <p id=""0_0132"">0</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""7_0133"">7</p> </td> <td> <p id=""15 750_€_0134"">15 750 €</p> </td> <td> <p id=""11 250_€_0135"">11 250 €</p> </td> <td> <p id=""4 500_€_0136"">4 500 €</p> </td> <td> <p id=""0_0137"">0</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""8_0138"">8</p> </td> <td> <p id=""18 000_€_0139"">18 000 €</p> </td> <td> <p id=""11 250_€_0140"">11 250 €</p> </td> <td> <p id=""6 750_€_0141"">6 750 €</p> </td> <td> <p id=""0_0142"">0</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""9_0143"">9</p> </td> <td> <p id=""20 250_€_0144"">20 250 €</p> </td> <td> <p id=""11 250_€_0145"">11 250 €</p> </td> <td> <p id=""9 000_€_0146"">9 000 €</p> </td> <td> <p id=""-_0147"">-</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""10_0148"">10</p> </td> <td> <p id=""22 500_€_0149"">22 500 €</p> </td> <td> <p id=""11 250_€_0150"">11 250 €</p> </td> <td> <p id=""11 250_€_0151"">11 250 €</p> </td> <td> <p id=""-_0152"">-</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Tableau A (amortissement linéaire)</caption></table> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1) (15 000 €_x_1,5)_x_6/10_0150""><strong>(1)</strong> (15 000 € x 1,5) x 6/10 = 13 500 €.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(2)_(7 500 € x_1,5)_=_11 25_0151""><strong>(2)</strong> (7 500 € x 1,5) = 11 250 €.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(3) [(15 000 €_x_1,5)_-_(7 _0152""><strong>(3)</strong> [(15 000 € x 1,5) - (7 500 € x 1,5)] x 1/5 = 2 250 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Hypothese_:_coefficient_eff_0154"">Hypothèse : coefficient effectif de réévaluation de 1,1.</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Annees_0158"">Années</p> </th> <th> <p id=""Amortissement_minimal_a_la__0159"">Amortissement minimal à la clôture de l'exercice</p> </th> <th> <p id=""Amortissements_reevalues_0160"">Amortissements réévalués</p> </th> <th> <p id=""Amortissements_pratiques_ap_0161"">Amortissements pratiqués après réévaluation</p> </th> <th> <p id=""Excedents_damortissements_0162"">Excédents d'amortissements</p> <p id=""(col._3+5-2)_0163"">[col. 3 + 5 - 2]</p> </th> </tr> <tr> <th> <p id=""1_0164"">(col. 1)</p> </th> <th> <p id=""2_0165"">(col. 2)</p> </th> <th> <p id=""3_0166"">(col. 3)</p> </th> <th> <p id=""Annuites_0167"">Annuités</p> <p id=""4_0168"">(col. 4)</p> </th> <th> <p id=""Dotation_globale_0169"">Dotation globale</p> <p id=""5_0170"">(col. 5)</p> </th> <th> <p id=""6_0171"">(col. 6)</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""2_0172"">2</p> </td> <td> <p id=""6_600_€(1)_0173"">6 600 €<strong>⁽¹⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""6_600_€_(2)_0174"">6 600 €<strong>⁽²⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""3_960_€_(3)_0175"">3 960 €<strong>⁽³⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""3 960_€_0176"">3 960 €</p> </td> <td> <p id=""3 960_€_0177"">3 960 €</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""3_0178"">3</p> </td> <td> <p id=""9 900_€_0179"">9 900 €</p> </td> <td> <p id=""6 600_€_0180"">6 600 €</p> </td> <td> <p id=""2 376_€_0181"">2 376 €</p> </td> <td> <p id=""6 336_€_0182"">6 336 €</p> </td> <td> <p id=""3 036_€_0183"">3 036 €</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""4_0184"">4</p> </td> <td> <p id=""13 200_€_0185"">13 200 €</p> </td> <td> <p id=""6 600_€_0186"">6 600 €</p> </td> <td> <p id=""1 782_€_0187"">1 782 €</p> </td> <td> <p id=""8 118_€_0188"">8 118 €</p> </td> <td> <p id=""1 518_€_0189"">1 518 €</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""5_0190"">5</p> </td> <td> <p id=""16 500_€_0191"">16 500 €</p> </td> <td> <p id=""6 600_€_0192"">6 600 €</p> </td> <td> <p id=""1 782_€_0193"">1 782 €</p> </td> <td> <p id=""9 900_€_0194"">9 900 €</p> </td> <td> <p id=""-_0195"">-</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Tableau B (amortissement dégressif)</caption></table> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1) (15 000 €_x_1,1)_x_2/5__0193""><strong>(1)</strong> (15 000 € x 1,1) x 2/5 = 6 600 €.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(2)_(6 000 € x_1,1)_=_6 600_0194""><strong>(2)</strong> (6 000 € x 1,1) = 6 600 €.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(3) [(16 500 €_x_1,1)_-_(6 _0195""><strong>(3)</strong> [(16 500 € x 1,1) - (6 600 € x 1,1)] x 40 % = 3 960 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Dans_lun_et_lautre_de_ces_c_0196"">Dans l'un et l'autre de ces cas, si la dotation globale à la clôture de chaque exercice arrêté après réévaluation était inférieure au montant de la dépréciation théorique calculée en appliquant à la valeur d'actif réévaluée le rapport entre la durée d'utilisation courue et la durée totale d'amortissement (col. 2 des tableaux A et B), l'entreprise perdrait à concurrence de cette insuffisance le droit d'amortir en franchise fiscale la valeur réévaluée.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Cest_ainsi,_en_se_rapportan_0197"">C'est ainsi, en se rapportant à la situation décrite dans le tableau B, qu'une insuffisance d'amortissement serait constatée à l'expiration de la troisième année, si aucune annuité d'amortissement n'avait été pratiquée sur la valeur réévaluée.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Cette_insuffisance_selevera_0198"">Cette insuffisance s'élèverait à 3 300 € (9 900 € - 6 600 €).</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_supposant_quun_amortisse_0199"">En supposant qu'un amortissement soit pratiqué au titre de la quatrième année, il ne pourrait excéder du point de vue fiscal :</p> <p class=""exemple-western"" id=""3 300 €_=_[16 500 €_-_(6 60_0200"">3 300 € = [16 500 € - (6 600 € + 3 300 €)] / 2.</p> <h2 id=""Amenagement_du_montant_de_l_24"">C. Aménagement du montant de l'amortissement minimal après réévaluation lorsqu'une insuffisance a été constatée avant la réévaluation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_0201"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquune_insuffisance_damo_0202"">Lorsqu'une insuffisance d'amortissement a été constatée au 31 décembre 1976 (ou à la clôture de l'exercice en cours à cette date), le 2 de l'article 171 J de l'annexe ll au CGI prévoit expressément que le montant des amortissements effectivement pratiqués défini au 1 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI pour l'application de l'article 39 B du CGI à dater de la réévaluation, est majoré de la somme résultant de l'application à l'insuffisance, elle-même affectée du coefficient de réévaluation de l'immobilisation concernée, du rapport entre la durée d'utilisation résiduelle appréciée à la clôture de l'exercice considéré et celle qui restait à courir à la clôture de l'exercice arrêté le 31 décembre 1976 (ou en cours à cette date).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_pratique,_cette_majorati_0203"">En pratique, cette majoration résulte automatiquement du fait que, pour chacune des années d'amortissement restant à courir, l'annuité d'amortissement est calculée sur la base de la valeur nette comptable réévaluée, laquelle inclut le montant de l'insuffisance, elle-même réévaluée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_0204"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_comparaison_entre_deux__0205"">Une comparaison entre deux situations, l'une normale, l'autre anormale (insuffisance d'amortissement), permettra d'apprécier le mécanisme de l'ajustement prévu par le dispositif réglementaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_partir_dune_situation_nor_0206"">À partir d'une situation normale reprise du tableau A de l'exemple figurant au V-B § 240 (amortissement linéaire d'un élément amorti à 50 % à la date de réévaluation), la situation anormale serait celle dans laquelle aurait été constatée une insuffisance d'amortissement de 1 500 € au 31 décembre 1976.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_cette_derniere_situati_0207"">Dans cette dernière situation, le montant des amortissements à comparer à la dépréciation théorique du même bien est déterminé comme suit :</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Annees_0211"">Années</p> </th> <th> <p id=""1er_terme_0212"">1^er terme</p> </th> <th> <p id=""2eme_terme_0213"">2^ème terme</p> </th> </tr> <tr> <th> <p id=""Depreciation_minimale_de_la_0214"">Dépréciation minimale de la valeur d'actif⁽¹⁾</p> </th> <th> <p id=""Depreciation_minimale_de_la_0215"">Dépréciation minimale de la valeur d'actif⁽¹⁾</p> </th> <th> <p id=""Cumul_des_amortissements_pr_0216"">Cumul des amortissements pratiqués après réévaluation</p> </th> <th> <p id=""Ajustement_de_larticle_171 _0217"">Ajustement du 2 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI</p> </th> <th> <p id=""Total_a_comparer_0218"">Total à comparer</p> <p id=""(col._3+4+5)_0219"">[col. 3+4+5]</p> </th> </tr> <tr> <th> <p id=""1_0220"">(col. 1)</p> </th> <th> <p id=""2_0221"">(col. 2)</p> </th> <th> <p id=""3_0222"">(col. 3)</p> </th> <th> <p id=""4_0223"">(col. 4)</p> </th> <th> <p id=""5_0224"">(col. 5)</p> </th> <th> <p id=""6_0225"">(col. 6)</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""6_0226"">6</p> </td> <td> <p id=""13 500_€_0227"">13 500 €</p> </td> <td> <p id=""9_000_€(2)_0228"">9 000 €<strong>⁽²⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""2_700_€(3)_0229"">2 700 €<strong>⁽³⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""1_800_€(4)_0230"">1 800 €<strong>⁽⁴⁾</strong></p> </td> <td> <p id=""13 500_€_0231"">13 500 €</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""7_0232"">7</p> </td> <td> <p id=""15 750_€_0233"">15 750 €</p> </td> <td> <p id=""9 000_€_0234"">9 000 €</p> </td> <td> <p id=""5 400_€_0235"">5 400 €</p> </td> <td> <p id=""1 350_€_0236"">1 350 €</p> </td> <td> <p id=""15 750_€_0237"">15 750 €</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""8_0238"">8</p> </td> <td> <p id=""18 000_€_0239"">18 000 €</p> </td> <td> <p id=""9 000_€_0240"">9 000 €</p> </td> <td> <p id=""8 100_€_0241"">8 100 €</p> </td> <td> <p id=""900_€_0242"">900 €</p> </td> <td> <p id=""18 000_€_0243"">18 000 €</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""9_0244"">9</p> </td> <td> <p id=""20 250_€_0245"">20 250 €</p> </td> <td> <p id=""9 000_€_0246"">9 000 €</p> </td> <td> <p id=""10 800_€_0247"">10 800 €</p> </td> <td> <p id=""450_€_0248"">450 €</p> </td> <td> <p id=""20 250_€_0249"">20 250 €</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""10_0250"">10</p> </td> <td> <p id=""22 500_€_0251"">22 500 €</p> </td> <td> <p id=""9 000_€_0252"">9 000 €</p> </td> <td> <p id=""13 500_€_0253"">13 500 €</p> </td> <td> <p id=""-_0254"">-</p> </td> <td> <p id=""22 500_€_0255"">22 500 €</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Comparaison du montant des amortissements avec la dépréciation théorique</caption></table> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1)_Les sommes_portees_dans_0253""><strong>(1)</strong> Les sommes portées dans cette colonne sont celles mentionnées au tableau A de l'exemple figurant au <strong>V-B § 240</strong>.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(2)_6 000 € (amortissements_0254""><strong>(2)</strong> 6 000 € (amortissements effectivement pratiqués à concurrence de 40 %) x 1,5 = 9 000 €.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(3) [(15 000 €_x_1,5)_-_(6 _0255""><strong>(3)</strong> [(15 000 € x 1,5) - (6 000 € x 1,5)] x 1/5 = 2 700 €.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(4)_1 500 € x_1,5_x_4/5_0256""><strong>(4)</strong> 1 500 € x 1,5 x 4/5.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""-_est_automatiquement_corri_0259""><strong>Remarque :</strong> L'augmentation de la valeur réévaluée liée à l'insuffisance d'amortissement (1 500 € x 1,5 = 2 250 €) est automatiquement corrigée sur la période d'utilisation restant à courir (col. 5). Cette correction est opérée par fractions égales (2 250 € : 5 = 450 €) lorsque l'amortissement est soumis à un régime linéaire.</p>

Contenu

BIC - Amortissements – Règles de déduction – Comptabilisation des amortissements - Obligation d'annexer à la déclaration de résultats un relevé normalisé des amortissements

2012-12-03

BIC

AMT

BOI-BIC-AMT-10-50-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4736-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-AMT-10-50-20-20121203

1 Les entreprises doivent annexer à leur déclaration de résultats un relevé normalisé des amortissements (article 53 A du code général des impôts (CGI), article 38 de l'annexe III au CGI, article 38 A de l'annexe III au CGI, article 38 B de l'annexe III au CGI, article 38 ter de l'annexe III au CGI, article 38 quater de l'annexe III au CGI, article 38 quinquies de l'annexe III au CGI). I. Nature de l'obligation 10 Cette obligation concerne toutes les entreprises, sociales ou individuelles, relevant de l'impôt sur les sociétés ou de l'impôt sur le revenu, catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, régime du bénéfice réel, qu'elles aient ou non révisé leur bilan. 20 Elle prend place parmi les règles impératives qui doivent être respectées par ces entreprises, à l'occasion de la souscription de la déclaration de leurs résultats et dans le délai prévu pour sa remise au service. Ces règles se traduisent par la fourniture de documents à produire à l'appui de ladite déclaration, sur des imprimés administratifs normalisés. 30 Elle se concrétise par l'utilisation d'un imprimé spécial n° 2055 (CERFA 10172) qui comporte un cadre relatif aux amortissements. À noter que les entreprises soumises au régime simplifié d'imposition doivent servir au lieu et place de l'imprimé n° 2055 (CERFA 10172), l'annexe n° 2033 C (CERFA 10958), cadres I et ll, jointe à la déclaration n° 2031 (CERFA 11805). Tous ces imprimés et leur notice sont disponibles en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire". II. Indications à mentionner sur le relevé des amortissements (tableau n° 2055) 40 Les indications chiffrées à porter sur le tableau n° 2055 (CERFA 10172), par grandes catégories d'immobilisations amortissables (frais d'établissement, de recherche et de développement ; autres immobilisations incorporelles ; terrains, constructions ; installations techniques, matériels et outillage industriels ; autres immobilisations corporelles) ont pour but de faire apparaître distinctement : - cadre A : les situations et mouvements de l'exercice des amortissements techniques (ou venant en diminution de l'actif) ; - cadre B : la ventilation des mouvements affectant la provision pour amortissements dérogatoires ; - cadre C : les mouvements de l'exercice affectant les charges réparties sur plusieurs exercices (les charges à répartir sur plusieurs exercices doivent être imputées fiscalement sur les résultats de l'exercice au cours duquel elles sont supportées). A. Cadre A : Situations et mouvements de l'exercice des amortissements techniques 50 La notice n° 2032 (CERFA 50446), en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire" apporte des explications quant à la manière de servir le cadre A du tableau n° 2055 (CERFA 10172). 1. Montant des amortissements au début de l'exercice (colonne 1) et dotation de l'exercice (colonne 2) 60 La notice n° 2032 (CERFA 50446, disponible en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire") apporte des explications quant à la manière de servir le cadre A du tableau n° 2055 (CERFA 10172) sur les dotations de l'exercice aux comptes d'amortissement (colonne 2). 70 Ainsi les dotations de l'exercice sont à ajouter (colonne 2) au montant des amortissements au début de l'exercice (colonne 1). 2. Amortissements afférents aux éléments sortis de l'actif, et reprises à déduire (colonne 3) 80 La disparition de l'actif peut résulter soit d'une cession, destruction ou mise hors service des éléments, soit d'un apport consenti à une autre entreprise. B. Cadre B : ventilation des mouvements affectant la provision pour amortissements dérogatoires 90 La notice n° 2032 (CERFA 50446, disponible en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire"), apporte des explications quant à la manière de servir le cadre B du tableau n° 2055 (CERFA 10172). C. Cadre C : les mouvements de l'exercice affectant les charges réparties sur plusieurs exercices 100 La notice n° 2032 (CERFA 50446, disponible en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire") apporte des explications quant à la manière de servir le cadre C du tableau n° 2055 (CERFA 10172). III. Sanctions du manquement à cette obligation 110 Les pénalités encourues sanctionnent, d'une part, le défaut de souscription ou la production tardive du relevé, d'autre part, les omissions ou les inexactitudes, dont il peut se trouver entaché. A. Défaut de souscription ou production tardive du relevé des amortissements 120 L'absence de production ou la présentation tardive du relevé des amortissements entraîne le plus souvent la seule application d'une amende fiscale, dans la mesure où la déductibilité des amortissements n'est pas subordonnée à leur inscription sur le relevé (CE, 24 mars 1971, n° 79363). 1. Application d'une amende fiscale 130 Le défaut de production dans les délais prescrits entraîne l'application de l'amende fiscale visée à l'article 1729 B du CGI. S'agissant des modalités de mise en œuvre de cette amende, il convient de se référer au BOI-CF-INF-10-20-10). 2. Impossibilité de s'opposer à la déduction des amortissements 140 Le défaut de production ou la présentation tardive du relevé des amortissements n'est pas de nature à faire obstacle à leur imputation. B. Omissions ou inexactitudes entachant le relevé des amortissements 150 Les pénalités applicables consistent le plus généralement dans une amende fiscale. 160 Les omissions ou inexactitudes qui entachent le relevé des amortissements donnent lieu à l'application de l'amende fiscale visée à l'article 1729 B du CGI (sur les modalités de mise en œuvre de cette amende, (BOI-CF-INF-10-20-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_entreprises_doivent_ann_01"">Les entreprises doivent annexer à leur déclaration de résultats un relevé normalisé des amortissements (article 53 A du code général des impôts (CGI), article 38 de l'annexe III au CGI, article 38 A de l'annexe III au CGI, article 38 B de l'annexe III au CGI, article 38 ter de l'annexe III au CGI, article 38 quater de l'annexe III au CGI, article 38 quinquies de l'annexe III au CGI).</p> <h1 id=""Nature_de_lobligation_10"">I. Nature de l'obligation</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_obligation_concerne_t_03"">Cette obligation concerne toutes les entreprises, sociales ou individuelles, relevant de l'impôt sur les sociétés ou de l'impôt sur le revenu, catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, régime du bénéfice réel, qu'elles aient ou non révisé leur bilan.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_prend_place_parmi_les__05"">Elle prend place parmi les règles impératives qui doivent être respectées par ces entreprises, à l'occasion de la souscription de la déclaration de leurs résultats et dans le délai prévu pour sa remise au service. Ces règles se traduisent par la fourniture de documents à produire à l'appui de ladite déclaration, sur des imprimés administratifs normalisés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_06"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_se_concretise_par_luti_07"">Elle se concrétise par l'utilisation d'un imprimé spécial n° 2055 (CERFA 10172) qui comporte un cadre relatif aux amortissements.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_noter_que_les_entreprises_08"">À noter que les entreprises soumises au régime simplifié d'imposition doivent servir au lieu et place de l'imprimé n° 2055 (CERFA 10172), l'annexe n° 2033 C (CERFA 10958), cadres I et ll, jointe à la déclaration n° 2031 (CERFA 11805).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tous_ces_imprimes_et_leur_n_09"">Tous ces imprimés et leur notice sont disponibles en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaire"".</p> <h1 id=""Indications_a_mentionner_su_11"">II. Indications à mentionner sur le relevé des amortissements (tableau n° 2055)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_09"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_indications_chiffrees_a_010"">Les indications chiffrées à porter sur le tableau n° 2055 (CERFA 10172), par grandes catégories d'immobilisations amortissables (frais d'établissement, de recherche et de développement ; autres immobilisations incorporelles ; terrains, constructions ; installations techniques, matériels et outillage industriels ; autres immobilisations corporelles) ont pour but de faire apparaître distinctement :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cadre_A_:_les_situations__011"">- cadre A : les situations et mouvements de l'exercice des amortissements techniques (ou venant en diminution de l'actif) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cadre_B_:_la_ventilation__012"">- cadre B : la ventilation des mouvements affectant la provision pour amortissements dérogatoires ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cadre_C_:_les_mouvements__013"">- cadre C : les mouvements de l'exercice affectant les charges réparties sur plusieurs exercices (les charges à répartir sur plusieurs exercices doivent être imputées fiscalement sur les résultats de l'exercice au cours duquel elles sont supportées).</p> <h2 id=""Cadre_A_:_Situations_et_mou_20"">A. Cadre A : Situations et mouvements de l'exercice des amortissements techniques</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_014"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La notice n° 2032_apporte_d_015"">La notice n° 2032 (CERFA 50446), en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaire"" apporte des explications quant à la manière de servir le<strong> cadre A </strong>du tableau n° 2055 (CERFA 10172).</p> <h3 id=""Montant_des_amortissements__30"">1. Montant des amortissements au début de l'exercice (colonne 1) et dotation de l'exercice (colonne 2)</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_016"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La notice n° 2032_apporte_d_017"">La notice n° 2032 (CERFA 50446, disponible en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaire"") apporte des explications quant à la manière de servir le cadre A du tableau n° 2055 (CERFA 10172) sur les dotations de l'exercice aux comptes d'amortissement (colonne 2).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_018"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dotations_de_lexercice__019"">Ainsi les dotations de l'exercice sont à ajouter (colonne 2) au montant des amortissements au début de l'exercice (colonne 1).</p> <h3 id=""Amortissements_afferents_au_31"">2. Amortissements afférents aux éléments sortis de l'actif, et reprises à déduire (colonne 3)</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_020"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_disparition_de_lactif_pe_021"">La disparition de l'actif peut résulter soit d'une cession, destruction ou mise hors service des éléments, soit d'un apport consenti à une autre entreprise.</p> <h2 id=""Cadre_B_:_ventilation_des_m_21"">B. Cadre B : ventilation des mouvements affectant la provision pour amortissements dérogatoires</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_022"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_notice n° 2032 (CERFA_50_023"">La notice n° 2032 (CERFA 50446, disponible en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaire""), apporte des explications quant à la manière de servir le <strong>cadre B </strong>du tableau n° 2055 (CERFA 10172).</p> <h2 id=""La notice n° 2032_apporte_d_023"">C. Cadre C : les mouvements de l'exercice affectant les charges réparties sur plusieurs exercices</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_024"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La notice n° 2032_apporte_d_025"">La notice n° 2032 (CERFA 50446, disponible en ligne sur le site www..impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaire"") apporte des explications quant à la manière de servir le <strong>cadre C</strong> du tableau n° 2055 (CERFA 10172).</p> <h1 id=""Sanctions_du_manquement_a_c_12"">III. Sanctions du manquement à cette obligation</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_026"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_penalites_encourues_san_027"">Les pénalités encourues sanctionnent, d'une part, le défaut de souscription ou la production tardive du relevé, d'autre part, les omissions ou les inexactitudes, dont il peut se trouver entaché.</p> <h2 id=""Defaut_de_souscription_ou_p_22"">A. Défaut de souscription ou production tardive du relevé des amortissements</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_028"">120</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Labsence_de_production_ou_l_029"">L'absence de production ou la présentation tardive du relevé des amortissements entraîne le plus souvent la seule application d'une amende fiscale, dans la mesure où la déductibilité des amortissements n'est pas subordonnée à leur inscription sur le relevé (CE, 24 mars 1971, n° 79363).</p> <h3 id=""Application_dune_amende_fis_32"">1. Application d'une amende fiscale</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_030"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_defaut_de_production_dan_031"">Le défaut de production dans les délais prescrits entraîne l'application de l'amende fiscale visée à l'article 1729 B du CGI. S'agissant des modalités de mise en œuvre de cette amende, il convient de se référer au BOI-CF-INF-10-20-10).</p> <h3 id=""Impossibilite_de_sopposer_a_33"">2. Impossibilité de s'opposer à la déduction des amortissements</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_032"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_defaut_de_production_ou__033"">Le défaut de production ou la présentation tardive du relevé des amortissements n'est pas de nature à faire obstacle à leur imputation.</p> <h2 id=""Omissions_ou_inexactitudes__23"">B. Omissions ou inexactitudes entachant le relevé des amortissements</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_034"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_penalites_applicables_c_035"">Les pénalités applicables consistent le plus généralement dans une amende fiscale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_036"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_omissions_ou_inexactitu_037"">Les omissions ou inexactitudes qui entachent le relevé des amortissements donnent lieu à l'application de l'amende fiscale visée à l'article 1729 B du CGI (sur les modalités de mise en œuvre de cette amende, (BOI-CF-INF-10-20-20).</p>

Contenu

RSA - Exonération et régimes territoriaux - Agents de la fonction publique et agents de l’État, en service à l'étranger

2013-10-29

RSA

GEO

BOI-RSA-GEO-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4942-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-GEO-20-20131029

1 L'article 81 A du code général des impôts (CGI) prévoit pour des salariés envoyés à l'étranger par leur employeur et qui conservent leur domicile fiscal en France, un régime d'exonération totale ou partielle à l’impôt sur le revenu de leurs traitements et salaires perçus en rémunération de l'activité exercée à l'étranger. Ce régime d'exonérations est commenté au BOI-RSA-GEO-10. 10 Des précisions sont données pour son application aux agents de la fonction publique et aux agents de l’État, en service à l'étranger dès lors que : - les agents de la fonction publique sont exclus expressément du bénéfice de l’exonération totale d’impôt sur le revenu accordée en considération de certaines activités exercées pendant une durée minimale (CGI, art. 81 A, I-2°) ; - le régime d'imposition applicable aux suppléments de rémunération (CGI, art. 81 A, II) perçus par les agents de l’État en raison de leur séjour à l'étranger  bénéficient de règles particulières. (20) 30 Enfin, la situation des agents de l’État envoyés dans le Territoire des terres australes et antarctiques françaises (TAAF) et des personnes relevant d'organismes appelés à intervenir dans ce territoire est exposée au BOI-RSA-GEO-30. I. Définition des personnes concernées 40 Les agents de la fonction publique s’entendent des agents publics, c’est-à-dire les agents qui sont employés par une personne publique à laquelle ils sont unis par un lien de droit public. Le Conseil d’État (CE, 28 novembre 1969 req. n° 72540) a ainsi souligné le lien de droit public : Sur la nature juridique du lien unissant le requérant à la chambre de commerce et d'industrie, considérant qu'il ressort des pièces du dossier que le sieur x... a été recruté par la chambre de commerce et d'industrie, en qualité de stagiaire ; qu'il a été nommé secrétaire de direction, attaché au service de l'habitat, exerçant les fonctions d'adjoint au chef de ce service, lequel présente le caractère d'un service administratif et titularisé dans ses fonctions ; qu'il n'a jamais cessé d'être rémunéré par la chambre de commerce en fonction d'un classement indiciaire correspondant à la grille applicable au personnel titulaire de la chambre ; que, dans ces conditions, quelles qu'aient pu être l'imputation budgétaire de ses appointements et la nature des tâches qui lui furent confiées au sein du service de l'habitat de la chambre, dont le fonctionnement était étroitement associé à celui du comité interprofessionnel du logement, le sieur x... a appartenu au personnel administratif de la chambre en qualité d'agent titulaire relevant de plein droit du statut du personnel administratif des chambres de commerce et des régions économiques ; qu'il est fondé à soutenir que c'est a tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a déclaré que le lien qui l'unissait à la chambre de commerce et d'industrie ne relevait pas du droit public. En pratique, il s’agit notamment des personnes suivantes : - fonctionnaires civils des administrations de l’État, des régions, des départements, des communes et de leurs établissements publics, y compris les établissements hospitaliers ; - militaires relevant de la loi n°2005-270 du 24 mars 2005 portant statut général des militaires ; - magistrats de l’ordre judiciaire ; - fonctionnaires des assemblées parlementaires ; - agents des établissements publics à caractère industriel ou commercial (EPIC) ayant la qualité de fonctionnaire ; - agents contractuels exerçant leurs fonctions au sein de la fonction publique d’État, des collectivités territoriales ou de la fonction publique hospitalière. II. Domicile fiscal 50 La condition relative à la domiciliation fiscale en France requise par l'article 81 A du CGI est exposée au BOI-RSA-GEO-10-10 et au BOI-IR-CHAMP-10. A. Principe 60 Le domicile fiscal des agents de la fonction publique s'apprécie dans les conditions de droit commun en référence aux dispositions du 1 de l'article 4 B du CGI.  B. Cas particulier des agents de l’État exerçant leurs fonctions à l'étranger 70 Les agents de l’État en fonction à l'étranger devraient être considérés comme des contribuables domiciliés hors de France dès lors qu'il n'ont pas de domicile dans notre pays au sens du 1 de l'article 4 B du CGI. Toutefois, le 2 de l'article 4 B du CGI déroge en partie à cette règle. Il dispose, en effet, que les agents de l’État qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger, et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus, sont considérés comme fiscalement domiciliés en France. 1. Personnes concernées 80 Il s'agit des agents de l’État (personnels civils et militaires, fonctionnaires statutaires et employés de nationalité française ou étrangère placés sous contrat de travail avec l’État français) exerçant leur activité à l'étranger en cette qualité. Les agents de l’État exerçant leurs fonctions dans les collectivités d'outre-mer (COM), sans convention avec la France, ne sont pas concernés par les dispositions du 2 de l'article 4 B du CGI. Sont également concernés : - les personnels, quel que soit leur statut antérieur, qui sont détachés ou mis à disposition au sein d'une administration de l'Etat à l'étranger ; - les agents de la DGT (Direction Générale du Trésor) en poste à l'étranger dans le réseau d'Ubifrance, sous conditions. Ces derniers doivent être accrédités par l'Etat français en raison de la nature de leurs fonctions exercées dans le cadre de missions de service public et doivent être placés sous le contrôle d'un chef de mission diplomatique. Ces dispositions ne s'appliquent pas aux agents des collectivités territoriales et à ceux des établissements publics (seuls les personnels dont la rémunération est imputée sur le budget d'un établissement public ont la qualité d'agent de l'établissement public), qu'ils soient à caractère administratif ou non. 2. Régime applicable  90 Les intéressés sont considérés comme fiscalement domiciliés en France et, par suite, imposés dans les mêmes conditions que les fonctionnaires en service en France, lorsqu'ils ne sont pas soumis dans le pays où ils exercent leurs fonctions à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus. Les agents de l’État en service à l'étranger qui ne peuvent apporter la preuve qu'ils ont été effectivement soumis à l'étranger à un impôt personnel sur l'ensemble des éléments de leur rémunération qui seraient taxables selon la législation française sont considérés, dû fait de la loi, comme domiciliés en France. Ils relèvent donc du régime d'imposition prévu à l'égard des contribuables domiciliés en France. Pour apprécier si la condition d'imposition de l'ensemble des revenus dans le pays étranger est ou non remplie, il y a lieu de faire abstraction des revenus de source française autres que la rémunération proprement dite (revenus fonciers ou revenus de valeurs mobilières, par exemple). 100 Les dispositions du 2 de l'article 4 B du CGI s'appliquent quelque soit le motif pour lequel ces personnels ne sont pas soumis à un impôt général sur le revenu dans le pays d'affectation : inexistence d'un tel impôt ou exonération. En cas d'exonération, celle-ci peut résulter : -soit de la législation interne de l’État d'affectation ; -soit d'un accord international de toute nature. Mais cette exonération doit être de droit. Le 2 de l''article 4 B du CGI ne s'applique pas aux fonctionnaires qui n'ont pas été imposées à l'étranger par suite d'une erreur ou d'une omission. III. Exonérations applicables 110 La loi exclut expressément les agents de la fonction publique du bénéfice de l’exonération totale d’impôt sur le revenu accordée en considération de certaines activités exercées pendant une durée minimale (CGI, art. 81 A, I-2°) (BOI RSA-GEO-10-20). Les agents de la fonction publique ne peuvent se prévaloir que : - de l’exonération totale accordée aux personnes susceptibles de justifier avoir acquitté dans l’État d’exercice de l’activité un impôt général sur le revenu au moins égal aux deux tiers de celui qu’elles auraient supporté en France sur la même base d’imposition (CGI, art. 81 A, I-1°) (BOI RSA-GEO-10-20) ; - et de l’exonération partielle portant sur les suppléments de rémunération liés à l’expatriation, quelle que soit la durée de la mission (CGI, art. 81 A, II) (BOI-RSA-GEO-10-30-10). Deux situations peuvent donc se présenter : 1. Agents effectivement soumis à l'étranger un impôt au moins égal aux deux tiers de l'impôt français 120 Leur traitement est alors exonéré totalement (CGI, art. 81 A, I) (BOI-RSA-GEO-10-20). 2. Agents n'étant pas effectivement soumis à l'étranger à un impôt au moins égal aux deux tiers de l'impôt français a. Cas général 130 Leur traitement est imposable à concurrence de la rémunération qui aurait été perçue si l'agent était resté en France (CGI, art. 81 A, II). Il est ajouté, le cas échéant, aux autres revenus et soumis à l'impôt dans les conditions de droit commun (BOI-IR). 140 Pour l'application des dispositions du II de l'article 81 A du CGI, les suppléments de rémunération susceptibles d'être exonérés s'apprécient pour les fonctionnaires en service hors de France de la même manière que pour les salariés expatriés des entreprises privées (BOI-RSA-GEO-10-30-10). Les primes et indemnités perçues sont donc exonérées lorsque les trois conditions suivantes sont réunies : - les suppléments de rémunérations doivent être versées en contrepartie de séjours effectués dans l'intérêt direct et exclusif de l'employeur ; - ils doivent être justifiés par un déplacement nécessitant une résidence d'une durée effective d'au moins 24 heures dans un autre État;  - et être déterminés dans leur montant préalablement aux séjours dans un autre État et en rapport, d'une part, avec le nombre, la durée et le lieu de ces séjours et,  d'autre part, avec le nombre, la durée et le lieu de ces séjours et, d'autre part, avec la rémunération versée aux salariés compte non tenu des suppléments de rémunération. Le montant des suppléments de rémunération ne peut excéder 40 % de la rémunération précédemment définie. b. Cas particulier des agents de l’État exerçant leurs fonctions à l'étranger 150 Les suppléments de rémunération des agents civils et militaires de l’État en service à l'étranger sont intégralement exonérés d'impôt sur le revenu.   160 Ainsi, en pratique, les personnels concernés sont imposables sur les éléments de rémunération suivants : - le traitement indiciaire brut ; - l'indemnité de résidence au taux fixé pour Paris; - la prime de performance individuelle instaurée par le décret n° 2011-920 du 1er août 2011; - et, le cas échéant, le supplément familial de traitement métropolitain. Dans l'hypothèse où l'agent n'est pas rémunéré en fonction d'un traitement indiciaire, il est imposable à hauteur de la rémunération qu'il aurait perçu s'il avait exercé une activité de même nature en France. Il conviendra donc, dans ce cas, que la rémunération imposable soit clairement précisée, soit directement dans le contrat de travail, soit par référence à l'accord collectif ou la convention d'entreprise. IV. Incidence des exonérations sur le taux effectif, le revenu fiscal de référence et la déductibilité de la CSG 170 Les sommes exonérées en application de l'article 81 A du CGI versées aux agents de la fonction publique (cf.au III-1 et 2 § 120 à 140) sont prises en compte pour le calcul du taux effectif (CGI, art. 197 C) et pour la détermination du revenu fiscal de référence (CGI, art. 1417, IV-1°-c). 180 Toutefois, les suppléments de rémunération des agents civils et militaires de l'Etat en service à l'étranger (cf. au III-2-b §150 et 160) ne sont pris en compte, quels que soient leurs montants, ni pour le calcul du taux effectif, ni pour la détermination du revenu fiscal de référence. L'absence de prise en compte des suppléments de rémunération des agents civils et militaires de l’État en service à l'étranger pour la détermination du revenu fiscal de référence s'applique à compter de l'imposition des revenus de l'année 2012. 190 En ce qui concerne la déductibilité de la CSG afférente aux sommes exonérées, il convient de se reporter au I-B § 90 du BOI-RSA-BASE-30-30.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 81 A du code_gene_01"">L'article 81 A du code général des impôts (CGI) prévoit pour des salariés envoyés à l'étranger par leur employeur et qui conservent leur domicile fiscal en France, un régime d'exonération totale ou partielle à l’impôt sur le revenu de leurs traitements et salaires perçus en rémunération de l'activité exercée à l'étranger. Ce régime d'exonérations est commenté au BOI-RSA-GEO-10.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_precisions_sont_donnees_03"">Des précisions sont données pour son application aux agents de la fonction publique et aux agents de l’État, en service à l'étranger dès lors que :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_agents_de_la_fonction_04"">- les agents de la fonction publique sont exclus expressément du bénéfice de l’exonération totale d’impôt sur le revenu accordée en considération de certaines activités exercées pendant une durée minimale (CGI, art. 81 A, I-2°) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_agents_de_l’Etat_sont_05"">- le régime d'imposition applicable aux suppléments de rémunération (CGI, art. 81 A, II) perçus par les agents de l’État en raison de leur séjour à l'étranger  bénéficient de règles particulières.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_06"">(20)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_07"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_la_situation_des_age_011"">Enfin, la situation des agents de l’État envoyés dans le Territoire des terres australes et antarctiques françaises (TAAF) et des personnes relevant d'organismes appelés à intervenir dans ce territoire est exposée au BOI-RSA-GEO-30.</p> <h1 id=""Situation_des_agents_de_la__10"">I. Définition des personnes concernées</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_012"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_agents_de_la_fonction_p_013"">Les agents de la fonction publique s’entendent des agents publics, c’est-à-dire les agents qui sont employés par une personne publique à laquelle ils sont unis par un lien de droit public.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Conseil d’Etat, 28 novembr_014"">Le Conseil d’État (CE, 28 novembre 1969 req. n° 72540) a ainsi souligné le lien de droit public :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Sur_la_nature_juridique_du__015"">Sur la nature juridique du lien unissant le requérant à la chambre de commerce et d'industrie, considérant qu'il ressort des pièces du dossier que le sieur x... a été recruté par la chambre de commerce et d'industrie, en qualité de stagiaire ; qu'il a été nommé secrétaire de direction, attaché au service de l'habitat, exerçant les fonctions d'adjoint au chef de ce service, lequel présente le caractère d'un service administratif et titularisé dans ses fonctions ; qu'il n'a jamais cessé d'être rémunéré par la chambre de commerce en fonction d'un classement indiciaire correspondant à la grille applicable au personnel titulaire de la chambre ; que, dans ces conditions, quelles qu'aient pu être l'imputation budgétaire de ses appointements et la nature des tâches qui lui furent confiées au sein du service de l'habitat de la chambre, dont le fonctionnement était étroitement associé à celui du comité interprofessionnel du logement, le sieur x... a appartenu au personnel administratif de la chambre en qualité d'agent titulaire relevant de plein droit du statut du personnel administratif des chambres de commerce et des régions économiques ; qu'il est fondé à soutenir que c'est a tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a déclaré que le lien qui l'unissait à la chambre de commerce et d'industrie ne relevait pas du droit public.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_pratique,_il_s’agit_nota_016"">En pratique, il s’agit notamment des personnes suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_fonctionnaires_civils_des_017"">- fonctionnaires civils des administrations de l’État, des régions, des départements, des communes et de leurs établissements publics, y compris les établissements hospitaliers ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_militaires_relevant_de_la_018"">- militaires relevant de la loi n°2005-270 du 24 mars 2005 portant statut général des militaires ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_magistrats_de_l’ordre_jud_019"">- magistrats de l’ordre judiciaire ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_fonctionnaires_des_assemb_020"">- fonctionnaires des assemblées parlementaires ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_agents_des_etablissements_021"">- agents des établissements publics à caractère industriel ou commercial (EPIC) ayant la qualité de fonctionnaire ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_agents_contractuels_exerc_022"">- agents contractuels exerçant leurs fonctions au sein de la fonction publique d’État, des collectivités territoriales ou de la fonction publique hospitalière.</p> <h1 id=""Domicile_fiscal_21"">II. Domicile fiscal</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_023"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_condition_relative_a_la__024"">La condition relative à la domiciliation fiscale en France requise par l'article 81 A du CGI est exposée au BOI-RSA-GEO-10-10 et au BOI-IR-CHAMP-10.</p> <h2 id=""70_025"">A. Principe</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_021""><strong>60</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_domicile_fiscal_des_agen_024"">Le domicile fiscal des agents de la fonction publique s'apprécie dans les conditions de droit commun en référence aux dispositions du 1 de l'article 4 B du CGI. </p> <h2 id=""Le_domicile_fiscal_des_agen_026"">B. Cas particulier des agents de l’État exerçant leurs fonctions à l'étranger</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Les_agents_de_l’Etat_en_fon_046"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_agents_de_l’Etat_en_fon_028"">Les agents de l’État en fonction à l'étranger devraient être considérés comme des contribuables domiciliés hors de France dès lors qu'il n'ont pas de domicile dans notre pays au sens du 1 de l'article 4 B du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois, larticle 4 B-2_d_047"">Toutefois, le 2 de l'article 4 B du CGI déroge en partie à cette règle. Il dispose, en effet, que les agents de l’État qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger, et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus, sont considérés comme fiscalement domiciliés en France.</p> <h3 id=""1._personnes_concernees_30"">1. Personnes concernées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_030"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_agents_de_l’Et_031"">Il s'agit des agents de l’État (personnels civils et militaires, fonctionnaires statutaires et employés de nationalité française ou étrangère placés sous contrat de travail avec l’État français) exerçant leur activité à l'étranger en cette qualité. Les agents de l’État exerçant leurs fonctions dans les collectivités d'outre-mer (COM), sans convention avec la France, ne sont pas concernés par les dispositions du 2 de l'article 4 B du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_egalement_concernes_:_030"">Sont également concernés :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_personnels,_quel_que__031"">- les personnels, quel que soit leur statut antérieur, qui sont détachés ou mis à disposition au sein d'une administration de l'Etat à l'étranger ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_agents_de_la_DG_Treso_032"">- les agents de la DGT (Direction Générale du Trésor) en poste à l'étranger dans le réseau d'Ubifrance, sous conditions. Ces derniers doivent être accrédités par l'Etat français en raison de la nature de leurs fonctions exercées dans le cadre de missions de service public et doivent être placés sous le contrôle d'un chef de mission diplomatique.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_dispositions_ne_sappliq_032"">Ces dispositions ne s'appliquent pas aux agents des collectivités territoriales et à ceux des établissements publics (seuls les personnels dont la rémunération est imputée sur le budget d'un établissement public ont la qualité d'agent de l'établissement public), qu'ils soient à caractère administratif ou non.</p> <h3 id=""2._Regime_applicable _31"">2. Régime applicable </h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_033"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_interesses_sont_conside_034"">Les intéressés sont considérés comme fiscalement domiciliés en France et, par suite, imposés dans les mêmes conditions que les fonctionnaires en service en France, lorsqu'ils ne sont pas soumis dans le pays où ils exercent leurs fonctions à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_agents_de_l’Etat_en_ser_035"">Les agents de l’État en service à l'étranger qui ne peuvent apporter la preuve qu'ils ont été effectivement soumis à l'étranger à un impôt personnel sur l'ensemble des éléments de leur rémunération qui seraient taxables selon la législation française sont considérés, dû fait de la loi, comme domiciliés en France. Ils relèvent donc du régime d'imposition prévu à l'égard des contribuables domiciliés en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_apprecier_si_la_condit_036"">Pour apprécier si la condition d'imposition de l'ensemble des revenus dans le pays étranger est ou non remplie, il y a lieu de faire abstraction des revenus de source française autres que la rémunération proprement dite (revenus fonciers ou revenus de valeurs mobilières, par exemple).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_037"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_4_B-2_du_CGI_sappl_038"">Les dispositions du 2 de l'article 4 B du CGI s'appliquent quelque soit le motif pour lequel ces personnels ne sont pas soumis à un impôt général sur le revenu dans le pays d'affectation : inexistence d'un tel impôt ou exonération.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dexoneration,_celle-_039"">En cas d'exonération, celle-ci peut résulter :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-soit_de_la_legislation_int_040"">-soit de la législation interne de l’État d'affectation ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-soit_dun_accord_internatio_041"">-soit d'un accord international de toute nature.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais_cette_exoneration_doit_042"">Mais cette exonération doit être de droit. Le 2 de l''article 4 B du CGI ne s'applique pas aux fonctionnaires qui n'ont pas été imposées à l'étranger par suite d'une erreur ou d'une omission.</p> <h1 id=""C._Exonerations_applicables_22"">III. Exonérations applicables</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80 _027""><strong>110</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_loi_exclut_expressement__028"">La loi exclut expressément les agents de la fonction publique du bénéfice de l’exonération totale d’impôt sur le revenu accordée en considération de certaines activités exercées pendant une durée minimale (CGI, art. 81 A, I-2°) (BOI RSA-GEO-10-20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_agents_de_la_fonction_p_029"">Les agents de la fonction publique ne peuvent se prévaloir que :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_l’exoneration_totale a_030"">- de l’exonération totale accordée aux personnes susceptibles de justifier avoir acquitté dans l’État d’exercice de l’activité un impôt général sur le revenu au moins égal aux deux tiers de celui qu’elles auraient supporté en France sur la même base d’imposition (CGI, art. 81 A, I-1°) (BOI RSA-GEO-10-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_de_l’exoneration_parti_031"">- et de l’exonération partielle portant sur les suppléments de rémunération liés à l’expatriation, quelle que soit la durée de la mission (CGI, art. 81 A, II) (BOI-RSA-GEO-10-30-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Deux_situations_peuvent_don_032"">Deux situations peuvent donc se présenter :</p> <h3 id=""Agents_effectivement_soumis_30"">1. Agents effectivement soumis à l'étranger un impôt au moins égal aux deux tiers de l'impôt français</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_033"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Leur_traitement_est_alors_e_034"">Leur traitement est alors exonéré totalement (CGI, art. 81 A, I) (BOI-RSA-GEO-10-20).</p> <h3 id=""Agents_netant_pas_effective_31"">2. Agents n'étant pas effectivement soumis à l'étranger à un impôt au moins égal aux deux tiers de l'impôt français</h3> <h4 id=""a._Cas_general_40"">a. Cas général</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_035"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Leur_traitement_est_imposab_036"">Leur traitement est imposable à concurrence de la rémunération qui aurait été perçue si l'agent était resté en France (CGI, art. 81 A, II).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_ajoute,_le_cas_echea_037"">Il est ajouté, le cas échéant, aux autres revenus et soumis à l'impôt dans les conditions de droit commun (BOI-IR).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_038"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_des_dispo_039"">Pour l'application des dispositions du II de l'article 81 A du CGI, les suppléments de rémunération susceptibles d'être exonérés s'apprécient pour les fonctionnaires en service hors de France de la même manière que pour les salariés expatriés des entreprises privées (BOI-RSA-GEO-10-30-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_primes_et_indemnites_pe_058"">Les primes et indemnités perçues sont donc exonérées lorsque les trois conditions suivantes sont réunies :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_supplements_de_remune_059"">- les suppléments de rémunérations doivent être versées en contrepartie de séjours effectués dans l'intérêt direct et exclusif de l'employeur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ils_doivent_etre_justifie_060"">- ils doivent être justifiés par un déplacement nécessitant une résidence d'une durée effective d'au moins 24 heures dans un autre État; </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_etre_determines_dans_l_061"">- et être déterminés dans leur montant préalablement aux séjours dans un autre État et en rapport, d'une part, avec le nombre, la durée et le lieu de ces séjours et,  d'autre part, avec le nombre, la durée et le lieu de ces séjours et, d'autre part, avec la rémunération versée aux salariés compte non tenu des suppléments de rémunération. Le montant des suppléments de rémunération ne peut excéder 40 % de la rémunération précédemment définie.</p> <h4 id=""b._Cas_des_agents_de_l’Etat _41"">b. Cas particulier des agents de l’État exerçant leurs fonctions à l'étranger</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_062"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_supplements_de_remunera_063"">Les suppléments de rémunération des agents civils et militaires de l’État en service à l'étranger sont intégralement exonérés d'impôt sur le revenu.  </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_personnels_conce_064"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_en_pratique,_les_per_061"">Ainsi, en pratique, les personnels concernés sont imposables sur les éléments de rémunération suivants :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_traitement_indiciaire__062"">- le traitement indiciaire brut ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lindemnite_de_residence_a_063"">- l'indemnité de résidence au taux fixé pour Paris;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_prime_de_performance_i_064"">- la prime de performance individuelle instaurée par le décret n° 2011-920 du 1er août 2011;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et,_le_cas_echeant,_le_su_065"">- et, le cas échéant, le supplément familial de traitement métropolitain.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_lhypothese_ou_lagent_n_069"">Dans l'hypothèse où l'agent n'est pas rémunéré en fonction d'un traitement indiciaire, il est imposable à hauteur de la rémunération qu'il aurait perçu s'il avait exercé une activité de même nature en France. Il conviendra donc, dans ce cas, que la rémunération imposable soit clairement précisée, soit directement dans le contrat de travail, soit par référence à l'accord collectif ou la convention d'entreprise.</p> <h1 id=""170_066"">IV. Incidence des exonérations sur le taux effectif, le revenu fiscal de référence et la déductibilité de la CSG</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Ils_sont_toutefois_pris_en__068"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_exonerees_en_app_067"">Les sommes exonérées en application de l'article 81 A du CGI versées aux agents de la fonction publique (cf.au <strong>III-1 et 2 § 120 à 140</strong>) sont prises en compte pour le calcul du taux effectif (CGI, art. 197 C) et pour la détermination du revenu fiscal de référence (CGI, art. 1417, IV-1°-c).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_068"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_compter_de_limposition_de_073"">Toutefois, les suppléments de rémunération des agents civils et militaires de l'Etat en service à l'étranger (cf. au<strong> III-2-b §150 et 160</strong>) ne sont pris en compte, quels que soient leurs montants, ni pour le calcul du taux effectif, ni pour la détermination du revenu fiscal de référence.</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Remarque:_labsence_de_prise_073"">L'absence de prise en compte des suppléments de rémunération des agents civils et militaires de l’État en service à l'étranger pour la détermination du revenu fiscal de référence s'applique à compter de l'imposition des revenus de l'année 2012.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_074"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_la_deduc_073"">En ce qui concerne la déductibilité de la CSG afférente aux sommes exonérées, il convient de se reporter au I-B § 90 du BOI-RSA-BASE-30-30.</p>

Contenu

IR - Champ d'application et territorialité - Dérogations facultatives à la règle de l'imposition par foyer fiscal

2017-06-21

IR

CHAMP

BOI-IR-CHAMP-20-20-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/504-PGP.html/identifiant=BOI-IR-CHAMP-20-20-20-20170621

1 Il est dérogé sur option au principe de l'imposition par foyer dans les cas suivants : - les époux et les partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS) peuvent opter pour l'imposition distincte des revenus dont chacun a personnellement disposé pendant l'année du mariage ou de la conclusion du pacte, ainsi que de la quote-part des revenus communs lui revenant (code général des impôts [CGI], art. 6, 5) ; - le contribuable demande des impositions distinctes pour ses enfants mineurs à charge (CGI, art. 6, 2) ; - les enfants célibataires majeurs ou ayant fondé un foyer distinct demandent le rattachement au foyer fiscal de leurs parents (CGI, art. 6, 3). I. Imposition distincte des époux ou des partenaires liés par un pacte civil de solidarité au titre de l'année du mariage ou de la conclusion du pacte 10 Conformément au 5 de l'article 6 du CGI, les époux et les partenaires liés par un PACS peuvent opter pour l'imposition distincte des revenus dont chacun a personnellement disposé pendant l'année du mariage ou de la conclusion du pacte, ainsi que de la quote-part des revenus communs lui revenant. Le I-A § 50 du BOI-IR-CHAMP-20-10 contient le tableau exposant les principales conséquences de l’option pour l’imposition distincte des revenus des contribuables qui se sont mariés ou ont conclu un PACS, tant au regard de l’assiette de l’impôt sur le revenu que de sa liquidation, de son contrôle et de son paiement. 20 Toutefois, en cas de mariage ou de conclusion d’un PACS par un conjoint survivant l’année même du décès du conjoint ou du partenaire et d’option pour l’imposition distincte, trois impositions sont établies, conformément aux dispositions combinées du 5 et du 8 de l’article 6 du CGI : - une première imposition commune au nom du conjoint décédé et du conjoint survivant comprenant l’ensemble de leurs revenus et, éventuellement, ceux des enfants ou personnes à charge, pour la période allant du 1er janvier à la date du décès ; - une seconde imposition séparée au nom du conjoint survivant comprenant les revenus dont il a disposé pour la période postérieure au décès ; - une troisième imposition séparée du nouvel époux ou partenaire comprenant les revenus dont il a disposé au titre de l’année d’imposition. A. Mariage de personnes liées par un PACS 1. Cas général 30 Le bénéfice de l’option n’est pas ouvert aux partenaires liés par un PACS conclu au titre d’une année antérieure ni aux enfants mariés qui demandent leur rattachement au foyer d’un des parents. Ainsi, lorsque le PACS, conclu au titre d’une année antérieure, prend fin par le mariage des partenaires entre eux, ces contribuables ne peuvent pas opter, au titre de l’année de leur mariage, pour l’imposition distincte des revenus dont ils ont disposé. 2. Cas de maintien du bénéfice de l’option 40 Les personnes qui se marient au cours de la même année que celle de la conclusion du PACS peuvent opter pour l’imposition distincte. Il en est de même des personnes liées par un PACS au titre d’une année antérieure, dont le PACS a été dissous, et qui se marient ultérieurement. 50 Situation des époux ou des partenaires Application de l'option 1er cas : Deux personnes concluent un PACS le 1er août N-1 puis se marient le 13 septembre N. Les partenaires ne peuvent pas opter pour l'imposition distincte de leurs revenus de l'année N. Ces contribuables seront soumis de plein droit à une imposition commune au titre de cette année. 2ème cas : Deux personnes concluent un PACS le 1er août N-1, ils le rompent le 14 décembre N-1 puis se marient le 13 septembre N. Les partenaires peuvent opter pour l'imposition distincte de leurs revenus de l'année N. 3ème cas : Deux personnes concluent un PACS le 1er mai N et se marient le 13 septembre N. Les partenaires peuvent opter pour l'imposition distincte de leurs revenus de l'année N. Exemples d'application de l'option pour l'imposition distincte des époux ou des partenaires liés par un PACS au titre de l'année du mariage ou de la conclusion du pacte B. Modalités de répartition des revenus entre les époux et les partenaires 60 L’imposition distincte porte sur les revenus personnels dont chaque époux ou partenaire a disposé pendant l’année du mariage ou de la conclusion du pacte et sur la quote-part des revenus communs leur revenant. A défaut de justification de cette quote-part, les revenus communs sont partagés en deux parts égales entre les époux ou partenaires. 1. Revenus personnels et revenus communs a. Revenus personnels 70 Conformément à l’article 43 bis de l’annexe III au CGI, les revenus personnels s’entendent des traitements et salaires, pensions et rentes viagères, rémunérations allouées aux gérants et associés de certaines sociétés, bénéfices non commerciaux, bénéfices industriels et commerciaux et bénéfices agricoles. b. Revenus ou profits communs 80 Conformément à l’article 43 bis de l'annexe III au CGI, les revenus ou profits, autres que ceux mentionnés au I-B-1-a § 70 sont réputés communs, sauf justification de la propriété exclusive de l’époux ou du partenaire sur les biens ou sommes à l’origine de ces revenus ou profits. Les revenus communs s’entendent des revenus fonciers, des revenus de capitaux mobiliers et des gains de cessions de valeurs mobilières dont le couple a disposé au cours de l’année du mariage ou du PACS. 2. Justification de la nature et de la répartition des revenus ou profits 90 Les revenus et profits communs sont réputés partagés en deux parts égales, sauf si l’un des époux ou des partenaires justifie d’une répartition différente de ces revenus et profits. La justification de la propriété exclusive ou de la répartition réelle des revenus et profits est apportée par tout document de nature à établir l’origine de propriété des biens ou sommes dont sont tirés les revenus. Sont considérés comme tels : - l’acte authentique mentionnant l’origine de propriété, et, selon les cas, la répartition dans l’indivision ou le démembrement ; - tout justificatif établi par les établissements payeurs, les prestataires de services d’investissement, les établissements de crédit ou organismes habilités à détenir et à négocier des valeurs mobilières pour le compte de particuliers au nom du ou des bénéficiaires des revenus ou produits, attestant du montant de ces revenus ou produits ainsi que de leur date de mise à disposition ; - tout justificatif attestant de l’origine de propriété des droits sociaux ou valeurs mobilières ainsi que de la date de réalisation et du montant des gains correspondants en cas de cession de ces droits sociaux ou valeurs mobilières pendant l’année d’imposition.  a. Revenus tirés d’un bien immobilier 100 Pour la répartition des revenus, il convient de retenir les actes authentiques justifiant de la propriété ou, en cas d’indivision, de la répartition des droits revenant à chaque indivisaire. b. Revenus et profits tirés de capitaux mobiliers 110 Sauf preuve contraire, les sommes versées sur un compte bancaire sont réputées produire des revenus personnels qui reviennent au titulaire du compte, tandis que les sommes versées sur un compte-joint ou indivis sont réputées produire des revenus communs. L’identification du titulaire du compte peut être apportée par les déclarations récapitulatives annuelles sur l'imprimé fiscal unique n° 2561 (CERFA n° 11428), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, mentionné à l’article 242 ter du CGI, pour les revenus de capitaux mobiliers et les opérations sur valeurs mobilières. 3. Sort des déficits 120 Sur ce point, il convient de se reporter au III-C § 140 à 150 du BOI-IR-BASE-10-20-20. 4. Détermination des charges déductibles du revenu global 130 Sur ce point, il convient de se reporter au V-A § 90 à 100 du BOI-IR-BASE-20-10. II. Imposition distincte des enfants célibataires âgés de moins de 18 ans 140 Aux termes du 2 de l'article 6 du CGI, le contribuable peut réclamer des impositions distinctes pour ses enfants lorsque ceux-ci tirent un revenu de leur travail ou d'une fortune indépendante de la sienne. Si les parents de l'enfant sont mariés ou liés par un PACS et imposés conjointement, la demande peut être formulée par l'un ou l'autre des époux ou partenaires. A. Conditions de l'imposition distincte 1. Imposition distincte subordonnée à l'option du contribuable 150 Lorsqu'un contribuable entend que des impositions distinctes soient établies au nom de ceux de ses enfants mineurs à charge qui ont des revenus personnels, il est tenu de formuler expressément son option. Le simple dépôt d'une déclaration au nom de l'enfant est insuffisant. Le contribuable doit donc demander l'imposition distincte dans une note jointe à sa déclaration et désigner nommément les personnes concernées (CE, arrêt du 25 juillet 1924, n° 64245). Cette option n'est valable que pour l'imposition des revenus de l'année qu'elle concerne. Elle doit ainsi, s'il y a lieu, être renouvelée pour chacune des années suivantes. Elle peut éventuellement n'être exercée que pour un ou plusieurs des enfants à la charge du contribuable. Mais, à l'égard des enfants concernés, l'option ne peut être partielle. L'imposition distincte de ces enfants doit donc porter sur l'ensemble des revenus qu'ils ont perçus au cours de l'année d'imposition. Enfin, le contribuable ne peut revenir sur l'option exercée après l'expiration du délai de déclaration (CE, arrêt du 19 juin 1970, n° 75604). 160 À défaut d'option, le contribuable n'est pas fondé à se plaindre -au plan contentieux- que son imposition ait été calculée d'après l'ensemble des revenus de la famille, y compris les salaires de l'enfant, alors même qu'il n'aurait eu connaissance de ces salaires qu'ultérieurement à l'occasion d'une notification de l'inspecteur (CE, arrêt du 19 janvier 1966, n° 62025). 170 L' administration a toutefois prévu diverses mesures de tempérament : - le bénéfice des dispositions du 2 de l'article 6 du CGI est susceptible d'être accordé lorsque les règles applicables pour l'imposition d'une année déterminée se trouvent modifiées par un texte légal intervenu après l'expiration du délai de production de la déclaration correspondante. Le contribuable peut alors, dans le délai normal de réclamation, demander une nouvelle liquidation de l'impôt, compte tenu de l'imposition distincte d'un ou de plusieurs enfants à charge ; - l'absence de note demandant expressément une imposition distincte pour l'un des enfants ne suffit pas pour priver le contribuable du bénéfice des dispositions du 2 de l'article 6 du CGI, si compte tenu, notamment de la production de déclarations séparées, il ne subsiste aucun doute sur les intentions de l'intéressé ; - enfin, le service est autorisé à prononcer, sur la demande du contribuable, la remise entière de l'impôt excédentaire résultant du choix désavantageux exercé par l'intéressé. 2. Option formulée uniquement dans le cas d'enfants ayant des revenus personnels 180 Le contribuable ne peut demander une imposition distincte pour ses enfants considérés à charge au sens de l'article 196 du CGI que lorsque ceux-ci ont des revenus personnels tirés de leur propre travail ou d'une fortune indépendante de la sienne. À cet égard, l'indépendance de la fortune des enfants, pour lesquels est demandée une imposition séparée, doit être réelle. 190 Ainsi, un contribuable n'est pas fondé à demander des impositions distinctes pour ses enfants mineurs lorsque les revenus déclarés au nom de ceux-ci proviennent de versements faits par lui, en dehors de toute obligation. C'est ainsi que l'imposition séparée n'a pas été admise dans un cas où les versements du contribuable avaient été faits à des comptes ouverts au nom des enfants dans les écritures d'une banque dont il était le directeur général et dans des conditions telles qu'il pouvait modifier ou même annuler à son gré les effets de ces versements (CE, arrêts du 6 novembre 1929, n° 99189 et n° 4921). Il en est également ainsi lorsqu'il a fait don à ses enfants d'une partie des immeubles et du matériel de son entreprise, à l'exclusion des stocks, des créances et des éléments incorporels du fonds de commerce ; les enfants ne peuvent, en effet, être considérés comme étant devenus copropriétaires du fonds (CE, arrêt du 22 octobre 1962, n° 53557). C'est enfin également le cas lorsque l'enfant mineur reçoit de ses parents une pension ou une rente, au titre d'une obligation légale ou contractuelle et ne dispose pas « de revenus personnels tirés de son propre travail ou d'une fortune indépendante ». 200 En revanche, lorsqu'un capital a été légué à des enfants mineurs par leur grand-père, le père (ou la mère) administrateur légal des biens de ses enfants peut demander que ceux-ci fassent l'objet d'impositions distinctes à raison des revenus produits par ce capital. L'imposition séparée des enfants étant une exception au principe d'imposition par foyer, la notion de réalité de l'indépendance de la fortune doit être interprétée de manière stricte. Il s'ensuit notamment que, dans le cadre d'une donation ou d'une succession, seule la possession au nom de l'enfant de biens détenus en pleine propriété apporte la garantie d'une indépendance de fortune contestable. En outre, les revenus procurés par ce patrimoine doivent être suffisants pour assurer la subsistance de l'intéressé et lui permettre de ne pas être qualifié de personne dans le besoin au sens de l'article 205 du code civil (RM Carayon n° 65289, JO AN du 3 août 2010, p. 8563). B. Conséquences de la demande d'imposition distincte 1. Pour l'enfant 210 Les revenus personnels de l'enfant sont imposables à son nom et non plus au nom du contribuable. L'enfant est donc tenu de souscrire une déclaration personnelle, sous peine de s'exposer aux sanctions applicables en cas de défaut de déclaration. 2. Pour le contribuable 220 Il perd le droit de comprendre son enfant au nombre des personnes à charge à retenir pour la détermination du quotient familial. III. Rattachement des enfants célibataires majeurs et des enfants ayant fondé un foyer distinct 230 Sur ce point, il convient de se reporter au BOI-IR-LIQ-10-10-10-20.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_deroge_sur_option_au_01"">Il est dérogé sur option au principe de l'imposition par foyer dans les cas suivants :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_epoux_et_les_partenai_02"">- les époux et les partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS) peuvent opter pour l'imposition distincte des revenus dont chacun a personnellement disposé pendant l'année du mariage ou de la conclusion du pacte, ainsi que de la quote-part des revenus communs lui revenant (code général des impôts [CGI], art. 6, 5) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_contribuable_demande_d_03"">- le contribuable demande des impositions distinctes pour ses enfants mineurs à charge (CGI, art. 6, 2) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_enfants_celibataires__04"">- les enfants célibataires majeurs ou ayant fondé un foyer distinct demandent le rattachement au foyer fiscal de leurs parents (CGI, art. 6, 3).</p> </blockquote> <h1 id=""Imposition_distincte_des_ep_10"">I. Imposition distincte des époux ou des partenaires liés par un pacte civil de solidarité au titre de l'année du mariage ou de la conclusion du pacte</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_au 5 de lartic_03"">Conformément au 5 de l'article 6 du CGI, les époux et les partenaires liés par un PACS peuvent opter pour l'imposition distincte des revenus dont chacun a personnellement disposé pendant l'année du mariage ou de la conclusion du pacte, ainsi que de la quote-part des revenus communs lui revenant.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""cf._BOI-IR-CHAMP-20-10_pour_04"">Le I-A § 50 du BOI-IR-CHAMP-20-10 contient le tableau exposant les principales conséquences de l’option pour l’imposition distincte des revenus des contribuables qui se sont mariés ou ont conclu un PACS, tant au regard de l’assiette de l’impôt sur le revenu que de sa liquidation, de son contrôle et de son paiement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_05"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_en_cas_de_mariag_06"">Toutefois, en cas de mariage ou de conclusion d’un PACS par un conjoint survivant l’année même du décès du conjoint ou du partenaire et d’option pour l’imposition distincte, trois impositions sont établies, conformément aux dispositions combinées du 5 et du 8 de l’article 6 du CGI :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_une_premiere_imposition_c_010"">- une première imposition commune au nom du conjoint décédé et du conjoint survivant comprenant l’ensemble de leurs revenus et, éventuellement, ceux des enfants ou personnes à charge, pour la période allant du 1^er janvier à la date du décès ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_une_seconde_imposition_se_011"">- une seconde imposition séparée au nom du conjoint survivant comprenant les revenus dont il a disposé pour la période postérieure au décès ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_une_troisieme_imposition__012"">- une troisième imposition séparée du nouvel époux ou partenaire comprenant les revenus dont il a disposé au titre de l’année d’imposition.</p> </blockquote> <h2 id=""Mariage_de_personnes_liees__20"">A. Mariage de personnes liées par un PACS</h2> <h3 id=""Cas_general_30"">1. Cas général</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_07"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_l’option_n’e_08"">Le bénéfice de l’option n’est pas ouvert aux partenaires liés par un PACS conclu au titre d’une année antérieure ni aux enfants mariés qui demandent leur rattachement au foyer d’un des parents.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_lorsque_le_PACS,_con_09"">Ainsi, lorsque le PACS, conclu au titre d’une année antérieure, prend fin par le mariage des partenaires entre eux, ces contribuables ne peuvent pas opter, au titre de l’année de leur mariage, pour l’imposition distincte des revenus dont ils ont disposé.</p> <h3 id=""Cas_de_maintien_du_benefice_30"">2. Cas de maintien du bénéfice de l’option</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_010"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_personnes_qui_se_marien_011"">Les personnes qui se marient au cours de la même année que celle de la conclusion du PACS peuvent opter pour l’imposition distincte.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_des_perso_012"">Il en est de même des personnes liées par un PACS au titre d’une année antérieure, dont le PACS a été dissous, et qui se marient ultérieurement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Exemples_31"">50</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Situation_des_epoux_ou_des__014"">Situation des époux ou des partenaires</p> </th> <th> <p id=""Application_de_loption_015"">Application de l'option</p> </th> </tr> <tr> <td> <p id=""1er_cas_:_Deux_personnes_co_016"">1^er cas : Deux personnes concluent un PACS le 1^er août N-1 puis se marient le 13 septembre N.</p> </td> <td> <p id=""Les_partenaires_ne_peuvent__017"">Les partenaires ne peuvent pas opter pour l'imposition distincte de leurs revenus de l'année N.</p> <p id=""Ces_contribuables_seront_so_018"">Ces contribuables seront soumis de plein droit à une imposition commune au titre de cette année.</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""2eme_cas_:_Deux_personnes_c_019"">2^ème cas : Deux personnes concluent un PACS le 1^er août N-1, ils le rompent le 14 décembre N-1 puis se marient le 13 septembre N.</p> </td> <td> <p id=""Les_partenaires_peuvent_opt_020"">Les partenaires peuvent opter pour l'imposition distincte de leurs revenus de l'année N.</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""3eme_cas_:_Deux_personnes_c_021"">3^èmecas : Deux personnes concluent un PACS le 1^er mai N et se marient le 13 septembre N.</p> </td> <td> <p id=""Les_partenaires_peuvent_opt_022"">Les partenaires peuvent opter pour l'imposition distincte de leurs revenus de l'année N.</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Exemples d'application de l'option pour l'imposition distincte des époux ou des partenaires liés par un PACS au titre de l'année du mariage ou de la conclusion du pacte</caption></table> <h2 id=""Modalites_de_repartition_de_21"">B. Modalités de répartition des revenus entre les époux et les partenaires</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_023"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’imposition_distincte_port_024"">L’imposition distincte porte sur les revenus personnels dont chaque époux ou partenaire a disposé pendant l’année du mariage ou de la conclusion du pacte et sur la quote-part des revenus communs leur revenant.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_defaut_de_justification_d_025"">A défaut de justification de cette quote-part, les revenus communs sont partagés en deux parts égales entre les époux ou partenaires.</p> <h3 id=""Revenus_personnels_et_reven_32"">1. Revenus personnels et revenus communs</h3> <h4 id=""Revenus_personnels_40"">a. Revenus personnels</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_026"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a_l’article_43_027"">Conformément à l’article 43 bis de l’annexe III au CGI, les revenus personnels s’entendent des traitements et salaires, pensions et rentes viagères, rémunérations allouées aux gérants et associés de certaines sociétés, bénéfices non commerciaux, bénéfices industriels et commerciaux et bénéfices agricoles.</p> <h4 id=""Revenus_ou_profits_communs_41"">b. Revenus ou profits communs</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_028"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a_l’article_43_029"">Conformément à l’article 43 bis de l'annexe III au CGI, les revenus ou profits, autres que ceux mentionnés au <strong>I-B-1-a § 70</strong> sont réputés communs, sauf justification de la propriété exclusive de l’époux ou du partenaire sur les biens ou sommes à l’origine de ces revenus ou profits.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_revenus_communs_s’enten_030"">Les revenus communs s’entendent des revenus fonciers, des revenus de capitaux mobiliers et des gains de cessions de valeurs mobilières dont le couple a disposé au cours de l’année du mariage ou du PACS.</p> <h3 id=""Justification_de_la_nature__33"">2. Justification de la nature et de la répartition des revenus ou profits</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_031"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_revenus_et_profits_comm_032"">Les revenus et profits communs sont réputés partagés en deux parts égales, sauf si l’un des époux ou des partenaires justifie d’une répartition différente de ces revenus et profits.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_justification_de_la_prop_033"">La justification de la propriété exclusive ou de la répartition réelle des revenus et profits est apportée par tout document de nature à établir l’origine de propriété des biens ou sommes dont sont tirés les revenus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_consideres_comme_tels :_034"">Sont considérés comme tels :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_l’acte_authentique_mentio_041"">- l’acte authentique mentionnant l’origine de propriété, et, selon les cas, la répartition dans l’indivision ou le démembrement ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_tout_justificatif_etabli__042"">- tout justificatif établi par les établissements payeurs, les prestataires de services d’investissement, les établissements de crédit ou organismes habilités à détenir et à négocier des valeurs mobilières pour le compte de particuliers au nom du ou des bénéficiaires des revenus ou produits, attestant du montant de ces revenus ou produits ainsi que de leur date de mise à disposition ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_tout_justificatif_attesta_043"">- tout justificatif attestant de l’origine de propriété des droits sociaux ou valeurs mobilières ainsi que de la date de réalisation et du montant des gains correspondants en cas de cession de ces droits sociaux ou valeurs mobilières pendant l’année d’imposition. </p> </blockquote> <h4 id=""Revenus_tires_d’un_bien_imm_42"">a. Revenus tirés d’un bien immobilier</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_038"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_la_repartition_des_rev_039"">Pour la répartition des revenus, il convient de retenir les actes authentiques justifiant de la propriété ou, en cas d’indivision, de la répartition des droits revenant à chaque indivisaire.</p> <h4 id=""Revenus_et_profits_tires_de_43"">b. Revenus et profits tirés de capitaux mobiliers</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_040"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sauf_preuve_contraire,_les__041"">Sauf preuve contraire, les sommes versées sur un compte bancaire sont réputées produire des revenus personnels qui reviennent au titulaire du compte, tandis que les sommes versées sur un compte-joint ou indivis sont réputées produire des revenus communs.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’identification_du_titulai_042"">L’identification du titulaire du compte peut être apportée par les déclarations récapitulatives annuelles sur l'imprimé fiscal unique n°<strong> 2561</strong> (CERFA n° 11428), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, mentionné à l’article 242 ter du CGI, pour les revenus de capitaux mobiliers et les opérations sur valeurs mobilières.</p> <h3 id=""Sort_des_deficits_34"">3. Sort des déficits</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_043"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""cf._IR-BASE-10-20-20._044"">Sur ce point, il convient de se reporter au III-C § 140 à 150 du BOI-IR-BASE-10-20-20.</p> <h3 id=""Determination_des_charges_d_35"">4. Détermination des charges déductibles du revenu global</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_045"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""cf._IR-BASE-20-10._046"">Sur ce point, il convient de se reporter au V-A § 90 à 100 du BOI-IR-BASE-20-10.</p> <h1 id=""Imposition_distincte_des_en_11"">II. Imposition distincte des enfants célibataires âgés de moins de 18 ans</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_047"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_du 2 de larticle_048"">Aux termes du 2 de l'article 6 du CGI, le contribuable peut réclamer des impositions distinctes pour ses enfants lorsque ceux-ci tirent un revenu de leur travail ou d'une fortune indépendante de la sienne.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_les_parents_de_lenfant_s_049"">Si les parents de l'enfant sont mariés ou liés par un PACS et imposés conjointement, la demande peut être formulée par l'un ou l'autre des époux ou partenaires.</p> <h2 id=""Conditions_de_limposition_d_22"">A. Conditions de l'imposition distincte</h2> <h3 id=""Imposition_distincte_subord_36"">1. Imposition distincte subordonnée à l'option du contribuable</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_050"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquun_contribuable_enten_051"">Lorsqu'un contribuable entend que des impositions distinctes soient établies au nom de ceux de ses enfants mineurs à charge qui ont des revenus personnels, il est tenu de formuler expressément son option.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Le_simple_depot_dune_declar_052"">Le simple dépôt d'une déclaration au nom de l'enfant est insuffisant. Le contribuable doit donc demander l'imposition distincte dans une note jointe à sa déclaration et désigner nommément les personnes concernées (CE, arrêt du 25 juillet 1924, n° 64245).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cette_option_nest_valable_q_053"">Cette option n'est valable que pour l'imposition des revenus de l'année qu'elle concerne. Elle doit ainsi, s'il y a lieu, être renouvelée pour chacune des années suivantes. Elle peut éventuellement n'être exercée que pour un ou plusieurs des enfants à la charge du contribuable. Mais, à l'égard des enfants concernés, l'option ne peut être partielle. L'imposition distincte de ces enfants doit donc porter sur l'ensemble des revenus qu'ils ont perçus au cours de l'année d'imposition. Enfin, le contribuable ne peut revenir sur l'option exercée après l'expiration du délai de déclaration (CE, arrêt du 19 juin 1970, n° 75604).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_054"">160</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""A_defaut_doption,_le_contri_055"">À défaut d'option, le contribuable n'est pas fondé à se plaindre -au plan contentieux- que son imposition ait été calculée d'après l'ensemble des revenus de la famille, y compris les salaires de l'enfant, alors même qu'il n'aurait eu connaissance de ces salaires qu'ultérieurement à l'occasion d'une notification de l'inspecteur (CE, arrêt du 19 janvier 1966, n° 62025). </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_056"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L_administration_a_toutefoi_057"">L' administration a toutefois prévu diverses mesures de tempérament :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_benefice_des_dispositi_064"">- le bénéfice des dispositions du 2 de l'article 6 du CGI est susceptible d'être accordé lorsque les règles applicables pour l'imposition d'une année déterminée se trouvent modifiées par un texte légal intervenu après l'expiration du délai de production de la déclaration correspondante. Le contribuable peut alors, dans le délai normal de réclamation, demander une nouvelle liquidation de l'impôt, compte tenu de l'imposition distincte d'un ou de plusieurs enfants à charge ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_labsence_de_note_demandan_065"">- l'absence de note demandant expressément une imposition distincte pour l'un des enfants ne suffit pas pour priver le contribuable du bénéfice des dispositions du 2 de l'article 6 du CGI, si compte tenu, notamment de la production de déclarations séparées, il ne subsiste aucun doute sur les intentions de l'intéressé ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_enfin,_le_service_est_aut_066"">- enfin, le service est autorisé à prononcer, sur la demande du contribuable, la remise entière de l'impôt excédentaire résultant du choix désavantageux exercé par l'intéressé.</p> </blockquote> <h3 id=""Option_formulee_uniquement__37"">2. Option formulée uniquement dans le cas d'enfants ayant des revenus personnels</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_061"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contribuable_ne_peut_dem_062"">Le contribuable ne peut demander une imposition distincte pour ses enfants considérés à charge au sens de l'article 196 du CGI que lorsque ceux-ci ont des revenus personnels tirés de leur propre travail ou d'une fortune indépendante de la sienne.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_lindependance__063"">À cet égard, l'indépendance de la fortune des enfants, pour lesquels est demandée une imposition séparée, doit être réelle.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_064"">190</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""lorsque_les_revenus_declare_066"">Ainsi, un contribuable n'est pas fondé à demander des impositions distinctes pour ses enfants mineurs lorsque les revenus déclarés au nom de ceux-ci proviennent de versements faits par lui, en dehors de toute obligation. C'est ainsi que l'imposition séparée n'a pas été admise dans un cas où les versements du contribuable avaient été faits à des comptes ouverts au nom des enfants dans les écritures d'une banque dont il était le directeur général et dans des conditions telles qu'il pouvait modifier ou même annuler à son gré les effets de ces versements (CE, arrêts du 6 novembre 1929, n° 99189 et n° 4921).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""lorsquil_a_fait_don_a_ses_e_067"">Il en est également ainsi lorsqu'il a fait don à ses enfants d'une partie des immeubles et du matériel de son entreprise, à l'exclusion des stocks, des créances et des éléments incorporels du fonds de commerce ; les enfants ne peuvent, en effet, être considérés comme étant devenus copropriétaires du fonds (CE, arrêt du 22 octobre 1962, n° 53557).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""lorsque_lenfant_mineur_reco_068"">C'est enfin également le cas lorsque l'enfant mineur reçoit de ses parents une pension ou une rente, au titre d'une obligation légale ou contractuelle et ne dispose pas « de revenus personnels tirés de son propre travail ou d'une fortune indépendante ».</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_069"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_lorsquun_capit_070"">En revanche, lorsqu'un capital a été légué à des enfants mineurs par leur grand-père, le père (ou la mère) administrateur légal des biens de ses enfants peut demander que ceux-ci fassent l'objet d'impositions distinctes à raison des revenus produits par ce capital.</p> <p class=""qe-western"" id=""Limposition_separee_des_enf_065"">L'imposition séparée des enfants étant une exception au principe d'imposition par foyer, la notion de réalité de l'indépendance de la fortune doit être interprétée de manière stricte. Il s'ensuit notamment que, dans le cadre d'une donation ou d'une succession, seule la possession au nom de l'enfant de biens détenus en pleine propriété apporte la garantie d'une indépendance de fortune contestable. En outre, les revenus procurés par ce patrimoine doivent être suffisants pour assurer la subsistance de l'intéressé et lui permettre de ne pas être qualifié de personne dans le besoin au sens de l'article 205 du code civil (RM Carayon n° 65289, JO AN du 3 août 2010, p. 8563).</p> <h2 id=""Consequences_de_la_demande__23"">B. Conséquences de la demande d'imposition distincte</h2> <h3 id=""Pour_lenfant_38"">1. Pour l'enfant</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_071"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_revenus_personnels_de_l_072"">Les revenus personnels de l'enfant sont imposables à son nom et non plus au nom du contribuable. L'enfant est donc tenu de souscrire une déclaration personnelle, sous peine de s'exposer aux sanctions applicables en cas de défaut de déclaration.</p> <h3 id=""Pour_le_contribuable_39"">2. Pour le contribuable</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_073"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_perd_le_droit_de_compren_074"">Il perd le droit de comprendre son enfant au nombre des personnes à charge à retenir pour la détermination du quotient familial.</p> <h1 id=""Rattachement_des_enfants_ce_12"">III. Rattachement des enfants célibataires majeurs et des enfants ayant fondé un foyer distinct</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_081"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Se_reporter_au_BOI-IR-LIQ-1_082"">Sur ce point, il convient de se reporter au BOI-IR-LIQ-10-10-10-20.</p>

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LETTRE - IS - Option pour le régime fiscal de groupe prévu à l'article 223 A du code général des impôts ou à l'article 223 A bis du code général des impôts

2020-04-15

IS

IS

BOI-LETTRE-000065

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4981-PGP.html/identifiant=BOI-LETTRE-000065-20200415

Je soussigné (nom, prénom) agissant en qualité de (qualité) de la société (désignation) dont le siège social est à (ville, adresse), déclare que cette société se constitue seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû par le groupe formé par elle-même et les sociétés qui figurent sur la liste ci-jointe, en application des dispositions du premier, du deuxième, du quatrième ou du cinquième alinéa du I de l'article 223 A du code général des impôts (CGI), ou en application du premier alinéa du I de l'article 223 A bis du CGI (1). Conformément à ces dispositions, la durée d'application de la présente option est de cinq exercices à compter du (date d'ouverture du premier exercice d'application). La durée du premier exercice de la période couverte par une nouvelle option est de .....  mois. Les attestations par lesquelles les sociétés filiales membres du groupe donnent leur accord sont ci-jointes. Fait à......, le......... Le (qualité) (Signature) (Nom, prénom) (1) Rayer les mentions inutiles

<p class=""paragraphe-western"" id=""Je_soussigne_(nom,_prenom)__01"">Je soussigné (nom, prénom) agissant en qualité de (qualité) de la société (désignation) dont le siège social est à (ville, adresse), déclare que cette société se constitue seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû par le groupe formé par elle-même et les sociétés qui figurent sur la liste ci-jointe, en application des dispositions du premier, du deuxième, du quatrième ou du cinquième alinéa du I de l'article 223 A du code général des impôts (CGI), ou en application du premier alinéa du I de l'article 223 A bis du CGI (1).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a_ces_disposit_02"">Conformément à ces dispositions, la durée d'application de la présente option est de cinq exercices à compter du (date d'ouverture du premier exercice d'application).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_duree_du_premier_exercic_03"">La durée du premier exercice de la période couverte par une nouvelle option est de .....  mois. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_attestations_par_lesque_04"">Les attestations par lesquelles les sociétés filiales membres du groupe donnent leur accord sont ci-jointes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Fait_a          _le_05"">Fait à......, le.........</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_(qualite)_06"">Le (qualité)</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""(Signature)_07"">(Signature)</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""(Nom,_prenom)_08"">(Nom, prénom)</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""(1)_Rayer_les_mentions_inut_08"">(1) Rayer les mentions inutiles</p>

Contenu

IS - Régime fiscal des groupes de sociétés - Formation du groupe - Conditions tenant à la détention du capital des sociétés du groupe

2020-04-15

IS

GPE

BOI-IS-GPE-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5054-PGP.html/identifiant=BOI-IS-GPE-10-20-20200415

1 Le premier alinéa de l'article 223 A du code général des impôts (CGI) précise les modalités de détention du capital des sociétés membres du groupe. 10 Le présent chapitre aborde dans un premier temps les conditions tenant à la société mère et à la détention des filiales (section 1, BOI-IS-GPE-10-20-10). Dans un second temps, des précisions sont apportées quant à la nature des participations à prendre en compte (section 2, BOI-IS-GPE-10-20-20). Le cas échéant, la lecture de ce chapitre pourra être enrichie des situations particulières, évoquées notamment au BOI-IS-GPE-10-10 et au BOI-IS-GPE-10-30 du présent titre.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_premier_alinea_de_lartic_01"">Le premier alinéa de l'article 223 A du code général des impôts (CGI) précise les modalités de détention du capital des sociétés membres du groupe.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_aborde__03"">Le présent chapitre aborde dans un premier temps les conditions tenant à la société mère et à la détention des filiales (section 1, BOI-IS-GPE-10-20-10). Dans un second temps, des précisions sont apportées quant à la nature des participations à prendre en compte (section 2, BOI-IS-GPE-10-20-20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_cas_echeant,_la_lecture__04"">Le cas échéant, la lecture de ce chapitre pourra être enrichie des situations particulières, évoquées notamment au BOI-IS-GPE-10-10 et au BOI-IS-GPE-10-30 du présent titre.</p>

Contenu

INT - Convention fiscale entre la France et le Maroc

2019-07-24

INT

CVB

BOI-INT-CVB-MAR

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/515-PGP.html/identifiant=BOI-INT-CVB-MAR-20190724

1 Une convention tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale a été signée le 29 mai 1970 à Paris entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc. Elle est assortie d'un protocole formant partie intégrante de la convention. La loi n° 71-369 du 19 mai 1971 autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale a autorisé l'approbation de cette convention du côté français. Cette convention dont les notifications d'approbation ont été échangées le 8 novembre 1971 est entrée en vigueur le 1er décembre 1971. L'article 33 de la convention prévoit que les stipulations qu'elle comporte s'appliquent : - en ce qui concerne les impôts sur les revenus, à compter de l'imposition des revenus de l'année 1971 ou des exercices clos au titre de ladite année. Toutefois, en ce qui concerne les revenus visés aux articles 13 de la convention (dividendes), 14 de la convention (intérêts) et 16 de la convention (redevances), la convention ne s'applique qu'aux sommes mises en paiement à partir du 1er décembre 1971 ; - en ce qui concerne les droits d'enregistrement et les droits de timbre, pour les actes ayant acquis date certaine, les jugements intervenus et les successions ouvertes postérieurement au 1er décembre 1971. 10 Par ailleurs, la France et le Maroc ont signé le 18 août 1989, à Rabat, un avenant destiné à modifier cette convention notamment sur le régime des dividendes et intérêts et des rémunérations publiques. Celui-ci a été approuvé par la loi n° 90-353 du 20 avril 1990 autorisant l'approbation d'un avenant modifiant la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale. Le décret n° 90-1135 du 18 décembre 1990 portant publication de l'avenant à la convention fiscale du 29 mai 1970 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale a publié cet avenant qui est entré en vigueur le 1er décembre 1990. Conformément à son article 8, ses stipulations s'appliquent  : - en ce qui concerne les impôts perçus par voie de retenue à la source, aux sommes mises en paiement à compter du 1er décembre 1990 ; - en ce qui concerne les rémunérations publiques (autres que les pensions, payées à une personne physique par un État contractant, l'une de ses collectivités territoriales ou par l'une de leurs personnes morales de droit public), aux sommes versées à compter du 1er janvier 1987 ; - en ce qui concerne les autres impôts, aux revenus réalisés pendant l'année civile 1990 ou l'exercice comptable en cours à la date du 1er décembre 1990. Conçue avec le souci de s'éloigner le moins possible du modèle des conventions de même type déjà conclues par la France, la convention franco-marocaine du 29 mai 1970 n'en présente pas moins des aspects particuliers tenant à la nature même des relations entre les deux États dans le domaine économique et financier. I. Champ d'application de la convention : personnes et impôts visés A. Personnes auxquelles s'applique la convention 1. Domiciliation fiscale des personnes physiques : définition 20 En ce qui concerne les personnes physiques le domicile est, en principe, réputé situé au lieu du « foyer permanent d'habitation », les critères subsidiaires étant constitués par le centre des activités professionnelles et, à défaut, par le lieu du séjour principal (convention, art. 2-1). La convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 définit le domicile fiscal en fonction des seuls critères conventionnels sans se référer à la législation interne des États contractants. Par suite, le fait qu'une personne physique soit ou non considérée comme ayant son domicile fiscal en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts (CGI) est indifférent pour la détermination de son domicile au sens de cette convention. Aux termes de l'article 2 de celle-ci, « une personne physique est domiciliée dans l'État où elle a son foyer permanent d'habitation. Si cette personne possède un foyer permanent dans les deux États, elle est réputée posséder son domicile dans celui des États contractants où elle a le centre de ses activités professionnelles et, à défaut, où elle séjourne le plus souvent ». Selon la jurisprudence du Conseil d'État, toute résidence dont une personne dispose de manière durable constitue, au sens de la convention, un foyer permanent d'habitation. Le critère du séjour le plus long dans l'un des deux États n'intervient dans la détermination du domicile fiscal que dans le cas où une personne dispose d'un foyer permanent d'habitation en France et au Maroc et où il est impossible de déterminer le centre de ses activités professionnelles. Dans le cas d'un contribuable marié sous le régime de la séparation de biens disposant d'un foyer permanent d'habitation dans les deux États, et dont le centre de ses activités professionnelles se situe au Maroc, il conviendra de considérer que son domicile fiscal se situe au Maroc. En revanche, le domicile fiscal du conjoint séjournant en France plus de six mois par an et n'exerçant pas d'activité professionnelle au Maroc doit être considéré comme demeurant situé en France (RM de Villiers n° 16301, JO AN du 21 septembre 1998 p. 5199). 2. Domiciliation fiscale des personnes morales : définition 30 Quant aux personnes morales, elles sont domiciliées au lieu de leur siège social statutaire. Les groupements de personnes physiques n'ayant pas la personnalité morale étant, pour leur part, considérées comme ayant leur domicile au lieu du siège de leur direction effective (convention, art. 2-2). B. Impôts visés par la convention 40 L'article 8 énumère les impôts sur le revenu auxquels la convention est applicable ; en l'état actuel de la législation, se trouvent ainsi visés, du côté français, l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés. La convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 ne vise pas les impositions sur la fortune. Par conséquent, les règles de droit interne concernant l'impôt sur la fortune immobilière s'appliquent sans restriction (RM Le Fur n° 31744, JO AN du 24 mars 2009 p. 2828). II. Règles concernant l'imposition des différentes catégories de revenus A. Revenus immobiliers 1. Définition 50 L'article 4 de la convention stipule que sont considérés comme biens immobiliers les droits auxquels s'applique la législation fiscale concernant la propriété foncière, ainsi que les droits d'usufruit sur les biens immobiliers, à l'exception des créances de toute nature garanties par gage immobilier. L'article 4 précise que la nature immobilière d'un bien ou d'un droit est définie par la législation de l'État sur le territoire duquel est situé le bien considéré ou le bien sur lequel porte le droit envisagé. 2. Règles d'imposition 60 La référence à la loi fiscale interne confirme, du côté français, le droit de taxer, dans le cadre de la règle d'attribution posée par l'article 9 de la convention, tous revenus et produits provenant de biens immobiliers situés en France (y compris les plus-values immobilières) ou de droits afférents à de tels biens lorsque la législation française en permet l'imposition. B. Bénéfices industriels et commerciaux 1. Définition de l'établissement stable 70 Sans s'écarter des caractéristiques traditionnelles dans le domaine conventionnel, la définition de l'établissement stable retenue (convention, art. 3) présente certaines particularités par rapport aux accords de même nature. Ainsi, ne constituent pas, a priori, un établissement stable : - les comptoirs d'achat ; - les installations fixes d'affaires utilisées aux seules fins de stockage, d'exposition et de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise ; - les dépôts de marchandises appartenant à l'entreprise entreposés aux seules fins de transformation par une autre entreprise ; - les installations fixes d'affaires utilisées aux seules fins de publicité, de fourniture d'informations, de recherche scientifique ou d'activités analogues ayant pour l'entreprise un caractère préparatoire ou auxiliaire. En revanche figurent au nombre des éléments susceptibles de constituer des établissements stables, notamment : - le siège d'exploitation ; - les chantiers de construction sans condition de durée ; - les chantiers de montage dont la durée est supérieure à six mois. 2. Détermination du bénéfice imposable 80 Conformément aux dispositions de l'article 10-3 de la convention, le bénéfice imposable de l'établissement stable doit être déterminé d'après les résultats de la comptabilité en tenant compte, éventuellement, d'une quote-part des frais généraux du siège de l'entreprise. Cette quote-part de frais généraux est imputée sur les résultats des différents établissements stables au prorata du chiffre d'affaires réalisé par chacun d'eux. Toutefois, les administrations fiscales des deux États peuvent, par voie d'entente, procéder aux ajustements nécessaires pour déterminer le bénéfice de l'établissement stable lorsque la répartition des frais généraux du siège, au prorata du chiffre d'affaires, ne permet pas de dégager un bénéfice normal (convention, art. 10-3 et Protocole, II). À défaut de comptabilité distincte, le bénéfice imputable à chacun des établissements stables que l'entreprise possède dans les deux États contractants peut être déterminé par une répartition des résultats globaux de l'entreprise au prorata du chiffre d'affaires réalisé dans chacun d'eux (convention, art. 10-4). Lorsque cette règle ne peut s'appliquer, soit parce que l'établissement ne réalise pas de chiffre d'affaires, soit parce que l'activité exercée n'est pas comparable à celle des autres établissements de l'entreprise, les autorités compétentes des deux États s'entendent pour arrêter les conditions de ventilation des bénéfices (convention, art. 10-5). Dans une telle hypothèse, il appartiendra au service de saisir la sous-direction E (prospectives et relations internationales) à la direction de la législation fiscale en fournissant tous les éléments d'informations nécessaires. 3. Cas des contrats "clés en main" 90 Les autorités compétentes de France et du Maroc se sont concertées au sujet des difficultés d'application relatives à l'imposition des contrats "clés en mains" conclus par des entreprises françaises avec des clients marocains. Elles ont abouti à un accord qui s'est concrétisé par un échange de lettres des 5 et 14 décembre 1983 entre la France et le Maroc relatif aux bénéfices d'entreprises, contrats clés en main (BOI-ANNX-000092). Cet accord rappelle qu'un contrat "clés en mains" implique pour son exécution l'existence d'un établissement stable. Généralement, un contrat de cette nature peut faire ressortir plusieurs composantes : fournitures importées, études réalisées en France et des prestations effectuées au Maroc. Dans cette hypothèse, il est admis de considérer ce contrat comme un contrat mixte, qui sera ventilé entre ses différentes composantes, et chaque composante sera soumise au régime fiscal qui lui est propre : - les fournitures importées seront imposables uniquement en France pour la totalité de leur montant. Bien entendu, cette règle n'interdit pas à une administration de vérifier la valeur de ces fournitures ; - les rémunérations d'études techniques ou économiques réalisées en France, imposables en France, seront également imposables au Maroc, conformément à l'article 16-2-c de la convention. La retenue à la source de 10 % ainsi perçue constituera un crédit d'impôt imputable en France sur le montant des impôts afférents à ces revenus, et dans la limite de ce montant, en application des dispositions de l'article 25-2 et 3 de la convention ; - l'ensemble des prestations exécutées au Maroc et constitutives d'un établissement stable ne sont imposables qu'au Maroc. Naturellement, elles n'ouvrent droit à aucun crédit d'impôt. Les autorités françaises ont pris bonne note du fait que la ventilation du contrat entre ses différentes composantes permet d'éviter la double taxation actuellement constatée en matière de taxe sur le chiffre d'affaires lorsque le maître d'ouvrage se substitue à l'entreprise française pour l'importation des fournitures et matériels et ne peut transmettre le droit à déduction en faveur de l'entreprise française. Les modalités de cet accord ont pris effet en ce qui concerne la retenue à la source de 10 % sur les rémunérations d'études techniques ou économiques à compter du 1er janvier 1983. La partie du crédit d'impôt qui ne peut être éventuellement imputée est admise à figurer dans les charges. Cet accord est complété par un second échange de lettres du 30 avril 2018 et du 21 janvier 2019, dont les termes sont présentés au II-E-2-c § 255, par lequel la France et le Maroc ont précisé la définition de ces études techniques ou économiques. 4. Entreprise de navigation maritime ou aérienne 100 Par dérogation à la règle de l'imposition au lieu de l'établissement stable, les revenus des entreprises de navigation maritime et aérienne y compris ceux que ces entreprises retirent de leur activité accessoire au transport international ne sont imposables que dans l'État où se trouve le siège social statutaire de la compagnie (convention, art. 2-2 et 12 ; protocole, II). (110) C. Revenus du capital 1. Revenus du capital de source française a. Dividendes et distributions de bénéfices d'établissements stables 1° Définition des dividendes 120 Au sens de l'article 13 de la convention, le terme "dividendes" désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mines, parts de fondateurs, ou autres parts bénéficiaires, ainsi que les revenus d'autres parts sociales assimilés aux revenus d'action par la législation fiscale de l'État sur le territoire duquel la société a son domicile. 2° Imposition des dividendes : cas général 130 Les dividendes payés par une société domiciliée sur le territoire d'un État contractant à une personne domiciliée sur le territoire de l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État (convention, art. 13-1). Par ailleurs, chaque État conserve le droit d'imposer les revenus ainsi visés si sa législation fiscale le prévoit, mais l'avenant du 18 août 1989 limite la retenue applicable dans l'État de la source au taux de 15 % du montant brut des dividendes lorsque le titulaire du revenu en est le bénéficiaire effectif (convention, art. 13-3). Les dividendes payés par une société domiciliée en France à une personne domiciliée au Maroc sont exemptés de la retenue à la source en France s'ils sont « imposables » au Maroc au nom de ce bénéficiaire effectif (convention, art. 13-3). Dans son arrêt du 19 novembre 2014 n° 362800, le Conseil d’État a jugé que la condition tenant au caractère imposable des dividendes au Maroc ne se confondait pas avec une condition d'imposition effective. L'exonération de retenue à la source en France dépend donc uniquement de l'inclusion théorique des revenus dans les bases de l'impôt au Maroc, conformément à la législation de cet État. Le fait que les dividendes ne supportent pas effectivement l'impôt au Maroc est indifférent. En pratique, pour bénéficier de l'exonération de retenue à la source dans les conditions ainsi prévues, les titulaires des revenus en cause doivent en faire la demande sur l'attestation de résidence n° 5000-SD (CERFA n° 12816), visée par l'administration fiscale marocaine, et son annexe n° 5001-SD (liquidation de la retenue à la source sur dividendes). Ces formulaires sont accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr. Il convient de se reporter à la notice explicative de l'imprimé n° 5000 pour plus de précisions en ce qui concerne la transmission et l'utilisation des différents formulaires. 3° Imposition des dividendes : cas particulier des dividendes se rattachant à un établissement stable. 140 Par dérogation aux règles du II-C-1-a-2° § 130, lorsque le bénéficiaire des dividendes concernés possède dans l'État de la source de ceux-ci un établissement stable et que les revenus en cause se rattachent à l'activité de cet établissement, les dividendes en cause sont imposables dans ledit État (convention, art. 13-5). 4° Bénéfices réputés distribués en application de l'article 115 quinquies du CGI. 145 L'article 13-1 de la convention attribue le droit d'imposer les dividendes et revenus assimilés à l'État sur le territoire duquel leur bénéficiaire a son domicile. Par ailleurs, conformément aux dispositions du 3 de l'article 13, chaque État conserve le droit d'imposer les revenus de cette catégorie si sa législation interne le prévoit, mais l'avenant du 18 août 1989 limite la retenue applicable dans l'État de la source au taux de 15 % du montant brut des dividendes lorsque le titulaire du revenu en est le bénéficiaire effectif. Il résulte des modifications introduites par l'avenant du 18 août 1989 que l'article 115 quinquies du CGI ne peut plus être appliqué dans le cadre de la convention fiscale franco-marocaine. b. Intérêts 1° Définition 150 Le terme "intérêts", employé à l'article 14 de la convention désigne les revenus des fonds publics, des obligations d'emprunt, assorties ou non des garanties hypothécaires ou d'une clause de participation aux bénéfices, et des créances de toute nature, ainsi que tous autres produits assimilés aux revenus de sommes prêtées par la législation fiscale de l'État du débiteur. 2° Cas général 160 En vertu des dispositions de l'article 14-1 de la convention, les intérêts provenant d'un État contractant et payés à une personne domiciliée sur le territoire de l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État. Par ailleurs, l'État contractant d'où proviennent ces intérêts a le droit de les imposer, si sa législation interne le prévoit. Toutefois, les intérêts ayant leur source en France sont imposables dans cet État à un taux qui ne peut excéder 15 % du montant brut des intérêts des dépôts à terme et des bons de caisse et de 10 % du montant brut des autres intérêts. Pour bénéficier de la limitation conventionnelle du taux de l'impôt français sur les intérêts, les bénéficiaires domiciliés au Maroc doivent en faire la demande sur l'attestation de résidence n° 5000-SD (CERFA n° 12816), visée par l'administration fiscale marocaine, et son annexe n° 5002-SD (Liquidation et remboursement du prélèvement à la source sur intérêts). Ces formulaires sont accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr. Il convient de se reporter à la notice explicative de l'imprimé n° 5000-SD pour plus de précisions en ce qui concerne la transmission et l'utilisation des différents formulaires. 3° Créance se rattachant à un établissement stable. 170 Par dérogation aux règles du II-C-1-b-2° § 160, lorsque le bénéficiaire des intérêts concernés possède dans l'État de la source de ceux-ci un établissement stable auquel la créance qui les produit se rattache effectivement, ces intérêts ne sont imposables que dans ledit État par application de l'article 10 de la convention concernant les bénéfices industriels et commerciaux (convention, art. 14-5). 2. Revenus du capital de source marocaine a. Dividendes 180 Les dividendes et revenus assimilés provenant de source marocaine distribués à des personnes domiciliées en France ou à des sociétés françaises sont, en principe, imposables au Maroc et en France au taux maximum de 15 % fixé par la convention. Mais, en vertu des dispositions de l'article 25-2 de la convention, il est accordé au bénéficiaire pour l'imposition en France de ces revenus une déduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé au Maroc. Pour l'application de cette disposition, l'article 25-3-a de la convention précise expressément que les dividendes distribués par des sociétés domiciliées au Maroc ainsi que les dividendes prélevés sur des bénéfices réalisés par des établissements stables situés au Maroc de sociétés ayant leur domicile fiscal en France seront considérés comme ayant été imposés au Maroc au taux de 25 % et ouvriront droit, en conséquence, à un crédit d'impôt correspondant à ce taux imputable sur les impôts exigibles en France sur les mêmes revenus. 190 L'article 13-1 de la convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 permet notamment à la France d'imposer les dividendes de source marocaine dont bénéficie une personne (physique ou morale) domiciliée en France. Lorsque ces dividendes sont également imposés au Maroc conformément aux dispositions de l'article 13, l'article 25-2 de la convention permet d'éliminer la double imposition en accordant au bénéficiaire, pour l'imposition en France de ces revenus, une réduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé au Maroc. Pour l'application de cette disposition, le premier alinéa de l'article 25-3-a de la convention attache un crédit d'impôt forfaitaire de 25 % aux dividendes distribués par des sociétés ayant leur domicile fiscal au Maroc ainsi qu'à ceux qui sont prélevés sur des bénéfices réalisés par des établissements stables situés au Maroc de sociétés ayant leur domicile fiscal en France, sous réserve qu'il ne s'agisse pas de dividendes exonérés d'impôt (voir les produits de participations ouvrant droit au régime des sociétés mères). Suite à l'abrogation des dahir des 31 décembre 1960 et 18 août 1973 au Maroc, les dispositions du deuxième alinéa de l'article 25-3-a de la convention (instaurant par exception un crédit d'impôt égal à 33,33 %) sont devenues sans objet. En revanche, le crédit forfaitaire de 25 % demeure applicable. b. Intérêts 200 Les intérêts provenant de source marocaine versés à des personnes domiciliées en France ou à des sociétés françaises sont, en principe, imposables en France conformément à la législation interne. Mais, en vertu des dispositions de l'article 25-2, de la convention, il est accordé au bénéficiaire de ces revenus une déduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé au Maroc. Pour l'application de cette disposition, l'article 25-3-b de la convention, précise expressément que les revenus provenant d'emprunts émis par des organismes spécialisés en vue de concourir au développement économique du Maroc sont considérés comme ayant été imposés au Maroc au taux de 10 % et ouvrent droit, en conséquence, à un crédit d'impôt correspondant à ce taux imputable sur les impôts exigibles en France sur les mêmes revenus. La liste de ces organismes spécialisés figure au VI-3 du protocole annexé à la convention. D. Rémunérations d'administrateurs et de dirigeants de sociétés 210 Les tantièmes, jetons de présence et autres rémunérations attribués aux membres des Conseils d'administration ou de surveillance de sociétés anonymes, sociétés en commandite par actions ou sociétés coopératives, en leur dite qualité, sont imposables dans l'État contractant où la société a son domicile fiscal (convention, art. 15). Il est entendu, qu'est expressément réservée l'application des articles 18 de la convention (salaires) et 20 de la convention (professions indépendantes) en ce qui concerne les rémunérations perçues par les intéressés en leurs autres qualités effectives. La règle d'imposition ainsi fixée a pour conséquence de maintenir l'application en France du régime de droit commun aux revenus de cette nature, de source française, bénéficiant à des personnes domiciliées dans l'autre État. 220 En revanche, les rétributions versées en leur dite qualité à leurs administrateurs domiciliés en France par les sociétés marocaines ne donnent lieu à aucune imposition en France, sauf, le cas échéant, prise en compte de ces produits pour déterminer le taux effectif de l'impôt exigible sur les autres revenus des intéressés. E. Bénéfices des professions libérales et rémunérations de la propriété intellectuelle et industrielle 1. Bénéfices des professions libérales 230 Les revenus des professions libérales et autres activités indépendantes ne peuvent être taxées que par l'État sur le territoire duquel le bénéficiaire a son domicile. Toutefois, si celui-ci dispose d'une base fixe dans l'autre État, pour l'exercice de ses activités, la partie des revenus qui est attribuée à cette base n'est imposable que dans ledit autre État (convention, art. 20). Quant aux bénéfices et cachets retirés de représentations théâtrales, musicales, de music-hall, de cirque ou analogues, ils ne sont imposables en principe que dans l'État contractant où ces représentations ont lieu (convention, art. 21). Toutefois, cette disposition n'est pas applicable aux organismes sans but lucratif. 2. Redevances a. Régime général 240 Les redevances versées pour la jouissance de biens immobiliers ou de ressources naturelles ne sont imposables que dans celui des États contractants où sont situés ces biens (convention, art. 16-1). Les droits d'auteur et les redevances de propriété industrielle ainsi que les produits de la location de films cinématographique et d'équipements industriels, commerciaux ou scientifiques sont imposables dans l'État du domicile du bénéficiaire de ces revenus. Toutefois l'État de la source conserve le droit d'appliquer son impôt dans une limite qui ne peut excéder, par rapport au montant brut des redevances, 5 % pour les redevances payées au titre des droits d'auteur et 10 % pour les redevances des autres catégories visées ci-dessus. Lorsqu'il est fait usage de ce droit, il est accordé au bénéficiaire pour l'imposition du revenu considéré dans l'État où il a son domicile une réduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé dans l'État de la source (convention, art. 25-2). Pour l'application de cette disposition, il est expressément prévu que les redevances provenant de la concession de licences d'exploitation de brevets, dessins et modèles, plans, formules ou procédés secrets, payées par des personnes domiciliées au Maroc seront considérées comme ayant été imposées au Maroc au taux de 10 % (convention, art. 16 et 25 c). b. Modalités pratiques 250 Du côté français, la réduction à 10 % ou à 5 % du taux de la retenue à la source prévue par l'article 182 B du CGI est accordée selon les modalités suivantes. Les bénéficiaires domiciliés au Maroc doivent en faire la demande sur l'attestation de résidence n° 5000-SD (CERFA n° 12816), visée par l'administration fiscale marocaine, et son annexe n° 5003-SD (demande de réduction de la retenue à la source sur redevances). Ces formulaires sont accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr. Il convient de se reporter à la notice explicative de l'imprimé n° 5000-SD pour plus de précisions en ce qui concerne la transmission et l'utilisation des différents formulaires. c. Cas particulier des rémunérations d'études techniques ou économiques 255 Le c) du 2 de l'article 16 de la convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 prévoit que les rémunérations afférentes à des études techniques ou économiques sont traitées comme des redevances. Par un premier échange de lettres des 5 et 14 décembre 1983 relatif aux bénéfices d'entreprises (II-B-3 § 90), la France et le Maroc avaient clarifié les modalités d'application de la convention aux rémunérations d'études techniques ou économiques dans le cadre de contrats clés en main. Par un second échange de lettres du 30 avril 2018 et du 21 janvier 2019 (BOI-ANNX-000474), la France et le Maroc ont précisé la définition de ces études techniques ou économiques, en les distinguant notamment des prestations d'assistance technique : « Une étude technique ou économique au sens du c du 2 de l'article 16 de la convention désigne toute analyse ou recherche spécifique de nature technique ou économique consistant en un rapport dans lequel une des parties utilise ses connaissances particulières en lien avec un projet et permet à l'autre partie de disposer de celles-ci de façon autonome. L'étude technique ou économique se distingue de l'assistance technique, dont la rémunération entre dans le champ de l'article 10 de la convention. Le preneur, s'il choisit de réaliser ce projet, sur la base de cette étude, peut l'accomplir seul, sans le concours du prestataire. Si toutefois le prestataire participe à la réalisation du projet, la rémunération perçue à ce titre ne peut être considérée comme la rémunération d'une étude technique. Il convient alors de ventiler la rémunération du contrat entre les différentes prestations prévues au contrat et d'appliquer à chacune les stipulations des articles de la convention y afférents. Une connaissance présente un caractère particulier à condition de dépasser les connaissances usuelles ou réputées usuelles de la profession du prestataire. La circonstance que cette connaissance soit détenue par plusieurs personnes ne fait pas obstacle à sa qualification de connaissance particulière ». F. Traitements, salaires, pensions et rentes 1. Traitements et salaires privés 260 La convention prévoit que les traitements et salaires privés ne sont, en règle générale, imposables que dans l'État où s'exerce l'activité rémunérée (convention, art. 18-1), sous réserve de diverses dérogations concernant les salariés en mission temporaire (convention, art. 18-2), les personnels navigants des transports maritimes ou aériens (convention, art. 18-3) ainsi que les étudiants et stagiaires (convention, art. 22). Remarque : Par conséquent, les traitements et salaires privés servis à raison d'une activité exercée en France à des personnes ayant leur domicile fiscal au Maroc sont soumis à la retenue à la source de l'article 182 A du CGI. 2. Rémunérations publiques 270 En application de l'article 18 bis de la convention instauré par l'avenant du 18 août 1989, les rémunérations publiques, autres que les pensions, ne sont imposables que dans l'État qui les verse. Toutefois, les rémunérations versées par un État à une personne domiciliée dans l'autre État et qui ne possède pas la nationalité du premier État, ne sont imposables que dans l'État du domicile. 3. Pensions et rentes viagères 280 Quant à l'imposition des pensions et rentes viagères, elle est réservée à l'État du domicile fiscal du bénéficiaire (convention, art. 17). Il s'ensuit que les pensions et rentes viagères servies depuis le 1er janvier 1971 par un débiteur établi en France à une personne domiciliée au Maroc cessent de plein droit d'être imposables en France. En revanche, les pensions ou rentes viagères de source marocaine versées à une personne domiciliée en France sont désormais imposables dans notre pays. G. Produits divers 1. Gains en capital 290 Les gains provenant de l'aliénation de biens ne sont en règle générale imposables que dans l'État du domicile du cédant, à moins qu'il ne s'agisse de biens immobiliers -auquel cas le droit d'imposer est attribué à l'État de situation des biens- ou de biens mobiliers dépendant de l'actif d'un établissement stable, ou d'une base fixe, auquel cas l'imposition est réservée à l'État où se trouve situé un tel établissement ou une telle base (convention, art. 24). 2. Revenus non spécialement dénommés 300 Selon l'article 23 de la convention, les revenus non spécialement visés par les autres articles de cet accord ne sont imposables que dans l'État où le bénéficiaire a son domicile, à moins que ces revenus ne se rattachent à un établissement stable possédé dans l'autre État.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_convention_tendant_a_el_01""> Une convention tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale a été signée le 29 mai 1970 à Paris entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc. Elle est assortie d'un protocole formant partie intégrante de la convention.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_loi_n°_71-369_du_19_mai _02"">La loi n° 71-369 du 19 mai 1971 autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale a autorisé l'approbation de cette convention du côté français.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_convention_dont_les_n_03"">Cette convention dont les notifications d'approbation ont été échangées le 8 novembre 1971 est entrée en vigueur le 1^er décembre 1971.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_33_de_la_conventio_04"">L'article 33 de la convention prévoit que les stipulations qu'elle comporte s'appliquent :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_ce_qui_concerne_les_im_05"">- en ce qui concerne les impôts sur les revenus, à compter de l'imposition des revenus de l'année 1971 ou des exercices clos au titre de ladite année. Toutefois, en ce qui concerne les revenus visés aux articles 13 de la convention (dividendes), 14 de la convention (intérêts) et 16 de la convention (redevances), la convention ne s'applique qu'aux sommes mises en paiement à partir du 1^er décembre 1971 ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_ce_qui_concerne_les_dr_06"">- en ce qui concerne les droits d'enregistrement et les droits de timbre, pour les actes ayant acquis date certaine, les jugements intervenus et les successions ouvertes postérieurement au 1^er décembre 1971.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_07"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_France_et__08"">Par ailleurs, la France et le Maroc ont signé le 18 août 1989, à Rabat, un avenant destiné à modifier cette convention notamment sur le régime des dividendes et intérêts et des rémunérations publiques.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Celui-ci_a_ete_approuve_par_09"">Celui-ci a été approuvé par la loi n° 90-353 du 20 avril 1990 autorisant l'approbation d'un avenant modifiant la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le decret_n°_90-1135_du_18__010"">Le décret n° 90-1135 du 18 décembre 1990 portant publication de l'avenant à la convention fiscale du 29 mai 1970 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Maroc tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale a publié cet avenant qui est entré en vigueur le 1^er décembre 1990.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a_son_article__011"">Conformément à son article 8, ses stipulations s'appliquent  :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_ce_qui_concerne_les_im_012"">- en ce qui concerne les impôts perçus par voie de retenue à la source, aux sommes mises en paiement à compter du 1^er décembre 1990 ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_ce_qui_concerne_les_re_013"">- en ce qui concerne les rémunérations publiques (autres que les pensions, payées à une personne physique par un État contractant, l'une de ses collectivités territoriales ou par l'une de leurs personnes morales de droit public), aux sommes versées à compter du 1^er janvier 1987 ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_ce_qui_concerne_les_au_014"">- en ce qui concerne les autres impôts, aux revenus réalisés pendant l'année civile 1990 ou l'exercice comptable en cours à la date du 1^er décembre 1990.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Concue_avec_le_souci_de_sel_015"">Conçue avec le souci de s'éloigner le moins possible du modèle des conventions de même type déjà conclues par la France, la convention franco-marocaine du 29 mai 1970 n'en présente pas moins des aspects particuliers tenant à la nature même des relations entre les deux États dans le domaine économique et financier.</p> <h1 id=""Champ_dapplication_de_la_co_10"">I. Champ d'application de la convention : personnes et impôts visés</h1> <h2 id=""Personnes_auxquelles_sappli_20"">A. Personnes auxquelles s'applique la convention</h2> <h3 id=""Domiciliation_fiscale_des_p_30"">1. Domiciliation fiscale des personnes physiques : définition</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_016"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_pers_017"">En ce qui concerne les personnes physiques le domicile est, en principe, réputé situé au lieu du « foyer permanent d'habitation », les critères subsidiaires étant constitués par le centre des activités professionnelles et, à défaut, par le lieu du séjour principal (convention, art. 2-1).</p> <p class=""qe-western"" id=""En_revanche,_le_domicile_fi_021"">La convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 définit le domicile fiscal en fonction des seuls critères conventionnels sans se référer à la législation interne des États contractants. Par suite, le fait qu'une personne physique soit ou non considérée comme ayant son domicile fiscal en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts (CGI) est indifférent pour la détermination de son domicile au sens de cette convention. Aux termes de l'article 2 de celle-ci, « une personne physique est domiciliée dans l'État où elle a son foyer permanent d'habitation. Si cette personne possède un foyer permanent dans les deux États, elle est réputée posséder son domicile dans celui des États contractants où elle a le centre de ses activités professionnelles et, à défaut, où elle séjourne le plus souvent ». Selon la jurisprudence du Conseil d'État, toute résidence dont une personne dispose de manière durable constitue, au sens de la convention, un foyer permanent d'habitation. Le critère du séjour le plus long dans l'un des deux États n'intervient dans la détermination du domicile fiscal que dans le cas où une personne dispose d'un foyer permanent d'habitation en France et au Maroc et où il est impossible de déterminer le centre de ses activités professionnelles. Dans le cas d'un contribuable marié sous le régime de la séparation de biens disposant d'un foyer permanent d'habitation dans les deux États, et dont le centre de ses activités professionnelles se situe au Maroc, il conviendra de considérer que son domicile fiscal se situe au Maroc. En revanche, le domicile fiscal du conjoint séjournant en France plus de six mois par an et n'exerçant pas d'activité professionnelle au Maroc doit être considéré comme demeurant situé en France (RM de Villiers n° 16301, JO AN du 21 septembre 1998 p. 5199).</p> <h3 id=""Domiciliation_fiscale_des_p_31"">2. Domiciliation fiscale des personnes morales : définition</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_022"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Quant_aux_personnes_morales_023"">Quant aux personnes morales, elles sont domiciliées au lieu de leur siège social statutaire. Les groupements de personnes physiques n'ayant pas la personnalité morale étant, pour leur part, considérées comme ayant leur domicile au lieu du siège de leur direction effective (convention, art. 2-2).</p> <h2 id=""Impots_vises_par_la_convent_21"">B. Impôts visés par la convention</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_024"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_8_enumere_les_impo_025"">L'article 8 énumère les impôts sur le revenu auxquels la convention est applicable ; en l'état actuel de la législation, se trouvent ainsi visés, du côté français, l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés.</p> <p class=""qe-western"" id=""La_convention_fiscale_franc_023"">La convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 ne vise pas les impositions sur la fortune. Par conséquent, les règles de droit interne concernant l'impôt sur la fortune immobilière s'appliquent sans restriction (RM Le Fur n° 31744, JO AN du 24 mars 2009 p. 2828).</p> <h1 id=""Regles_concernant_limpositi_11"">II. Règles concernant l'imposition des différentes catégories de revenus</h1> <h2 id=""Revenus_immobiliers_22"">A. Revenus immobiliers</h2> <h3 id=""Definition_32"">1. Définition</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_029"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_4_de_la_convention_030"">L'article 4 de la convention stipule que sont considérés comme biens immobiliers les droits auxquels s'applique la législation fiscale concernant la propriété foncière, ainsi que les droits d'usufruit sur les biens immobiliers, à l'exception des créances de toute nature garanties par gage immobilier.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_meme_article_4_precise_q_031"">L'article 4 précise que la nature immobilière d'un bien ou d'un droit est définie par la législation de l'État sur le territoire duquel est situé le bien considéré ou le bien sur lequel porte le droit envisagé.</p> <h3 id=""Regles_dimposition_33"">2. Règles d'imposition</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_032"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_reference_a_la_loi_fisca_033"">La référence à la loi fiscale interne confirme, du côté français, le droit de taxer, dans le cadre de la règle d'attribution posée par l'article 9 de la convention, tous revenus et produits provenant de biens immobiliers situés en France (y compris les plus-values immobilières) ou de droits afférents à de tels biens lorsque la législation française en permet l'imposition.</p> <h2 id=""Benefices_industriels_et_co_23"">B. Bénéfices industriels et commerciaux</h2> <h3 id=""Definition_de_letablissemen_34"">1. Définition de l'établissement stable</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_035"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sans_secarter_des_caracteri_036"">Sans s'écarter des caractéristiques traditionnelles dans le domaine conventionnel, la définition de l'établissement stable retenue (convention, art. 3) présente certaines particularités par rapport aux accords de même nature.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_ne_constituent_pas,__037"">Ainsi, ne constituent pas, a priori, un établissement stable :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_comptoirs_dachat_;_-__038"">- les comptoirs d'achat ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_installations_fixes_d_036"">- les installations fixes d'affaires utilisées aux seules fins de stockage, d'exposition et de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_depots_de_marchandise_037"">- les dépôts de marchandises appartenant à l'entreprise entreposés aux seules fins de transformation par une autre entreprise ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_installations_fixes_d_038"">- les installations fixes d'affaires utilisées aux seules fins de publicité, de fourniture d'informations, de recherche scientifique ou d'activités analogues ayant pour l'entreprise un caractère préparatoire ou auxiliaire.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche_figurent_au_nom_039"">En revanche figurent au nombre des éléments susceptibles de constituer des établissements stables, notamment :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_siege_dexploitation_;__040"">- le siège d'exploitation ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_chantiers_de_construc_041"">- les chantiers de construction sans condition de durée ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_chantiers_de_montage__042"">- les chantiers de montage dont la durée est supérieure à six mois.</p> </blockquote> <h3 id=""Determination_du_benefice_i_35"">2. Détermination du bénéfice imposable</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_041"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_042"">Conformément aux dispositions de l'article 10-3 de la convention, le bénéfice imposable de l'établissement stable doit être déterminé d'après les résultats de la comptabilité en tenant compte, éventuellement, d'une quote-part des frais généraux du siège de l'entreprise. Cette quote-part de frais généraux est imputée sur les résultats des différents établissements stables au prorata du chiffre d'affaires réalisé par chacun d'eux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_administrati_043"">Toutefois, les administrations fiscales des deux États peuvent, par voie d'entente, procéder aux ajustements nécessaires pour déterminer le bénéfice de l'établissement stable lorsque la répartition des frais généraux du siège, au prorata du chiffre d'affaires, ne permet pas de dégager un bénéfice normal (convention, art. 10-3 et Protocole, II).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_defaut_de_comptabilite_di_044"">À défaut de comptabilité distincte, le bénéfice imputable à chacun des établissements stables que l'entreprise possède dans les deux États contractants peut être déterminé par une répartition des résultats globaux de l'entreprise au prorata du chiffre d'affaires réalisé dans chacun d'eux (convention, art. 10-4).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_cette_regle_ne_peut_045"">Lorsque cette règle ne peut s'appliquer, soit parce que l'établissement ne réalise pas de chiffre d'affaires, soit parce que l'activité exercée n'est pas comparable à celle des autres établissements de l'entreprise, les autorités compétentes des deux États s'entendent pour arrêter les conditions de ventilation des bénéfices (convention, art. 10-5).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_une_telle_hypothese,_i_046"">Dans une telle hypothèse, il appartiendra au service de saisir la sous-direction E (prospectives et relations internationales) à la direction de la législation fiscale en fournissant tous les éléments d'informations nécessaires.</p> <h3 id=""Cas_des_contrats_« cles_en__36"">3. Cas des contrats ""clés en main""</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_047"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_autorites_competentes_d_048"">Les autorités compétentes de France et du Maroc se sont concertées au sujet des difficultés d'application relatives à l'imposition des contrats ""clés en mains"" conclus par des entreprises françaises avec des clients marocains. Elles ont abouti à un accord qui s'est concrétisé par un échange de lettres des 5 et 14 décembre 1983 entre la France et le Maroc relatif aux bénéfices d'entreprises, contrats clés en main (BOI-ANNX-000092).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_accord_rappelle_quun_co_049"">Cet accord rappelle qu'un contrat ""clés en mains"" implique pour son exécution l'existence d'un établissement stable. Généralement, un contrat de cette nature peut faire ressortir plusieurs composantes : fournitures importées, études réalisées en France et des prestations effectuées au Maroc. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_cette_hypothese,_il_es_050"">Dans cette hypothèse, il est admis de considérer ce contrat comme un contrat mixte, qui sera ventilé entre ses différentes composantes, et chaque composante sera soumise au régime fiscal qui lui est propre :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_fournitures_importees_051"">- les fournitures importées seront imposables uniquement en France pour la totalité de leur montant. Bien entendu, cette règle n'interdit pas à une administration de vérifier la valeur de ces fournitures ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_remunerations_detudes_052"">- les rémunérations d'études techniques ou économiques réalisées en France, imposables en France, seront également imposables au Maroc, conformément à l'article 16-2-c de la convention. La retenue à la source de 10 % ainsi perçue constituera un crédit d'impôt imputable en France sur le montant des impôts afférents à ces revenus, et dans la limite de ce montant, en application des dispositions de l'article 25-2 et 3 de la convention ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lensemble_des_prestations_053"">- l'ensemble des prestations exécutées au Maroc et constitutives d'un établissement stable ne sont imposables qu'au Maroc. Naturellement, elles n'ouvrent droit à aucun crédit d'impôt.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_autorites_francaises_on_054"">Les autorités françaises ont pris bonne note du fait que la ventilation du contrat entre ses différentes composantes permet d'éviter la double taxation actuellement constatée en matière de taxe sur le chiffre d'affaires lorsque le maître d'ouvrage se substitue à l'entreprise française pour l'importation des fournitures et matériels et ne peut transmettre le droit à déduction en faveur de l'entreprise française.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_de_cet_accord_055"">Les modalités de cet accord ont pris effet en ce qui concerne la retenue à la source de 10 % sur les rémunérations d'études techniques ou économiques à compter du 1^er janvier 1983. La partie du crédit d'impôt qui ne peut être éventuellement imputée est admise à figurer dans les charges.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_accord_est_complete_par_055"">Cet accord est complété par un second échange de lettres du 30 avril 2018 et du 21 janvier 2019, dont les termes sont présentés au II-E-2-c § 255<strong>,</strong> par lequel la France et le Maroc ont précisé la définition de ces études techniques ou économiques.</p> <h3 id=""Entreprise_de_navigation_ma_37"">4. Entreprise de navigation maritime ou aérienne</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_056"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_derogation_a_la_regle_d_057"">Par dérogation à la règle de l'imposition au lieu de l'établissement stable, les revenus des entreprises de navigation maritime et aérienne y compris ceux que ces entreprises retirent de leur activité accessoire au transport international ne sont imposables que dans l'État où se trouve le siège social statutaire de la compagnie (convention, art. 2-2 et 12 ; protocole, II).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_058"">(110)</p> <h2 id=""Revenus_de_capitaux_mobilie_25"">C. Revenus du capital</h2> <h3 id=""Revenus_des_valeurs_mobilie_39"">1. Revenus du capital de source française</h3> <h4 id=""Dividendes_42"">a. Dividendes et distributions de bénéfices d'établissements stables</h4> <h5 id=""Cas_general_51"">1° Définition des dividendes</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_062"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Au_sens_de_larticle_13_de_l_059"">Au sens de l'article 13 de la convention, le terme ""dividendes"" désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mines, parts de fondateurs, ou autres parts bénéficiaires, ainsi que les revenus d'autres parts sociales assimilés aux revenus d'action par la législation fiscale de l'État sur le territoire duquel la société a son domicile.</p> <h5 id=""2° Cas_general_51"">2° Imposition des dividendes : cas général</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_064"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dividendes_payes_par_un_065"">Les dividendes payés par une société domiciliée sur le territoire d'un État contractant à une personne domiciliée sur le territoire de l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État (convention, art. 13-1).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_chaque_Etat_c_066"">Par ailleurs, chaque État conserve le droit d'imposer les revenus ainsi visés si sa législation fiscale le prévoit, mais l'avenant du 18 août 1989 limite la retenue applicable dans l'État de la source au taux de 15 % du montant brut des dividendes lorsque le titulaire du revenu en est le bénéficiaire effectif (convention, art. 13-3).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_dividendes_p_067"">Les dividendes payés par une société domiciliée en France à une personne domiciliée au Maroc sont exemptés de la retenue à la source en France s'ils sont « imposables » au Maroc au nom de ce bénéficiaire effectif (convention, art. 13-3).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Dans_son_arret_Thollon_Diff_064"">Dans son arrêt du 19 novembre 2014 n° 362800, le Conseil d’État a jugé que la condition tenant au caractère imposable des dividendes au Maroc ne se confondait pas avec une condition d'imposition effective. L'exonération de retenue à la source en France dépend donc uniquement de l'inclusion théorique des revenus dans les bases de l'impôt au Maroc, conformément à la législation de cet État. Le fait que les dividendes ne supportent pas effectivement l'impôt au Maroc est indifférent.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_lexonera_070"">En pratique, pour bénéficier de l'exonération de retenue à la source dans les conditions ainsi prévues, les titulaires des revenus en cause doivent en faire la demande sur l'attestation de résidence n° 5000-SD (CERFA n° 12816), visée par l'administration fiscale marocaine, et son annexe n° 5001-SD (liquidation de la retenue à la source sur dividendes). Ces formulaires sont accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_se_reporter__071"">Il convient de se reporter à la notice explicative de l'imprimé n° 5000 pour plus de précisions en ce qui concerne la transmission et l'utilisation des différents formulaires.</p> <h5 id=""Cas_particulier :_dividende_52"">3° Imposition des dividendes : cas particulier des dividendes se rattachant à un établissement stable.</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_072"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_derogation_aux_regles_c_073"">Par dérogation aux règles du <strong>II-C-1-a-2° § 130</strong>, lorsque le bénéficiaire des dividendes concernés possède dans l'État de la source de ceux-ci un établissement stable et que les revenus en cause se rattachent à l'activité de cet établissement, les dividendes en cause sont imposables dans ledit État (convention, art. 13-5).</p> <h5 id=""4°_Benefices_reputes_distri_53"">4° Bénéfices réputés distribués en application de l'article 115 quinquies du CGI.</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""145_070"">145</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_13-1_de_la_convent_071"">L'article 13-1 de la convention attribue le droit d'imposer les dividendes et revenus assimilés à l'État sur le territoire duquel leur bénéficiaire a son domicile. Par ailleurs, conformément aux dispositions du 3 de l'article 13, chaque État conserve le droit d'imposer les revenus de cette catégorie si sa législation interne le prévoit, mais l'avenant du 18 août 1989 limite la retenue applicable dans l'État de la source au taux de 15 % du montant brut des dividendes lorsque le titulaire du revenu en est le bénéficiaire effectif.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lapplicabilite_de larticle _060"">Il résulte des modifications introduites par l'avenant du 18 août 1989 que l'article 115 quinquies du CGI ne peut plus être appliqué dans le cadre de la convention fiscale franco-marocaine. </p> <h4 id=""Interets_41"">b. Intérêts</h4> <h5 id=""Definition_53"">1° Définition</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_074"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_terme_« interets »,_empl_075"">Le terme ""intérêts"", employé à l'article 14 de la convention désigne les revenus des fonds publics, des obligations d'emprunt, assorties ou non des garanties hypothécaires ou d'une clause de participation aux bénéfices, et des créances de toute nature, ainsi que tous autres produits assimilés aux revenus de sommes prêtées par la législation fiscale de l'État du débiteur.</p> <h5 id=""Cas_general_54"">2° Cas général</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_076"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vertu_des_dispositions_d_077"">En vertu des dispositions de l'article 14-1 de la convention, les intérêts provenant d'un État contractant et payés à une personne domiciliée sur le territoire de l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_lEtat_contrac_078"">Par ailleurs, l'État contractant d'où proviennent ces intérêts a le droit de les imposer, si sa législation interne le prévoit.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_interets_aya_079"">Toutefois, les intérêts ayant leur source en France sont imposables dans cet État à un taux qui ne peut excéder 15 % du montant brut des intérêts des dépôts à terme et des bons de caisse et de 10 % du montant brut des autres intérêts.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_la_limit_080"">Pour bénéficier de la limitation conventionnelle du taux de l'impôt français sur les intérêts, les bénéficiaires domiciliés au Maroc doivent en faire la demande sur l'attestation de résidence n° 5000-SD (CERFA n° 12816), visée par l'administration fiscale marocaine, et son annexe n° 5002-SD (Liquidation et remboursement du prélèvement à la source sur intérêts). Ces formulaires sont accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_se_reporter__081"">Il convient de se reporter à la notice explicative de l'imprimé n° 5000-SD pour plus de précisions en ce qui concerne la transmission et l'utilisation des différents formulaires.</p> <h5 id=""Cas_particulier_:_creance_s_55"">3° Créance se rattachant à un établissement stable.</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_082"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_derogation_aux_regles_c_083"">Par dérogation aux règles du <strong>II-C-1-b-2° § 160</strong>, lorsque le bénéficiaire des intérêts concernés possède dans l'État de la source de ceux-ci un établissement stable auquel la créance qui les produit se rattache effectivement, ces intérêts ne sont imposables que dans ledit État par application de l'article 10 de la convention concernant les bénéfices industriels et commerciaux (convention, art. 14-5).</p> <h3 id=""2._Revenus_du_capital_de_so_39"">2. Revenus du capital de source marocaine</h3> <h4 id=""a._Dividendes_42"">a. Dividendes</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_084"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dividendes_et_revenus_a_085"">Les dividendes et revenus assimilés provenant de source marocaine distribués à des personnes domiciliées en France ou à des sociétés françaises sont, en principe, imposables au Maroc et en France au taux maximum de 15 % fixé par la convention.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais,_en_vertu_des_disposit_086"">Mais, en vertu des dispositions de l'article 25-2 de la convention, il est accordé au bénéficiaire pour l'imposition en France de ces revenus une déduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé au Maroc.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_cette__087"">Pour l'application de cette disposition, l'article 25-3-a de la convention précise expressément que les dividendes distribués par des sociétés domiciliées au Maroc ainsi que les dividendes prélevés sur des bénéfices réalisés par des établissements stables situés au Maroc de sociétés ayant leur domicile fiscal en France seront considérés comme ayant été imposés au Maroc au taux de 25 % et ouvriront droit, en conséquence, à un crédit d'impôt correspondant à ce taux imputable sur les impôts exigibles en France sur les mêmes revenus.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_088"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_13,_paragraphe_1_d_089"">L'article 13-1 de la convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 permet notamment à la France d'imposer les dividendes de source marocaine dont bénéficie une personne (physique ou morale) domiciliée en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_ces_dividendes_sont_090"">Lorsque ces dividendes sont également imposés au Maroc conformément aux dispositions de l'article 13, l'article 25-2 de la convention permet d'éliminer la double imposition en accordant au bénéficiaire, pour l'imposition en France de ces revenus, une réduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé au Maroc.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_cette__091"">Pour l'application de cette disposition, le premier alinéa de l'article 25-3-a de la convention attache un crédit d'impôt forfaitaire de 25 % aux dividendes distribués par des sociétés ayant leur domicile fiscal au Maroc ainsi qu'à ceux qui sont prélevés sur des bénéfices réalisés par des établissements stables situés au Maroc de sociétés ayant leur domicile fiscal en France, sous réserve qu'il ne s'agisse pas de dividendes exonérés d'impôt (voir les produits de participations ouvrant droit au régime des sociétés mères).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Suite_a_labrogation_des_dah_092"">Suite à l'abrogation des dahir des 31 décembre 1960 et 18 août 1973 au Maroc, les dispositions du deuxième alinéa de l'article 25-3-a de la convention (instaurant par exception un crédit d'impôt égal à 33,33 %) sont devenues sans objet.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_le_credit_forf_093"">En revanche, le crédit forfaitaire de 25 % demeure applicable.</p> <h4 id=""Interets_43"">b. Intérêts</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_094"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_interets_provenant_de_s_095"">Les intérêts provenant de source marocaine versés à des personnes domiciliées en France ou à des sociétés françaises sont, en principe, imposables en France conformément à la législation interne.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais,_en_vertu_des_disposit_096"">Mais, en vertu des dispositions de l'article 25-2, de la convention, il est accordé au bénéficiaire de ces revenus une déduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé au Maroc.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_cette__097"">Pour l'application de cette disposition, l'article 25-3-b de la convention, précise expressément que les revenus provenant d'emprunts émis par des organismes spécialisés en vue de concourir au développement économique du Maroc sont considérés comme ayant été imposés au Maroc au taux de 10 % et ouvrent droit, en conséquence, à un crédit d'impôt correspondant à ce taux imputable sur les impôts exigibles en France sur les mêmes revenus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_liste_de_ces_organismes__098"">La liste de ces organismes spécialisés figure au VI-3 du protocole annexé à la convention. </p> <h2 id=""Remunerations_dadministrate_26"">D. Rémunérations d'administrateurs et de dirigeants de sociétés</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_099"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_tantiemes,_jetons_de_pr_0100"">Les tantièmes, jetons de présence et autres rémunérations attribués aux membres des Conseils d'administration ou de surveillance de sociétés anonymes, sociétés en commandite par actions ou sociétés coopératives, en leur dite qualité, sont imposables dans l'État contractant où la société a son domicile fiscal (convention, art. 15).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_entendu,_quest_expre_0101"">Il est entendu, qu'est expressément réservée l'application des articles 18 de la convention (salaires) et 20 de la convention (professions indépendantes) en ce qui concerne les rémunérations perçues par les intéressés en leurs autres qualités effectives.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_regle_dimposition_ainsi__0102"">La règle d'imposition ainsi fixée a pour conséquence de maintenir l'application en France du régime de droit commun aux revenus de cette nature, de source française, bénéficiant à des personnes domiciliées dans l'autre État.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_0103"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_retributio_0104"">En revanche, les rétributions versées en leur dite qualité à leurs administrateurs domiciliés en France par les sociétés marocaines ne donnent lieu à aucune imposition en France, sauf, le cas échéant, prise en compte de ces produits pour déterminer le taux effectif de l'impôt exigible sur les autres revenus des intéressés.</p> <h2 id=""Revenus_non_commerciaux_et__27"">E. Bénéfices des professions libérales et rémunérations de la propriété intellectuelle et industrielle</h2> <h3 id=""Benefices_des_professions_n_310"">1. Bénéfices des professions libérales</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_0105"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_revenus_des_professions_0106"">Les revenus des professions libérales et autres activités indépendantes ne peuvent être taxées que par l'État sur le territoire duquel le bénéficiaire a son domicile. Toutefois, si celui-ci dispose d'une base fixe dans l'autre État, pour l'exercice de ses activités, la partie des revenus qui est attribuée à cette base n'est imposable que dans ledit autre État (convention, art. 20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Quant_aux_benefices_et_cach_0107"">Quant aux bénéfices et cachets retirés de représentations théâtrales, musicales, de music-hall, de cirque ou analogues, ils ne sont imposables en principe que dans l'État contractant où ces représentations ont lieu (convention, art. 21).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_cette_dispositio_0108"">Toutefois, cette disposition n'est pas applicable aux organismes sans but lucratif.</p> <h3 id=""Redevances_et_droits_dauteur_311"">2. Redevances</h3> <h4 id=""Regime_institue_par_la_conv_44"">a. Régime général</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_0109"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_redevances_versees_pour_0110"">Les redevances versées pour la jouissance de biens immobiliers ou de ressources naturelles ne sont imposables que dans celui des États contractants où sont situés ces biens (convention, art. 16-1).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_droits_dauteur_et_les_r_0111"">Les droits d'auteur et les redevances de propriété industrielle ainsi que les produits de la location de films cinématographique et d'équipements industriels, commerciaux ou scientifiques sont imposables dans l'État du domicile du bénéficiaire de ces revenus. Toutefois l'État de la source conserve le droit d'appliquer son impôt dans une limite qui ne peut excéder, par rapport au montant brut des redevances, 5 % pour les redevances payées au titre des droits d'auteur et 10 % pour les redevances des autres catégories visées ci-dessus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquil_est_fait_usage_de__0112"">Lorsqu'il est fait usage de ce droit, il est accordé au bénéficiaire pour l'imposition du revenu considéré dans l'État où il a son domicile une réduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé dans l'État de la source (convention, art. 25-2).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_lapplication_de_cette__0113"">Pour l'application de cette disposition, il est expressément prévu que les redevances provenant de la concession de licences d'exploitation de brevets, dessins et modèles, plans, formules ou procédés secrets, payées par des personnes domiciliées au Maroc seront considérées comme ayant été imposées au Maroc au taux de 10 % (convention, art. 16 et 25 c).</p> <h4 id=""Modalites_pratiques_45"">b. Modalités pratiques</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_0114"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Du_cote_francais,_la_reduct_0115"">Du côté français, la réduction à 10 % ou à 5 % du taux de la retenue à la source prévue par l'article 182 B du CGI est accordée selon les modalités suivantes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_beneficiaires_domicilie_0116"">Les bénéficiaires domiciliés au Maroc doivent en faire la demande sur l'attestation de résidence n° 5000-SD (CERFA n° 12816), visée par l'administration fiscale marocaine, et son annexe n° 5003-SD (demande de réduction de la retenue à la source sur redevances). Ces formulaires sont accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_se_reporter__0117"">Il convient de se reporter à la notice explicative de l'imprimé n° 5000-SD pour plus de précisions en ce qui concerne la transmission et l'utilisation des différents formulaires.</p> <h4 id=""c._Cas_particulier_des_remu_46"">c. Cas particulier des rémunérations d'études techniques ou économiques</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""255_0118"">255</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_c)_du_2_de_larticle_16_d_0119"">Le c) du 2 de l'article 16 de la convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 prévoit que les rémunérations afférentes à des études techniques ou économiques sont traitées comme des redevances.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_un_premier_echange_de_l_0120"">Par un premier échange de lettres des 5 et 14 décembre 1983 relatif aux bénéfices d'entreprises (II-B-3 § 90), la France et le Maroc avaient clarifié les modalités d'application de la convention aux rémunérations d'études techniques ou économiques dans le cadre de contrats clés en main.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_un_echange_de_lettres_d_0120"">Par un second échange de lettres du 30 avril 2018 et du 21 janvier 2019 (BOI-ANNX-000474), la France et le Maroc ont précisé la définition de ces études techniques ou économiques, en les distinguant notamment des prestations d'assistance technique :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""«_Une_technique_ou_economiq_0121"">« Une étude technique ou économique au sens du c du 2 de l'article 16 de la convention désigne toute analyse ou recherche spécifique de nature technique ou économique consistant en un rapport dans lequel une des parties utilise ses connaissances particulières en lien avec un projet et permet à l'autre partie de disposer de celles-ci de façon autonome. L'étude technique ou économique se distingue de l'assistance technique, dont la rémunération entre dans le champ de l'article 10 de la convention.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_preneur,_sil_choisit_de__0122"">Le preneur, s'il choisit de réaliser ce projet, sur la base de cette étude, peut l'accomplir seul, sans le concours du prestataire. Si toutefois le prestataire participe à la réalisation du projet, la rémunération perçue à ce titre ne peut être considérée comme la rémunération d'une étude technique. Il convient alors de ventiler la rémunération du contrat entre les différentes prestations prévues au contrat et d'appliquer à chacune les stipulations des articles de la convention y afférents.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_connaissance_presente_u_0123"">Une connaissance présente un caractère particulier à condition de dépasser les connaissances usuelles ou réputées usuelles de la profession du prestataire. La circonstance que cette connaissance soit détenue par plusieurs personnes ne fait pas obstacle à sa qualification de connaissance particulière ».</p> <h2 id=""Traitements,_salaires,_pens_28"">F. Traitements, salaires, pensions et rentes</h2> <h3 id=""Traitements_et_salaires_pri_312"">1. Traitements et salaires privés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_0118"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_convention_prevoit_que_l_0119"">La convention prévoit que les traitements et salaires privés ne sont, en règle générale, imposables que dans l'État où s'exerce l'activité rémunérée (convention, art. 18-1), sous réserve de diverses dérogations concernant les salariés en mission temporaire (convention, art. 18-2), les personnels navigants des transports maritimes ou aériens (convention, art. 18-3) ainsi que les étudiants et stagiaires (convention, art. 22).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Par_consequent,__0120""><strong>Remarque </strong><strong>:</strong> Par conséquent, les traitements et salaires privés servis à raison d'une activité exercée en France à des personnes ayant leur domicile fiscal au Maroc sont soumis à la retenue à la source de l'article 182 A du CGI.</p> <h3 id=""Remunerations_publiques_313"">2. Rémunérations publiques</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0121"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_de_larticle__0122"">En application de l'article 18 bis de la convention instauré par l'avenant du 18 août 1989, les rémunérations publiques, autres que les pensions, ne sont imposables que dans l'État qui les verse.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_remuneration_0123"">Toutefois, les rémunérations versées par un État à une personne domiciliée dans l'autre État et qui ne possède pas la nationalité du premier État, ne sont imposables que dans l'État du domicile.</p> <h3 id=""Pensions_et_rentes_viageres_314"">3. Pensions et rentes viagères</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0124"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Quant_a_limposition_des_pen_0125"">Quant à l'imposition des pensions et rentes viagères, elle est réservée à l'État du domicile fiscal du bénéficiaire (convention, art. 17).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sensuit_que_les_pensions_0126"">Il s'ensuit que les pensions et rentes viagères servies depuis le 1^er janvier 1971 par un débiteur établi en France à une personne domiciliée au Maroc cessent de plein droit d'être imposables en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_pensions_o_0127"">En revanche, les pensions ou rentes viagères de source marocaine versées à une personne domiciliée en France sont désormais imposables dans notre pays.</p> <h2 id=""Produits_divers_29"">G. Produits divers</h2> <h3 id=""Gains_en_capital_315"">1. Gains en capital</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0128"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_gains_provenant_de_lali_0129"">Les gains provenant de l'aliénation de biens ne sont en règle générale imposables que dans l'État du domicile du cédant, à moins qu'il ne s'agisse de biens immobiliers -auquel cas le droit d'imposer est attribué à l'État de situation des biens- ou de biens mobiliers dépendant de l'actif d'un établissement stable, ou d'une base fixe, auquel cas l'imposition est réservée à l'État où se trouve situé un tel établissement ou une telle base (convention, art. 24).</p> <h3 id=""Revenus_non_specialement_de_316"">2. Revenus non spécialement dénommés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0130"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Selon_larticle_23_de_la_con_0131"">Selon l'article 23 de la convention, les revenus non spécialement visés par les autres articles de cet accord ne sont imposables que dans l'État où le bénéficiaire a son domicile, à moins que ces revenus ne se rattachent à un établissement stable possédé dans l'autre État.</p>

Contenu

INT - Convention entre la France et le Sénégal - Règles d'imposition des différentes catégories de revenus : Revenus immobiliers et bénéfices agricoles, bénéfices industriels et commerciaux, impôt de distribution, revenus de capitaux mobiliers, rémunération d'administrateurs et de dirigeants de sociétés

2012-09-12

INT

CVB

BOI-INT-CVB-SEN-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5428-PGP.html/identifiant=BOI-INT-CVB-SEN-20-20120912

I. Revenus immobiliers et bénéfices agricoles (art. 4 et 9) A. Définition (art. 4) 1 En application du premier alinéa de l'article 4 de la convention, sont considérés comme biens immobiliers les droits auxquels s'applique la législation fiscale concernant la propriété foncière y compris les droits d'usufruit sur les biens immobiliers. Sont cependant exclues de cette définition les créances de toute nature garanties par gage immobilier. 10 Par ailleurs, le deuxième alinéa de l'article 4 de la convention précise que la notion de biens immobiliers est définie conformément au droit de l'État où est situé le bien considéré. Cette référence à la législation interne - fiscale et générale - confirme du côté français le droit de taxer dans le cadre de la règle de territorialité posée par l'article 9 de la convention tous les revenus et produits des biens immobiliers lorsque la législation française le prévoit. B. Règles d'imposition (art. 9) 20 Conformément aux dispositions de l'article 9 de la convention, l'imposition des revenus des biens immobiliers, y compris les bénéfices des exploitations agricoles et forestières est attribuée à l'État où ces biens sont situés. 1. Plus-values immobilières 30 La règle exposée au paragraphe 20) s'applique également selon l'acception propre à la législation française aux plus-values immobilières visées aux articles 150 A bis du code général des impôts (CGI), 238 octies à 238 terdecies du CGI, 244 bis du CGI et 244 bis A du CGI. 2. Bénéfices agricoles 40 La règle d'imposition dans l'État de situation des biens est également applicable, conformément aux dispositions de l'article 9 de la convention, aux revenus provenant des exploitations agricoles et forestières. Les bénéfices produits par ces entreprises sont imposables, dans chaque État, dans les conditions prévues par la législation interne. II. Bénéfices industriels et commerciaux (art. 10) 50 A l'exception des revenus provenant des entreprises de navigation aérienne visées ci-après (cf. n°140 ), les bénéfices industriels et commerciaux sont imposables dans l'État sur le territoire duquel se trouve un « établissement stable » de l'entreprise (conv., art. 10, § 1). A. Définition de l'établissement stable (art. 3) 60 Aux termes de l'article 3 de la convention, l'expression « établissement stable » désigne une installation fixe d'affaires où une entreprise exerce tout ou partie de son activité. 70 La convention franco-sénégalaise comporte une définition relativement large de l'établissement stable. Ainsi, l'article 3 de cet accord précise que constituent notamment des « établissements stables », un siège de direction, une succursale, un bureau, une usine, un atelier, une mine, carrière ou autre lieu d'extraction de ressources naturelles, un chantier de construction ou de montage sans fixation d'une durée minimum. De même sont considérés comme des établissements stables d'une entreprise : - un dépôt de marchandises entreposées aux fins de stockage, exposition ou livraison ; - une installation fixe d'affaires utilisée soit aux fins de stockage, livraison et exposition de marchandises appartenant à cette entreprise, soit aux fins d'acheter des marchandises ou de réunir des informations faisant l'objet de l'activité de cette entreprise, soit à des fins de publicité ; - un agent dépendant disposant de pouvoirs lui permettant de conclure des contrats au nom de cette entreprise. En revanche, ne constituent pas des établissements stables les dépôts de marchandises entreposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise ou les installations fixes d'affaires effectuant des opérations ayant seulement un caractère préparatoire pour l'entreprise. 80 Par ailleurs, les paragraphes d, e et f du même article 3 précisent, au regard de la notion d'établissement stable, la situation des entreprises d'assurances, des entreprises utilisant le concours d'intermédiaires autonomes et des entreprises associées. B. Détermination du bénéfice imposable (art. 10 § 3 à 6) 90 Le bénéfice de l'établissement stable (sur cette dernière notion, art.3 de la convention, et voir n° 60 à 80 ) est déterminé dans les conditions fixées aux paragraphes 3 à 6 de l'article 10. Déterminé d'après les résultats de la comptabilité, il doit correspondre au bénéfice que cet établissement aurait normalement réalisé s'il avait constitué une entreprise autonome. Le bénéfice de l'établissement stable comprend donc, le cas échéant, les bénéfices qui auraient dû normalement lui être affectés mais qui ont été indirectement transférés à d'autres entreprises ou à d'autres établissements de l'entreprise (cf. art. 10, § 3 et 11). A défaut de comptabilité distincte, le bénéfice imputable à chacun des établissements stables que l'entreprise possède dans les deux États peut être déterminé par répartition des résultats globaux de l'entreprise au prorata du chiffre d'affaires réalisé dans chacun d'eux (art. 10, § 5). 100 Une quote-part des frais généraux du siège est imputée sur les résultats des différents établissements stables, au prorata du chiffre d'affaires réalisé par chacun d'eux (art. 10, §4). Cependant, lorsque cette règle de répartition : - ne permet pas de dégager un bénéfice normal ; - ou conduit à attribuer à un établissement stable une quote-part sensiblement supérieure à celle qui résulterait de l'application de la législation interne de l'État où est situé cet établissement stable ; les autorités compétentes des deux États peuvent d'un commun accord procéder aux ajustements nécessaires. 110 Par ailleurs, lorsque l'établissement stable : - ne réalise pas de chiffre d'affaires, - ou lorsque l'activité qu'il exerce n'est pas comparable à celle des autres établissements de l'entreprise, les autorités compétentes des deux États s'entendent pour déterminer les conditions d'application des paragraphes 4 et 5 de l'article 10 (détermination de la quote-part de frais de siège, cf.§ 110) et ventilation des bénéfices à défaut de comptabilité distincte (cf. § 90 ). 120 Dans les hypothèses de mise en œuvre de la procédure d'entente amiable, il conviendra de saisir la Direction de la Législation fiscale (DLF), sous-direction E, bureau E 1, des difficultés rencontrées, en fournissant tous les éléments d'information nécessaires afin que l'administration fiscale sénégalaise puisse en être valablement saisie. C. Principes d'imposition des bénéfices des établissements stables (art. 10 §1 et 2) 130 Les bénéfices industriels et commerciaux réalisés par une entreprise de l'un des États contractants sur le territoire de l'autre État, sont imposables dans cet autre État, mais seulement dans la mesure où les bénéfices sont imputables à l'établissement stable qui se trouve situé dans cet autre État (art. 10, § 1 et 2). D. Cas particulier des entreprises de navigation maritime ou aérienne (art. 12) 140 Par dérogation à la règle de l'imposition au lieu de l'établissement stable (cf n° 60 à 80 ), les revenus des entreprises de navigation maritime ou aérienne ne sont imposables que dans l'État où se trouve le domicile fiscal de la compagnie (art. 12). III. Impôt de distribution A. Impôt visé 150 L'impôt visé sous cette rubrique est l'impôt ou la retenue à la source sur le revenu des capitaux mobiliers dû, en plus de l'impôt sur les bénéfices, à raison de l'ensemble des revenus de valeurs mobilières et revenus assimilés, traités aux articles 13 à 18 de la convention, mis en distribution. Du côté français, sont seuls considérés comme impôts de distribution, la retenue à la source de 10 ou 12 % sur les revenus d'obligations et autres titres d'emprunts négociables (CGI, art. 119 bis), et la retenue à la source de 25 % (CGI, art. 115 quinquies). B. Régime institué par la convention (art. 13 et 14) 160 Les dispositions dont il s'agit sont analogues à celles de la convention fiscale signée entre la France et le Mali, c'est pourquoi des informations complémentaires pourront être trouvées dans les commentaires consacrées à cette convention (BOI-INT-CVB-MLI-10 § 180) . 170 Les États ont le droit de prélever l'impôt de distribution, sous les limitations suivantes, prévues à l'article 14 : - son taux ne peut dépasser 16% ; - lorsque la société n'a pas son domicile fiscal dans l'État contractant, le droit d'imposer de ce dernier État est limité au cas où la société possède dans cet État, un établissement stable. Une exception est cependant faite à ce principe général : - lorsque la société n'a pas d'établissement stable dans un État mais y dispose d'un patrimoine immobilier donné en location, dans ce cas, l'impôt de distribution peut être également prélevé dans l'État où est situé ce patrimoine immobilier, à raison des loyers perçus, sous la double réserve que : l'impôt ne sera dû qu'au cas où la société procède à des distributions effectives ; l'assiette en sera limitée dans la proportion des loyers dans le bénéfice global de la société. - en ce qui concerne la France, la double imposition sera évitée par une imputation sur l'impôt français, dans les mêmes conditions que celles prévues pour les dividendes ; - enfin, un partage de l'imposition à la source est institué entre l'État du siège des sociétés distributrices et l'autre État sur le territoire duquel se trouvent des établissements stables de ces sociétés (ou des immeubles leur appartenant, donnés en location). Cette répartition s'établit, pour chaque exercice, sur la base du rapport : A/B La lettre A désigne le montant des bénéfices comptables revenant à la société et en provenance de l'ensemble des établissements stables ou du patrimoine immobilier locatif qu'elle possède dans l'État où elle n'a pas son domicile fiscal. La lettre B désigne le montant du bénéfice comptable total de la société, tel qu'il résulte de son bilan général. IV. Revenus de capitaux mobiliers A. Dividendes (art. 13) 180 L'article 13 § 5 donne une définition des dividendes. Ainsi : « Le terme « dividendes » employé dans le présent article désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mine, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances, ainsi que les revenus soumis aux régimes des distributions par la législation fiscale de l'État où la société distributrice est domiciliée». 190 Cette disposition s'applique, côté français, à tous les produits présentant le caractère de revenus distribués au sens des articles 109 du CGI à 117 du CGI, c'est-à-dire non seulement aux dividendes proprement dits mais également à tous les produits distribués à leurs membres par les sociétés de personnes, les sociétés civiles et les sociétés en participation qui se trouvent soumises au régime des sociétés de capitaux. La seule exception à cette règle concerne les produits de droits sociaux qui ont le caractère de revenus immobiliers selon la législation fiscale française. B. Intérêts (art. 15) 200 L'article 15 paragraphe 4 (issu de l'avenant de 1991) donne la définition suivante : « Le terme « intérêts » employé dans le présent article désigne les revenus des créances de toute nature, assorties ou non de garanties hypothécaires ou d'une clause de participation aux bénéfices du débiteur, et notamment les revenus des fonds publics et des obligations d'emprunts, y compris les primes et lots attachés à ces titres. Les pénalisations pour paiement tardif ne sont pas considérées comme des intérêts au sens du présent article ». 210 Compte tenu des dispositions de l'article 15 de la convention, il y a lieu de considérer que sont concernés les produits visés : - à l'article 118 du CGI (y compris les lots et primes de remboursement) ; - et à l'article 124 du CGI, y compris les intérêts des bons de caisse. V. Rémunérations d'administrateurs et de dirigeants de sociétés (art. 18 et 26) 220 Le régime applicable à ces rémunérations est fixé par les articles 18 et 26 de la convention, dans leur version après avenant de 1991. 230 Cas particuliers : Les rémunérations allouées aux dirigeants et administrateurs, en leurs autres qualités respectives, sont imposables conformément aux règles des articles 22 et 23 de la convention.

<h1 id=""Revenus_immobiliers_et_bene_10"">I. Revenus immobiliers et bénéfices agricoles</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._4_et_9)_00"">(art. 4 et 9)</p> <h2 id=""Definition_20"">A. Définition</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._4)_01"">(art. 4)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_02"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du_premier_a_03"">En application du premier alinéa de l'article 4 de la convention, sont considérés comme biens immobiliers les droits auxquels s'applique la législation fiscale concernant la propriété foncière y compris les droits d'usufruit sur les biens immobiliers. Sont cependant exclues de cette définition les créances de toute nature garanties par gage immobilier.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_le_deuxieme_a_05"">Par ailleurs, le deuxième alinéa de l'article 4 de la convention précise que la notion de biens immobiliers est définie conformément au droit de l'État où est situé le bien considéré.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_reference_a_la_legisl_06"">Cette référence à la législation interne - fiscale et générale - confirme du côté français le droit de taxer dans le cadre de la règle de territorialité posée par l'article 9 de la convention tous les revenus et produits des biens immobiliers lorsque la législation française le prévoit.</p> <h2 id=""Regles_dimposition_21"">B. Règles d'imposition</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._9)_07"">(art. 9)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_08"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_09"">Conformément aux dispositions de l'article 9 de la convention, l'imposition des revenus des biens immobiliers, y compris les bénéfices des exploitations agricoles et forestières est attribuée à l'État où ces biens sont situés.</p> <h3 id=""Plus-values_immobilieres_30"">1. Plus-values immobilières</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_010"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_regle_exposee_au_paragra_011"">La règle exposée au <em><strong>paragraphe 20</strong></em>) s'applique également selon l'acception propre à la législation française aux plus-values immobilières visées aux articles 150 A bis du code général des impôts (CGI), 238 octies à 238 terdecies du CGI, 244 bis du CGI et 244 bis A du CGI.</p> <h3 id=""Benefices_agricoles_31"">2. Bénéfices agricoles</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_012"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_regle_dimposition_dans_l_013"">La règle d'imposition dans l'État de situation des biens est également applicable, conformément aux dispositions de l'article 9 de la convention, aux revenus provenant des exploitations agricoles et forestières.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_benefices_produits_par__014"">Les bénéfices produits par ces entreprises sont imposables, dans chaque État, dans les conditions prévues par la législation interne.</p> <h1 id=""Benefices_industriels_et_co_11"">II. Bénéfices industriels et commerciaux</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._10)_015"">(art. 10)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_016"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_lexception_des_revenus_pr_017"">A l'exception des revenus provenant des entreprises de navigation aérienne visées ci-après (cf. <em><strong>n°140</strong></em><em><strong> )</strong></em>, les bénéfices industriels et commerciaux sont imposables dans l'État sur le territoire duquel se trouve un « établissement stable » de l'entreprise (conv., art. 10, § 1).</p> <h2 id=""Definition_de_letablissemen_22"">A. Définition de l'établissement stable</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._3)_018"">(art. 3)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_019"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de_larticle_3_de_020"">Aux termes de l'article 3 de la convention, l'expression « établissement stable » désigne une installation fixe d'affaires où une entreprise exerce tout ou partie de son activité.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_021"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_convention_franco-senega_022"">La convention franco-sénégalaise comporte une définition relativement large de l'établissement stable. Ainsi, l'article 3 de cet accord précise que constituent notamment des « établissements stables », un siège de direction, une succursale, un bureau, une usine, un atelier, une mine, carrière ou autre lieu d'extraction de ressources naturelles, un chantier de construction ou de montage sans fixation d'une durée minimum.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme_sont_consideres_com_023"">De même sont considérés comme des établissements stables d'une entreprise :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_depot_de_marchandises__024"">- un dépôt de marchandises entreposées aux fins de stockage, exposition ou livraison ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_une_installation_fixe_daf_025"">- une installation fixe d'affaires utilisée soit aux fins de stockage, livraison et exposition de marchandises appartenant à cette entreprise, soit aux fins d'acheter des marchandises ou de réunir des informations faisant l'objet de l'activité de cette entreprise, soit à des fins de publicité ; </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_agent_dependant_dispos_026"">- un agent dépendant disposant de pouvoirs lui permettant de conclure des contrats au nom de cette entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_ne_constituent_027"">En revanche, ne constituent pas des établissements stables les dépôts de marchandises entreposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise ou les installations fixes d'affaires effectuant des opérations ayant seulement un caractère préparatoire pour l'entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_028"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_les_paragraph_029"">Par ailleurs, les paragraphes d, e et f du même article 3 précisent, au regard de la notion d'établissement stable, la situation des entreprises d'assurances, des entreprises utilisant le concours d'intermédiaires autonomes et des entreprises associées.</p> <h2 id=""Determination_du_benefice_i_23"">B. Détermination du bénéfice imposable</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._10_§_3_a_6)_030"">(art. 10 § 3 à 6)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_031"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_letablisseme_032"">Le bénéfice de l'établissement stable (sur cette dernière notion, art.3 de la convention, et voir <strong>n° 60</strong><strong> à 8</strong>0 ) est déterminé dans les conditions fixées aux paragraphes 3 à 6 de l'article 10.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Determine_dapres_les_result_033"">Déterminé d'après les résultats de la comptabilité, il doit correspondre au bénéfice que cet établissement aurait normalement réalisé s'il avait constitué une entreprise autonome. Le bénéfice de l'établissement stable comprend donc, le cas échéant, les bénéfices qui auraient dû normalement lui être affectés mais qui ont été indirectement transférés à d'autres entreprises ou à d'autres établissements de l'entreprise (cf. art. 10, § 3 et 11).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_defaut_de_comptabilite_di_034"">A défaut de comptabilité distincte, le bénéfice imputable à chacun des établissements stables que l'entreprise possède dans les deux États peut être déterminé par répartition des résultats globaux de l'entreprise au prorata du chiffre d'affaires réalisé dans chacun d'eux (art. 10, § 5).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_035"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_quote-part_des_frais_ge_036"">Une quote-part des frais généraux du siège est imputée sur les résultats des différents établissements stables, au prorata du chiffre d'affaires réalisé par chacun d'eux (art. 10, §4).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_lorsque_cette_re_037"">Cependant, lorsque cette règle de répartition :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ne_permet_pas_de_degager__038"">- ne permet pas de dégager un bénéfice normal ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_conduit_a_attribuer_a__039"">- ou conduit à attribuer à un établissement stable une quote-part sensiblement supérieure à celle qui résulterait de l'application de la législation interne de l'État où est situé cet établissement stable ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""les_autorites_competentes_d_040"">les autorités compétentes des deux États peuvent d'un commun accord procéder aux ajustements nécessaires.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_041"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_lorsque_letab_042"">Par ailleurs, lorsque l'établissement stable :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ne_realise_pas_de_chiffre_043"">- ne réalise pas de chiffre d'affaires,</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_lorsque_lactivite_quil_044"">- ou lorsque l'activité qu'il exerce n'est pas comparable à celle des autres établissements de l'entreprise,</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""les_autorites_competentes_d_045"">les autorités compétentes des deux États s'entendent pour déterminer les conditions d'application des paragraphes 4 et 5 de l'article 10 (détermination de la quote-part de frais de siège, cf.§ 110) et ventilation des bénéfices à défaut de comptabilité distincte (cf. § 90 ).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_046"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_les_hypotheses_de_mise_047"">Dans les hypothèses de mise en œuvre de la procédure d'entente amiable, il conviendra de saisir la Direction de la Législation fiscale (DLF), sous-direction E, bureau E 1, des difficultés rencontrées, en fournissant tous les éléments d'information nécessaires afin que l'administration fiscale sénégalaise puisse en être valablement saisie.</p> <h2 id=""Principes_dimposition_des_b_24"">C. Principes d'imposition des bénéfices des établissements stables</h2> <p class=""paragraphe-western"" id="" (art. 10_§1_et_2)_048""> (art. 10 §1 et 2)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_049"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_benefices_industriels_e_050"">Les bénéfices industriels et commerciaux réalisés par une entreprise de l'un des États contractants sur le territoire de l'autre État, sont imposables dans cet autre État, mais seulement dans la mesure où les bénéfices sont imputables à l'établissement stable qui se trouve situé dans cet autre État (art. 10, § 1 et 2).</p> <h2 id=""Cas_particulier_des_entrepr_25"">D. Cas particulier des entreprises de navigation maritime ou aérienne</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._12)_051"">(art. 12)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_052"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_derogation_a_la_regle_d_053"">Par dérogation à la règle de l'imposition au lieu de l'établissement stable (<em><strong>cf n° 60 à 80</strong></em> ), les revenus des entreprises de navigation maritime ou aérienne ne sont imposables que dans l'État où se trouve le domicile fiscal de la compagnie (art. 12).</p> <h1 id=""Impot_de_distribution_12"">III. Impôt de distribution</h1> <h2 id=""Impot_vise_26"">A. Impôt visé</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_054"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limpot_vise_sous_cette_rubr_055"">L'impôt visé sous cette rubrique est l'impôt ou la retenue à la source sur le revenu des capitaux mobiliers dû, en plus de l'impôt sur les bénéfices, à raison de l'ensemble des revenus de valeurs mobilières et revenus assimilés, traités aux articles 13 à 18 de la convention, mis en distribution.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Du_cote_francais,_sont_seul_056"">Du côté français, sont seuls considérés comme impôts de distribution, la retenue à la source de 10 ou 12 % sur les revenus d'obligations et autres titres d'emprunts négociables (CGI, art. 119 bis), et la retenue à la source de 25 % (CGI, art. 115 quinquies).</p> <h2 id=""Regime_institue_par_la_conv_27"">B. Régime institué par la convention</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._13_et_14)_057"">(art. 13 et 14)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_058"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_dont_il_sa_059"">Les dispositions dont il s'agit sont analogues à celles de la convention fiscale signée entre la France et le Mali, c'est pourquoi des informations complémentaires pourront être trouvées dans les commentaires consacrées à cette convention (BOI-INT-CVB-MLI-10 <strong>§ 180</strong>) .</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_060"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_Etats_ont_le_droit_de_p_061"">Les États ont le droit de prélever l'impôt de distribution, sous les limitations suivantes, prévues à l'article 14 :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_son_taux_ne_peut_depasser_062"">- son taux ne peut dépasser 16% ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsque_la_societe_na_pas_063"">- lorsque la société n'a pas son domicile fiscal dans l'État contractant, le droit d'imposer de ce dernier État est limité au cas où la société possède dans cet État, un établissement stable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_exception_est_cependant_064"">Une exception est cependant faite à ce principe général :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsque_la_societe_na_pas_065"">- lorsque la société n'a pas d'établissement stable dans un État mais y dispose d'un patrimoine immobilier donné en location, dans ce cas, l'impôt de distribution peut être également prélevé dans l'État où est situé ce patrimoine immobilier, à raison des loyers perçus, sous la double réserve que :</p> <ul> <li> <p class=""paragraphe-western"" id=""limpot_ne_sera_du_quau_cas__066"">l'impôt ne sera dû qu'au cas où la société procède à des distributions effectives ;</p> </li> <li> <p class=""paragraphe-western"" id=""lassiette_en_sera_limitee_d_067"">l'assiette en sera limitée dans la proportion des loyers dans le bénéfice global de la société.</p> </li> </ul> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_ce_qui_concerne_la_Fra_068"">- en ce qui concerne la France, la double imposition sera évitée par une imputation sur l'impôt français, dans les mêmes conditions que celles prévues pour les dividendes ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_enfin,_un_partage_de_limp_069"">- enfin, un partage de l'imposition à la source est institué entre l'État du siège des sociétés distributrices et l'autre État sur le territoire duquel se trouvent des établissements stables de ces sociétés (ou des immeubles leur appartenant, donnés en location).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_repartition_setablit,_070"">Cette répartition s'établit, pour chaque exercice, sur la base du rapport : A/B</p> <p class=""remarque-western"" id=""La_lettre_A_designe_le_mont_071"">La lettre A désigne le montant des bénéfices comptables revenant à la société et en provenance de l'ensemble des établissements stables ou du patrimoine immobilier locatif qu'elle possède dans l'État où elle n'a pas son domicile fiscal.</p> <p class=""remarque-western"" id=""La_lettre_B_designe_le_mont_072"">La lettre B désigne le montant du bénéfice comptable total de la société, tel qu'il résulte de son bilan général.</p> <h1 id=""Revenus_de_capitaux_mobilie_13"">IV. Revenus de capitaux mobiliers</h1> <h2 id=""Dividendes_28"">A. Dividendes</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._13)_073"">(art. 13)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_074"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_13_§_5_donne_une_d_075"">L'article 13 § 5 donne une définition des dividendes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi_:_076"">Ainsi :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""« Le_terme_« dividendes »_e_077"">«<em> Le terme « dividendes » employé dans le présent article désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mine, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances, ainsi que les revenus soumis aux régimes des distributions par la législation fiscale de l'État où la société distributrice est domiciliée».</em></p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_078"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_disposition_sapplique_079"">Cette disposition s'applique, côté français, à tous les produits présentant le caractère de revenus distribués au sens des articles 109 du CGI à 117 du CGI, c'est-à-dire non seulement aux dividendes proprement dits mais également à tous les produits distribués à leurs membres par les sociétés de personnes, les sociétés civiles et les sociétés en participation qui se trouvent soumises au régime des sociétés de capitaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_seule_exception_a_cette__080"">La seule exception à cette règle concerne les produits de droits sociaux qui ont le caractère de revenus immobiliers selon la législation fiscale française.</p> <h2 id=""Interets_29"">B. Intérêts</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._15)_081"">(art. 15)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_082"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_15_paragraphe_4_(i_083"">L'article 15 paragraphe 4 (issu de l'avenant de 1991) donne la définition suivante :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""« Le_terme_« interets »_emp_084""><em>« Le terme « intérêts » employé dans le présent article désigne les revenus des créances de toute nature, assorties ou non de garanties hypothécaires ou d'une clause de participation aux bénéfices du débiteur, et notamment les revenus des fonds publics et des obligations d'emprunts, y compris les primes et lots attachés à ces titres. Les pénalisations pour paiement tardif ne sont pas considérées comme des intérêts au sens du présent article ».</em></p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_085"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Compte_tenu_des_disposition_086"">Compte tenu des dispositions de l'article 15 de la convention, il y a lieu de considérer que sont concernés les produits visés :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_a larticle 118_du_CGI_(y__087"">- à l'article 118 du CGI (y compris les lots et primes de remboursement) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_a larticle 124 du CGI,_088"">- et à l'article 124 du CGI, y compris les intérêts des bons de caisse.</p> <h1 id=""Remunerations_dadministrate_14"">V. Rémunérations d'administrateurs et de dirigeants de sociétés</h1> <p class=""paragraphe-western"" id=""(art._18_et_26)_089"">(art. 18 et 26)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_090"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_applicable_a_ces__091"">Le régime applicable à ces rémunérations est fixé par les articles 18 et 26 de la convention, dans leur version après avenant de 1991.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_095"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_remunerations_allouees__096"">Cas particuliers :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_remunerations_allouees__094"">Les rémunérations allouées aux dirigeants et administrateurs, en leurs autres qualités respectives, sont imposables conformément aux règles des articles 22 et 23 de la convention.</p>

Contenu

IF - Taxe foncière sur les propriétés non bâties - Champ d'application et territorialité - Exonérations temporaires - Exonérations de plein droit - Terrains situés dans des zones protégées

2017-07-19

IF

TFNB

BOI-IF-TFNB-10-50-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5501-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TFNB-10-50-10-20-20170719

I. Terrains situés dans un site Natura 2000 (1) 10 L'article 1395 E du code général des impôts (CGI) prévoit une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000. Cette exonération de plein droit, accordée pour une durée de cinq ans, est subordonnée à l'inscription des terrains sur une liste arrêtée par le Préfet à l'issue de l'approbation du documents d'objectifs du site Natura 2000 et à un engagement de gestion défini à l'article L. 414-3 du code de l'environnement, souscrit pour cinq ans par le propriétaire. A. Champ d’application de l’exonération 1. Nature des terrains concernés 20 L’exonération s’applique aux propriétés non bâties classées dans les première, deuxième, troisième, cinquième, sixième et huitième catégories de nature de cultures ou de propriétés définies à l’article 18 de l’instruction ministérielle du 31 décembre 1908 reprise au BOI-ANNEXE-000248; ces catégories sont définies dans les termes suivants par l’instruction de 1908 : 1°) terres ; 2°) prés et prairies naturels, herbages et pâturages ; 3°) vergers et cultures fruitières d’arbres et d’arbustes, etc ; 5°) bois, aulnaies, saussaies, oseraies, etc ; 6°) landes, pâtis, bruyères, marais, terres vaines et vagues, etc ; 8°) lacs, étangs, mares, abreuvoirs, fontaines, etc., canaux non navigables et dépendances ; salins, salines et marais salants. 2. Situation des terrains concernés 30 Le bénéfice de l’exonération est accordé aux terrains situés dans un site Natura 2000. Les sites Natura 2000, définis à l’article L. 414-1 du code de l’environnement, regroupent les sites désignés comme zones spéciales de conservation et zones de protection spéciale par décision de l’autorité administrative. 40 Les zones spéciales de conservation sont des sites marins et terrestres à protéger comprenant : - soit des habitats naturels menacés de disparition ou réduits à de faibles dimensions ou offrant des exemples remarquables des caractéristiques propres aux régions alpine, atlantique, continentale et méditerranéenne ; - soit des habitats abritant des espèces de faune ou de flore sauvages rares ou vulnérables ou menacées de disparition ; - soit des espèces de faune ou de flore sauvages dignes d’une attention particulière en raison de la spécificité de leur habitat ou des effets de leur exploitation sur leur état de conservation. 50 Les zones de protection spéciale sont : - soit des sites marins et terrestres particulièrement appropriés à la survie et à la reproduction des espèces d’oiseaux sauvages figurant sur une liste arrêtée dans des conditions fixées par décret en Conseil d’État ; - soit des sites marins et terrestres qui servent d’aires de reproduction, de mue, d’hivernage ou de zones de relais, au cours de leur migration, à des espèces d’oiseaux autres que celles figurant sur la liste susmentionnée. 60 Conformément aux dispositions de l'article R. 414-7 du code de l'environnement relatif à la procédure de désignation des sites Natura 2000, la désignation d’un site Natura 2000 fait l’objet d’un arrêté publié au Journal officiel de la République française. L’arrêté et ses annexes comportant notamment la carte du site, sa dénomination, sa délimitation ainsi que l’identification des habitats naturels et des espèces qui ont justifié la désignation du site sont tenus à la disposition du public dans les services du ministère chargé de l’environnement, à la préfecture et dans les mairies des communes situées dans le périmètre du site . B. Conditions d’octroi de l’exonération 70 Pour bénéficier de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties, les terrains doivent figurer sur une liste arrêtée par le préfet et faire l’objet d’un engagement de gestion par le propriétaire au regard des dispositions contenues dans le document d’objectifs du site Natura 2000. 80 Conformément à l’article L. 414-2 du code de l’environnement, l’autorité administrative établit pour chaque site un document d’objectifs (DOCOB) qui définit les orientations de gestion et de conservation, les modalités de leur mise en œuvre et les dispositions financières d’accompagnement. Le DOCOB propose les moyens à utiliser pour le maintien, voire la restauration, dans un état de conservation favorable, des habitats naturels et des espèces pour lesquels le site a été retenu au titre de Natura 2000. 1. Terrains figurant sur une liste arrêtée par le préfet 90 A l’issue de l’approbation du document d’objectifs d’un site Natura 2000, le préfet dresse une liste des parcelles incluses dans un site Natura 2000. Ces parcelles peuvent être incluses, soit dans le périmètre d’une zone spéciale de conservation, soit dans celui d’une zone de protection spéciale. 100 La liste des parcelles concernées ainsi que les modifications qui sont apportées à cette liste sont communiquées par le préfet au service des impôts avant le 1er septembre de l’année qui précède l’année d’imposition. 2. Engagement de gestion souscrit par le propriétaire 110 L’exonération est subordonnée à un engagement de gestion défini à l’article L. 414-3 du code de l’environnement pour cinq ans, conformément au document d’objectifs en vigueur. 120 Cet engagement de gestion, souscrit par le propriétaire, peut prendre soit la forme de contrats dénommés « Contrats Natura 2000 », soit la forme d’une adhésion à une charte Natura 2000. Pour bénéficier de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties, le propriétaire doit respecter les engagements définis soit dans les contrats Natura 2000, soit dans la Charte Natura 2000. 130 Pour les parcelles données à bail en application de l'article L. 411-1 du code rural et de la pêche maritime et des articles suivants, les contrats Natura 2000 ou l’adhésion à la charte Natura 2000 doivent être cosignés par le preneur. a. La conclusion de contrats Natura 2000 (140) 150 Les contrats pour les sites proposés ou désignés au titre de Natura 2000 (CERFA n° 12146) comportent un ensemble d’engagements conformes aux orientations et aux mesures définies par le document d’objectifs, portant sur la conservation et, le cas échéant, le rétablissement des habitats naturels et des espèces qui ont justifié la création du site Natura 2000. Ils sont conclus pour une durée minimale de cinq ans. (160) b. L’adhésion à une charte Natura 2000 170 Pour l'adhésion à une charte Natura 2000, voir le II de l'article L. 414-3 du code de l’environnement et l'article R. 414-12 et suivants du code de l'environnement. 180 La charte Natura 2000 d’un site poursuit l’objectif de conservation des habitats et des espèces présents sur le site. A ce titre, elle comporte un ensemble d’engagements définis dans le document d’objectifs et dont les conditions et les modalités de mise en œuvre ne nécessitent pas le versement d’une contrepartie financière. 190 Dans ce cas, la durée de l’engagement est de cinq ans. C. Portée de l’exonération 1. Point de départ de l'exonération 200 L’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties prend effet à partir du 1er janvier de l’année qui suit celle de la signature du contrat Natura 2000 ou de l’adhésion à la charte Natura 2000. 2. Durée de l'exonération 210 L’exonération est applicable pendant cinq ans à compter de l’année qui suit celle de la signature du contrat ou de l’adhésion à la charte. 220 Pour les engagements de gestion souscrits à compter du 1er septembre de l’année qui précède l’année d’imposition, il est admis que l’exonération prend effet pour cinq ans à compter de la deuxième année qui suit celle de la signature du contrat Natura 2000 ou de l’adhésion à la charte Natura 2000 sous réserve que les conditions définies ci-avant sont respectées. 230 L’exonération est renouvelable par période de cinq ans si le propriétaire souscrit de nouveaux engagements de gestion. 3. Cotisations concernées 240 Les terrains situés dans un site Natura 2000 sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés non bâties pour les parts communale et intercommunale. L’exonération ne s’étend pas à la taxe pour frais de chambres d’agriculture et à la cotisation perçue au profit de la caisse d’assurance accidents agricoles dans les départements d’Alsace-Moselle. 250 En cas de cession d’une parcelle exonérée de la taxe foncière sur les propriétés non bâties conformément aux dispositions de l’article 1395 E du CGI, le nouvel acquéreur pourra bénéficier du maintien de l’exonération jusqu’au terme initialement prévu dès lors qu’il souscrit un engagement de gestion. D. Modalités d’application 1. Obligations déclaratives 260 Pour bénéficier de l’exonération, le propriétaire doit fournir avant le 1er janvier de la première année qui suit celle de la signature d’un contrat Natura 2000 ou de l’adhésion à la charte Natura 2000, l’engagement qu’il a souscrit (conclusion d’un contrat ou adhésion à une charte) pour les parcelles lui appartenant et qui ont été portées sur la liste dressée par le préfet. 270 De même, pour bénéficier du renouvellement de l’exonération, le propriétaire doit fournir avant le 1er janvier de la première année au titre de laquelle l’exonération est renouvelable le nouvel engagement de gestion qu’il a souscrit en indiquant la liste des parcelles concernées. 280 Lorsque cet engagement est fourni hors délai, le redevable ne peut bénéficier de l’exonération qu’à compter du 1er janvier de l’année qui suit le dépôt de l’engagement et pour la période d’exonération restant à courir. 2. Articulation avec les autres exonérations 290 L’exonération prévue en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000 ne concerne pas les propriétés non bâties situées en Corse qui bénéficient d’une exonération totale des parts communale et intercommunale conformément aux dispositions de l’article 1394 B du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-50). 300 Par ailleurs et conformément aux dispositions de l’article L. 414-7 du code de l’environnement, les dispositions relatives aux sites Natura 2000 ne sont pas applicables dans les départements d’outre-mer. Par voie de conséquence, l’exonération instituée par l'article 1395 E du CGI n’est pas applicable dans ces départements. 310 Lorsque le contribuable remplit à la fois les conditions requises pour bénéficier d’une part, de l’une des exonérations mentionnées au 1° (terrains ensemencés, plantés ou replantés en bois) ou au 1° bis (terrains boisés en nature de futaies ou de taillis sous futaie, autres que des peupleraies, qui font l’objet d’une régénération naturelle) de l’article 1395 du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-10-10) et d’autre part, de l’exonération en faveur des propriétés situées dans un site Natura 2000, il est fait application de l’exonération prévue au 1° ou au 1° bis de l’article 1395 du CGI. 320 En revanche, l’exonération en faveur des propriétés situées sur un site Natura 2000 prévaut sur les exonérations suivantes : - exonération de 20% en faveur des terrains agricoles prévue à l’article 1394 B bis du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-50 au II § 70 et suivants) ; - exonération en faveur des terrains plantés en oliviers, prévue à l’article 1394 C du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-60) ; - exonération en faveur des terrains boisés présentant un état de futaie irrégulière en équilibre de régénération prévue au 1° ter de l’article 1395 du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-10-10 au III § 420 et suivants) ; - exonération en faveur des terrains nouvellement plantés en noyers prévue à l’article 1395 A du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-20) ; - exonération en faveur des terrains plantés en arbres truffiers prévue à l’article 1395 B du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-10-10 au IV § 570 et suivants). 330 Il en est ainsi alors même que les exonérations sont en cours au 1er janvier de la première année au titre de laquelle le redevable peut bénéficier de l’exonération en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000. Exemple : Une zone Natura 2000 présentant les caractéristiques d’une zone de protection spéciale a été délimitée en N sur une partie de la commune X. Un document d’objectifs a été élaboré par l’autorité administrative et les différentes parcelles de cette zone figurent sur la liste arrêtée par le préfet. Monsieur Y, propriétaire de deux parcelles AB et AC comprises dans le périmètre de la zone, a conclu le 21 juillet N un contrat Natura 2000. Depuis le 1er janvier N-8, l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties prévue au 1° de l'article 1395 du CGI (terrains plantés en bois) est appliquée sur la parcelle AB, pour une durée de 30 ans, soit jusqu’au 31 décembre N+22. Par ailleurs, la parcelle AC nouvellement plantée en noyers en avril N-6 est exonérée de taxe (délibération prise par la commune) à compter du 1er janvier N-5 pour une durée de huit ans, soit jusqu’au 31 décembre N+3 conformément aux dispositions de l’article 1395 A du CGI. Compte tenu des règles définies par l’article 1395 E du CGI : - l’exonération en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000 ne s’applique pas sur la parcelle AB, qui continue à bénéficier de l’exonération prévue au 1° de l’article 1395 du CGI, soit jusqu’au 31 décembre N+22 ; - en revanche, l’exonération en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000, s’applique, à compter du 1er janvier N+1, sur la parcelle AC pour une durée de cinq ans sous réserve du respect de l’engagement pris par le propriétaire, soit jusqu’au 31 décembre N+5. 3. Perte ou déchéance du régime d'exonération 340 L’exonération en faveur des terrains situés sur un site Natura 2000 est remise en cause : - soit en cas d’inscription erronée sur la liste des parcelles concernées établie par le préfet ; - soit lorsque les conditions pour bénéficier de l’exonération ne sont pas respectées. Tel est le cas notamment lorsque le propriétaire ne respecte pas les engagements de gestion dans le cadre du contrat Natura 2000 ou dans le cadre de l’adhésion à la charte Natura 2000. 350 Dans ces conditions, un rôle supplémentaire doit être établi dans le délai prévu à l’article L. 173 du livre des procédures fiscales (LPF), c’est-à-dire avant le 31 décembre de l’année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Ce rôle est établi au profit de l’État. Cette exonération fait l'objet d'une compensation aux communes et aux EPCI à fiscalité propre par l'État. II. Terrains situés dans les zones humides 360 L'article 1395 B bis du CGI prévoit une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties perçue au profit des communes et de leurs établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) en faveur de certains terrains situés dans les zones humides définies au 1° du I de l'article L. 211-1 du code de l'environnement. Cette exonération de plein droit, accordée pour une durée de cinq ans, s'applique à concurrence de 50 % de la part communale et intercommunale de la taxe foncière sur les propriétés non bâties. Elle est portée à 100 % lorsque les zones humides sont situées dans certaines zones naturelles définies par le code de l'environnement. Le bénéfice de l'exonération est subordonné à l'inscription des terrains sur une liste arrêtée par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs et à un engagement de gestion souscrit pour cinq ans par le propriétaire, portant notamment sur la préservation de l'avifaune et le non-retournement des parcelles. L'article 1395 B bis du CGI a été créé par l'article 114 de la loi n° 2016-1087 du 8 août 2016 pour la reconquête de la biodiversité, de la nature et des paysages. Il rétablit, à compter des impositions dues au titre de 2017, le dispositif prévu par l'article 1395 D du CGI, abrogé par l'article 26 de la loi n°2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 à compter des impositions dues au titre de 2014. A. Champ d’application de l'exonération 1. Nature des terrains concernés 370 L’exonération s’applique aux propriétés non bâties classées dans les deuxième et sixième catégories de nature de cultures ou de propriétés définies à l’article 18 de l’instruction ministérielle du 31 décembre 1908 (BOI-ANNX-000248) ; ces catégories sont définies dans les termes suivants par l’instruction de 1908 précitée : - deuxième catégorie : prés et prairies naturels, herbages et pâturages ; - sixième catégorie : landes, pâtis, bruyères, marais, terres vaines et vagues, etc. 2. Situation des terrains concernés a. Bénéfice de l’exonération partielle 380 L’exonération partielle de 50 % de la taxe foncière sur les propriétés non bâties est accordée aux terrains situés dans les zones humides définies au 1° du I de l'article L. 211-1 du code de l'environnement. Remarque : Les critères de définition et de délimitation de ces zones humides sont précisés par l'article R. 211-108 du code de l'environnement. b. Bénéfice de l’exonération totale 390 L’exonération de la taxe est portée à 100 %, dès lors que les zones humides sont situées dans les zones naturelles relevant de l'article L. 211-3 du code de l'environnement, de l'article L. 322-1 du code de l'environnement à l'article L. 322-14 du code de l'environnement, de l'article L. 331-1 du code de l'environnement à l'article L. 333-4 du code de l'environnement, de l'article L. 341-1 du code de l'environnement à l'article L. 341-15-1 du code de l'environnement, de l'article L. 411-1 du code de l'environnement, de l'article L. 411-2 du code de l'environnement et de l'article L. 414-1 du code de l'environnement à l'article L. 414-7 du code de l’environnement. B. Conditions d’octroi de l'exonération 1. Terrains figurant sur une liste dressée par le maire 400 Pour bénéficier de l’exonération, les terrains doivent figurer sur une liste dressée par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs. 410 La liste des parcelles concernées ainsi que les modifications qui sont apportées à cette liste sont communiquées par le maire à l’administration fiscale avant le 1er septembre de l’année qui précède l’année d’imposition. Cette liste ainsi que les modifications qui y sont apportées sont affichées en mairie. 420 En cas de coexistence sur une même commune de parcelles pouvant bénéficier de l’exonération de 50 % et de parcelles pouvant bénéficier de l’exonération de 100 %, deux listes correspondant à chacune des exonérations applicables doivent être dressées par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs. 2. Engagement de gestion souscrit par le propriétaire 430 L’exonération est subordonnée à un engagement de gestion souscrit par le propriétaire pendant cinq ans. 440 Pour les parcelles données à bail en application de l'article L. 411-1 du code rural et de la pêche maritime et des articles suivants, l’engagement doit être cosigné par le preneur. 450 Les modalités de l’engagement de gestion sont précisées de l'article 310-00 H de l’annexe II au CGI à l'article 310-00 H ter de l’annexe II au CGI. 460 L’engagement de gestion, portant notamment sur la préservation de l’avifaune et sur le non retournement des parcelles, a pour objet (CGI, ann. II, art. 310-00 H) : - de conserver le caractère humide des parcelles, - et de les maintenir en nature de prés et prairies naturels, d’herbages, de pâturages, de landes, de marais, de patis, de bruyères et de terres vaines et vagues. En outre, pour les propriétés non bâties situées dans les zones naturelles définies au II de l'article 1395 B bis du CGI, l’engagement porte sur le respect des mesures définies en vue de la conservation des zones humides dans les chartes et documents de gestion ou d’objectifs approuvés. 470 Cet engagement de gestion comporte les éléments suivants (CGI, ann. II, art. 310-00 H bis) : - l'identité et l'adresse du redevable de la taxe foncière sur les propriétés non bâties mentionné à l'article 1400 du CGI et, le cas échéant, celles du preneur des parcelles faisant l'objet de l'engagement de gestion ; - les références cadastrales, les natures de culture et de propriété définies dans l'instruction ministérielle du 31 décembre 1908 (BOI-ANNX-000248) et la superficie des parcelles sur laquelle l'exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties est demandée ; - les mesures de conservation à mettre en œuvre en vue de respecter les engagements pris. 480 Il doit préalablement être visé par le préfet du lieu de situation des parcelles qui vérifie sa conformité aux conditions et modalités définies à l'article 310-00 H de l'annexe II au CGI, à l'article 310-00 H bis de l'annexe II au CGI et à l'article 310-00 H ter de l'annexe II au CGI. C. Portée de l'exonération 1. Point de départ de l'exonération 490 L’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties prend effet à partir du 1er janvier de l’année qui suit celle de la signature de l’engagement de gestion. 2. Durée de l'exonération 500 L’exonération est de cinq ans. Elle est renouvelable par période de cinq ans si le propriétaire souscrit de nouveaux engagements de gestion. 3. Cotisations concernées 510 Les terrains situés dans une zone humide sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés non bâties pour les parts communale et intercommunale. D. Modalités d’application 1. Obligations déclaratives 520 Pour bénéficier de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties, le propriétaire doit fournir au service des impôts avant le 1er janvier de la première année au titre de laquelle l’exonération est applicable, l’engagement souscrit pour les parcelles lui appartenant et inscrites sur la liste dressée par le maire. 530 De même, en cas de renouvellement de l’exonération, le propriétaire doit fournir avant le 1er janvier de la première année au titre de laquelle l’exonération est renouvelable le nouvel engagement de gestion qu’il a souscrit en indiquant notamment la liste des parcelles concernées. 540 Lorsque cet engagement est fourni hors délai, le redevable ne peut bénéficier de l’exonération qu’à compter du 1er janvier de l’année qui suit le dépôt de l’engagement et pour la période d’exonération restant à courir. 2. Articulation avec les autres exonérations 550 L’exonération des terrains situés dans les zones humides n’est pas applicable aux propriétés situées en Corse, celles-ci bénéficiant déjà d’une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties (CGI, art. 1394 B et BOI-IF-TFNB-10-40-50 au I § 20). De même, elle ne concerne pas les propriétés non bâties situées dans les départements d’outre-mer exonérées de taxe foncière, lorsque la valeur locative totale des parcelles que le contribuable possède dans la commune n’excède pas 30% de la valeur locative d’un hectare de terre de la meilleure catégorie existant dans la commune (CGI, ann. II, art. 330 et BOI-IF-TFNB-10-40-40). 560 Lorsque le contribuable remplit à la fois les conditions requises pour bénéficier de l’exonération partielle ou totale en faveur des propriétés situées dans une zone humide et de l’exonération en faveur des sites Natura 2000 prévue à l'article 1395 E du CGI, il est fait application de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties en faveur des sites Natura 2000 (cf. I § 10 et suivants). 570 Lorsque le contribuable remplit à la fois les conditions requises pour bénéficier de l’exonération de 50 % en faveur des propriétés situées dans une zone humide et de l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles prévue à l’article 1394 B bis du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-50 au II § 70 et suivants), il est fait application en priorité de l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles. L’exonération de 50 % en faveur des propriétés situées dans une zone humide s’applique sur une base réduite de l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles. 580 En revanche, l’exonération de 100 % en faveur des propriétés situées dans une zone humide prévaut sur l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles prévue à l’article 1394 B bis du CGI. 3. Perte ou déchéance du régime d'exonération 590 L’exonération en faveur des terrains situés dans une zone humide est remise en cause notamment: - en cas d’inscription erronée sur la liste dressée par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs : - lorsque les conditions pour bénéficier de l’exonération ne sont pas respectées. Tel est le cas notamment lorsque le propriétaire ou le preneur, dans le cas de propriétés prises à bail, ne respectent pas les engagements de gestion. 600 Il est précisé que le préfet s’assure du respect des engagements. Les modalités des contrôles sont précisées au 2° de l'article 310-00 H ter de l’annexe II au CGI. 610 Si lors d’un contrôle, l’une des obligations prévues par l’engagement de gestion n’est pas respectée, ce constat fait l’objet d’un signalement au service des impôts du lieu de situation de la parcelle avant le 1er janvier de l’année suivant celle de la réalisation du contrôle. 620 Le rôle supplémentaire doit être établi dans le délai prévu à l’article L. 173 du LPF, c’est-à-dire avant le 31 décembre de l’année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Il est établi au profit de l’État.

<h1 id=""1_00"">I. Terrains situés dans un site Natura 2000</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""(1)_00"">(1)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_01"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 1395 E_du_code_ge_05"">L'article 1395 E du code général des impôts (CGI) prévoit une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_exoneration_de_plein__03"">Cette exonération de plein droit, accordée pour une durée de cinq ans, est subordonnée à l'inscription des terrains sur une liste arrêtée par le Préfet à l'issue de l'approbation du documents d'objectifs du site Natura 2000 et à un engagement de gestion défini à l'article L. 414-3 du code de l'environnement, souscrit pour cinq ans par le propriétaire.</p> <h2 id=""Champ_d’application_de_l’ex_20"">A. Champ d’application de l’exonération</h2> <h3 id=""Nature_des_terrains_concern_30"">1. Nature des terrains concernés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_s’applique_au_08"">L’exonération s’applique aux propriétés non bâties classées dans les première, deuxième, troisième, cinquième, sixième et huitième catégories de nature de cultures ou de propriétés définies à l’article 18 de l’instruction ministérielle du 31 décembre 1908 reprise au BOI-ANNEXE-000248; ces catégories sont définies dans les termes suivants par l’instruction de 1908 :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""1°)_terres_;_09"">1°) terres ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""2°)_pres_et_prairies_nature_010"">2°) prés et prairies naturels, herbages et pâturages ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""3°)_vergers_et_cultures_fru_011"">3°) vergers et cultures fruitières d’arbres et d’arbustes, etc ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""5°)_bois,_aulnaies,_saussai_012"">5°) bois, aulnaies, saussaies, oseraies, etc ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""6°)_landes,_patis,_bruyeres_013"">6°) landes, pâtis, bruyères, marais, terres vaines et vagues, etc ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""8°)_lacs,_etangs,_mares,_ab_014"">8°) lacs, étangs, mares, abreuvoirs, fontaines, etc., canaux non navigables et dépendances ; salins, salines et marais salants.</p> </blockquote> <h3 id=""Situation_des_terrains_conc_31"">2. Situation des terrains concernés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_015"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_l’exoneratio_016"">Le bénéfice de l’exonération est accordé aux terrains situés dans un site Natura 2000. Les sites Natura 2000, définis à l’article L. 414-1 du code de l’environnement, regroupent les sites désignés comme zones spéciales de conservation et zones de protection spéciale par décision de l’autorité administrative.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_017"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_zones_speciales_de_cons_018"">Les zones spéciales de conservation sont des sites marins et terrestres à protéger comprenant :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_des_habitats_naturel_019"">- soit des habitats naturels menacés de disparition ou réduits à de faibles dimensions ou offrant des exemples remarquables des caractéristiques propres aux régions alpine, atlantique, continentale et méditerranéenne ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_des_habitats_abritan_020"">- soit des habitats abritant des espèces de faune ou de flore sauvages rares ou vulnérables ou menacées de disparition ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_des_especes_de_faune_021"">- soit des espèces de faune ou de flore sauvages dignes d’une attention particulière en raison de la spécificité de leur habitat ou des effets de leur exploitation sur leur état de conservation.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_022"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_zones_de_protection_spe_023"">Les zones de protection spéciale sont :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_des_sites_marins_et__024"">- soit des sites marins et terrestres particulièrement appropriés à la survie et à la reproduction des espèces d’oiseaux sauvages figurant sur une liste arrêtée dans des conditions fixées par décret en Conseil d’État ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_des_sites_marins_et__025"">- soit des sites marins et terrestres qui servent d’aires de reproduction, de mue, d’hivernage ou de zones de relais, au cours de leur migration, à des espèces d’oiseaux autres que celles figurant sur la liste susmentionnée.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_026"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_024"">Conformément aux dispositions de l'article R. 414-7 du code de l'environnement relatif à la procédure de désignation des sites Natura 2000, la désignation d’un site Natura 2000 fait l’objet d’un arrêté publié au Journal officiel de la République française. L’arrêté et ses annexes comportant notamment la carte du site, sa dénomination, sa délimitation ainsi que l’identification des habitats naturels et des espèces qui ont justifié la désignation du site sont tenus à la disposition du public dans les services du ministère chargé de l’environnement, à la préfecture et dans les mairies des communes situées dans le périmètre du site</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_027"">.</p> <h2 id=""Conditions_d’octroi_de_l’ex_21"">B. Conditions d’octroi de l’exonération</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_028"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_l’exoner_029"">Pour bénéficier de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties, les terrains doivent figurer sur une liste arrêtée par le préfet et faire l’objet d’un engagement de gestion par le propriétaire au regard des dispositions contenues dans le document d’objectifs du site Natura 2000.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_030"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a l’article L4_031"">Conformément à l’article L. 414-2 du code de l’environnement, l’autorité administrative établit pour chaque site un document d’objectifs (DOCOB) qui définit les orientations de gestion et de conservation, les modalités de leur mise en œuvre et les dispositions financières d’accompagnement. Le DOCOB propose les moyens à utiliser pour le maintien, voire la restauration, dans un état de conservation favorable, des habitats naturels et des espèces pour lesquels le site a été retenu au titre de Natura 2000.</p> <h3 id=""Terrains_figurant_sur_une_l_32"">1. Terrains figurant sur une liste arrêtée par le préfet</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_032"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_l’issue_de_l’approbation__033"">A l’issue de l’approbation du document d’objectifs d’un site Natura 2000, le préfet dresse une liste des parcelles incluses dans un site Natura 2000.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_parcelles_peuvent_etre__034"">Ces parcelles peuvent être incluses, soit dans le périmètre d’une zone spéciale de conservation, soit dans celui d’une zone de protection spéciale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_035"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_liste_des_parcelles_conc_036"">La liste des parcelles concernées ainsi que les modifications qui sont apportées à cette liste sont communiquées par le préfet au service des impôts avant le 1er septembre de l’année qui précède l’année d’imposition.</p> <h3 id=""Engagement_de_gestion_sousc_33"">2. Engagement de gestion souscrit par le propriétaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_037"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_est_subordonn_038"">L’exonération est subordonnée à un engagement de gestion défini à l’article L. 414-3 du code de l’environnement pour cinq ans, conformément au document d’objectifs en vigueur.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_039"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_engagement_de_gestion,__040"">Cet engagement de gestion, souscrit par le propriétaire, peut prendre soit la forme de contrats dénommés « Contrats Natura 2000 », soit la forme d’une adhésion à une charte Natura 2000. Pour bénéficier de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties, le propriétaire doit respecter les engagements définis soit dans les contrats Natura 2000, soit dans la Charte Natura 2000.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_041"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_parcelles_donnees__042"">Pour les parcelles données à bail en application de l'article L. 411-1 du code rural et de la pêche maritime et des articles suivants, les contrats Natura 2000 ou l’adhésion à la charte Natura 2000 doivent être cosignés par le preneur.</p> <h4 id=""La_conclusion_de_contrats_N_40"">a. La conclusion de contrats Natura 2000</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_040"">(140)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_041"">150</p> <blockquote> <p id=""Les_contrats_pour_les_sites_041"">Les contrats pour les sites proposés ou désignés au titre de Natura 2000 (CERFA n° 12146) comportent un ensemble d’engagements conformes aux orientations et aux mesures définies par le document d’objectifs, portant sur la conservation et, le cas échéant, le rétablissement des habitats naturels et des espèces qui ont justifié la création du site Natura 2000. Ils sont conclus pour une durée minimale de cinq ans.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""(160)_043"">(160)</p> <h4 id=""L’adhesion_a_une_charte_Nat_41"">b. L’adhésion à une charte Natura 2000</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_051"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_ladhesion_a_une_charte_052"">Pour l'adhésion à une charte Natura 2000, voir le II de l'article L. 414-3 du code de l’environnement et l'article R. 414-12 et suivants du code de l'environnement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_053"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_charte_Natura_2000_d’un__054"">La charte Natura 2000 d’un site poursuit l’objectif de conservation des habitats et des espèces présents sur le site. A ce titre, elle comporte un ensemble d’engagements définis dans le document d’objectifs et dont les conditions et les modalités de mise en œuvre ne nécessitent pas le versement d’une contrepartie financière.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_055"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ce_cas,_la_duree_de_l’_056"">Dans ce cas, la durée de l’engagement est de cinq ans.</p> <h2 id=""Portee_de_l’exoneration_22"">C. Portée de l’exonération</h2> <h3 id=""Point_de_depart_de_lexonera_34"">1. Point de départ de l'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_057"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_de_taxe_fonci_058"">L’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties prend effet à partir du 1er janvier de l’année qui suit celle de la signature du contrat Natura 2000 ou de l’adhésion à la charte Natura 2000.</p> <h3 id=""Duree_de_lexoneration_35"">2. Durée de l'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_059"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_est_applicabl_060"">L’exonération est applicable pendant cinq ans à compter de l’année qui suit celle de la signature du contrat ou de l’adhésion à la charte.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_061"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_engagements_de_ges_062"">Pour les engagements de gestion souscrits à compter du 1er septembre de l’année qui précède l’année d’imposition, il est admis que l’exonération prend effet pour cinq ans à compter de la deuxième année qui suit celle de la signature du contrat Natura 2000 ou de l’adhésion à la charte Natura 2000 sous réserve que les conditions définies ci-avant sont respectées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_063"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_est_renouvela_064"">L’exonération est renouvelable par période de cinq ans si le propriétaire souscrit de nouveaux engagements de gestion.</p> <h3 id=""Cotisations_concernees_36"">3. Cotisations concernées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_065"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_terrains_situes_dans_un_066"">Les terrains situés dans un site Natura 2000 sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés non bâties pour les parts communale et intercommunale. L’exonération ne s’étend pas à la taxe pour frais de chambres d’agriculture et à la cotisation perçue au profit de la caisse d’assurance accidents agricoles dans les départements d’Alsace-Moselle.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_067"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_cession_d’une_par_068"">En cas de cession d’une parcelle exonérée de la taxe foncière sur les propriétés non bâties conformément aux dispositions de l’article 1395 E du CGI, le nouvel acquéreur pourra bénéficier du maintien de l’exonération jusqu’au terme initialement prévu dès lors qu’il souscrit un engagement de gestion.</p> <h2 id=""Modalites_d’application_23"">D. Modalités d’application</h2> <h3 id=""Obligations_declaratives_37"">1. Obligations déclaratives</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_069"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_l’exoner_070"">Pour bénéficier de l’exonération, le propriétaire doit fournir avant le 1er janvier de la première année qui suit celle de la signature d’un contrat Natura 2000 ou de l’adhésion à la charte Natura 2000, l’engagement qu’il a souscrit (conclusion d’un contrat ou adhésion à une charte) pour les parcelles lui appartenant et qui ont été portées sur la liste dressée par le préfet.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_071"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_pour_beneficier_du_072"">De même, pour bénéficier du renouvellement de l’exonération, le propriétaire doit fournir avant le 1er janvier de la première année au titre de laquelle l’exonération est renouvelable le nouvel engagement de gestion qu’il a souscrit en indiquant la liste des parcelles concernées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_073"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_cet_engagement_est__074"">Lorsque cet engagement est fourni hors délai, le redevable ne peut bénéficier de l’exonération qu’à compter du 1er janvier de l’année qui suit le dépôt de l’engagement et pour la période d’exonération restant à courir.</p> <h3 id=""Articulation_avec_les_autre_38"">2. Articulation avec les autres exonérations</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_075"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_prevue_en_fav_076"">L’exonération prévue en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000 ne concerne pas les propriétés non bâties situées en Corse qui bénéficient d’une exonération totale des parts communale et intercommunale conformément aux dispositions de l’article 1394 B du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-50).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_077"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs_et_conformemen_078"">Par ailleurs et conformément aux dispositions de l’article L. 414-7 du code de l’environnement, les dispositions relatives aux sites Natura 2000 ne sont pas applicables dans les départements d’outre-mer. Par voie de conséquence, l’exonération instituée par l'article 1395 E du CGI n’est pas applicable dans ces départements.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_080"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_contribuable_rem_081"">Lorsque le contribuable remplit à la fois les conditions requises pour bénéficier d’une part, de l’une des exonérations mentionnées au 1° (terrains ensemencés, plantés ou replantés en bois) ou au 1° bis (terrains boisés en nature de futaies ou de taillis sous futaie, autres que des peupleraies, qui font l’objet d’une régénération naturelle) de l’article 1395 du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-10-10) et d’autre part, de l’exonération en faveur des propriétés situées dans un site Natura 2000, il est fait application de l’exonération prévue au 1° ou au 1° bis de l’article 1395 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_082"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_l’exoneration__083"">En revanche, l’exonération en faveur des propriétés situées sur un site Natura 2000 prévaut sur les exonérations suivantes :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_exoneration_de_20%_en_fav_084"">- exonération de 20% en faveur des terrains agricoles prévue à l’article 1394 B bis du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-50 au II § 70 et suivants) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_exoneration_en_faveur_des_085"">- exonération en faveur des terrains plantés en oliviers, prévue à l’article 1394 C du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-60) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_exoneration_en_faveur_des_086"">- exonération en faveur des terrains boisés présentant un état de futaie irrégulière en équilibre de régénération prévue au 1° ter de l’article 1395 du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-10-10 au III § 420 et suivants) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_exoneration_en_faveur_des_087"">- exonération en faveur des terrains nouvellement plantés en noyers prévue à l’article 1395 A du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-20) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_exoneration_en_faveur_des_088"">- exonération en faveur des terrains plantés en arbres truffiers prévue à l’article 1395 B du CGI (BOI-IF-TFNB-10-50-10-10 au IV § 570 et suivants).</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_090"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_ainsi_alors_meme__091"">Il en est ainsi alors même que les exonérations sont en cours au 1er janvier de la première année au titre de laquelle le redevable peut bénéficier de l’exonération en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Une_zone_Natura_2000_presen_093""><strong>Exemple</strong> : Une zone Natura 2000 présentant les caractéristiques d’une zone de protection spéciale a été délimitée en N sur une partie de la commune X. Un document d’objectifs a été élaboré par l’autorité administrative et les différentes parcelles de cette zone figurent sur la liste arrêtée par le préfet. Monsieur Y, propriétaire de deux parcelles AB et AC comprises dans le périmètre de la zone, a conclu le 21 juillet N un contrat Natura 2000.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Depuis_le_1er_janvier_N-8,__094"">Depuis le 1er janvier N-8, l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties prévue au 1° de l'article 1395 du CGI (terrains plantés en bois) est appliquée sur la parcelle AB, pour une durée de 30 ans, soit jusqu’au 31 décembre N+22. Par ailleurs, la parcelle AC nouvellement plantée en noyers en avril N-6 est exonérée de taxe (délibération prise par la commune) à compter du 1er janvier N-5 pour une durée de huit ans, soit jusqu’au 31 décembre N+3 conformément aux dispositions de l’article 1395 A du CGI.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Compte_tenu_des_regles_defi_095"">Compte tenu des règles définies par l’article 1395 E du CGI :</p> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_l’exoneration_en_faveur_d_096"">- l’exonération en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000 ne s’applique pas sur la parcelle AB, qui continue à bénéficier de l’exonération prévue au 1° de l’article 1395 du CGI, soit jusqu’au 31 décembre N+22 ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""exemple-western"" id=""-_en_revanche,_l’exoneratio_097"">- en revanche, l’exonération en faveur des terrains situés dans un site Natura 2000, s’applique, à compter du 1er janvier N+1, sur la parcelle AC pour une durée de cinq ans sous réserve du respect de l’engagement pris par le propriétaire, soit jusqu’au 31 décembre N+5.</p> </blockquote> <h3 id=""Perte_ou_decheance_du_regim_39"">3. Perte ou déchéance du régime d'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_098"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_en_faveur_des_099"">L’exonération en faveur des terrains situés sur un site Natura 2000 est remise en cause :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_en_cas_d’inscription_0100"">- soit en cas d’inscription erronée sur la liste des parcelles concernées établie par le préfet ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_lorsque_les_conditio_0101"">- soit lorsque les conditions pour bénéficier de l’exonération ne sont pas respectées. Tel est le cas notamment lorsque le propriétaire ne respecte pas les engagements de gestion dans le cadre du contrat Natura 2000 ou dans le cadre de l’adhésion à la charte Natura 2000.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_0102"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ces_conditions,_un_rol_0103"">Dans ces conditions, un rôle supplémentaire doit être établi dans le délai prévu à l’article L. 173 du livre des procédures fiscales (LPF), c’est-à-dire avant le 31 décembre de l’année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Ce rôle est établi au profit de l’État.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_exoneration_fait_lobj_0104"">Cette exonération fait l'objet d'une compensation aux communes et aux EPCI à fiscalité propre par l'État.</p> <h1 id=""Terrains_situes_dans_les_zo_11"">II. Terrains situés dans les zones humides</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""(340_a_360)_095"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 1395_B_bis_du_CGI_098"">L'article 1395 B bis du CGI prévoit une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties perçue au profit des communes et de leurs établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) en faveur de certains terrains situés dans les zones humides définies au 1° du I de l'article L. 211-1 du code de l'environnement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_exoneration_de_plein__099"">Cette exonération de plein droit, accordée pour une durée de cinq ans, s'applique à concurrence de 50 % de la part communale et intercommunale de la taxe foncière sur les propriétés non bâties. Elle est portée à 100 % lorsque les zones humides sont situées dans certaines zones naturelles définies par le code de l'environnement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_lexoneration_0100"">Le bénéfice de l'exonération est subordonné à l'inscription des terrains sur une liste arrêtée par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs et à un engagement de gestion souscrit pour cinq ans par le propriétaire, portant notamment sur la préservation de l'avifaune et le non-retournement des parcelles.</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Il_retablit,_a_compter_des__0102""> L'article 1395 B bis du CGI a été créé par l'article 114 de la loi n° 2016-1087 du 8 août 2016 pour la reconquête de la biodiversité, de la nature et des paysages. Il rétablit, à compter des impositions dues au titre de 2017, le dispositif prévu par l'article 1395 D du CGI, abrogé par l'article 26 de la loi n°2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 à compter des impositions dues au titre de 2014.</p> <h2 id=""A._Champ_d’application_de_l_24"">A. Champ d’application de l'exonération</h2> <h3 id=""1._Nature_des_terrains_conc_310"">1. Nature des terrains concernés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0103"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_s’applique_au_0104"">L’exonération s’applique aux propriétés non bâties classées dans les deuxième et sixième catégories de nature de cultures ou de propriétés définies à l’article 18 de l’instruction ministérielle du 31 décembre 1908 (BOI-ANNX-000248) ; ces catégories sont définies dans les termes suivants par l’instruction de 1908 précitée :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_deuxieme_categorie_:_pres_0105"">- deuxième catégorie : prés et prairies naturels, herbages et pâturages ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_sixieme_categorie_:_lande_0106"">- sixième catégorie : landes, pâtis, bruyères, marais, terres vaines et vagues, etc.</p> </blockquote> <h3 id=""2._Situation_des_terrains_c_311"">2. Situation des terrains concernés</h3> <h4 id=""a._Benefice_de_l’exoneratio_42"">a. Bénéfice de l’exonération partielle</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0107"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_partielle_de__0108"">L’exonération partielle de 50 % de la taxe foncière sur les propriétés non bâties est accordée aux terrains situés dans les zones humides définies au 1° du I de l'article L. 211-1 du code de l'environnement. </p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Les_criteres_de__0109""><strong>Remarque :</strong> Les critères de définition et de délimitation de ces zones humides sont précisés par l'article R. 211-108 du code de l'environnement.</p> <h4 id=""b._Benefice_de_l’exoneratio_43"">b. Bénéfice de l’exonération totale</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0110"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_de_la_taxe_es_0111"">L’exonération de la taxe est portée à 100 %, dès lors que les zones humides sont situées dans les zones naturelles relevant de l'article L. 211-3 du code de l'environnement, de l'article L. 322-1 du code de l'environnement à l'article L. 322-14 du code de l'environnement, de l'article L. 331-1 du code de l'environnement à l'article L. 333-4 du code de l'environnement, de l'article L. 341-1 du code de l'environnement à l'article L. 341-15-1 du code de l'environnement, de l'article L. 411-1 du code de l'environnement, de l'article L. 411-2 du code de l'environnement et de l'article L. 414-1 du code de l'environnement à l'article L. 414-7 du code de l’environnement.</p> <h2 id=""B._Conditions_d’octroi_de_l_25"">B. Conditions d’octroi de l'exonération</h2> <h3 id=""1._Terrains_figurant_sur_un_312"">1. Terrains figurant sur une liste dressée par le maire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0112"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_l’exoner_0113"">Pour bénéficier de l’exonération, les terrains doivent figurer sur une liste dressée par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0114"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_liste_des_parcelles_conc_0115"">La liste des parcelles concernées ainsi que les modifications qui sont apportées à cette liste sont communiquées par le maire à l’administration fiscale avant le 1er septembre de l’année qui précède l’année d’imposition. Cette liste ainsi que les modifications qui y sont apportées sont affichées en mairie.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0116"">420</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_coexistence_sur_u_0117"">En cas de coexistence sur une même commune de parcelles pouvant bénéficier de l’exonération de 50 % et de parcelles pouvant bénéficier de l’exonération de 100 %, deux listes correspondant à chacune des exonérations applicables doivent être dressées par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs.</p> <h3 id=""2._Engagement_de_gestion_so_313"">2. Engagement de gestion souscrit par le propriétaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0118"">430</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_est_subordonn_0119"">L’exonération est subordonnée à un engagement de gestion souscrit par le propriétaire pendant cinq ans.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0120"">440</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_parcelles_donnees__0121"">Pour les parcelles données à bail en application de l'article L. 411-1 du code rural et de la pêche maritime et des articles suivants, l’engagement doit être cosigné par le preneur.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0122"">450</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_de_l’engageme_0123"">Les modalités de l’engagement de gestion sont précisées de l'article 310-00 H de l’annexe II au CGI à l'article 310-00 H ter de l’annexe II au CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""460_0124"">460</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’engagement_de_gestion,_po_0125"">L’engagement de gestion, portant notamment sur la préservation de l’avifaune et sur le non retournement des parcelles, a pour objet (CGI, ann. II, art. 310-00 H) :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_conserver_le_caractere_0126"">- de conserver le caractère humide des parcelles,</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_de_les_maintenir_en_na_0127"">- et de les maintenir en nature de prés et prairies naturels, d’herbages, de pâturages, de landes, de marais, de patis, de bruyères et de terres vaines et vagues.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_pour_les_propriet_0128"">En outre, pour les propriétés non bâties situées dans les zones naturelles définies au II de l'article 1395 B bis du CGI, l’engagement porte sur le respect des mesures définies en vue de la conservation des zones humides dans les chartes et documents de gestion ou d’objectifs approuvés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""470_0129"">470</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cet_engagement_de_gestion_c_0130"">Cet engagement de gestion comporte les éléments suivants (CGI, ann. II, art. 310-00 H bis) :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lidentite_et_ladresse_du__0131"">- l'identité et l'adresse du redevable de la taxe foncière sur les propriétés non bâties mentionné à l'article 1400 du CGI et, le cas échéant, celles du preneur des parcelles faisant l'objet de l'engagement de gestion ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_references_cadastrale_0132"">- les références cadastrales, les natures de culture et de propriété définies dans l'instruction ministérielle du 31 décembre 1908 (BOI-ANNX-000248) et la superficie des parcelles sur laquelle l'exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties est demandée ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_mesures_de_conservati_0133"">- les mesures de conservation à mettre en œuvre en vue de respecter les engagements pris. </p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""480_0134"">480</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_doit_prealablement_etre__0135"">Il doit préalablement être visé par le préfet du lieu de situation des parcelles qui vérifie sa conformité aux conditions et modalités définies à l'article 310-00 H de l'annexe II au CGI, à l'article 310-00 H bis de l'annexe II au CGI et à l'article 310-00 H ter de l'annexe II au CGI.</p> <h2 id=""C._Portee_de_lexoneration_26"">C. Portée de l'exonération</h2> <h3 id=""1._Point_de_depart_de_lexon_314"">1. Point de départ de l'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""490_0136"">490</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_de_taxe_fonci_0137"">L’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties prend effet à partir du 1er janvier de l’année qui suit celle de la signature de l’engagement de gestion.</p> <h3 id=""2._Duree_de_lexoneration_315"">2. Durée de l'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""500_0138"">500</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_est_de_cinq_a_0139"">L’exonération est de cinq ans. Elle est renouvelable par période de cinq ans si le propriétaire souscrit de nouveaux engagements de gestion.</p> <h3 id=""3._Cotisations_concernees_316"">3. Cotisations concernées</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""510_0140"">510</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_terrains_situes_dans_un_0141"">Les terrains situés dans une zone humide sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés non bâties pour les parts communale et intercommunale.</p> <h2 id=""D._Modalites_d’application_27"">D. Modalités d’application</h2> <h3 id=""1._Obligations_declaratives_317"">1. Obligations déclaratives</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""520_0142"">520</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_beneficier_de_l’exoner_0143"">Pour bénéficier de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties, le propriétaire doit fournir au service des impôts avant le 1er janvier de la première année au titre de laquelle l’exonération est applicable, l’engagement souscrit pour les parcelles lui appartenant et inscrites sur la liste dressée par le maire.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""530_0144"">530</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_en_cas_de_renouvel_0145"">De même, en cas de renouvellement de l’exonération, le propriétaire doit fournir avant le 1er janvier de la première année au titre de laquelle l’exonération est renouvelable le nouvel engagement de gestion qu’il a souscrit en indiquant notamment la liste des parcelles concernées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""540_0146"">540</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_cet_engagement_est__0147"">Lorsque cet engagement est fourni hors délai, le redevable ne peut bénéficier de l’exonération qu’à compter du 1er janvier de l’année qui suit le dépôt de l’engagement et pour la période d’exonération restant à courir.</p> <h3 id=""2._Articulation_avec_les_au_318"">2. Articulation avec les autres exonérations</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""550_0148"">550</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_des_terrains__0149"">L’exonération des terrains situés dans les zones humides n’est pas applicable aux propriétés situées en Corse, celles-ci bénéficiant déjà d’une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties (CGI, art. 1394 B et BOI-IF-TFNB-10-40-50 au I § 20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_elle_ne_concerne_p_0150"">De même, elle ne concerne pas les propriétés non bâties situées dans les départements d’outre-mer exonérées de taxe foncière, lorsque la valeur locative totale des parcelles que le contribuable possède dans la commune n’excède pas 30% de la valeur locative d’un hectare de terre de la meilleure catégorie existant dans la commune (CGI, ann. II, art. 330 et BOI-IF-TFNB-10-40-40).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""560_0151"">560</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_contribuable_rem_0152"">Lorsque le contribuable remplit à la fois les conditions requises pour bénéficier de l’exonération partielle ou totale en faveur des propriétés situées dans une zone humide et de l’exonération en faveur des sites Natura 2000 prévue à l'article 1395 E du CGI, il est fait application de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties en faveur des sites Natura 2000 (cf. I § 10 et suivants).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""570_0154"">570</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_contribuable_rem_0155"">Lorsque le contribuable remplit à la fois les conditions requises pour bénéficier de l’exonération de 50 % en faveur des propriétés situées dans une zone humide et de l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles prévue à l’article 1394 B bis du CGI (BOI-IF-TFNB-10-40-50 au II § 70 et suivants), il est fait application en priorité de l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles. L’exonération de 50 % en faveur des propriétés situées dans une zone humide s’applique sur une base réduite de l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""580_0156"">580</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_l’exoneration__0157"">En revanche, l’exonération de 100 % en faveur des propriétés situées dans une zone humide prévaut sur l’exonération de 20 % en faveur des terrains agricoles prévue à l’article 1394 B bis du CGI.</p> <h3 id=""3._Perte_ou_decheance_du_re_319"">3. Perte ou déchéance du régime d'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""590_0158"">590</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’exoneration_en_faveur_des_0159"">L’exonération en faveur des terrains situés dans une zone humide est remise en cause notamment:</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_en_cas_d’inscription_erro_0160"">- en cas d’inscription erronée sur la liste dressée par le maire sur proposition de la commission communale des impôts directs :</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsque_les_conditions_po_0161"">- lorsque les conditions pour bénéficier de l’exonération ne sont pas respectées. Tel est le cas notamment lorsque le propriétaire ou le preneur, dans le cas de propriétés prises à bail, ne respectent pas les engagements de gestion.</p> </blockquote> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""600_0162"">600</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_precise_que_le_prefe_0163"">Il est précisé que le préfet s’assure du respect des engagements. Les modalités des contrôles sont précisées au 2° de l'article 310-00 H ter de l’annexe II au CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""610_0164"">610</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_lors_d’un_controle,_l’un_0165"">Si lors d’un contrôle, l’une des obligations prévues par l’engagement de gestion n’est pas respectée, ce constat fait l’objet d’un signalement au service des impôts du lieu de situation de la parcelle avant le 1er janvier de l’année suivant celle de la réalisation du contrôle.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""620_0166"">620</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_role_supplementaire_doit_0167"">Le rôle supplémentaire doit être établi dans le délai prévu à l’article L. 173 du LPF, c’est-à-dire avant le 31 décembre de l’année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Il est établi au profit de l’État.</p>

Contenu

PAT - ISF - Assiette - Patrimoine à prendre en considération - Personnes liées par un pacte civil de solidarité

2018-10-11

PAT

ISF

BOI-PAT-ISF-30-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5547-PGP.html/identifiant=BOI-PAT-ISF-30-10-20-20181011

1 L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a supprimé les dispositions portant sur l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) codifiées de l'article 885 A du code général des impôts (CGI) à l'article 885 Z du CGI. Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base. 10 Ce même article 31 a instauré en lieu et place de l'ISF un nouvel impôt sur la fortune immobilière (IFI) dont les précisions relatives à l'assiette sont apportées au BOI-PAT-IFI-20.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 31_de_la loi n°_2_01""> L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a supprimé les dispositions portant sur l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) codifiées de l'article 885 A du code général des impôts (CGI) à l'article 885 Z du CGI.</p> <p class=""warn"" id=""Les_commentaires_contenus_d_02"">Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ».<br> Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Ce_meme_article_31_a_instau_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_meme_article_31_a_instau_06"">Ce même article 31 a instauré en lieu et place de l'ISF un nouvel impôt sur la fortune immobilière (IFI) dont les précisions relatives à l'assiette sont apportées au BOI-PAT-IFI-20.</p>

Contenu

TVA - Régimes sectoriels - Agriculture - Règles d'application de la TVA aux exploitants agricoles - Obligations et formalités d'ordre administratif et comptable imposées aux exploitants agricoles

2012-09-12

TVA

SECT

BOI-TVA-SECT-80-30-50

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/560-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-SECT-80-30-50-20120912

1 Les exploitants agricoles imposables à la TVA d'après le régime simplifié de l'agriculture soit obligatoirement, soit sur option, sont tenus de satisfaire à certaines obligations d'ordre administratif et comptable qui sont communes à tous les exploitants. Par ailleurs, outre ces obligations ou formalités à remplir, les exploitants agricoles et autres redevables qui réalisent des achats, importations, ventes, commissions et courtages portant sur les animaux de boucherie et de charcuterie sont tenus au respect d'obligations particulières. Ces diverses obligations sont examinées successivement dans les sous-sections ci-après : - section 1 : obligations communes (BOI-TVA-SECT-80-30-50-10) ; - section 2 : obligations spécifiques à la détention et la vente des animaux vivants de boucherie et de charcuterie (BOI-TVA-SECT-80-30-50-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_exploitants_agricoles_i_01"">Les exploitants agricoles imposables à la TVA d'après le régime simplifié de l'agriculture soit obligatoirement, soit sur option, sont tenus de satisfaire à certaines obligations d'ordre administratif et comptable qui sont communes à tous les exploitants.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_outre_ces_obl_02"">Par ailleurs, outre ces obligations ou formalités à remplir, les exploitants agricoles et autres redevables qui réalisent des achats, importations, ventes, commissions et courtages portant sur les animaux de boucherie et de charcuterie sont tenus au respect d'obligations particulières.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_diverses_obligations_so_03"">Ces diverses obligations sont examinées successivement dans les sous-sections ci-après :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sous-section_1_obligations__04"">- section 1 : obligations communes (BOI-TVA-SECT-80-30-50-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sous-section_2_Obligations__05"">- section 2 : obligations spécifiques à la détention et la vente des animaux vivants de boucherie et de charcuterie (BOI-TVA-SECT-80-30-50-20).</p>

Contenu

RSA - Champ d'application - Éléments du revenu imposable - Revenus accessoires - Indemnités, primes, allocations, gratifications - Salariés du secteur privé

2017-02-17

RSA

CHAMP

BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5605-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-10-20170217

I. Généralités 1 Les indemnités, primes, allocations ou gratifications sont accordées d'une manière générale en fonction : - des conditions de travail. Exemple : Primes ou indemnités pour sujétions, risques, pénibilité, lieux particuliers de travail (travail dans le froid, la chaleur, en altitude, sur échafaudages, dans le fond des mines), primes d'insalubrité, de dépaysement, de sédentarité ou indemnités attachées à une fonction particulière (indemnités de responsabilité de caisse, par exemple) ; - de la situation du salarié à l'égard de l'entreprise. Exemple : Primes de rendement, primes à l'économie de matières premières, primes à la régularité, primes de sécurité, bons de chantiers, primes d'assiduité ou d'ancienneté, primes de bilan. 10 Toutes les sommes versées sous forme d'indemnités, de primes, d'allocations ou de gratifications ont le caractère d'un revenu imposable, sauf si elles : - constituent le remboursement de dépenses qui incombent par nature à l'employeur ; - font l'objet d'une exonération expresse ; - présentent le caractère d'un secours. A. Remboursement de dépenses exposées pour le compte de l'employeur 20 Les sommes versées à un salarié pour le rembourser de dépenses qu'il a prises à sa charge, mais qui par leur nature incombent à l'employeur ne sont pas imposables. Tel est le cas, par exemple : - d'achats occasionnels de petit matériel ou de menus matériaux ; - des dépenses occasionnées par la réception de personnalités invitées, à titre publicitaire, à visiter les installations de l'entreprise ou venues pour discuter ou traiter des affaires avec elle, lorsque l'invitation a été faite au nom de l'entreprise (en ce qui concerne les allocations forfaitaires pour frais versées aux dirigeants de sociétés, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-20) ;  - des frais de réception et de banquet organisés à l'occasion d'un congrès, d'un anniversaire, d'une exposition ; - des dépenses engagées par un journaliste pour la recherche des informations (sur ce dernier point, voir les particularités afférentes aux frais professionnels des journalistes au I-E § 60 et suivants du BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-30). Il en est de même des sommes qu'un salarié perçoit de son employeur pour acquitter la part patronale des cotisations de sécurité sociale (CE, arrêt du 18 novembre 1988, n° 74383). 30 Mais, de telles situations demeurent exceptionnelles. Le Conseil d'État estime, en effet, que les indemnités destinées à couvrir les frais énumérés ci-après sont à comprendre dans le revenu brut taxable dès lors que ces frais incombent au salarié et non à l'entreprise : - frais normaux de déplacement, de nourriture et de représentation des représentants (CE, arrêt du 28 juin 1967, n° 70745) ; - frais de grand déplacement d'un métreur (CE, arrêt du 21 novembre 1969, n° 71952) ; - frais de transport, de correspondance, de téléphone, de représentation, de restaurant d'un inspecteur d'assurances même lorsqu'ils sont très importants (CE, arrêt du 12 juillet 1969, n° 71551) ; - frais de mission et de déplacement (voiture, hôtel) d'un dirigeant salarié (CE, arrêt du 12 février 1969, n° 73374) ; - frais de représentation et de bureau d'un président-directeur général de société (CE, arrêt du 4 novembre 1970, n° 76828). B. Indemnités et allocations exonérées 40 Cette question est exposée au BOI-RSA-CHAMP-20-50 auquel il convient de se reporter. Il est seulement indiqué que les allocations, indemnités forfaitaires ou remboursements couvrant les frais professionnels du salarié constituent une rémunération imposable s'ils ne répondent pas aux conditions posées par le 1° de l'article 81 du code général des impôts (CGI) (BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-10). En outre, en application de l'article 80 ter du CGI, les indemnités, remboursements et allocations forfaitaires pour frais versés aux dirigeants de sociétés sont soumis à l'impôt, quel que soit leur objet (BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-20). C. Secours 50 En règle générale, il s'agit d'allocations exceptionnelles, non renouvelables, d'un montant limité, attribuées à titre individuel compte tenu des résultats d'une enquête sociale. En principe, les secours sont attribués indépendamment de l'ancienneté ou de la qualification du bénéficiaire. Ils ne constituent pas un revenu imposable. Remarque : Pour les secours accordés par les fonds sociaux de Pôle emploi, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-20. II. Solutions doctrinales et jurisprudentielles A. Gratifications à caractère personnel, enveloppes et cadeaux 1. Principes 60 Les gratifications allouées au salarié à l'occasion d'un événement de caractère personnel (remise d'une distinction honorifique, élévation à de nouvelles fonctions, etc.) ainsi que les « cadeaux » ou « enveloppes » qui peuvent lui être remis dans diverses circonstances entrent dans le champ d'application de l'impôt. Il n'en est autrement qu'à l'égard des cadeaux d'une valeur modique et des gratifications accordées à l'occasion de la remise de la médaille d'honneur du travail. 2. Cadeaux d'une valeur modique a. Événements liés à la remise des cadeaux et forme des cadeaux 70 La remise de cadeaux doit répondre à un usage établi, c'est-à-dire s'effectuer à l'occasion d'un événement particulier (mariage ou anniversaire du salarié, naissance d'un enfant, fêtes de Noël) et être sans lien direct avec l'activité professionnelle des bénéficiaires, soit pour tenir compte de leur ancienneté dans l'entreprise (auquel cas il s'agirait d'une prime d'ancienneté) soit pour tenir compte de la qualité des services rendus (auquel cas il s'agirait d'une prime de rendement). Ces cadeaux peuvent prendre la forme soit de cadeaux en nature, soit de chèques-cadeaux ou bon d'achat. b. Appréciation de la valeur modique des cadeaux 80 Il est admis, à titre de règle pratique, que la valeur modique des cadeaux en nature soit appréciée, au regard de l'impôt sur le revenu, par référence au plafond retenu pour les exclure de l'assiette des cotisations de sécurité sociale, soit un montant égal à 5 % du montant mensuel du plafond de la sécurité sociale. Ce plafond s'applique par événement (mariage, naissance, anniversaire, fêtes de Noël) et par année civile. Par exception, pour Noël, le plafond de 5 % s'applique par salarié et par enfant. Remarque : Le montant mensuel du plafond de la sécurité sociale est consultable sur le site www.securite-sociale.fr. 3. Gratifications allouées lors de la remise de la médaille d'honneur du travail 90 Ces gratifications allouées à l'occasion de la remise de la médaille d'honneur du travail sont, sous certaines conditions, exonérées d'impôt sur le revenu en vertu des dispositions du 6° de l'article 157 du CGI (BOI-RSA-CHAMP-20-50-40). B. Indemnité de caisse des agents des caisses d'épargne 100 Les agents des caisses d'épargne assurant le maniement d'espèces perçoivent une indemnité de caisse destinée à couvrir les erreurs de caisse qui restent à leur charge. Conformément aux dispositions du 1° de l'article 81 du CGI, cette indemnité ne peut être exonérée que si elle est effectivement utilisée conformément à son objet. Par suite, lorsque les intéressés ne renoncent pas à la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % pour faire état du montant réel de leurs frais, seule la fraction de cette indemnité qui est affectée au paiement des sommes reversées à la caisse à la suite d'erreurs commises dans le maniement des fonds ou au versement de la prime afférente à l'assurance que les intéressés souscrivent pour se couvrir du risque peut, dès lors, bénéficier de l'exonération. Le surplus de l'indemnité doit être soumis à l'impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun. Lorsque le montant des sommes déboursées est supérieur à l'indemnité, celle-ci se trouve donc exonérée en totalité. Mais la différence ne peut trouver à s'imputer ni sur les salaires perçus, la déduction forfaitaire de 10 % étant supposée couvrir l'intégralité des dépenses professionnelles des salariés, ni sur le revenu global de l'intéressé, une telle dépense ne figurant pas au nombre des charges déductibles du revenu global énumérées de manière limitative par la loi. Toutefois si les reversements effectués, augmentés des autres frais professionnels supportés pour la même année, excèdent le montant cumulé de la déduction forfaitaire de 10 % et de l'indemnité de caisse, le contribuable est en droit, en vertu de l'article 83 du CGI, de demander que son revenu net imposable soit déterminé en tenant compte du montant réel de ces reversements et de ces frais, l'indemnité de caisse étant ajoutée au montant brut des rémunérations perçues. Il faut, dans ce cas, que l'intéressé soit en mesure de fournir toutes justifications utiles au sujet des sommes qu'il demande à retrancher de son revenu brut. En outre, toutes les autres indemnités susceptibles d'être attribuées aux agents des caisses d'épargne (commissions sur bons, indemnité de fonction, indemnité de résidence et familiale ou supplément familial de traitement, gratifications diverses, etc.) ne bénéficient d'aucune exonération particulière. Elles doivent donc être retenues, dans les conditions de droit commun, dans la base de l'impôt sur le revenu. C. Indemnité pour changement de résidence 110 S'agissant de l'indemnité forfaitaire égale à deux mois de salaire allouée par une entreprise nationalisée à certains personnels en cas de changement de résidence et qui s'ajoute au remboursement des frais de déménagement et de ré-emménagement supportés par les agents, elle ne constitue pas une allocation destinée à couvrir des frais inhérents à la fonction ou à l'emploi, mais un supplément de traitement à comprendre dans les bases de l'impôt (CE, arrêt du 12 juillet 1969, n° 73388). D. Primes ou indemnités de mobilité géographique 120 Les primes ou indemnités de mobilité géographique perçues à titre exceptionnel par les salariés ou par les personnes en recherche d'emploi, à raison d'un changement de leur lieu de travail constituent un complément de rémunération imposable à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires. Ces primes qui revêtent un caractère exceptionnel peuvent à la demande des bénéficiaires être imposées avec application du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du CGI (BOI-IR-LIQ-20-30-20) quel que soit leur montant et même si le changement de lieu de travail ne s'accompagne pas d'un changement de domicile. Toutefois, les primes versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail, notamment celles versées dans le cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi sont exonérées d'impôt sur le revenu dans les conditions et limites prévues par l'article 80 duodecies du CGI (BOI-RSA-CHAMP-20-40-10). En ce qui concerne les primes et indemnités versées aux salariés mutés. Lorsque les salariés perçoivent des sommes qui trouvent leur origine dans le contrat qui les lie à leur employeur, ces rémunérations sont normalement imposables à l’impôt sur le revenu. Il en est notamment ainsi des primes qui sont versées aux salariés d'une entreprise à la suite de leur mutation dans un autre établissement et qui sont destinées à compenser une perte de salaire ou des dépenses de caractère personnel. En revanche, les indemnités qui seraient destinées, à l'occasion de cet événement, à couvrir des frais inhérents à la fonction ou à l'emploi sont exonérées d’impôt à la condition, toutefois, d’être utilisées conformément à leur objet. Il ne peut être envisagé de modifier ces dispositions dès lors qu'elles conduisent à ne taxer que les compléments de rémunération effective (RM Rochebloine n° 34802, JO AN du 14 janvier 1991, p. 101). E. Indemnité d'intempérie 130 L'indemnité d'intempérie versée aux ouvriers du bâtiment en application des dispositions codifiées de l'article L. 5424-6 du code du travail (C. trav.) à l'article L. 5424-19 du code du travail a le caractère d'un revenu imposable. F. Indemnités représentatives d'avantages en nature 140 Certains salariés bénéficient, en application de dispositions légales, contractuelles ou statutaires, d'avantages en nature (logement, prestations accessoires, fourniture de combustibles, etc.) auxquels peuvent éventuellement se substituer des indemnités compensatrices. De même que l'avantage en nature qu'elles remplacent, ces indemnités constituent, pour les bénéficiaires, un élément de leur revenu imposable. Il en est ainsi qu'il s'agisse d'indemnités allouées en cours d'activité ou d'un versement global fait lors de la mise à la retraite pour compenser soit le libre abandon d'un avantage en nature dont l'agent était encore en droit de disposer après sa cessation d'activité, soit la suppression d'un avantage dont il jouissait en plein exercice. Les sommes ainsi versées sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires, Lorsqu'elles revêtent la forme d'un versement global, leur montant peut être élevé. Elles peuvent alors être regardées comme un revenu exceptionnel susceptible d'être imposé dans les conditions prévues à l'article 163-0 A du CGI. Pour plus de détails concernant les avantages, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-30-50. G. Indemnités pour sujétions 1. Indemnité pour privation de repos hebdomadaire 150 L'indemnité pour privation de repos hebdomadaire allouée à un directeur de salle de cinéma par son employeur doit être comprise dans les bases de l'impôt dû par l'intéressé car elle ne constitue pour lui ni une indemnité de dommages-intérêts, ni une indemnité représentative de frais de la nature de celles qu'exonère l'article 81 du CGI (CE, arrêt du 25 mai 1962, n° 51114). 2. Indemnité pour travail de nuit 160 La régie autonome des transports parisiens (RATP) verse à certains de ses agents une « prime de nuit » qui figure au nombre des diverses indemnités qui sont allouées à ceux-ci sous la dénomination « majoration pour travail de nuit ». Cette prime est destinée à compenser les sujétions propres au travail de nuit. Son montant est hiérarchisé. Elle est imposable dès lors que toutes les indemnités de sujétions et les avantages divers accordés en raison des conditions particulières d'emploi, telles que les majorations de salaire pour travail de nuit, quelle que soit la qualification qui leur est donnée par l'employeur, constituent un supplément de rémunération passible de l'impôt sur le revenu, au même titre que le salaire proprement dit. 3. Indemnité pour frais de représentation perçue par les directeurs d'hôtel 170 En application d'un arrêté daté du 22 février 1946 (JO du 27 février 1946, p. 1712), les directeurs d'hôtels perçoivent une indemnité pour frais de représentation égale à 10 % de leurs appointements. Cette indemnité ne peut bénéficier de l'exonération accordée par le 1° de l'article 81 du CGI aux allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet. En effet : - son montant est uniquement fonction de celui de la rémunération principale, il est donc indépendant de celui des frais de représentation pris en charge par le salarié ; - elle représente des dépenses qui se rapportent à l'exercice habituel des fonctions de directeur d'hôtel et qui sont donc couvertes par la déduction forfaitaire de 10 %. L'indemnité en cause constitue en conséquence un élément de la rémunération brute. H. Prime de mer 180 Les salariés qui travaillent sur des plates-formes de forage construites pour la recherche du pétrole en mer perçoivent, en règle générale, une prime de mer. Cette indemnité est destinée à compenser des sujétions spéciales. Elle est donc intégralement imposable. I. Indemnités versées aux agents d'EDF 190 Les indemnités versées aux agents d’Électricité de France (EDF) employés dans les services des barrages, pour compenser leurs conditions difficiles d'existence et les frais d'études supérieures de leurs enfants, sont imposables. J. Indemnités perçues par les étudiants et les élèves des écoles 195 Les indemnités perçues par les étudiants et les élèves des écoles qui effectuent des stages ont le caractère d'une rémunération imposable sous réserve des exonérations suivantes. 1. Indemnités et gratifications versées avant le 12 juillet 2014 200 Il est admis que les indemnités et gratifications de stage versées jusqu'au 12 juillet 2014 ne soient pas comprises dans la base de l'impôt sur le revenu dû par le bénéficiaire lui-même ou par ses parents, lorsque les trois conditions ci-après sont simultanément remplies : - les stages doivent faire partie intégrante du programme de l'école ; - ils doivent présenter pour l'élève ou l'étudiant un caractère obligatoire, c'est-à-dire être prévus comme tels par le règlement de l'école ou être nécessaires à la participation à un examen ou encore à l'obtention d'un diplôme ; - leur durée ne doit pas excéder trois mois. Remarque : En cas de pluralité d'activités, un contribuable peut, au titre d'une même année d'imposition, bénéficier à la fois de cette exonération et de celle prévue au 36° de l'article 81 du CGI. Il en est ainsi, par exemple, d'un jeune âgé de vingt-cinq ans au plus au 1er janvier de l'année d'imposition qui, la même année, effectue en cours de sa scolarité un stage obligatoire d'une durée inférieure à trois mois, puis occupe un emploi salarié. 2. Indemnités et gratifications versées à compter du 12 juillet 2014 205 L'article 1er de la loi n° 2014-788 du 10 juillet 2014 tendant au développement, à l'encadrement des stages et à l'amélioration du statut des stagiaires crée l'article L. 124-6 du code de l'éducation qui précise les conditions de versement des gratifications dues aux stagiaires. Par ailleurs, l'article 7 de cette même loi modifie l'article 81 bis du CGI pour exonérer les gratifications des stagiaires mentionnées à l'article L. 124-6 du code de l'éducation dans la limite, par an et par contribuable, du montant annuel du salaire minimum interprofessionnel de croissance (SMIC). Remarque  : En cas de pluralité d'activités, un contribuable peut, au titre d'une même année d'imposition, bénéficier à la fois de cette exonération et celle prévue au 36° de l'article 81 du CGI. Il en est ainsi, par exemple, d'un jeune âgé de vingt-cinq ans au plus au 1er janvier de l'année d'imposition qui, la même année, effectue en cours de sa scolarité un stage puis occupe un emploi salarié. K. Indemnité versée aux équipages de la marine marchande 210 L'indemnité versée aux membres des équipages de la Marine marchande pendant les périodes de leur embarquement où ils ne peuvent pas être nourris à bord est imposable à concurrence de 40 % de son montant. Pour le surplus, elle est considérée comme représentative de frais et donc exonérée. L. Indemnités payées par les caisses de congés payés du bâtiment et des travaux publics en sus de l'indemnité légale de congés payés 220 Les caisses de congés payés du bâtiment et des travaux publics versent annuellement aux salariés des entreprises adhérentes, en sus de l'indemnité légale de congés payés, une prime de vacances et, éventuellement, une indemnité supplémentaire d'ancienneté. Elles assurent, en outre, le paiement d'indemnités compensatrices de congés payés aux ayants droit de travailleurs décédés avant d'avoir pris leur congé. Les primes et indemnités constituent des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires. Les caisses doivent, en conséquence, les porter sur la déclaration qu'elles sont tenues de produire chaque année en application de l'article 87 du CGI (BOI-BIC-DECLA-30-70-10). M. Indemnité de remplacement des concierges 230 Les droits des concierges en matière de congés annuels ainsi que la nature des indemnités qui leur sont versées à cette occasion sont définis de l'article L. 7213-1 du code du travail à l'article L. 7213-7 du code du travail. Lorsqu'un concierge utilise son droit à congé annuel, la rétribution du remplaçant est à la charge de l'employeur, qui doit verser à cet effet une indemnité distincte de celle afférente au congé et double de cette dernière, compte non tenu des avantages en nature. Lorsque le concierge ne prend pas de congé, il reçoit une indemnité égale à celle qui serait versée à son remplaçant. Les gardiens d'immeubles qui ont effectivement rétribué un remplaçant n'ont pas à comprendre l'indemnité de remplacement dans leur revenu imposable. En revanche, l'indemnité qu'ils perçoivent lorsqu'ils ne prennent pas de congé a le caractère d'un complément de salaire et est donc soumise à l'impôt sur le revenu. Des principes identiques doivent être appliqués pour apprécier le régime fiscal de l'indemnité pour congé dominical. N. Inventions du salarié 240 Lorsqu'une invention est faite par un salarié, elle appartient soit à l'entreprise, soit au salarié, soit aux deux conjointement, selon qu'elle est liée ou non à l'exécution du contrat de travail. Dans le premier cas, les gratifications ou primes éventuellement perçues par le salarié sont passibles de l'impôt dans la catégorie des traitements et salaires (BOI-RSA-CHAMP-10-10-10). Pour les autres situations, il convient de se reporter au BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20. O. Prime de fidélité 250 La prime dite « de fidélité » versée au directeur adjoint d'une caisse de compensation d'allocations familiales -dont le montant a été fixé en tenant compte, notamment, de la valeur des services rendus par le bénéficiaire- est intégralement imposable (CE, arrêt du 10 octobre 1955, n° 23285). P. Primes de risque et indemnité de séjour versées au personnel navigant de l'aviation marchande 260 En sus de son salaire proprement dit, le personnel navigant des transports aériens civils perçoit, notamment, des primes de risque et des indemnités dites « de séjour ». 1. Primes de risque 270 Les primes de risque sont allouées pour les vols effectués la nuit sur des parcours transatlantiques ou désertiques. La prime de risque est toujours imposable. 2. Indemnités de séjour 280 Les indemnités de séjour sont accordées pour les voyages au cours desquels les intéressés sont appelés à coucher ou à prendre des repas en dehors de leur résidence. Lorsque les escales ont lieu en France, l'indemnité de séjour est versée en euros. Ces indemnités sont imposable en cas d’option pour l’application du dispositif de déduction simplifiée des frais d’escale. Lorsque les indemnités de séjour correspondent à des voyages effectués à l'étranger, leur montant est fixé en devises. Ce montant doit, pour l'établissement de l'impôt, être, en principe, converti en euros, de sorte que, pour un même nombre de journées d'escale, le revenu imposable varie en fonction du cours du change dans les pays où les escales ont eu lieu. En vue d'éviter toute anomalie, il a été admis que les indemnités de séjour allouées pour des escales à l'étranger doivent entrer en compte dans les bases d'imposition à concurrence non pas de l'intégralité de leur montant exprimé en euros, mais du montant qu'elles atteindraient dans cette monnaie si elles étaient déterminées d'après le tarif applicable aux déplacements effectués sur le territoire métropolitain. Cette solution n'est pas applicable lorsque le bénéficiaire demande à justifier de ses frais réels. Dans ce cas, les indemnités sont à retenir pour leur montant effectif exprimé en euros. Q. Primes allouées aux salariés du Pari mutuel sur les hippodromes 290 Les salariés du Pari mutuel sur les hippodromes, qui assurent le maniement d'espèces, perçoivent des primes destinées à couvrir les risques d'erreurs de caisse qui restent à leur charge. Ces primes constituent un élément de la rémunération imposable. Toutefois, en application des dispositions du 1° de l'article 81 du CGI, qui prévoit l'exonération des allocations spéciales pour frais lorsqu'elles sont effectivement utilisées conformément à leur objet, la prime perçue par les salariés du Pari mutuel sur les hippodromes est susceptible d'être exonérée à concurrence du montant des reversements effectués à la suite d'erreurs commises dans le maniement des espèces ou du montant de la prime payée au titre de l'assurance éventuellement souscrite pour la couverture de ces risques d'erreurs. R. Indemnités servies durant les congés-formation 300 Les sommes perçues au titre d'un congé-formation constituent un revenu pour leur bénéficiaire et doivent être soumises à l'impôt dans la catégorie des traitements et salaires. S. Gratifications versées par des tiers 310 L'article L. 242-1-4 du code de la sécurité sociale (CSS)  prévoit que toute somme ou avantage ("gratifications") alloué à un salarié par une personne n'ayant pas la qualité d'employeur en contrepartie d'une activité accomplie dans l'intérêt de ladite personne est une rémunération assujettie aux cotisations et contributions de sécurité sociale limitativement énumérées par cet article. Le champ de ce dispositif est précisé dans la circulaire DSS/5B/2012/56 du 5 mars 2012 à laquelle il convient de se reporter. 320 Alors même que ces sommes et avantages ne sont pas versés par l'employeur et ne résultent pas du contrat de travail, ils en sont indissociables et constituent l'accessoire de la rémunération principale. Par suite, ces sommes et avantages versés par des tiers dans les conditions prévues à l'article L. 242-1-4 du CSS sont imposables à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires. T. Indemnité de congé de représentation 1. Régime juridique 330 Le congé de représentation est prévu par les dispositions codifiées de l'article L. 3142-60 du code du travail à l'article L. 3142-65 du code du travail. Ainsi, un salarié membre d'une association loi de 1901 ou d'une mutuelle au sens du code de la mutualité peut être désigné comme représentant de cette association pour siéger dans une instance, consultative ou non, instituée par une disposition législative ou réglementaire auprès d'une autorité de l’État ou d'une collectivité territoriale. Le salarié bénéficiant du congé de représentation et subissant une perte de rémunération perçoit de l’État ou de la collectivité territoriale une indemnité compensant en totalité ou partiellement, le cas échéant sous forme forfaitaire, la diminution de sa rémunération (C. trav., art. L. 3142-61 et C. trav., art. R. 3142-50). 2. Régime fiscal de l'indemnité de congé de représentation 340 L'indemnité de congé de représentation est, comme au demeurant la rémunération à laquelle elle se substitue, imposable pour son montant total à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.

<h1 id=""Generalites_10"">I. Généralités</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_indemnites,_primes,_all_01"">Les indemnités, primes, allocations ou gratifications sont accordées d'une manière générale en fonction :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_conditions_de_travail._02"">- des conditions de travail.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Primes_ou_indemni_03""><strong>Exemple :</strong> Primes ou indemnités pour sujétions, risques, pénibilité, lieux particuliers de travail (travail dans le froid, la chaleur, en altitude, sur échafaudages, dans le fond des mines), primes d'insalubrité, de dépaysement, de sédentarité ou indemnités attachées à une fonction particulière (indemnités de responsabilité de caisse, par exemple) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_la_situation_du_salari_04"">- de la situation du salarié à l'égard de l'entreprise.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Primes_de_rendeme_05""><strong>Exemple :</strong> Primes de rendement, primes à l'économie de matières premières, primes à la régularité, primes de sécurité, bons de chantiers, primes d'assiduité ou d'ancienneté, primes de bilan.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_06"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutes_les_sommes_versees_s_07"">Toutes les sommes versées sous forme d'indemnités, de primes, d'allocations ou de gratifications ont le caractère d'un revenu imposable, sauf si elles :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_elles_constituent_le_remb_08"">- constituent le remboursement de dépenses qui incombent par nature à l'employeur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_elles_font_lobjet_dune_ex_09"">- font l'objet d'une exonération expresse ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_elles_presentent_le_carac_010"">- présentent le caractère d'un secours.</p> <h2 id=""Remboursement_de_depenses_e_20"">A. Remboursement de dépenses exposées pour le compte de l'employeur</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_011"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_versees_a_un_sal_012"">Les sommes versées à un salarié pour le rembourser de dépenses qu'il a prises à sa charge, mais qui par leur nature incombent à l'employeur ne sont pas imposables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tel_est_le_cas,_par_exemple_013"">Tel est le cas, par exemple :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dachats_occasionnels_de_p_014"">- d'achats occasionnels de petit matériel ou de menus matériaux ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_depenses_occasionnees_015"">- des dépenses occasionnées par la réception de personnalités invitées, à titre publicitaire, à visiter les installations de l'entreprise ou venues pour discuter ou traiter des affaires avec elle, lorsque l'invitation a été faite au nom de l'entreprise (en ce qui concerne les allocations forfaitaires pour frais versées aux dirigeants de sociétés, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-20) ; </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_frais_de_reception_et_016"">- des frais de réception et de banquet organisés à l'occasion d'un congrès, d'un anniversaire, d'une exposition ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_depenses_engagees_par_017"">- des dépenses engagées par un journaliste pour la recherche des informations (sur ce dernier point, voir les particularités afférentes aux frais professionnels des journalistes au I-E § 60 et suivants du BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-30). </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_en_est_de_meme_des_somme_018"">Il en est de même des sommes qu'un salarié perçoit de son employeur pour acquitter la part patronale des cotisations de sécurité sociale (CE, arrêt du 18 novembre 1988, n° 74383).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_019"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais,_de_telles_situations__020"">Mais, de telles situations demeurent exceptionnelles. Le Conseil d'État estime, en effet, que les indemnités destinées à couvrir les frais énumérés ci-après sont à comprendre dans le revenu brut taxable dès lors que ces frais incombent au salarié et non à l'entreprise :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_frais_normaux_de_deplacem_021"">- frais normaux de déplacement, de nourriture et de représentation des représentants (CE, arrêt du 28 juin 1967, n° 70745) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_frais_de_grand_deplacemen_022"">- frais de grand déplacement d'un métreur (CE, arrêt du 21 novembre 1969, n° 71952) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_frais_de_transport,_de_co_023"">- frais de transport, de correspondance, de téléphone, de représentation, de restaurant d'un inspecteur d'assurances même lorsqu'ils sont très importants (CE, arrêt du 12 juillet 1969, n° 71551) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_frais_de_mission_et_de_de_024"">- frais de mission et de déplacement (voiture, hôtel) d'un dirigeant salarié (CE, arrêt du 12 février 1969, n° 73374) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_frais_de_representation_e_025"">- frais de représentation et de bureau d'un président-directeur général de société (CE, arrêt du 4 novembre 1970, n° 76828).</p> <h2 id=""Indemnites_et_allocations_e_21"">B. Indemnités et allocations exonérées</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_026"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_question_est_exposee__027"">Cette question est exposée au BOI-RSA-CHAMP-20-50 auquel il convient de se reporter.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_seulement_indique_qu_028"">Il est seulement indiqué que les allocations, indemnités forfaitaires ou remboursements couvrant les frais professionnels du salarié constituent une rémunération imposable s'ils ne répondent pas aux conditions posées par le 1° de l'article 81 du code général des impôts (CGI) (BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_les_indemnites,_r_029"">En outre, en application de l'article 80 ter du CGI, les indemnités, remboursements et allocations forfaitaires pour frais versés aux dirigeants de sociétés sont soumis à l'impôt, quel que soit leur objet (BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-20).</p> <h2 id=""Secours_22"">C. Secours</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_030"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_regle_generale,_il_sagit_031"">En règle générale, il s'agit d'allocations exceptionnelles, non renouvelables, d'un montant limité, attribuées à titre individuel compte tenu des résultats d'une enquête sociale. En principe, les secours sont attribués indépendamment de l'ancienneté ou de la qualification du bénéficiaire. Ils ne constituent pas un revenu imposable.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Pour_les_secours_032""><strong>Remarque :</strong> Pour les secours accordés par les fonds sociaux de Pôle emploi, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-20.</p> <h1 id=""Solutions_doctrinales_et_ju_11"">II. Solutions doctrinales et jurisprudentielles</h1> <h2 id=""Gratifications_a_caractere__23"">A. Gratifications à caractère personnel, enveloppes et cadeaux</h2> <h3 id=""Principes_30"">1. Principes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_033"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_gratifications_allouees_034"">Les gratifications allouées au salarié à l'occasion d'un événement de caractère personnel (remise d'une distinction honorifique, élévation à de nouvelles fonctions, etc.) ainsi que les « cadeaux » ou « enveloppes » qui peuvent lui être remis dans diverses circonstances entrent dans le champ d'application de l'impôt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_nen_est_autrement_qua_le_035"">Il n'en est autrement qu'à l'égard des cadeaux d'une valeur modique et des gratifications accordées à l'occasion de la remise de la médaille d'honneur du travail.</p> <h3 id=""Cadeaux_dune_valeur_modique_31"">2. Cadeaux d'une valeur modique</h3> <h4 id=""Evenements_lies_a_la_remise_40"">a. Événements liés à la remise des cadeaux et forme des cadeaux</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_036"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_remise_de_cadeaux_doit_r_037"">La remise de cadeaux doit répondre à un usage établi, c'est-à-dire s'effectuer à l'occasion d'un événement particulier (mariage ou anniversaire du salarié, naissance d'un enfant, fêtes de Noël) et être sans lien direct avec l'activité professionnelle des bénéficiaires, soit pour tenir compte de leur ancienneté dans l'entreprise (auquel cas il s'agirait d'une prime d'ancienneté) soit pour tenir compte de la qualité des services rendus (auquel cas il s'agirait d'une prime de rendement).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_cadeaux_peuvent_prendre_038"">Ces cadeaux peuvent prendre la forme soit de cadeaux en nature, soit de chèques-cadeaux ou bon d'achat.</p> <h4 id=""Appreciation_de_la_valeur_m_41"">b. Appréciation de la valeur modique des cadeaux</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_039"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_admis,_a_titre_de_re_040"">Il est admis, à titre de règle pratique, que la valeur modique des cadeaux en nature soit appréciée, au regard de l'impôt sur le revenu, par référence au plafond retenu pour les exclure de l'assiette des cotisations de sécurité sociale, soit un montant égal à 5 % du montant mensuel du plafond de la sécurité sociale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_plafond_sapplique_par_ev_041"">Ce plafond s'applique par événement (mariage, naissance, anniversaire, fêtes de Noël) et par année civile. Par exception, pour Noël, le plafond de 5 % s'applique par salarié et par enfant.</p> <blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Le_montant_mensuel_du_plafo_042""><strong>Remarque</strong> : Le montant mensuel du plafond de la sécurité sociale est consultable sur le site www.securite-sociale.fr.</p> </blockquote> <h3 id=""Gratifications_allouees_lor_32"">3. Gratifications allouées lors de la remise de la médaille d'honneur du travail</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_043"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_gratifications_allouees_044"">Ces gratifications allouées à l'occasion de la remise de la médaille d'honneur du travail sont, sous certaines conditions, exonérées d'impôt sur le revenu en vertu des dispositions du 6° de l'article 157 du CGI (BOI-RSA-CHAMP-20-50-40)<em>.</em></p> <h2 id=""Indemnite_de_caisse_des_age_24"">B. Indemnité de caisse des agents des caisses d'épargne</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_045"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_agents_des_caisses_depa_046"">Les agents des caisses d'épargne assurant le maniement d'espèces perçoivent une indemnité de caisse destinée à couvrir les erreurs de caisse qui restent à leur charge.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_047"">Conformément aux dispositions du 1° de l'article 81 du CGI, cette indemnité ne peut être exonérée que si elle est effectivement utilisée conformément à son objet.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_suite,_lorsque_les_inte_048"">Par suite, lorsque les intéressés ne renoncent pas à la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % pour faire état du montant réel de leurs frais, seule la fraction de cette indemnité qui est affectée au paiement des sommes reversées à la caisse à la suite d'erreurs commises dans le maniement des fonds ou au versement de la prime afférente à l'assurance que les intéressés souscrivent pour se couvrir du risque peut, dès lors, bénéficier de l'exonération.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_surplus_de_lindemnite_do_049"">Le surplus de l'indemnité doit être soumis à l'impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_montant_des_somm_050"">Lorsque le montant des sommes déboursées est supérieur à l'indemnité, celle-ci se trouve donc exonérée en totalité. Mais la différence ne peut trouver à s'imputer ni sur les salaires perçus, la déduction forfaitaire de 10 % étant supposée couvrir l'intégralité des dépenses professionnelles des salariés, ni sur le revenu global de l'intéressé, une telle dépense ne figurant pas au nombre des charges déductibles du revenu global énumérées de manière limitative par la loi.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois_si_les_reversemen_051"">Toutefois si les reversements effectués, augmentés des autres frais professionnels supportés pour la même année, excèdent le montant cumulé de la déduction forfaitaire de 10 % et de l'indemnité de caisse, le contribuable est en droit, en vertu de l'article 83 du CGI, de demander que son revenu net imposable soit déterminé en tenant compte du montant réel de ces reversements et de ces frais, l'indemnité de caisse étant ajoutée au montant brut des rémunérations perçues. Il faut, dans ce cas, que l'intéressé soit en mesure de fournir toutes justifications utiles au sujet des sommes qu'il demande à retrancher de son revenu brut.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_toutes_les_autres_052"">En outre, toutes les autres indemnités susceptibles d'être attribuées aux agents des caisses d'épargne (commissions sur bons, indemnité de fonction, indemnité de résidence et familiale ou supplément familial de traitement, gratifications diverses, etc.) ne bénéficient d'aucune exonération particulière. Elles doivent donc être retenues, dans les conditions de droit commun, dans la base de l'impôt sur le revenu.</p> <h2 id=""Indemnite_pour_changement_d_25"">C. Indemnité pour changement de résidence</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_053"">110</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Sagissant_de_lindemnite_for_054"">S'agissant de l'indemnité forfaitaire égale à deux mois de salaire allouée par une entreprise nationalisée à certains personnels en cas de changement de résidence et qui s'ajoute au remboursement des frais de déménagement et de ré-emménagement supportés par les agents, elle ne constitue pas une allocation destinée à couvrir des frais inhérents à la fonction ou à l'emploi, mais un supplément de traitement à comprendre dans les bases de l'impôt (CE, arrêt du 12 juillet 1969, n° 73388). </p> <h2 id=""Primes_ou_indemnites_de_mob_26"">D. Primes ou indemnités de mobilité géographique</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_055"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_primes_ou_indemnites_de_056"">Les primes ou indemnités de mobilité géographique perçues à titre exceptionnel par les salariés ou par les personnes en recherche d'emploi, à raison d'un changement de leur lieu de travail constituent un complément de rémunération imposable à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_primes_qui_revetent_un__057"">Ces primes qui revêtent un caractère exceptionnel peuvent à la demande des bénéficiaires être imposées avec application du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du CGI (BOI-IR-LIQ-20-30-20) quel que soit leur montant et même si le changement de lieu de travail ne s'accompagne pas d'un changement de domicile.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_primes_verse_058"">Toutefois, les primes versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail, notamment celles versées dans le cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi sont exonérées d'impôt sur le revenu dans les conditions et limites prévues par l'article 80 duodecies du CGI (BOI-RSA-CHAMP-20-40-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_prim_059""><strong>En ce qui concerne les primes et indemnités versées aux salariés mutés.</strong></p> <p class=""qe-western"" id=""Lorsque_les_salaries_percoi_064"">Lorsque les salariés perçoivent des sommes qui trouvent leur origine dans le contrat qui les lie à leur employeur, ces rémunérations sont normalement imposables à l’impôt sur le revenu. Il en est notamment ainsi des primes qui sont versées aux salariés d'une entreprise à la suite de leur mutation dans un autre établissement et qui sont destinées à compenser une perte de salaire ou des dépenses de caractère personnel. En revanche, les indemnités qui seraient destinées, à l'occasion de cet événement, à couvrir des frais inhérents à la fonction ou à l'emploi sont exonérées d’impôt à la condition, toutefois, d’être utilisées conformément à leur objet. Il ne peut être envisagé de modifier ces dispositions dès lors qu'elles conduisent à ne taxer que les compléments de rémunération effective (RM Rochebloine n° 34802, JO AN du 14 janvier 1991, p. 101).</p> <h2 id=""Indemnite_dintemperie_27"">E. Indemnité d'intempérie</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_065"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lindemnite_dintemperie_vers_066"">L'indemnité d'intempérie versée aux ouvriers du bâtiment en application des dispositions codifiées de l'article L. 5424-6 du code du travail (C. trav.) à l'article L. 5424-19 du code du travail a le caractère d'un revenu imposable.</p> <h2 id=""Indemnites_representatives__28"">F. Indemnités représentatives d'avantages en nature</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_067"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Certains_salaries_beneficie_068"">Certains salariés bénéficient, en application de dispositions légales, contractuelles ou statutaires, d'avantages en nature (logement, prestations accessoires, fourniture de combustibles, etc.) auxquels peuvent éventuellement se substituer des indemnités compensatrices.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme_que_lavantage_en_na_069"">De même que l'avantage en nature qu'elles remplacent, ces indemnités constituent, pour les bénéficiaires, un élément de leur revenu imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_ainsi_quil_sagiss_070"">Il en est ainsi qu'il s'agisse d'indemnités allouées en cours d'activité ou d'un versement global fait lors de la mise à la retraite pour compenser soit le libre abandon d'un avantage en nature dont l'agent était encore en droit de disposer après sa cessation d'activité, soit la suppression d'un avantage dont il jouissait en plein exercice.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_ainsi_versees_so_071"">Les sommes ainsi versées sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires,</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquelles_revetent_la_for_072"">Lorsqu'elles revêtent la forme d'un versement global, leur montant peut être élevé. Elles peuvent alors être regardées comme un revenu exceptionnel susceptible d'être imposé dans les conditions prévues à l'article 163-0 A du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_details_concer_073"">Pour plus de détails concernant les avantages, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-30-50.</p> <h2 id=""Indemnites_pour_sujetions_29"">G. Indemnités pour sujétions</h2> <h3 id=""Indemnite_pour_privation_de_33"">1. Indemnité pour privation de repos hebdomadaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_074"">150</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Lindemnite_pour_privation_d_075"">L'indemnité pour privation de repos hebdomadaire allouée à un directeur de salle de cinéma par son employeur doit être comprise dans les bases de l'impôt dû par l'intéressé car elle ne constitue pour lui ni une indemnité de dommages-intérêts, ni une indemnité représentative de frais de la nature de celles qu'exonère l'article 81 du CGI (CE, arrêt du 25 mai 1962, n° 51114).</p> <h3 id=""Indemnite_pour_travail_de_n_34"">2. Indemnité pour travail de nuit</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_076"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_regie_autonome_des_trans_077"">La régie autonome des transports parisiens (RATP) verse à certains de ses agents une « prime de nuit » qui figure au nombre des diverses indemnités qui sont allouées à ceux-ci sous la dénomination « majoration pour travail de nuit ».</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_prime_est_destinee_a__078"">Cette prime est destinée à compenser les sujétions propres au travail de nuit. Son montant est hiérarchisé. Elle est imposable dès lors que toutes les indemnités de sujétions et les avantages divers accordés en raison des conditions particulières d'emploi, telles que les majorations de salaire pour travail de nuit, quelle que soit la qualification qui leur est donnée par l'employeur, constituent un supplément de rémunération passible de l'impôt sur le revenu, au même titre que le salaire proprement dit.</p> <h3 id=""Indemnite_pour_frais_de_rep_35"">3. Indemnité pour frais de représentation perçue par les directeurs d'hôtel</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_079"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_dun_arrete_d_080"">En application d'un arrêté daté du 22 février 1946 (JO du 27 février 1946, p. 1712), les directeurs d'hôtels perçoivent une indemnité pour frais de représentation égale à 10 % de leurs appointements.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_indemnite_ne_peut_ben_081"">Cette indemnité ne peut bénéficier de l'exonération accordée par le 1° de l'article 81 du CGI aux allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet_:_082"">En effet :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_son_montant_est_uniquemen_083"">- son montant est uniquement fonction de celui de la rémunération principale, il est donc indépendant de celui des frais de représentation pris en charge par le salarié ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_elle_represente_des_depen_084"">- elle représente des dépenses qui se rapportent à l'exercice habituel des fonctions de directeur d'hôtel et qui sont donc couvertes par la déduction forfaitaire de 10 %. L'indemnité en cause constitue en conséquence un élément de la rémunération brute.</p> <h2 id=""Prime_de_mer_210"">H. Prime de mer</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_085"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_salaries_qui_travaillen_086"">Les salariés qui travaillent sur des plates-formes de forage construites pour la recherche du pétrole en mer perçoivent, en règle générale, une prime de mer. Cette indemnité est destinée à compenser des sujétions spéciales. Elle est donc intégralement imposable.</p> <h2 id=""Indemnites_versees_aux_agen_211"">I. Indemnités versées aux agents d'EDF</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_087"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_indemnites_versees_aux__088"">Les indemnités versées aux agents d’Électricité de France (EDF) employés dans les services des barrages, pour compenser leurs conditions difficiles d'existence et les frais d'études supérieures de leurs enfants, sont imposables.</p> <h2 id=""J._Indemnites_percues_par_l_212"">J. Indemnités perçues par les étudiants et les élèves des écoles</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""195_085"">195</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_indemnites_percues_par__086"">Les indemnités perçues par les étudiants et les élèves des écoles qui effectuent des stages ont le caractère d'une rémunération imposable sous réserve des exonérations suivantes.</p> <h3 id=""1._Conventions_de_stage_sig_36"">1. Indemnités et gratifications versées avant le 12 juillet 2014</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_087"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_admis_que_les_indemn_088"">Il est admis que les indemnités et gratifications de stage versées jusqu'au 12 juillet 2014 ne soient pas comprises dans la base de l'impôt sur le revenu dû par le bénéficiaire lui-même ou par ses parents, lorsque les trois conditions ci-après sont simultanément remplies :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_stages_doivent_faire__089"">- les stages doivent faire partie intégrante du programme de l'école ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ils_doivent_presenter_pou_090"">- ils doivent présenter pour l'élève ou l'étudiant un caractère obligatoire, c'est-à-dire être prévus comme tels par le règlement de l'école ou être nécessaires à la participation à un examen ou encore à l'obtention d'un diplôme ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_leur_duree_ne_doit_pas_ex_091"">- leur durée ne doit pas excéder trois mois.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque : en cas_de_plural_092""><strong>Remarque</strong> : En cas de pluralité d'activités, un contribuable peut, au titre d'une même année d'imposition, bénéficier à la fois de cette exonération et de celle prévue au 36° de l'article 81 du CGI. Il en est ainsi, par exemple, d'un jeune âgé de vingt-cinq ans au plus au 1^er janvier de l'année d'imposition qui, la même année, effectue en cours de sa scolarité un stage obligatoire d'une durée inférieure à trois mois, puis occupe un emploi salarié.</p> <h3 id=""2._Conventions_de_stage_sig_37"">2. Indemnités et gratifications versées à compter du 12 juillet 2014</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""205_093"">205</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_1er de_la_loi_n°_2_094""> L'article 1er de la loi n° 2014-788 du 10 juillet 2014 tendant au développement, à l'encadrement des stages et à l'amélioration du statut des stagiaires crée l'article L. 124-6 du code de l'éducation qui précise les conditions de versement des gratifications dues aux stagiaires.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_larticle_7_de_095"">Par ailleurs, l'article 7 de cette même loi modifie l'article 81 bis du CGI pour exonérer les gratifications des stagiaires mentionnées à l'article L. 124-6 du code de l'éducation dans la limite, par an et par contribuable, du montant annuel du salaire minimum interprofessionnel de croissance (SMIC).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque : en cas_de_plural_097""><strong>Remarque  : </strong>En cas de pluralité d'activités, un contribuable peut, au titre d'une même année d'imposition, bénéficier à la fois de cette exonération et celle prévue au 36° de l'article 81 du CGI. Il en est ainsi, par exemple, d'un jeune âgé de vingt-cinq ans au plus au 1^er janvier de l'année d'imposition qui, la même année, effectue en cours de sa scolarité un stage puis occupe un emploi salarié.</p> <h2 id=""Indemnite_versee_aux_equipa_213"">K. Indemnité versée aux équipages de la marine marchande</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_095"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lindemnite_versee_aux_membr_096"">L'indemnité versée aux membres des équipages de la Marine marchande pendant les périodes de leur embarquement où ils ne peuvent pas être nourris à bord est imposable à concurrence de 40 % de son montant. Pour le surplus, elle est considérée comme représentative de frais et donc exonérée.</p> <h2 id=""Indemnites_payees_par_les_c_214"">L. Indemnités payées par les caisses de congés payés du bâtiment et des travaux publics en sus de l'indemnité légale de congés payés</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_097"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_caisses_de_conges_payes_098"">Les caisses de congés payés du bâtiment et des travaux publics versent annuellement aux salariés des entreprises adhérentes, en sus de l'indemnité légale de congés payés, une prime de vacances et, éventuellement, une indemnité supplémentaire d'ancienneté. Elles assurent, en outre, le paiement d'indemnités compensatrices de congés payés aux ayants droit de travailleurs décédés avant d'avoir pris leur congé.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_primes_et_indemnites_co_099"">Les primes et indemnités constituent des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires. Les caisses doivent, en conséquence, les porter sur la déclaration qu'elles sont tenues de produire chaque année en application de l'article 87 du CGI (BOI-BIC-DECLA-30-70-10).</p> <h2 id=""Indemnite_de_remplacement_d_215"">M. Indemnité de remplacement des concierges</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_0100"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_droits_des_concierges_e_0101"">Les droits des concierges en matière de congés annuels ainsi que la nature des indemnités qui leur sont versées à cette occasion sont définis de l'article L. 7213-1 du code du travail à l'article L. 7213-7 du code du travail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquun_concierge_utilise__0102"">Lorsqu'un concierge utilise son droit à congé annuel, la rétribution du remplaçant est à la charge de l'employeur, qui doit verser à cet effet une indemnité distincte de celle afférente au congé et double de cette dernière, compte non tenu des avantages en nature. Lorsque le concierge ne prend pas de congé, il reçoit une indemnité égale à celle qui serait versée à son remplaçant.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_gardiens_dimmeubles_qui_0103"">Les gardiens d'immeubles qui ont effectivement rétribué un remplaçant n'ont pas à comprendre l'indemnité de remplacement dans leur revenu imposable. En revanche, l'indemnité qu'ils perçoivent lorsqu'ils ne prennent pas de congé a le caractère d'un complément de salaire et est donc soumise à l'impôt sur le revenu. Des principes identiques doivent être appliqués pour apprécier le régime fiscal de l'indemnité pour congé dominical.</p> <h2 id=""Inventions_du_salarie_216"">N. Inventions du salarié</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_0104"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquune_invention_est_fai_0105"">Lorsqu'une invention est faite par un salarié, elle appartient soit à l'entreprise, soit au salarié, soit aux deux conjointement, selon qu'elle est liée ou non à l'exécution du contrat de travail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_premier_cas,_les_gr_0106"">Dans le premier cas, les gratifications ou primes éventuellement perçues par le salarié sont passibles de l'impôt dans la catégorie des traitements et salaires (BOI-RSA-CHAMP-10-10-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_autres_situations__0107"">Pour les autres situations, il convient de se reporter au BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20.</p> <h2 id=""Prime_de_fidelite_217"">O. Prime de fidélité</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_0108"">250</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_prime_dite_«_de_fidelite_0109"">La prime dite « de fidélité » versée au directeur adjoint d'une caisse de compensation d'allocations familiales -dont le montant a été fixé en tenant compte, notamment, de la valeur des services rendus par le bénéficiaire- est intégralement imposable (CE, arrêt du 10 octobre 1955, n° 23285).</p> <h2 id=""Primes_de_risque_et_indemni_218"">P. Primes de risque et indemnité de séjour versées au personnel navigant de l'aviation marchande</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_0110"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_sus_de_son_salaire_propr_0111"">En sus de son salaire proprement dit, le personnel navigant des transports aériens civils perçoit, notamment, des primes de risque et des indemnités dites « de séjour ».</p> <h3 id=""Primes_de_risque_36"">1. Primes de risque</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0112"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_primes_de_risque_sont_a_0113"">Les primes de risque sont allouées pour les vols effectués la nuit sur des parcours transatlantiques ou désertiques.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_prime_de_risque_est_touj_0114"">La prime de risque est toujours imposable.</p> <h3 id=""Indemnites_de_sejour_37"">2. Indemnités de séjour</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0115"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_indemnites_de_sejour_so_0116"">Les indemnités de séjour sont accordées pour les voyages au cours desquels les intéressés sont appelés à coucher ou à prendre des repas en dehors de leur résidence.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_escales_ont_lie_0117"">Lorsque les escales ont lieu en France, l'indemnité de séjour est versée en euros.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_indemnites_sont_imposab_0118"">Ces indemnités sont imposable en cas d’option pour l’application du dispositif de déduction simplifiée des frais d’escale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_indemnites_de_s_0119"">Lorsque les indemnités de séjour correspondent à des voyages effectués à l'étranger, leur montant est fixé en devises. Ce montant doit, pour l'établissement de l'impôt, être, en principe, converti en euros, de sorte que, pour un même nombre de journées d'escale, le revenu imposable varie en fonction du cours du change dans les pays où les escales ont eu lieu.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vue_deviter_toute_anomal_0120"">En vue d'éviter toute anomalie, il a été admis que les indemnités de séjour allouées pour des escales à l'étranger doivent entrer en compte dans les bases d'imposition à concurrence non pas de l'intégralité de leur montant exprimé en euros, mais du montant qu'elles atteindraient dans cette monnaie si elles étaient déterminées d'après le tarif applicable aux déplacements effectués sur le territoire métropolitain.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_solution_nest_pas_app_0121"">Cette solution n'est pas applicable lorsque le bénéficiaire demande à justifier de ses frais réels. Dans ce cas, les indemnités sont à retenir pour leur montant effectif exprimé en euros.</p> <h2 id=""Primes_allouees_aux_salarie_219"">Q. Primes allouées aux salariés du Pari mutuel sur les hippodromes</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0122"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_salaries_du_Pari_mutuel_0123"">Les salariés du Pari mutuel sur les hippodromes, qui assurent le maniement d'espèces, perçoivent des primes destinées à couvrir les risques d'erreurs de caisse qui restent à leur charge.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_primes_constituent_un_e_0124"">Ces primes constituent un élément de la rémunération imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_en_application_d_0125"">Toutefois, en application des dispositions du 1° de l'article 81 du CGI, qui prévoit l'exonération des allocations spéciales pour frais lorsqu'elles sont effectivement utilisées conformément à leur objet, la prime perçue par les salariés du Pari mutuel sur les hippodromes est susceptible d'être exonérée à concurrence du montant des reversements effectués à la suite d'erreurs commises dans le maniement des espèces ou du montant de la prime payée au titre de l'assurance éventuellement souscrite pour la couverture de ces risques d'erreurs.</p> <h2 id=""Indemnites_servies_durant_l_220"">R. Indemnités servies durant les congés-formation</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0126"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_percues_au_titre_0127"">Les sommes perçues au titre d'un congé-formation constituent un revenu pour leur bénéficiaire et doivent être soumises à l'impôt dans la catégorie des traitements et salaires.</p> <h2 id=""Gratifications_versees_par__221"">S. Gratifications versées par des tiers</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0124"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_L._242-1-4_du_code_0125"">L'article L. 242-1-4 du code de la sécurité sociale (CSS)  prévoit que toute somme ou avantage (""gratifications"") alloué à un salarié par une personne n'ayant pas la qualité d'employeur en contrepartie d'une activité accomplie dans l'intérêt de ladite personne est une rémunération assujettie aux cotisations et contributions de sécurité sociale limitativement énumérées par cet article.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_dapplication__0126"">Le champ de ce dispositif est précisé dans la circulaire DSS/5B/2012/56 du 5 mars 2012 à laquelle il convient de se reporter.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0127"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Alors_meme_que_ces_sommes_e_0128"">Alors même que ces sommes et avantages ne sont pas versés par l'employeur et ne résultent pas du contrat de travail, ils en sont indissociables et constituent l'accessoire de la rémunération principale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_suite,_ces_sommes_et_av_0129"">Par suite, ces sommes et avantages versés par des tiers dans les conditions prévues à l'article L. 242-1-4 du CSS sont imposables à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.</p> <h2 id=""Indemnite_de_conge_de_repre_222"">T. Indemnité de congé de représentation</h2> <h3 id=""Regime_juridique_38"">1. Régime juridique</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0130"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_conge_de_representation__0131"">Le congé de représentation est prévu par les dispositions codifiées de l'article L. 3142-60 du code du travail à l'article L. 3142-65 du code du travail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_un_salarie_membre_du_0132"">Ainsi, un salarié membre d'une association loi de 1901 ou d'une mutuelle au sens du code de la mutualité peut être désigné comme représentant de cette association pour siéger dans une instance, consultative ou non, instituée par une disposition législative ou réglementaire auprès d'une autorité de l’État ou d'une collectivité territoriale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_salarie_beneficiant_du_c_0133"">Le salarié bénéficiant du congé de représentation et subissant une perte de rémunération perçoit de l’État ou de la collectivité territoriale une indemnité compensant en totalité ou partiellement, le cas échéant sous forme forfaitaire, la diminution de sa rémunération (C. trav., art. L. 3142-61 et C. trav., art. R. 3142-50). </p> <h3 id=""Regime_fiscal_de_lindemnite_39"">2. Régime fiscal de l'indemnité de congé de représentation</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0134"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lindemnite_de_conge_de_repr_0135"">L'indemnité de congé de représentation est, comme au demeurant la rémunération à laquelle elle se substitue, imposable pour son montant total à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.</p>

Contenu

Exemples de comparables

2014-02-18

BIC

BIC

BOI-ANNX-000143

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5586-PGP.html/identifiant=BOI-ANNX-000143-20140218

1 Les exemples et images du présent document sont désormais directement accessibles depuis le BOI-BIC-BASE-80-10-10.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_exemples_et_images_du_p_01"">Les exemples et images du présent document sont désormais directement accessibles depuis le BOI-BIC-BASE-80-10-10.</p>

Contenu

LETTRE - SJ - Modèle de demande d'avis concernant l'absence d'établissement stable en France

2014-07-28

SJ

SJ

BOI-LETTRE-000130

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/573-PGP.html/identifiant=BOI-LETTRE-000130-20140728

Version de ce modèle au format PDF. Questionnaire relatif à la mise en œuvre de la garantie prévue au 6° de l'article L. 80 B du LPF Vous voudrez bien apporter des réponses détaillées en joignant en annexe tout document susceptible de compléter utilement ces réponses I. Identification de l'entreprise étrangère résidant dans un État lié à la France par une convention fiscale Dénomination sociale Forme juridique État de résidence Adresse précise dans l'État de résidence Adresse d'élection de domicile en France pour l'instruction de la demande Téléphone/Mail/Fax Objet social déclaré Description de l'activité réalisée II. Renseignements concernant l'activité réalisée en France (en cas de pluralité d'activités, les renseignements doivent être apportés pour chaque activité) 1. Nature de l'activité en France (préciser notamment l'importance relative de cette activité par rapport à votre activité propre) 2. Moyens humains et matériels mis en œuvre 3. Nature et importance de la clientèle concernée Si l'activité est réalisée, en totalité ou partiellement, par l'intermédiaire d'une installation physique et/ou par l'intermédiaire d'une personne physique ou morale qui agit en France pour votre compte, compléter les paragraphes 4 à 13. Si vous réalisez une activité de commerce électronique, compléter également le III. Si vous exercez une activité financière, compléter également le IV. 4. Nature de l'installation dont vous avez la disposition - préciser notamment s'il s'agit d'un siège de direction, d'une succursale, d'un bureau, d'un local ou d'un emplacement, d'une usine ou d'un atelier, d'un lieu d'extraction de ressources naturelles, d'un chantier de construction ou de montage, d'un matériel (machine, moyen de transport, matériel informatique...) - préciser également si vous êtes propriétaires de l'installation. Si tel n'est pas le cas, indiquer l'identité et l'adresse du propriétaire 5. Situation géographique de l'installation Si l'exercice de l'activité nécessite des déplacements en plusieurs endroits, indiquer l'adresse de chaque lieu concerné et donner, pour chacun, les renseignements demandés au n° 4 6. Nature des opérations réalisées Détailler les opérations pour chaque installation 7. Durée d'utilisation et permanence de l'installation - préciser, le cas échéant, le nombre d'interruptions temporaires d'utilisation et leur durée - si l'activité a une nature récurrente, préciser le nombre de fois où l'installation est utilisée et chaque laps de temps d'utilisation - si la durée d'utilisation est brève mais interrompue de manière fortuite, en préciser les motifs (échec de l'investissement...) 8. Degré d'autonomie de l'installation Préciser notamment si l'installation dispose d'un personnel distinct ou d'un préposé spécialement délégué, des services commerciaux, financiers ou techniques propres, d'un comptabilité distincte, d'un centre de décision, d'un pouvoir de recrutement autonome... 9. Renseignements relatifs aux personnels utilisés en France Préciser l'effectif, le statut des personnels, leurs fonctions, leur lieu de résidence, la durée des missions qu'ils exercent en France et les pouvoirs qui leur sont éventuellement conférés pour engager votre entreprise 10. Identification de l'intermédiaire Préciser notamment son nom et adresse, sa nature juridique (personne physique ou orale-n° SIRET et code APE), le cas échéant son État d'origine et la durée de sa présence en France 11. Analyse fonctionnelle Préciser les fonctions et les risques assumés par l'intermédiaire dans le cadre de vos échanges ou relations 12. Pouvoir de l'intermédiaire de conclure en votre nom des contrats avec des clients ayant trait à vos activités propres - Préciser notamment si c'est le cas d'une ou de plusieurs de vos filiales ou sociétés du groupe établies en France - Préciser également l'ampleur et la fréquence de l'utilisation de ce pouvoir par la personne (ou d'un service de ces filiales ou sociétés) 13. Situation de dépendance juridique et économique de l'intermédiaire - Préciser notamment l'étendue des obligations qui lui incombent (joindre le cas échéant une copie du contrat), son lien de subordination (salarié...) ainsi que les modalités de rémunération - Préciser si cette personne exerce également une activité pour le compte d'autres sociétés - Si vous exercez une activité d'assurance, il conviendra de préciser si vous percevez des primes ou assurez des risques en France par l'intermédiaire d'un agent établi en France III. Cas particulier d'une activité de commerce électronique réalisée à partir d'un équipement informatique situé en France - Préciser notamment si les fonctions exercées par l'intermédiaire de cet équipement, dont la nature et la localisation doivent être indiquées, constituent en elles-mêmes une partie essentielle de l'activité commerciale dans son ensemble - Si l'activité est exercée par l'intermédiaire d'un site web hébergé par un serveur situé en France, indiquer l'adresse de ce serveur. Préciser si vous en avez la disposition ou si vous avez conclu un accord d'hébergement avec un fournisseur de services sur l'Internet. IV. Cas particulier d'une activité financière réalisée en France - Décrire la nature des fonctions exercées en France Préciser notamment les fonctions impliquées dans la création ou la gestion d'un actif financier (par exemple, création et maintien des relations avec les clients, négociations des termes des contrats, levée des fonds et du capital, administration, négociation du refinancement des prêts, gestion des risques pris du fait de la conclusion du contrat de prêt...) - Décrire les actifs mis en œuvre en France dans l'exercice de ces fonctions Préciser notamment s'il s'agit de locaux de succursales, de systèmes informatiques, d'actifs incorporels (nom, marque commerciale ou logo de la banque), de services bancaires par l'Internet ou téléphone... - Décrire les risques assumés en France du fait de l'exercice de ces fonctions Préciser notamment les risques liés au crédit, au taux d'intérêt, le cas échéant au cours de change... Enfin, il est précisé que la réponse faite par l'administration ou résultant du silence gardé par elle pendant un délai de plus de trois mois à compter de la date de réception du présent questionnaire (LPF, art. L.80 B, 6° du LPF) ne saurait valoir prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du LPF s'agissant de l'imposition des activités de location immobilière qui seraient réalisées par les entreprises étrangères du seul fait d'immeubles situés en France. Il en serait de même au cas où des renseignements inexacts auraient été fournis à l'administration. A ........................, le ........................ Certifié complet, exact et sincère Signature et qualité du signataire

<p class=""paragraphe-western"" id=""Questionnaire_relatif_a_la_mi"">Version de ce modèle au format PDF.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Questionnaire_relatif_a_la__01"">Questionnaire relatif à la mise en œuvre de la garantie prévue au 6° de l'article L. 80 B du LPF</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Vous_voudrez_bien_apporter_de"">Vous voudrez bien apporter des réponses détaillées en joignant en annexe tout document susceptible de compléter utilement ces réponses</p> <h1 id=""I/_IDENTIFICATION_DE LENTRE_03""><strong>I. Identification de l'entreprise étrangère résidant dans un État lié à la France par une convention fiscale</strong></h1> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""Denomination_sociale_04""><strong>Dénomination sociale</strong></p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Forme_juridique_05""><strong>Forme juridique</strong></p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Etat_de_residence_06""><strong>État de résidence</strong></p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Adresse_precise_dans_lEtat__07"">Adresse précise dans l'État de résidence</p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Adresse_delection_de_domici_08"">Adresse d'élection de domicile en France pour l'instruction de la demande</p> <p id=""Telephone/Mail/Fax_09"">Téléphone/Mail/Fax</p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Objet_social_declare_010""><strong>Objet social déclaré</strong></p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Description_de_lactivite_re_011""><strong>Description de l'activité réalisée</strong></p> </td> <td></td> </tr> </tbody> </table> <h1 id=""II/_RENSEIGNEMENTS_CONCERNA_012""><strong>II. Renseignements concernant l'activité réalisée en France</strong></h1> <p class=""paragraphe-western"" id="" (en_cas_de_pluralite_dacti_013"">(en cas de pluralité d'activités, les renseignements doivent être apportés pour chaque activité)</p> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""1._Nature_de_lactivite_en_F_013"">1. <strong>Nature de l'activité en France</strong><br> (préciser notamment l'importance relative de cette activité par rapport à votre activité propre)</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""2._Moyens_humains_et_materi_014"">2. <strong>Moyens humains et matériels mis en œuvre</strong></p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""3._Nature_et_importance_de__015"">3. <strong>Nature et importance de la clientèle concernée</strong></p> </td> </tr> </tbody> </table> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_lactivite_est_realisee,__016""><strong>Si l'activité est réalisée, en totalité ou partiellement, par l'intermédiaire d'une installation physique et/ou par l'intermédiaire d'une personne physique ou morale qui agit en France pour votre compte, compléter les paragraphes 4 à 13.</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_vous_realisez_une_activi_017""><strong>Si vous réalisez une activité de commerce électronique, compléter également le III.</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_vous_exercez_une_activit_018""><strong>Si vous exercez une activité financière, compléter également le IV.</strong></p> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""4._Nature_de_linstallation__019"">4. <strong>Nature de l'installation dont vous avez la disposition</strong></p> <p id=""-_preciser_notamment_sil_sa_020"">- préciser notamment s'il s'agit d'un siège de direction, d'une succursale, d'un bureau, d'un local ou d'un emplacement, d'une usine ou d'un atelier, d'un lieu d'extraction de ressources naturelles, d'un chantier de construction ou de montage, d'un matériel (machine, moyen de transport, matériel informatique...)</p> <p id=""-_preciser_egalement_si_vou_021"">- préciser également si vous êtes propriétaires de l'installation. Si tel n'est pas le cas, indiquer l'identité et l'adresse du propriétaire</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""5._Situation_geographique_d_022"">5. <strong>Situation géographique de l'installation</strong></p> <p id=""Si_lexercice_de_lactivite_n_023"">Si l'exercice de l'activité nécessite des déplacements en plusieurs endroits, indiquer l'adresse de chaque lieu concerné et donner, pour chacun, les renseignements demandés au n° 4</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""6._Nature_des_operations_re_024"">6. <strong>Nature des opérations réalisées</strong></p> <p id=""Detailler_les_operations_po_025"">Détailler les opérations pour chaque installation</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""7._Duree_dutilisation_et_pe_026"">7. <strong>Durée d'utilisation et permanence de l'installation</strong></p> <p id=""-_preciser,_le_cas_echeant,_027"">- préciser, le cas échéant, le nombre d'interruptions temporaires d'utilisation et leur durée</p> <p id=""-_si_lactivite_a_une_nature_028"">- si l'activité a une nature récurrente, préciser le nombre de fois où l'installation est utilisée et chaque laps de temps d'utilisation</p> <p id=""-_si_la_duree_dutilisation__029"">- si la durée d'utilisation est brève mais interrompue de manière fortuite, en préciser les motifs (échec de l'investissement...)</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""8._Degre_dautonomie_de_lins_030"">8. <strong>Degré d'autonomie de l'installation</strong></p> <p id=""Preciser_notamment_si_linst_031"">Préciser notamment si l'installation dispose d'un personnel distinct ou d'un préposé spécialement délégué, des services commerciaux, financiers ou techniques propres, d'un comptabilité distincte, d'un centre de décision, d'un pouvoir de recrutement autonome...</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""9._Renseignements_relatifs__032"">9. <strong>Renseignements relatifs aux personnels utilisés en France</strong></p> <p id=""Preciser_leffectif,_le_stat_033"">Préciser l'effectif, le statut des personnels, leurs fonctions, leur lieu de résidence, la durée des missions qu'ils exercent en France et les pouvoirs qui leur sont éventuellement conférés pour engager votre entreprise</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""10._Identification_de_linte_034"">10. <strong>Identification de l'intermédiaire</strong></p> <p id=""Preciser_notamment_son_nom__035"">Préciser notamment son nom et adresse, sa nature juridique (personne physique ou orale-n° SIRET et code APE), le cas échéant son État d'origine et la durée de sa présence en France</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""11._Analyse_fonctionnelle_036"">11. <strong>Analyse fonctionnelle</strong></p> <p id=""Preciser_les_fonctions_et_l_037"">Préciser les fonctions et les risques assumés par l'intermédiaire dans le cadre de vos échanges ou relations</p> <p id=""12._Pouvoir_de_lintermediai_038"">12. <strong>Pouvoir de l'intermédiaire de conclure en votre nom des contrats avec des clients ayant trait à vos activités propres</strong></p> <p id=""-_Preciser_notamment_si_ces_039"">- Préciser notamment si c'est le cas d'une ou de plusieurs de vos filiales ou sociétés du groupe établies en France</p> <p id=""-_Preciser_egalement_lample_040"">- Préciser également l'ampleur et la fréquence de l'utilisation de ce pouvoir par la personne (ou d'un service de ces filiales ou sociétés)</p> </td> </tr> </tbody> </table> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""13._Situation_de_dependance_041"">13. <strong>Situation de dépendance juridique et économique de l'intermédiaire</strong></p> <p id=""-_Preciser_notamment_letend_042"">- Préciser notamment l'étendue des obligations qui lui incombent (joindre le cas échéant une copie du contrat), son lien de subordination (salarié...) ainsi que les modalités de rémunération</p> <p id=""-_Preciser_si_cette_personn_043"">- Préciser si cette personne exerce également une activité pour le compte d'autres sociétés</p> <p id=""-_Si_vous_exercez_une_activ_044"">- Si vous exercez une activité d'assurance, il conviendra de préciser si vous percevez des primes ou assurez des risques en France par l'intermédiaire d'un agent établi en France</p> </td> </tr> </tbody> </table> <h1 id=""III._Cas_particulier_dune_a_12""><strong>III. Cas particulier d'une activité de commerce électronique réalisée à partir d'un équipement informatique situé en France</strong></h1> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""-_Preciser_notamment_si_les_046"">- Préciser notamment si les fonctions exercées par l'intermédiaire de cet équipement, dont la nature et la localisation doivent être indiquées, constituent en elles-mêmes une partie essentielle de l'activité commerciale dans son ensemble</p> <p id=""-_Si_lactivite_est_exercee__047"">- Si l'activité est exercée par l'intermédiaire d'un site web hébergé par un serveur situé en France, indiquer l'adresse de ce serveur. Préciser si vous en avez la disposition ou si vous avez conclu un accord d'hébergement avec un fournisseur de services sur l'Internet.</p> </td> </tr> </tbody> </table> <h1 id=""IV/_CAS_PARTICULIER_DUNE_AC_048""><strong>IV. Cas particulier d'une activité financière réalisée en France</strong></h1> <table> <tbody> <tr> <td> <p id=""-_Decrire_la_nature_des_fon_049"">- Décrire la nature des fonctions exercées en France</p> <p id=""Preciser_notamment_les_fonc_050"">Préciser notamment les fonctions impliquées dans la création ou la gestion d'un actif financier (par exemple, création et maintien des relations avec les clients, négociations des termes des contrats, levée des fonds et du capital, administration, négociation du refinancement des prêts, gestion des risques pris du fait de la conclusion du contrat de prêt...)</p> <p id=""-_Decrire_les_actifs_mis_en_051"">- Décrire les actifs mis en œuvre en France dans l'exercice de ces fonctions</p> <p id=""Preciser_notamment_sil_sagi_052"">Préciser notamment s'il s'agit de locaux de succursales, de systèmes informatiques, d'actifs incorporels (nom, marque commerciale ou logo de la banque), de services bancaires par l'Internet ou téléphone...</p> <p id=""-_Decrire_les_risques_assum_053"">- Décrire les risques assumés en France du fait de l'exercice de ces fonctions</p> <p id=""Preciser_notamment_les_risq_054"">Préciser notamment les risques liés au crédit, au taux d'intérêt, le cas échéant au cours de change... </p> </td> </tr> </tbody> </table> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_il_est_precise_que_l_055"">Enfin, il est précisé que la réponse faite par l'administration ou résultant du silence gardé par elle pendant un délai de plus de trois mois à compter de la date de réception du présent questionnaire (LPF, art. L.80 B, 6° du LPF) ne saurait valoir prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du LPF s'agissant de l'imposition des activités de location immobilière qui seraient réalisées par les entreprises étrangères du seul fait d'immeubles situés en France. Il en serait de même au cas où des renseignements inexacts auraient été fournis à l'administration.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A........................,__056"">A ........................, le ........................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Certifie_complet,_exact_et__057"">Certifié complet, exact et sincère</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Signature_et_qualite_du_sig_058"">Signature et qualité du signataire</p>

Contenu

TVA – Régimes sectoriels - Agriculture - Bailleurs de biens ruraux - Exercice de l'option

2014-04-04

TVA

SECT

BOI-TVA-SECT-80-50-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/745-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-SECT-80-50-30-20140404

I. Les modalités et délais de l'option 1 L'option prévue au 6° de l'article 260 du code général des impôts (CGI) prend effet à compter du premier jour du mois au cours duquel elle est déclarée (CGI, ann. II, art. 202). 10 Elle revêt la forme d'une lettre signée par le bailleur à laquelle sont annexés : - un bulletin d'existence et d'identification pour son activité de bailleur (imprimé P0 agricole, n° CERFA 11922, ou imprimé M0 agricole-com, n° CERFA 14116, souscrits auprès du centre de formalités des entreprises et accessibles sur le site www.service-public.fr à la rubrique "Services en ligne et formulaires") ; - et une copie du bulletin d'existence et d'identification de chacun des preneurs ou de leurs dernières déclarations de TVA (BOI-TVA-SECT-80-50-10 au IV § 160). 20 Lorsque les immeubles donnés à bail appartiennent à une indivision ou à une personne morale, l'option peut être exercée au nom de l'indivision ou de la personne morale par l'un des indivisaires ou par le gérant de la société, à la condition qu'il soit dûment mandaté à cet effet. II. Le service des impôts compétent pour recevoir l'option 30 La déclaration d'option ainsi que les déclarations de chiffre d'affaires doivent être adressées au service des impôts : - du lieu de situation de l'immeuble si le bailleur est une personne physique (CGI, ann. IV, art. 33) ; - du lieu d'encaissement des loyers si les immeubles appartiennent à une indivision ; - du lieu où est déposée la déclaration de résultats si le bailleur est une personne morale.

<h1 id=""Les_modalites_et_delais_de__10"">I. Les modalités et délais de l'option</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Loption_prevue_a larticle 2_01"">L'option prévue au 6° de l'article 260 du code général des impôts (CGI) prend effet à compter du premier jour du mois au cours duquel elle est déclarée (CGI, ann. II, art. 202).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_revet_la_forme_dune_le_03"">Elle revêt la forme d'une lettre signée par le bailleur à laquelle sont annexés :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_un_bulletin_dexistence_et_04"">- un bulletin d'existence et d'identification pour son activité de bailleur (imprimé <strong>P0 agricole</strong>, n° CERFA 11922, ou imprimé <strong>M0 agricole-com</strong>, n° CERFA 14116, souscrits auprès du centre de formalités des entreprises et accessibles sur le site www.service-public.fr à la rubrique ""Services en ligne et formulaires"") ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_une_copie_du_bulletin__06"">- et une copie du bulletin d'existence et d'identification de chacun des preneurs ou de leurs dernières déclarations de TVA (BOI-TVA-SECT-80-50-10 au IV § 160).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_immeubles_donne_08"">Lorsque les immeubles donnés à bail appartiennent à une indivision ou à une personne morale, l'option peut être exercée au nom de l'indivision ou de la personne morale par l'un des indivisaires ou par le gérant de la société, à la condition qu'il soit dûment mandaté à cet effet.</p> <h1 id=""Le_service_des_impots_compe_11"">II. Le service des impôts compétent pour recevoir l'option</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_declaration_doption_ains_010"">La déclaration d'option ainsi que les déclarations de chiffre d'affaires doivent être adressées au service des impôts :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_du_lieu_de_situation_de_l_011"">- du lieu de situation de l'immeuble si le bailleur est une personne physique (CGI, ann. IV, art. 33) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_du_lieu_dencaissement_des_012"">- du lieu d'encaissement des loyers si les immeubles appartiennent à une indivision ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_du_lieu_ou_est_deposee_la_013"">- du lieu où est déposée la déclaration de résultats si le bailleur est une personne morale. </p>

Contenu

TVA - Régimes sectoriels - Agriculture - Régime du remboursement forfaitaire - Régime général - Champ d'application

2012-09-12

TVA

SECT

BOI-TVA-SECT-80-60-10-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/748-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-SECT-80-60-10-10-20120912

1 L'octroi du remboursement forfaitaire agricole est subordonné à trois conditions qui tiennent respectivement à la situation au regard de la TVA de l'exploitant agricole qui réalise les opérations, à la nature des opérations réalisées et à la destination des produits. I. La situation de l'exploitant agricole au regard de la TVA 10 Le bénéfice du remboursement forfaitaire prévu à l'article 298 quater du code général des impôts (CGI) n'est accordé qu'aux exploitants agricoles qui ne sont pas imposés à la TVA d'après le régime simplifié qui leur est propre, soit à titre obligatoire, soit sur option. Il est rappelé qu'est exploitant agricole toute personne qui réalise des opérations de nature agricole (cf. BOI-TVA-SECT-80-I). Ainsi, le propriétaire, qui loue un fonds agricole et qui perçoit des fermages en nature n'a pas droit au remboursement forfaitaire dès lors qu'il n'a pas la qualité d'agriculteur au regard de la TVA. II. Les opérations ouvrant droit au remboursement forfaitaire 20 Seules ouvrent droit au remboursement forfaitaire, les ventes ou les livraisons : - de produits provenant de la propre exploitation de l'agriculteur ; - et réalisées à destination de tiers. 30 Le remboursement forfaitaire n'est pas accordé pour les autres opérations que peuvent effectuer les exploitants agricoles (services, façons, locations, etc.). Exemple : Les travaux agricoles (labours, semailles, etc.), la prise en pension d'animaux appartenant à des tiers (élevage à façon). De même le remboursement forfaitaire ne peut pas être accordé pour les produits que l'exploitant agricole utilise pour sa propre consommation ou pour les besoins soit de son exploitation agricole, soit même, le cas échéant, d'une activité autre qu'agricole. Enfin, le remboursement forfaitaire n'est pas accordé au fermier pour les paiements de fermage en nature, ni au bailleur lorsque celui-ci vend les produits reçus. III. La destination des produits 40 Le remboursement forfaitaire n'est accordé que pour les ventes ou livraisons de produits agricoles faites, soit en France à des entreprises redevables de la TVA au titre de ces mêmes produits, soit à destination d'États membres de la Communauté européenne, soit à l'exportation. 50 Les acheteurs peuvent être des entreprises industrielles, des coopératives, des négociants ou d'autres agriculteurs, eux-mêmes imposables à la TVA dans le secteur agricole auquel est affecté le produit considéré. Ainsi un agriculteur peut bénéficier du remboursement forfaitaire pour des ventes de poussins à un éleveur de poulets, lui-même redevable de la TVA au titre des ventes des dits poulets. Les ventes de pulpes à l'industriel acheteur de betteraves ouvrent également droit au remboursement forfaitaire. Cette condition de vente en France à des redevables de la TVA exclut notamment du remboursement forfaitaire toute vente à des particuliers (que ce soit sur les marchés ou à partir de l'exploitation agricole) ou à d'autres agriculteurs eux-mêmes soumis au remboursement forfaitaire agricole. Il est rappelé qu'ouvrent toujours droit au remboursement forfaitaire les ventes d'animaux de boucherie et de charcuterie à des exploitants agricoles bénéficiaires du remboursement forfaitaire en vertu des dispositions de l'article 298 quinquies I-a du CGI. 60 Pour les livraisons intracommunautaires, c'est-à-dire effectuées à destination d'États membres de la Communauté européenne, le remboursement forfaitaire est accordé : - pour les livraisons de produits agricoles faites : d'une part, à des assujettis redevables de la TVA dans l'État membre d'arrivée des produits ; d'autre part, à des personnes morales non assujetties ou à des assujettis qui ne réalisent que des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, qui effectuent des acquisitions intracommunautaires taxables, de plein droit ou sur option, dans l'État membre d'arrivée des produits. Remarque : En pratique, le remboursement forfaitaire agricole est accordé pour les livraisons intracommunautaires effectuées au profit d'un acquéreur qui a fourni son numéro d'identification à la TVA dans un autre État membre de la CE. Le numéro doit figurer sur les factures délivrées par l'exploitant agricole qui a procédé à la vente. - pour les livraisons de produits agricoles faites à destination d'un autre exploitant agricole qui bénéficie dans l'État membre d'arrivée du régime forfaitaire des producteurs agricoles. Le remboursement forfaitaire est accordé pour l'ensemble de ces livraisons à l'exception des livraisons vers un autre État membre de la CE dont le lieu d'imposition n'est pas situé en France en application de l'article 258 A du CGI. Il s'agit des ventes à distance à destination d'un autre État membre pour un montant supérieur au seuil fixé par cet État.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Loctroi_du_remboursement_fo_01"">L'octroi du remboursement forfaitaire agricole est subordonné à trois conditions qui tiennent respectivement à la situation au regard de la TVA de l'exploitant agricole qui réalise les opérations, à la nature des opérations réalisées et à la destination des produits.</p> <h1 id=""La_situation_de_lexploitant_10"">I. La situation de l'exploitant agricole au regard de la TVA</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_du_remboursemen_03"">Le bénéfice du remboursement forfaitaire prévu à l'article 298 quater du code général des impôts (CGI) n'est accordé qu'aux exploitants agricoles qui ne sont pas imposés à la TVA d'après le régime simplifié qui leur est propre, soit à titre obligatoire, soit sur option.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_quest_exploi_04"">Il est rappelé qu'est exploitant agricole toute personne qui réalise des opérations de nature agricole (cf. BOI-TVA-SECT-80-I).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_le_proprietaire,_qui_05"">Ainsi, le propriétaire, qui loue un fonds agricole et qui perçoit des fermages en nature n'a pas droit au remboursement forfaitaire dès lors qu'il n'a pas la qualité d'agriculteur au regard de la TVA.</p> <h1 id=""Les_operations_ouvrant_droi_11"">II. Les opérations ouvrant droit au remboursement forfaitaire</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_06"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seules_ouvrent_droit_au_rem_07"">Seules ouvrent droit au remboursement forfaitaire, les ventes ou les livraisons :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_produits_provenant_de__08"">- de produits provenant de la propre exploitation de l'agriculteur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_realisees_a_destinatio_09"">- et réalisées à destination de tiers.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_010"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_remboursement_forfaitair_011"">Le remboursement forfaitaire n'est pas accordé pour les autres opérations que peuvent effectuer les exploitants agricoles (services, façons, locations, etc.).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple :_Les_travaux_agric_012""><strong>Exemple</strong> : Les travaux agricoles (labours, semailles, etc.), la prise en pension d'animaux appartenant à des tiers (élevage à façon).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme_le_remboursement_fo_013"">De même le remboursement forfaitaire ne peut pas être accordé pour les produits que l'exploitant agricole utilise pour sa propre consommation ou pour les besoins soit de son exploitation agricole, soit même, le cas échéant, d'une activité autre qu'agricole.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_le_remboursement_for_014"">Enfin, le remboursement forfaitaire n'est pas accordé au fermier pour les paiements de fermage en nature, ni au bailleur lorsque celui-ci vend les produits reçus.</p> <h1 id=""La_destination_des_produits_12"">III. La destination des produits</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_015"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_remboursement_forfaitair_016"">Le remboursement forfaitaire n'est accordé que pour les ventes ou livraisons de produits agricoles faites, soit en France à des entreprises redevables de la TVA au titre de ces mêmes produits, soit à destination d'États membres de la Communauté européenne, soit à l'exportation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_acheteurs_peuvent_etre__018"">Les acheteurs peuvent être des entreprises industrielles, des coopératives, des négociants ou d'autres agriculteurs, eux-mêmes imposables à la TVA dans le secteur agricole auquel est affecté le produit considéré. Ainsi un agriculteur peut bénéficier du remboursement forfaitaire pour des ventes de poussins à un éleveur de poulets, lui-même redevable de la TVA au titre des ventes des dits poulets. Les ventes de pulpes à l'industriel acheteur de betteraves ouvrent également droit au remboursement forfaitaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_condition_de_vente_en_019"">Cette condition de vente en France à des redevables de la TVA exclut notamment du remboursement forfaitaire toute vente à des particuliers (que ce soit sur les marchés ou à partir de l'exploitation agricole) ou à d'autres agriculteurs eux-mêmes soumis au remboursement forfaitaire agricole.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_quouvrent_to_020"">Il est rappelé qu'ouvrent toujours droit au remboursement forfaitaire les ventes d'animaux de boucherie et de charcuterie à des exploitants agricoles bénéficiaires du remboursement forfaitaire en vertu des dispositions de l'article 298 quinquies I-a du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_021"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_livraisons_intraco_022"">Pour les livraisons intracommunautaires, c'est-à-dire effectuées à destination d'États membres de la Communauté européenne, le remboursement forfaitaire est accordé :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_livraisons_de_pr_023"">- pour les livraisons de produits agricoles faites :</p> <ul> <ul> <li> <p id=""dune_part,_a_des_assujettis_024"">d'une part, à des assujettis redevables de la TVA dans l'État membre d'arrivée des produits ;</p> </li> <li> <p id=""dautre_part,_a_des_personne_025"">d'autre part, à des personnes morales non assujetties ou à des assujettis qui ne réalisent que des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, qui effectuent des acquisitions intracommunautaires taxables, de plein droit ou sur option, dans l'État membre d'arrivée des produits.</p> </li> </ul> </ul> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_En_pratique,_le _026""><strong>Remarque </strong>: En pratique, le remboursement forfaitaire agricole est accordé pour les livraisons intracommunautaires effectuées au profit d'un acquéreur qui a fourni son numéro d'identification à la TVA dans un autre État membre de la CE. Le numéro doit figurer sur les factures délivrées par l'exploitant agricole qui a procédé à la vente.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_livraisons_de_pr_027"">- pour les livraisons de produits agricoles faites à destination d'un autre exploitant agricole qui bénéficie dans l'État membre d'arrivée du régime forfaitaire des producteurs agricoles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_remboursement_forfaitair_028"">Le remboursement forfaitaire est accordé pour l'ensemble de ces livraisons à l'exception des livraisons vers un autre État membre de la CE dont le lieu d'imposition n'est pas situé en France en application de l'article 258 A du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_ventes_a_dista_029"">Il s'agit des ventes à distance à destination d'un autre État membre pour un montant supérieur au seuil fixé par cet État.</p>

Contenu

TVA - Régimes sectoriels - Agriculture - Autres groupements d'exploitants agricoles

2012-09-12

TVA

SECT

BOI-TVA-SECT-80-40-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/766-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-SECT-80-40-20-20120912

I. Les groupements d'intérêt économique 1 Les groupements d'intérêt économique (GIE) constitués entre exploitants agricoles et qui ont pour objet la commercialisation des produits de leurs membres effectuent des opérations de nature industrielle ou commerciale. Ils sont de ce fait soumis à la TVA en vertu des articles 256, 256 bis et 256 A du CGI et relèvent du régime général de la taxe. 10 Ceux qui commercialisent des animaux de boucherie et de charcuterie sont assimilés à des négociants en bestiaux et sont, en conséquence, imposés d'après le régime simplifié de l'agriculture. II. Les groupements de producteurs 20 Certains groupements de producteurs, notamment dans le secteur de l'élevage, se sont constitués sous la forme syndicale ou en association régies par la loi de 1901, ainsi que le leur permet d'ailleurs la réglementation. Ces syndicats ou associations ne sont pas, en principe, constitués en vue d'effectuer des actes de commerce. Cependant, certains d'entre eux agissent en fait comme des commerçants, soit en tant qu'acheteurs et vendeurs «ferme» des produits de leurs adhérents, soit en tant que commissionnaires. Aussi convient-il, en matière de TVA, de les considérer comme tels, nonobstant leur situation juridique statutaire. En particulier, dans le secteur de l'élevage des animaux de boucherie et de charcuterie, ils doivent être assimilés à des négociants en bestiaux. Ils sont donc obligatoirement redevables et sont placés sous le régime simplifié agricole.

<h1 id=""Les_groupements_dinteret_ec_10"">I. Les groupements d'intérêt économique</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_groupements_dinteret_ec_01"">Les groupements d'intérêt économique (GIE) constitués entre exploitants agricoles et qui ont pour objet la commercialisation des produits de leurs membres effectuent des opérations de nature industrielle ou commerciale. Ils sont de ce fait soumis à la TVA en vertu des articles 256, 256 bis et 256 A du CGI et relèvent du régime général de la taxe.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ceux_qui_commercialisent_de_03"">Ceux qui commercialisent des animaux de boucherie et de charcuterie sont assimilés à des négociants en bestiaux et sont, en conséquence, imposés d'après le régime simplifié de l'agriculture.</p> <h1 id=""Les_groupements_de_producte_11"">II. Les groupements de producteurs</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Certains_groupements_de_pro_05"">Certains groupements de producteurs, notamment dans le secteur de l'élevage, se sont constitués sous la forme syndicale ou en association régies par la loi de 1901, ainsi que le leur permet d'ailleurs la réglementation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_syndicats_ou_associatio_06"">Ces syndicats ou associations ne sont pas, en principe, constitués en vue d'effectuer des actes de commerce. Cependant, certains d'entre eux agissent en fait comme des commerçants, soit en tant qu'acheteurs et vendeurs «ferme» des produits de leurs adhérents, soit en tant que commissionnaires. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aussi_convient-il,_en_matie_07"">Aussi convient-il, en matière de TVA, de les considérer comme tels, nonobstant leur situation juridique statutaire. En particulier, dans le secteur de l'élevage des animaux de boucherie et de charcuterie, ils doivent être assimilés à des négociants en bestiaux. Ils sont donc obligatoirement redevables et sont placés sous le régime simplifié agricole.</p>

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ENR - Dispositions générales - Taxes additionnelles aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière - Champ d'application matériel

2016-04-06

ENR

DG

BOI-ENR-DG-60-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/774-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DG-60-10-20-20160406

I. Taxes instituées au profit des communes ou des fonds de péréquation et au profit des départements 1 Les taxes instituées par l'article 1584 du code général des impôts (CGI), par l'article 1595 bis du CGI, au profit des communes ou des fonds de péréquation et par l'article 1595 du CGI au profit des départements sont des taxes additionnelles aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière (qui sont, pour leur part, perçus pour le compte de l'État ou des départements) et exigibles sur les mutations à titre onéreux. 10 Elles ne trouvent pas à s'appliquer : - aux mutations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) (opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles visés à l'article 257 du CGI ; ventes de marchandises neuves corrélatives à la cession ou à l'apport en société d'un fonds de commerce régies par l'article 723 du CGI) ; - aux mutations exonérées de droits d'enregistrement ou de taxe de publicité foncière ; - aux mutations passibles de la taxe de publicité foncière au taux de 0,70 % ou au taux de 0,60 % prévu par l'article 791 du CGI ; - aux mutations d'immeubles sis à l'étranger, y compris lorsque les actes translatifs de ces propriétés sont assujettis à la formalité de l'enregistrement en raison de leur forme, lorsqu'ils sont passés en France ; - aux opérations qui ne constituent pas une vente ou une opération assimilée. Les taxes additionnelles ne s'appliquent donc pas aux échanges d'immeubles faits à titre pur et simple, aux partages purs et simples et aux partages de successions ou de communautés ou indivisions conjugales passibles du droit de 2,5 %, aux apports purs et simples en sociétés passibles du droit fixe (sur les apports purs et simples assimilés à des mutations à titre onéreux, cf. I § 30). En outre, la taxe additionnelle départementale prévue à l'article 1595 du CGI n'est pas due lorsque les droits d'enregistrement ou la taxe de publicité foncière est perçue au profit des conseils départementaux en application de l'article 1594 A du CGI. 20 Sous ces réserves et compte tenu des exonérations commentées ci-après, ces taxes additionnelles sont dues à raison des mutations à titre onéreux : - d'immeubles et de droits immobiliers situés sur le territoire de la commune au profit de laquelle la taxe est perçue ou sur le territoire du département, pour la taxe départementale ; toutefois, aucune taxe additionnelle n'est perçue lorsque la mutation est soumise au droit proportionnel de 0,60 % (CGI, art. 791) ou de 0,70 %. En outre, la taxe additionnelle prévue à l'article 1595 du CGI au profit du conseil départemental n'est pas due lorsque la mutation donne elle-même lieu au versement de la taxe de publicité foncière ou des droits d'enregistrement au profit du conseil départemental. Ainsi, la taxe additionnelle départementale prévue à l'article 1595 du CGI n'est due en ce qui concerne les mutations immobilières qu'à raison des apports d'immeubles passibles de droit d'enregistrement ou de taxe de publicité foncière proportionnels (CGI, art. 810, III et CGI, art. 683 bis) ; - d'offices ministériels ayant leur siège dans la commune ou dans le département, pour la taxe départementale ; - de fonds de commerce ou de clientèle établis sur le territoire des communes intéressées ou du département, pour la taxe départementale ; - de droit à un bail ou de bénéfice d'une promesse de bail portant sur tout ou partie d'un immeuble situé sur le territoire de la commune ou du département, pour la taxe départementale, quelle qu'en soit la forme donnée par les parties, qu'elle soit qualifiée de cession de pas-de-porte, d'indemnité de départ ou autrement. Remarque : les ventes publiques de meubles corporels et les ventes publiques de meubles incorporels (créances, rentes, droits sociaux, obligations négociables) échappent aux perceptions additionnelles. 30 Les apports purs et simples faits à une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés (IS) par une personne non soumise à cet impôt sont assimilés à des mutations à titre onéreux dans la mesure où ils ont pour objet un immeuble ou des droits immobiliers, un fonds de commerce, une clientèle, un droit à un bail ou à une promesse de bail (CGI, art. 809, I-3°). Il en est de même des apports visant les mêmes biens lorsqu'une personne morale devient passible de l'IS (CGI, art. 809, II). Ces apports supportent donc, outre le droit prévu au III de l'article 810 du CGI, les taxes communale et départementale additionnelles. Toutefois, de tels apports ne donnent lieu qu'au paiement du droit fixe si l'apporteur (ou les associés en cas de changement de régime fiscal) s'engage à conserver pendant trois ans les titres remis en contrepartie de l'apport (ou détenus à la date du changement de régime fiscal) (CGI, art. 809, I bis). Corrélativement, ces apports échappent donc aux taxes additionnelles.  II. Exonération de taxes additionnelles communale et départementale 40 Diverses exonérations ou réductions de taxes additionnelles sont prévues, soit par le 2 de l'article 1584 du CGI, par l'article 1595 ter du CGI et par l'article 1584 bis du CGI, soit par d'autres dispositions. A. Exonérations communes aux taxes additionnelles communale et départementale relatives aux ventes publiques de meubles 50 Conformément aux dispositions du 2 de l'article 1584 du CGI et de l'article 1595 ter du CGI, les taxes additionnelles communale et départementale ne s'appliquent pas aux ventes publiques de meubles énumérées ci-après dans la mesure où elles donnent encore ouverture au droit d'enregistrement  : - ventes d'instruments et autres mobiliers dépendant d'une exploitation agricole. Le point de savoir si les objets dépendent ou non d'une exploitation agricole est une question de fait qui doit être appréciée, dans chaque cas particulier, d'après les circonstances et sous le contrôle des tribunaux. Il ne suffit pas que les objets vendus constituent, par leur nature, des instruments de culture ; il est indispensable qu'ils dépendent effectivement d'une exploitation agricole ou que leur vente soit la conséquence de la liquidation d'une telle exploitation ; il faut donc que l'acte fasse connaître si cette condition se trouve remplie ; - ventes d'objets donnés en gage prévues par l'article L. 521-3 du code de commerce (ventes d'objets donnés en gage faites par les courtiers ou par d'autres officiers publics désignés, sur la requête des parties, par le président du tribunal de commerce) ; - ventes opérées en vertu de l'article L. 342-11 du code rural et de la pêche maritime ; - ventes opérées en vertu des articles L. 523-1 et suivants du code de commerce relatifs aux warrants hôteliers en cas de non-paiement du warrant ; - ventes de marchandises avariées par suite d'événements de mer et de débris de navires naufragés. Cette exonération n'est applicable qu'aux marchandises avariées et dépréciées et non pas à celles restées intactes ; - ventes de véhicules automobiles, de tracteurs agricoles, de cycles à moteurs et remorques tractées ou semi-portées assujettis à la déclaration de mise en circulation et à l'immatriculation ; - ventes d'aéronefs ainsi que de navires ou de bateaux servant soit à la navigation maritime, soit à la navigation intérieure, autres que les yachts ou bateaux de plaisance. B. Exonérations communes aux taxes additionnelles communale et départementale relatives aux acquisitions d'éléments du patrimoine artistique national. 60 En application de l'article 1131 du CGI, l'acquéreur d'une œuvre d'art, de livres, d'objets de collection ou de documents de haute valeur artistique ou historique est exonéré des droits de mutation et, corrélativement, des taxes annexes afférents à son acquisition, lorsqu'il en fait don à l'État dans le délai prévu pour l'enregistrement de l'acte constatant la mutation. C. Réduction du taux de la taxe communale par le conseil municipal 70 Conformément aux dispositions de l'article 1584 bis du CGI, le conseil municipal peut, sur délibération, réduire le taux de la taxe additionnelle aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière jusqu'à 0,5 % pour les mutations immobilières visées au 1° du 1 de l'article 1584 du CGI, moyennant la réunion des conditions suivantes : - la mutation s'inscrit dans le cadre d'une opération consistant : soit en des ventes par lots déclenchant le droit de préemption prévu à l'article 10 de la loi n° 75-1351 du 31 décembre 1975 relative à la protection des occupants de locaux à usage d'habitation ou le droit de préemption prévu à l'article 15 de la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs,  soit en la vente d'un ou plusieurs lots, consécutive à la mise en copropriété d'un immeuble en raison de l'exercice, par l'un des locataires ou occupants de bonne foi, du droit de préemption prévu à l'article 10-1 de la loi n° 75-1351 du 31 décembre 1975 précitée ; - la mutation porte sur un logement occupé ; - l'acquéreur s'engage dans l'acte d'acquisition à affecter le logement à la location pendant une période minimale de six ans à compter de la date d'acquisition. Les délibérations des conseils municipaux relatives à l'exonération de taxe communale additionnelle prennent effet dans les délais prévus à l'article 1594 E du CGI. Elles doivent donc être notifiées aux services fiscaux en principe avant le 31 mars de chaque année (CGI, art. 1639 A) pour pouvoir prendre effet le 1er juin suivant. 80 Les communes peuvent, par une délibération prise dans les conditions prévues à l'article 1639 A bis du CGI, exonérer de la taxe additionnelle aux droits d'enregistrement les cessions autres que la première de chacune des parts de sociétés civiles immobilières de capitalisation mentionnées à l'article L. 443-6-2 du code de la construction et de l'habitation représentatives de fractions d'immeubles. Les dispositions de l'article 1594 E du CGI sont applicables (CGI, art. 1584 ter). 90 La liste des communes dans lesquelles les exonérations sont applicables peut être consultée sur le site "www.impots.gouv.fr \ Professionnels \ Accès spécialisé \ Notaires et géomètres-experts \ Droits d'enregistrement : Consulter les taux, abattements et exonérations \ Taux applicables au 1er janvier 2016". III. Taxe instituée au profit de la région d'Île-de-France 100 L'article 1599 sexies du CGI prévoit la perception, au profit de la région d'Île-de-France, d'une taxe additionnelle aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière exigible sur les mutations à titre onéreux de locaux mentionnés à l'article L. 520-1 du code de l'urbanisme et situés en Île-de-France. Le taux de la taxe est fixé à 0,6 %. Cette taxe est ainsi due sur les mutations à titre onéreux des locaux suivants, définis aux 1°, 2° et 3° du III de l'article 231 ter du CGI  : - les locaux à usage de bureaux : d'une part, les bureaux proprement dits et leurs dépendances immédiates et indispensables destinés à l'exercice d'une activité, de quelque nature que ce soit, par des personnes physiques ou morales privées, ou utilisés par l'Etat, les collectivités territoriales, les établissements ou organismes publics et les organismes professionnels, et, d'autre part, les locaux professionnels destinés à l'exercice d'activités libérales ou utilisés par des associations ou organismes privés poursuivant ou non un but lucratif ; - les locaux commerciaux : les locaux destinés à l'exercice d'une activité de commerce de détail ou de gros et de prestations de services à caractère commercial ou artisanal ainsi que leurs réserves attenantes couvertes ou non et les emplacements attenants affectés en permanence à la vente ; - les locaux de stockage : les locaux ou aires couvertes destinés à l'entreposage de produits, de marchandises ou de biens et qui ne sont pas intégrés topographiquement à un établissement de production. L'usage du local s'apprécie au jour de la vente, fait générateur de la taxe additionnelle. 110 En revanche, la taxe prévue à l'article 1599 sexies du CGI ne s'applique pas : - aux mutations à titre onéreux mentionnées au A de l'article 1594 F quinquies du CGI, c'est-à-dire aux mutations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (opérations concourant à la livraison d'immeubles, CGI, art. 257, I-2-2°) ; - aux mutations exonérées de droits d'enregistrement ou de taxe de publicité foncière ; - aux mutations d'immeubles sis hors de la région d'Île-de-France, y compris lorsque les actes translatifs de ces propriétés sont soumis à la formalité de l'enregistrement en Île-de-France ; - aux opérations qui ne constituent pas une vente ou une opération assimilée. Tout comme les taxes additionnelles communales et départementales, la taxe instituée au profit de la région d'Île-de-France ne s'applique donc pas aux échanges d'immeubles faits à titre pur et simple, aux partages purs et simples et aux partages de successions ou de communautés ou indivisions conjugales passibles du droit de 2,5 %, aux apports purs et simples en sociétés passibles du droit fixe (cf. I § 30).

<h1 id=""I._Taxes_instituees_au_prof_10"">I. Taxes instituées au profit des communes ou des fonds de péréquation et au profit des départements</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_taxes_instituees_par_le_01"">Les taxes instituées par l'article 1584 du code général des impôts (CGI), par l'article 1595 bis du CGI, au profit des communes ou des fonds de péréquation et par l'article 1595 du CGI au profit des départements sont des taxes additionnelles aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière (qui sont, pour leur part, perçus pour le compte de l'État ou des départements) et exigibles sur les mutations à titre onéreux.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elles_ne_trouvent_pas_a_sap_03"">Elles ne trouvent pas à s'appliquer :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_mutations_soumises_a__04"">- aux mutations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) (opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles visés à l'article 257 du CGI ; ventes de marchandises neuves corrélatives à la cession ou à l'apport en société d'un fonds de commerce régies par l'article 723 du CGI) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_mutations_exonerees_d_05"">- aux mutations exonérées de droits d'enregistrement ou de taxe de publicité foncière ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_mutations_passibles_d_06"">- aux mutations passibles de la taxe de publicité foncière au taux de 0,70 % ou au taux de 0,60 % prévu par l'article 791 du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_mutations_dimmeubles__07"">- aux mutations d'immeubles sis à l'étranger, y compris lorsque les actes translatifs de ces propriétés sont assujettis à la formalité de l'enregistrement en raison de leur forme, lorsqu'ils sont passés en France ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_operations_qui_ne_con_08"">- aux opérations qui ne constituent pas une vente ou une opération assimilée. Les taxes additionnelles ne s'appliquent donc pas aux échanges d'immeubles faits à titre pur et simple, aux partages purs et simples et aux partages de successions ou de communautés ou indivisions conjugales passibles du droit de 2,5 %, aux apports purs et simples en sociétés passibles du droit fixe (sur les apports purs et simples assimilés à des mutations à titre onéreux, cf. <strong>I § 30</strong>).</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_la_taxe_additionn_09"">En outre, la taxe additionnelle départementale prévue à l'article 1595 du CGI n'est pas due lorsque les droits d'enregistrement ou la taxe de publicité foncière est perçue au profit des conseils départementaux en application de l'article 1594 A du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_010"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sous_ces_reserves_et_compte_011"">Sous ces réserves et compte tenu des exonérations commentées ci-après, ces taxes additionnelles sont dues à raison des mutations à titre onéreux :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dimmeubles_et_de_droits_i_012"">- d'immeubles et de droits immobiliers situés sur le territoire de la commune au profit de laquelle la taxe est perçue ou sur le territoire du département, pour la taxe départementale ; toutefois, aucune taxe additionnelle n'est perçue lorsque la mutation est soumise au droit proportionnel de 0,60 % (CGI, art. 791) ou de 0,70 %. En outre, la taxe additionnelle prévue à l'article 1595 du CGI au profit du conseil départemental n'est pas due lorsque la mutation donne elle-même lieu au versement de la taxe de publicité foncière ou des droits d'enregistrement au profit du conseil départemental. Ainsi, la taxe additionnelle départementale prévue à l'article 1595 du CGI n'est due en ce qui concerne les mutations immobilières qu'à raison des apports d'immeubles passibles de droit d'enregistrement ou de taxe de publicité foncière proportionnels (CGI, art. 810, III et CGI, art. 683 bis) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_doffices_ministeriels_aya_013"">- d'offices ministériels ayant leur siège dans la commune ou dans le département, pour la taxe départementale ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_fonds_de_commerce_ou_d_014"">- de fonds de commerce ou de clientèle établis sur le territoire des communes intéressées ou du département, pour la taxe départementale ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_droit_a_un_bail_ou_de__015"">- de droit à un bail ou de bénéfice d'une promesse de bail portant sur tout ou partie d'un immeuble situé sur le territoire de la commune ou du département, pour la taxe départementale, quelle qu'en soit la forme donnée par les parties, qu'elle soit qualifiée de cession de pas-de-porte, d'indemnité de départ ou autrement.</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_les_ventes_publi_016""><strong>Remarque :</strong> les ventes publiques de meubles corporels et les ventes publiques de meubles incorporels (créances, rentes, droits sociaux, obligations négociables) échappent aux perceptions additionnelles.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_017"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_apports_purs_et_simples_018"">Les apports purs et simples faits à une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés (IS) par une personne non soumise à cet impôt sont assimilés à des mutations à titre onéreux dans la mesure où ils ont pour objet un immeuble ou des droits immobiliers, un fonds de commerce, une clientèle, un droit à un bail ou à une promesse de bail (CGI, art. 809, I-3°). Il en est de même des apports visant les mêmes biens lorsqu'une personne morale devient passible de l'IS (CGI, art. 809, II). Ces apports supportent donc, outre le droit prévu au III de l'article 810 du CGI, les taxes communale et départementale additionnelles.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_de_tels_apports__019"">Toutefois, de tels apports ne donnent lieu qu'au paiement du droit fixe si l'apporteur (ou les associés en cas de changement de régime fiscal) s'engage à conserver pendant trois ans les titres remis en contrepartie de l'apport (ou détenus à la date du changement de régime fiscal) (CGI, art. 809, I bis). Corrélativement, ces apports échappent donc aux taxes additionnelles. </p> <h1 id=""II._Exoneration_de_taxes_ad_11"">II. Exonération de taxes additionnelles communale et départementale</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_020"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Diverses_exonerations_de_ta_021"">Diverses exonérations ou réductions de taxes additionnelles sont prévues, soit par le 2 de l'article 1584 du CGI, par l'article 1595 ter du CGI et par l'article 1584 bis du CGI, soit par d'autres dispositions.</p> <h2 id=""A._Exonerations_communes_au_20"">A. Exonérations communes aux taxes additionnelles communale et départementale relatives aux ventes publiques de meubles </h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_022"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_023"">Conformément aux dispositions du 2 de l'article 1584 du CGI et de l'article 1595 ter du CGI, les taxes additionnelles communale et départementale ne s'appliquent pas aux ventes publiques de meubles énumérées ci-après dans la mesure où elles donnent encore ouverture au droit d'enregistrement  :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventes_dinstruments_et_au_024"">- ventes d'instruments et autres mobiliers dépendant d'une exploitation agricole. Le point de savoir si les objets dépendent ou non d'une exploitation agricole est une question de fait qui doit être appréciée, dans chaque cas particulier, d'après les circonstances et sous le contrôle des tribunaux. Il ne suffit pas que les objets vendus constituent, par leur nature, des instruments de culture ; il est indispensable qu'ils dépendent effectivement d'une exploitation agricole ou que leur vente soit la conséquence de la liquidation d'une telle exploitation ; il faut donc que l'acte fasse connaître si cette condition se trouve remplie ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventes_dobjets_donnes_en__025"">- ventes d'objets donnés en gage prévues par l'article L. 521-3 du code de commerce (ventes d'objets donnés en gage faites par les courtiers ou par d'autres officiers publics désignés, sur la requête des parties, par le président du tribunal de commerce) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventes_operees_en_vertu_d_026"">- ventes opérées en vertu de l'article L. 342-11 du code rural et de la pêche maritime ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventes_operees_en_vertu_d_027"">- ventes opérées en vertu des articles L. 523-1 et suivants du code de commerce relatifs aux warrants hôteliers en cas de non-paiement du warrant ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventes_de_marchandises_av_028"">- ventes de marchandises avariées par suite d'événements de mer et de débris de navires naufragés. Cette exonération n'est applicable qu'aux marchandises avariées et dépréciées et non pas à celles restées intactes ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventes_de_vehicules_autom_029"">- ventes de véhicules automobiles, de tracteurs agricoles, de cycles à moteurs et remorques tractées ou semi-portées assujettis à la déclaration de mise en circulation et à l'immatriculation ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ventes_daeronefs_ainsi_qu_030"">- ventes d'aéronefs ainsi que de navires ou de bateaux servant soit à la navigation maritime, soit à la navigation intérieure, autres que les yachts ou bateaux de plaisance.</p> </blockquote> <h2 id=""B._Exonerations_communes_au_21"">B. Exonérations communes aux taxes additionnelles communale et départementale relatives aux acquisitions d'éléments du patrimoine artistique national.</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_031"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_vertu_de larticle 1131_d_032"">En application de l'article 1131 du CGI, l'acquéreur d'une œuvre d'art, de livres, d'objets de collection ou de documents de haute valeur artistique ou historique est exonéré des droits de mutation et, corrélativement, des taxes annexes afférents à son acquisition, lorsqu'il en fait don à l'État dans le délai prévu pour l'enregistrement de l'acte constatant la mutation.</p> <h2 id=""C._Reduction_du_taux_de_la__22"">C. Réduction du taux de la taxe communale par le conseil municipal</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_033"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_034"">Conformément aux dispositions de l'article 1584 bis du CGI, le conseil municipal peut, sur délibération, réduire le taux de la taxe additionnelle aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière jusqu'à 0,5 % pour les mutations immobilières visées au 1° du 1 de l'article 1584 du CGI, moyennant la réunion des conditions suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_mutation_sinscrit_dans_035"">- la mutation s'inscrit dans le cadre d'une opération consistant :</p> <blockquote> <blockquote> <ul> <li>soit en des ventes par lots déclenchant le droit de préemption prévu à l'article 10 de la loi n° 75-1351 du 31 décembre 1975 relative à la protection des occupants de locaux à usage d'habitation ou le droit de préemption prévu à l'article 15 de la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs,</li> </ul> <ul> <li> soit en la vente d'un ou plusieurs lots, consécutive à la mise en copropriété d'un immeuble en raison de l'exercice, par l'un des locataires ou occupants de bonne foi, du droit de préemption prévu à l'article 10-1 de la loi n° 75-1351 du 31 décembre 1975 précitée ;</li> </ul> </blockquote> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_mutation_porte_sur_un__038"">- la mutation porte sur un logement occupé ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lacquereur_sengage_dans_l_039"">- l'acquéreur s'engage dans l'acte d'acquisition à affecter le logement à la location pendant une période minimale de six ans à compter de la date d'acquisition.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_deliberations_des_conse_040"">Les délibérations des conseils municipaux relatives à l'exonération de taxe communale additionnelle prennent effet dans les délais prévus à l'article 1594 E du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elles_doivent_donc_etre_not_041"">Elles doivent donc être notifiées aux services fiscaux en principe avant le 31 mars de chaque année (CGI, art. 1639 A) pour pouvoir prendre effet le 1er juin suivant.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_042"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_communes_peuvent,_par_u_043"">Les communes peuvent, par une délibération prise dans les conditions prévues à l'article 1639 A bis du CGI, exonérer de la taxe additionnelle aux droits d'enregistrement les cessions autres que la première de chacune des parts de sociétés civiles immobilières de capitalisation mentionnées à l'article L. 443-6-2 du code de la construction et de l'habitation représentatives de fractions d'immeubles. Les dispositions de l'article 1594 E du CGI sont applicables (CGI, art. 1584 ter).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_044"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_liste_des_communes_dans__045"">La liste des communes dans lesquelles les exonérations sont applicables peut être consultée sur le site ""www.impots.gouv.fr \ Professionnels \ Accès spécialisé \ Notaires et géomètres-experts \ Droits d'enregistrement : Consulter les taux, abattements et exonérations \ Taux applicables au 1er janvier 2016"".</p> <h1 id=""III._Taxe_instituee_au_prof_12"">III. Taxe instituée au profit de la région d'Île-de-France</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_046"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_1599_sexies_du_CGI_047""> L'article 1599 sexies du CGI prévoit la perception, au profit de la région d'Île-de-France, d'une taxe additionnelle aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière exigible sur les mutations à titre onéreux de locaux mentionnés à l'article L. 520-1 du code de l'urbanisme et situés en Île-de-France. Le taux de la taxe est fixé à 0,6 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_taxe_est_ainsi_due_su_048"">Cette taxe est ainsi due sur les mutations à titre onéreux des locaux suivants, définis aux 1°, 2° et 3° du III de l'article 231 ter du CGI  :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_locaux_a_usage_de_bur_049"">- les locaux à usage de bureaux : d'une part, les bureaux proprement dits et leurs dépendances immédiates et indispensables destinés à l'exercice d'une activité, de quelque nature que ce soit, par des personnes physiques ou morales privées, ou utilisés par l'Etat, les collectivités territoriales, les établissements ou organismes publics et les organismes professionnels, et, d'autre part, les locaux professionnels destinés à l'exercice d'activités libérales ou utilisés par des associations ou organismes privés poursuivant ou non un but lucratif ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_locaux_commerciaux :__050"">- les locaux commerciaux : les locaux destinés à l'exercice d'une activité de commerce de détail ou de gros et de prestations de services à caractère commercial ou artisanal ainsi que leurs réserves attenantes couvertes ou non et les emplacements attenants affectés en permanence à la vente ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_locaux_de_stockage :__051"">- les locaux de stockage : les locaux ou aires couvertes destinés à l'entreposage de produits, de marchandises ou de biens et qui ne sont pas intégrés topographiquement à un établissement de production.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lusage_du_local_sapprecie_a_052"">L'usage du local s'apprécie au jour de la vente, fait générateur de la taxe additionnelle.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_053"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_la_taxe_prevue_054"">En revanche, la taxe prévue à l'article 1599 sexies du CGI ne s'applique pas :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_mutations_a_titre_one_055"">- aux mutations à titre onéreux mentionnées au A de l'article 1594 F quinquies du CGI, c'est-à-dire aux mutations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (opérations concourant à la livraison d'immeubles, CGI, art. 257, I-2-2°) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_mutations_exonerees_d_056"">- aux mutations exonérées de droits d'enregistrement ou de taxe de publicité foncière ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_mutations_dimmeubles__057"">- aux mutations d'immeubles sis hors de la région d'Île-de-France, y compris lorsque les actes translatifs de ces propriétés sont soumis à la formalité de l'enregistrement en Île-de-France ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aux_operations_qui_ne_con_058"">- aux opérations qui ne constituent pas une vente ou une opération assimilée. Tout comme les taxes additionnelles communales et départementales, la taxe instituée au profit de la région d'Île-de-France ne s'applique donc pas aux échanges d'immeubles faits à titre pur et simple, aux partages purs et simples et aux partages de successions ou de communautés ou indivisions conjugales passibles du droit de 2,5 %, aux apports purs et simples en sociétés passibles du droit fixe (cf. I § 30).</p>

Contenu

BIC - Intéressement et participation - Participation des salariés aux résultats de l'entreprise - Dispositions fiscales - Régime fiscal de la participation au regard de l'employeur - Régime fiscal applicable à la provision pour investissement

2016-05-04

BIC

PTP

BOI-BIC-PTP-10-20-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/806-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PTP-10-20-10-20-20160504

I. Provisions pour investissement constituées par les entreprises autres que les sociétés coopératives de production A. Suppression du caractère déductible 1 Conformément aux dispositions du IV de l'article 237 bis A du code général des impôts (CGI), seules demeurent déductibles les provisions pour investissement constituées par les sociétés coopératives de production (SCOP) en application du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI. En revanche, les provisions pour investissement constituées en application des 1 et 2 du II de l'article 237 bis A du CGI cessent d'être admises en déduction des résultats imposables constatés au titre des exercices clos à compter du 17 août 2012. B. Sort des provisions pour investissement constituées antérieurement à la suppression du caractère déductible 10 Les provisions pour investissement constituées par les entreprises autres que les SCOP figurant à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 17 août 2012 doivent, en application du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI : - soit être utilisées à l'acquisition, la création d'immobilisations ou au titre de dépenses de formation dans le délai de deux ans (pour plus de précisions, cf. II-B-2 au § 210) ; - soit, si elles ne sont pas utilisées dans le délai de deux ans suivant leur constitution à l'acquisition ou la création d'immobilisations (ou au titre de dépenses de formation), être rapportées au bénéfice imposable. Les règles de computation du délai de deux ans sont développées au II-B-1 aux § 180 à 200 . II. Provisions pour investissement constituées par les sociétés coopératives de production A. Conditions de constitution de la provision pour investissement 1. Conditions de fond a. Détermination du montant de la provision pour investissement 1° Cas général a° Constitution des provisions pour investissement par référence aux sommes portées à la réserve spéciale de participation 20 Conformément au 3 du II de l'article 237 bis A du CGI, les sociétés coopératives de production (SCOP)  qui ont constitué une réserve spéciale de participation peuvent doter, en franchise d'impôt, une provision pour investissement, au plus égale aux sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction des bénéfices imposables. 30 Ne peuvent toutefois constituer une provision pour investissement égale au montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation, les SCOP dont le capital est détenu pour plus de 50 % par des associés non coopérateurs définis au 1 quinquies de l'article 207 du CGI, et par des titulaires de certificats coopératifs d'investissement. Ces SCOP peuvent cependant constituer en franchise d'impôt une provision pour investissement pour un montant égal à 25 % ou 50 % du montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation selon les cas (cf. II-A-1-a-1°-a° § 40). Toutefois, une SCOP conserve la faculté de constituer une provision pour investissement égale à la totalité des sommes portées à la réserve spéciale de participation lorsque le dépassement du seuil de 50 % est dû à la détention de la majorité du capital par une autre SCOP, dans les conditions prévues par l'article 25 de la loi du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP. 35 Par ailleurs, les SCOP issues de la transformation d'une société existante dans les conditions prévues aux articles 48 à 52 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des sociétés coopératives de production et dont le capital n'est pas détenu majoritairement par des associés coopérateurs au moment de cette transformation (appelées "SCOP d'amorçage") peuvent également constituer une provision pour investissement égale au plus au montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation, sous réserve que l'ensemble des associés non coopérateurs s'engage à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en société coopérative de production (CGI, art. 237 bis A, II-3 al. 3 et 4). Les modalités de cet engagement sont fixées par le décret n° 2014-1758 du 31 décembre 2014 relatif au dispositif d'amorçage applicable aux sociétés coopératives de production. Aux termes de ce dernier, les statuts de la SCOP stipulent que les associés non coopérateurs s'engagent à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de détention de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en SCOP. En outre, une copie des statuts est transmise par la SCOP à l'administration fiscale dans le mois qui suit leur adoption. En cas de non-respect de l'engagement des associés non coopérateurs, la société doit rapporter au résultat imposable de l'exercice qui comprend le 31 décembre de la septième année suivant celle de sa transformation en SCOP une somme correspondant aux excédents de provisions pour investissement admis en déduction en application du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI par rapport au montant de provision déductible en application du 2 du II de l'article 237 bis A du CGI. Les droits correspondants sont majorés de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI, décompté à partir de l'exercice au cours duquel la provision a été déduite. Les dispositions du 2 de l'article 237 bis A du CGI définissent le montant de provision que les sociétés anonymes à participation ouvrière étaient autorisées à constituer en franchise d'impôt au titre des exercices clos avant le 17 août 2012. Cette provision est égale à 50 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction du bénéfice imposable. La provision constituée en franchise d'impôt peut être égale à 75 % de ces mêmes sommes lorsqu'au titre de chaque exercice, une somme égale à 25 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction des bénéfices imposables a été affectée à un compte de réserve non distribuable, par prélèvement sur les résultats. Pour plus de détails sur les "SCOP d'amorçage", il convient de se reporter au BOI-IS-BASE-30-40 au II-B aux § 160 à 180. 37 Les SCOP membres d'un groupement de SCOP prévu aux articles 47 bis à 47 septies de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP et dont la majorité du capital est détenue soit par une ou plusieurs sociétés coopératives membres de ce groupement, soit par des salariés employés par les autres sociétés coopératives membres de ce groupement, soit conjointement par ces deux catégories d'associés, peuvent doter, en franchise d’impôt, une provision pour investissement dans les conditions décrites aux  II-A-1-a-1°-a° § 20 et 30 (CGI, art. 237 bis , II-3 al.4). Cette faculté est ouverte aux SCOP membres d’un groupement pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2015. 40 Détention du capital de la SCOP Provision pour investissement 1. SCOP détenue à 50 % au moins par des coopérateurs 100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 1) 2. SCOP détenue à plus de 50 % par des non coopérateurs et des titulaires de certificats d'investissement : Principe Pour les SCOP ayant conclu des accords de participation comportant une formule dérogatoire : 50 % de la fraction des sommes portées à la réserve spéciale de participation et déduite du bénéfice imposable, qui est attribuée aux salariés de l'entreprise, en plus du minimum légal résultant de la formule de droit commun ; Pour les SCOP ayant adopté un régime de participation à titre facultatif : 25 % ou 50 % (le taux dépend de la date de conclusion de l'accord de participation) des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et qui correspondent à la participation de droit commun. Ainsi, pour les accords en cours de validité à la date de publication de la loi n° 2001-152 du 19 janvier 2001 sur l'épargne salariale ou qui ont été conclus dans les deux ans de sa publication, soit au plus tard le 20 janvier 2003, le taux est de 50 % (il en est de même des accords conclus entre le 31 décembre 2006 et le 31 décembre 2009). Il est ramené à 25 % pour ceux conclus entre le 21 janvier 2003 et le 30 décembre 2006, et depuis le 1er janvier 2010. Exception : détention de la majorité du capital par une autre SCOP pendant au plus 10 ans 100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 2) 3. SCOP, membre d'un groupement de SCOP, détenue majoritairement par une ou plusieurs SCOP membres de ce groupement ou par des salariés employés par des SCOP de ce même groupement. 100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 4) 4. SCOP issue de la transformation d'une société existante et détenue à plus de 50 % par des non coopérateurs s'étant engagés à céder ou à obtenir  le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de détention de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en société coopérative de production ("SCOP d'amorçage") Principe 100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 3) Exception : en cas de non respect de l'engagement pris par les associés non coopérateurs La SCOP réintègre au résultat de l'exercice au cours duquel le délai de sept ans arrive à son terme l'excédent de provision admise en déduction et égale à 100 % de la réserve spéciale de participation par rapport à la provision qui aurait était admise en déduction en application du 2 du II de l'article 237 bis A du CGI. Le montant de provision qui reste ainsi admis parmi les charges déductibles est égal : - à 50 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation, ou - à 75 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation lorsque l'entreprise concernée a affecté, au titre de chaque exercice, à un compte de réserve non distribuable, par prélèvement sur les résultats, une somme égale à 25 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction des bénéfices imposables. (CGI, art. 237 bis A, II-3 et 2 ) Résumé du régime fiscal des provisions pour investissement constituées par les SCOP 50 La provision pour investissement peut être déduite au titre de l'exercice au cours duquel la réserve spéciale de participation est elle-même déduite, lorsque la réserve spéciale de participation est constituée et déduite avant la clôture de l'exercice qui sert de base à la participation dans la situation où les ristournes distribuées par la SCOP sont affectées à la réserve spéciale de participation dans le cadre d'un accord de participation (BOI-BIC-PTP-10-20-10-10 au I-A § 30), conformément à l'article R. 3323-10 du code du travail. b° Confusion de la provision pour investissement et des sommes versées à la réserve légale et au fonds de développement 60 Le 3 du II de l'article 237 bis A du CGI dispose que les dotations à la réserve légale et au fonds de développement des SCOP peuvent tenir lieu, à due concurrence, de provision pour investissement. La provision pour investissement peut alors bénéficier de la franchise d'impôt prévue au 3 du II de l'article 237 bis A du CGI si elle est utilisée dans un délai de quatre ans (au lieu de deux) à l'acquisition ou la création d'immobilisations, conformément au 4 du même II. Cette disposition permet aux SCOP qui ne voudraient pas réduire le montant de leur dotation annuelle à la réserve légale ou au fonds de développement, de bénéficier des avantages fiscaux sans constituer à proprement parler une provision pour investissement. Bien entendu, la déduction du bénéfice imposable de la partie de ces dotations qui tient lieu de provision pour investissement n'est autorisée, comme pour la provision proprement dite, qu'au titre de l'exercice suivant celui dont les résultats ont servi de base de calcul de la réserve spéciale de participation. Remarque : La provision pour investissement sera toutefois considérée comme constituée dès l'exercice de réalisation des résultats ouvrant droit à participation si les conditions suivantes sont réunies : - au bilan de l'exercice de réalisation des résultats ouvrant droit à participation, le résultat de l'exercice est subdivisé de manière à faire apparaître le montant de la réserve légale et du fonds de développement qui tient lieu de provision pour investissement ; - la provision pour investissement est alors déduite de manière extracomptable des résultats de ce même exercice ; - la provision pour investissement est mentionnée dans l'annexe comptable ainsi que sur le tableau de provisions annexé à la déclaration de résultats, accompagné des états prévus par l'article 171 bis de l'Annexe II au CGI ; - enfin, au bilan des exercices suivants, les comptes de réserve légale et de fonds de développement sont subdivisés pour faire apparaître le montant qui représente la provision pour investissement. Si la possibilité offerte par les dispositions du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI de représenter la provision pour investissement par des dotations à la réserve légale et au fonds de développement n'est pas utilisée, la provision pour investissement est constituée dans les conditions habituelles (cf. II-A-1-a-1°-a° § 20 et suivants). Dans ce cas, elle fait donc effectivement partie des charges comptabilisées au compte de résultat. Les dotations dont il s'agit ne seront admises en déduction du bénéfice fiscal qu'à concurrence du montant de la provision pour investissement qui aurait pu être constituée et à laquelle elles se substituent. Le surplus éventuel de dotations suivrait le régime habituel des dotations à la réserve légale ou au fonds de développement ; au cas où, au contraire, ces dotations seraient inférieures au montant que pourrait atteindre la provision pour investissement, aucun report de droit à cet avantage fiscal ne serait possible. En revanche, les SCOP pourront compléter le montant de la provision pour investissement à concurrence de leurs droits. 70 Dans tous les cas où elle tient lieu de provision pour investissement, la dotation à la réserve légale ou au fonds de développement a les mêmes caractères que cette provision. Il s'ensuit notamment que : - pour le calcul de la réserve spéciale de participation, la partie des dotations assimilée à cette provision doit être déduite des excédents nets de gestion avant calcul de l'impôt théorique ; - à défaut d'emploi dans le délai de quatre ans (cf. II-B-1-b § 200), à l'acquisition ou à la création d'immobilisations, ces dotations devront, quelle que soit leur dénomination, être rapportées au bénéfice fiscal à la fin de l'exercice suivant ; - au cas où les dispositions relatives au blocage pendant cinq ans des droits des salariés ne seraient pas respectées, ces dotations seraient rapportées au bénéfice fiscal de l'exercice au cours duquel la règle d'indisponibilité aurait été enfreinte. Dans ces deux derniers cas, bien que la base de calcul de la participation dans les SCOP soit distincte du bénéfice fiscal, on peut admettre que les dotations rapportées au bénéfice fiscal s'ajoutent aux excédents de gestion avant imputation du minimum de ristournes et de l'impôt théorique puisqu'elles ont, au moment de leur constitution, réduit le montant du bénéfice net de base d'une somme égale à la moitié de leur montant. Il est précisé que, comme dans le cas général, la provision pour investissement ou les dotations qui en auraient tenu lieu n'auraient pas à être soumises à l'impôt à concurrence des droits des salariés devenus exigibles ou disponibles, en raison des cas de déblocage anticipé prévus à l'article R. 3324-22 du code du travail. En conséquence, les SCOP qui utiliseraient la faculté accordée par le 3 du II de l'article 237 bis A du CGI seront tenues de déclarer les dotations bénéficiant du régime des provisions pour investissement, parmi les provisions déductibles pour l'assiette de l'impôt sur l'imprimé n° 2053-SD "Compte de résultat" (CERFA n° 10947), à la ligne HG. Ces provisions devront figurer au bilan fiscal (imprimé n° 2051-SD Bilan-passif (CERFA n° 10938) , ligne DK) parmi les provisions constituées en franchise d'impôt, dont le détail sera indiqué dans le formulaire n° 2056-SD Provisions inscrites au bilan (CERFA n° 10949), à la ligne 3U. Ces imprimés sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr. En principe, la limitation du montant de la provision pour investissement ne s'applique pas aux SCOP, le montant de la provision pour investissement que celles-ci sont autorisées à constituer en franchise d'impôt à la clôture de chaque exercice demeure d'un montant égal à celui des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice ou, éventuellement, de l'exercice précédent dans l'hypothèse où il aurait été décidé, par voie d'accord dérogatoire, d'affecter la totalité ou une partie des « ristournes » à la constitution de la réserve spéciale de participation. 80 Toutefois, ces dispositions ne s'appliquent pas aux SCOP dont le capital est détenu pour plus de 50 % par des associés non coopérateurs définis au I quinquies de l'article 207 du CGI, et par des titulaires de certificats coopératifs d'investissement. Une SCOP conserve néanmoins la faculté de constituer une provision pour investissement égale à 100 % lorsque le dépassement du seuil de 50 % est dû à la détention de la majorité du capital par une autre SCOP dans les conditions prévues par l'article 25 de la loi du 19 juillet 1978  portant statut des SCOP (cf. II-A-1-a-1-a au § 20). Peuvent aussi constituer une provision pour investissement égale à 100 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation les "SCOP d'amorçage". Il s'agit de SCOP issues de la transformation d'une société existante et dont les associés non coopérateurs, majoritaires au capital, s'engagent au moment de cette transformation à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en SCOP (cf. II-A-1-a-1-a au § 35). De même, une SCOP, membre d'un groupement de SCOP relevant des articles 47 bis à 47 septies de la loi du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP, dont la majorité du capital est détenue par une ou plusieurs SCOP membres de ce groupement ou par des salariés employés par des SCOP membres de ce groupement peut doter une provision pour investissement égale à 100 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation. 2° Accords de groupe a° Contribution effective à la participation globale 90 Si un accord est conclu au sein d'un groupe de  sociétés coopératives de production soumis au régime défini de l'article 223 A du CGI à l'article 223 U du CGI et  que celui-ci aboutit à dégager une réserve globale de participation, la provision pour investissement est constituée par chacune des SCOP intéressées dans la limite de sa contribution effective à la participation globale. Toutefois, chacune de ces sociétés peut transférer tout ou partie de son droit à constitution de ladite provision à l'une des autres sociétés du groupe dont il s'agit, ou à plusieurs d'entre elles. b°  Contribution à un plan d'épargne pour la retraite collectif 100 Les SCOP qui effectuent des abondements complémentaires sur un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO) peuvent constituer, en franchise d'impôt, une provision pour investissement (CGI, art. 237 bis A, II-1-al. 5). Cette provision pour investissement est égale à 25 % du montant des versements complémentaires versés. Ce taux est porté à 50 % pour les versements complémentaires investis en titres donnant accès au capital de la SCOP. De plus, les SCOP qui versent, au titre du plan d'épargne pour la retraite collectif créé à l'article L. 3334-2 du code du travail et dans le cadre des dispositions de l'article L. 3332-11 du code du travail, des sommes complémentaires au montant versé par leurs salariés pour l'acquisition de parts de fonds régis par les troisième aux sixième alinéas du V de l'article L. 214-164 du code monétaire et financier peuvent constituer, en franchise d'impôt, une provision pour investissement égale à 35 % des versements complémentaires. Les titres d'entreprises solidaires ou d'organismes acquis doivent être conservés pendant deux ans au moins par le fonds (CGI, art. 237 bis A, II-1-al. 6). 110 Les provisions calculées sur les abondements sur un PERCO peuvent être utilisées au titre des dépenses de formation prévues à l'article L. 3341-3 du code du travail. 120 Le bénéfice des avantages fiscaux liés à l'abondement de la SCOP à un PERCO est, dans l'hypothèse d'un accord conclu entre un groupe de SCOP et leur personnel, réservé à celles de ces sociétés qui contribuent effectivement à cet abondement, et dans la limite de leurs contributions respectives. Toutefois, une SCOP peut transférer tout ou partie de son droit à constituer une provision à l'une des autres sociétés du groupe ou à plusieurs d'entre elles. Cette possibilité de transfert est subordonnée à une autorisation préalable du ministre chargé des finances (CGI, art. 237 bis A, II-6). b. Exercice d'imputation de la provision pour investissement  130 Il s'agit du même exercice que celui au cours duquel a lieu la déduction en franchise d'impôt de la participation, c'est-à-dire de l'exercice qui suit celui au titre duquel la participation est calculée. Cette provision ne peut donc pas être constituée avant l'exercice d'imputation de la participation. Elle ne peut pas davantage être constatée au cours d'un exercice postérieur à celui de l'imputation de la participation dès lors que le fait générateur qui en justifie la constitution trouverait son origine dans un exercice passé. 140 Si les résultats imposables de l'exercice de répartition des droits des salariés sont insuffisants pour permettre la déduction en franchise d'impôt de tout ou partie des sommes portées au compte de la provision pour investissement, la quote-part de la provision non déduite de ces résultats constitue un déficit reportable dans les conditions prévues à l'article 156 du CGI ou à l'article 209 du CGI. 2. Conditions de forme 150 Ces conditions sont définies par l'article 171 bis de l'annexe II au CGI. Aux termes de cet article, la constitution en franchise d'impôt de la provision pour investissement est subordonnée au respect des conditions de forme mentionnées au 5° du 1 de l'article 39 du CGI. Cette obligation a été rappelée par la RM Grenet n° 13016, JO AN du 4 juillet 1994 p. 3416. 160 Le tableau des provisions prévu au II de l'article 38 de l'annexe III au CGI doit à cet effet être complété par la production : - d'un état faisant apparaître distinctement les modalités de calcul des sommes affectées au compte de la réserve spéciale de participation et au compte de la provision pour investissement ; - d'un état comportant indication de l'emploi de la provision dans les deux ans qui ont suivi sa constitution. B.  Conditions d'emploi de la provision pour investissement 170 Il résulte des dispositions du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI que la provision pour investissement doit être utilisée dans le délai de deux ans à l'acquisition ou à la création d'immobilisations. À défaut, son montant est rapporté au bénéfice imposable. Ce délai est porté à quatre ans lorsque la provision pour investissement est représentée par des dotations à la réserve légale et au fonds de développement. L'application de ces dispositions appelle des précisions sous l'angle de la computation du délai d'emploi, de la nature des investissements à réaliser, du sort fiscal de la provision et des biens acquis en emploi. 1. Computation du délai d'emploi 180 Le point de départ du délai d'utilisation est l'ouverture de l'exercice suivant celui à la clôture duquel la provision a été constituée. a. Délai de deux ans 190 Si l'exercice suivant celui à la clôture duquel la provision a été constituée a une durée égale ou supérieure à un an, c'est aux résultats de l'exercice suivant celui -ci qu'il y aurait lieu de rapporter la provision constituée s'il apparaissait qu'elle n'a pas été utilisée conformément à son objet ou si cet emploi est intervenu plus de deux ans après sa constitution. En revanche, si l'exercice suivant celui de la constitution est d'une durée inférieure à un an, ce n'est qu'aux résultats comptables du troisième exercice clos après celui de la constitution que pourra éventuellement être rapportée ladite provision. b.  Délai de quatre ans 200 Les mêmes règles s'appliquent pour la computation du délai de quatre ans. 2. Nature des investissements à réaliser pendant ce délai 210 Il résulte des dispositions susvisées que toutes les acquisitions ou créations de biens présentant le caractère d'immobilisations peuvent constituer un emploi valable de la provision. Les immobilisations se définissent comme les biens durables d'une entreprise par opposition à ses valeurs d'exploitation. Elles se distinguent par ailleurs des frais d'établissement (BOI-BIC-CHG-20-30-20). 220 C'est en fonction de ces critères généraux de différenciation et au vu des éléments de fait propres à chaque situation particulière que doit être résolue la question de savoir si les acquisitions ou créations de biens par l'entreprise constituent ou non des immobilisations comme le rappelle la RM Brocard n° 23756, JO AN du 9 septembre 1972 p. 3646. Remarque : Les programmes mis au point par une SCOP de conseil et d'assistance en informatique et le savoir-faire acquis par le personnel de cette société sont considérés comme des biens acquis en emploi de la provision pour investissement dans la mesure où ces dépenses peuvent être regardées comme ayant permis de constituer des immobilisations et ne présentent pas le caractère de frais d'établissement. Dans ce cas, l'inscription à l'actif du bilan du prix de revient ou de la valeur réelle de ces immobilisations fait apparaître en contrepartie un profit imposable dans les conditions de droit commun. Pour l'application des dispositions du  4 du II de l'article 237 bis A du CGI, seules peuvent être considérées comme des emplois valables de la provision pour investissement, les immobilisations acquises ou créées dans les deux ans de la constitution de la provision ou,le cas échéant, dans les quatre années suivant l'exercice de constitution de la provision. La faculté de constituer des provisions pour investissement constitue pour les sociétés une mesure d'incitation fiscale au développement de leurs investissements et n'a en conséquence de raison d'être que si elle demeure attachée aux investissements nouveaux réalisés postérieurement à la date de clôture de l'exercice de constitution de la provision. Dès lors, il n'est pas possible de considérer le paiement des arrérages d'un emprunt comme un investissement annuel susceptible de libérer à due concurrence la provision pour investissement (RM Beauguitte n° 1893, JO AN du 18 janvier 1969 p. 130 et  RM Dusseaulx n° 22351, JO AN du 1er avril 1972 p. 757). 230 D'une façon plus générale, les investissements effectués au titre d'un exercice donné ne sont pas libératoires au regard des provisions constituées ou à constituer au titre des exercices suivants, alors même que ces investissements seraient d'un montant très supérieur au montant cumulé desdites provisions. Il ne pourrait, dès lors, être envisagé d'admettre par analogie avec le régime de la participation des employeurs à l'effort de construction, que la partie excédentaire d'investissements effectués au titre d'un exercice déterminé puisse être imputée sur les investissements à réaliser au titre des exercices suivants. 240 Par ailleurs, en considération de l'objet même des dispositions autorisant la constitution d'une provision pour investissement, les éléments acquis en emploi d'autres provisions spéciales telles les provisions pour entreprises de presse ou pour reconstitution des gisements miniers, ne peuvent être considérés comme des emplois valables de la provision pour investissement qu'à concurrence de la fraction de leur prix non affectée à l'emploi des autres provisions. Pour les mêmes motifs, il y a lieu de considérer que les immobilisations dont le financement serait assuré au moyen de subventions ou de bénéfices en sursis d'imposition ne pourraient pas, à due concurrence, être considérées comme des emplois valables. 250 Il convient également d'observer qu'en raison de l'objet même de ces provisions, les acquisitions portant sur des immobilisations présentant un caractère somptuaire ne pourraient pas être considérées comme des emplois valables. Tel serait le cas par exemple des acquisitions portant sur des résidences d'agrément, des navires de plaisance, ou des immobilisations acquises en vue de se livrer à l'exercice non professionnel de la pêche ou de la chasse. Enfin, l'acquisition de véhicules immatriculés dans la catégories des voitures particulières dont l'amortissement est limité pour la fraction de leur prix d'acquisition qui dépasse le seuil fixé par les dispositions du 4 de l'article 39 du CGI ne pourrait constituer un emploi valable qu'à concurrence de cette fraction. Enfin, l'achat de bons du Trésor ne constitue pas non plus une utilisation valable de la provision pour investissement (CE, arrêt du 13 mars 1981, n°12518). 260 Est susceptible, en revanche, de constituer un emploi valable de la provision pour investissement l'acquisition de logements réalisés au titre de l'investissement obligatoire dans la construction. 270 Il en est de même des titres de participation tels qu'ils sont définis au a quinquies du I de l'article 219 du CGI, à l'exclusion par conséquent des simples titres de placement. Le point de savoir si des titres de participation ont le caractère de participation relève d'une question de fait (BOI-BIC-PVMV-30-10). 280 Enfin, conformément aux dispositions du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI, la provision pour investissement peut valablement être utilisée au titre des dépenses de formation prévues à l'article L. 3341-3 du code du travail. 3. Sort de la provision pour investissement 290 Deux situations sont à envisager suivant que la provision a été ou non utilisée conformément à son objet dans le délai imparti. a.  Premier cas : la provision a été régulièrement utilisée 300 Lorsque la provision afférente à un exercice donné a été utilisée conformément à son objet dans le délai imparti, elle est en principe définitivement exonérée d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés. 310 Toutefois, sous réserve des cas prévus par l'article R. 3324-22 du code du travail (cas de déblocage anticipé ; BOI-RSA-ES-10-20), ou par l'article L. 3324-11 du code du travail (paiement direct aux salariés des sommes d'un montant inférieur à un montant fixé par arrêté ministériel), ou par l'article L. 2325-32 du code du travail (constitution ou complément de l'apport initial nécessaire à l'acquisition du logement principal), si les droits constitués au profit des salariés devenaient négociables ou exigibles avant l'expiration du délai de trois ou cinq ans imparti par l'article L. 3324-10 du code du travail (BOI-BIC-PTP-10-10-10), les entreprises perdraient, de ce fait, le bénéfice des exonérations fiscales qui sont attachées à leur constitution. Il y aurait lieu de rapporter la provision correspondante au bénéfice imposable de l'exercice au cours duquel les droits en cause seraient devenus exigibles ou négociables. Ce n'est donc pas avant l'expiration du délai de trois ou cinq ans que les provisions dont il s'agit peuvent, nonobstant leur emploi conforme au 4 du II de l'article 237 bis A du CGI être virées à un compte de réserve au passif du bilan. b. Deuxième cas : la provision n'a pas été utilisée 320 À défaut d'emploi dans le délai imparti (cf. II-B-1 § 180) la provision est rapportée au bénéfice imposable de l'exercice en cours à la date d'expiration de ce délai. En cas d'utilisation partielle, ce n'est, bien entendu, que l'excédent non employé à l'expiration de ce délai qui doit être rapporté au bénéfice imposable de l'exercice en cours à la date d'expiration dudit délai. 330 Dans le cas d'un changement d'objet social ou d'activité réelle de société, le 5 de l'article 221 du CGI prévoit que les provisions constituées avant la date de ce changement et déduites en application de dispositions légales particulières sont réintégrées au résultat de la période d'imposition close à la date du changement (BOI-IS-CESS-10). La provision pour investissement doit donc être réintégrée au résultat. 4. Régime fiscal des éléments acquis en emploi 340 En l'absence de toute disposition particulière, les biens acquis en emploi des provisions pour investissement doivent être inscrits à l'actif du bilan dans les conditions définies à l'article 38 quinquies de l'annexe III au CGI. S'il s'agit d'immobilisations amortissables, elles peuvent donner lieu à la constatation d'amortissement calculés sur leur prix de revient et échelonnés sur leur durée normale d'utilisation sans préjudice, le cas échéant, de l'application des dispositions instituant un amortissement exceptionnel (BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 au I § 10).

<h1 id=""Conditions_de_constitution__10"">I. Provisions pour investissement constituées par les entreprises autres que les sociétés coopératives de production</h1> <h2 id=""Conditions_de_fond_20"">A. Suppression du caractère déductible</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00""><strong>1</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_01"">Conformément aux dispositions du IV de l'article 237 bis A du code général des impôts (CGI), seules demeurent déductibles les provisions pour investissement constituées par les sociétés coopératives de production (SCOP) en application du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI.</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""En_revanche,_les_provisions_02"">En revanche, les provisions pour investissement constituées en application des 1 et 2 du II de l'article 237 bis A du CGI cessent d'être admises en déduction des résultats imposables constatés au titre des exercices clos à compter du 17 août 2012.</p> <h2 id=""10_03"">B. Sort des provisions pour investissement constituées antérieurement à la suppression du caractère déductible</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_provisions_pour_investi_03"">Les provisions pour investissement constituées par les entreprises autres que les SCOP figurant à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 17 août 2012 doivent, en application du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_etre_utilisees_a_acq_05"">- soit être utilisées à l'acquisition, la création d'immobilisations ou au titre de dépenses de formation dans le délai de deux ans (pour plus de précisions, cf. II-B-2 au § 210) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit,_si_elles_ne_sont_pa_06"">- soit, si elles ne sont pas utilisées dans le délai de deux ans suivant leur constitution à l'acquisition ou la création d'immobilisations (ou au titre de dépenses de formation), être rapportées au bénéfice imposable.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_de_computation_d_04"">Les règles de computation du délai de deux ans sont développées au II-B-1 aux § 180 à 200 .</p> <h1 id=""Provisions_pour_investissem_11"">II. Provisions pour investissement constituées par les sociétés coopératives de production</h1> <h2 id=""Conditions_de_constitution__22"">A. Conditions de constitution de la provision pour investissement</h2> <h3 id=""Conditions_de_fond_30"">1. Conditions de fond</h3> <h4 id=""Determination_du_montant_de_40"">a. Détermination du montant de la provision pour investissement</h4> <h5 id=""Cas_general_40"">1° Cas général</h5> <h6 id=""Constitution_des_provisions_50"">a° Constitution des provisions pour investissement par référence aux sommes portées à la réserve spéciale de participation </h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""110_064"">Conformément au 3 du II de l'article 237 bis A du CGI, les sociétés coopératives de production (SCOP)  qui ont constitué une réserve spéciale de participation peuvent doter, en franchise d'impôt, une provision pour investissement, au plus égale aux sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction des bénéfices imposables.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_066""><strong>30</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ne_peuvent_toutefois_consti_067"">Ne peuvent toutefois constituer une provision pour investissement égale au montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation, les SCOP dont le capital est détenu pour plus de 50 % par des associés non coopérateurs définis au 1 quinquies de l'article 207 du CGI, et par des titulaires de certificats coopératifs d'investissement. Ces SCOP peuvent cependant constituer en franchise d'impôt une provision pour investissement pour un montant égal à 25 % ou 50 % du montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation selon les cas (cf. <strong>II-A-1-a-1°-a° § 40</strong>).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""35_013"">Toutefois, une SCOP conserve la faculté de constituer une provision pour investissement égale à la totalité des sommes portées à la réserve spéciale de participation lorsque le dépassement du seuil de 50 % est dû à la détention de la majorité du capital par une autre SCOP, dans les conditions prévues par l'article 25 de la loi du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""35_013"">35</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_les_SCOP_issu_014"">Par ailleurs, les SCOP issues de la transformation d'une société existante dans les conditions prévues aux articles 48 à 52 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des sociétés coopératives de production et dont le capital n'est pas détenu majoritairement par des associés coopérateurs au moment de cette transformation (appelées ""SCOP d'amorçage"") peuvent également constituer une provision pour investissement égale au plus au montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation, sous réserve que l'ensemble des associés non coopérateurs s'engage à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en société coopérative de production (CGI, art. 237 bis A, II-3 al. 3 et 4).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_de_cet_engage_015"">Les modalités de cet engagement sont fixées par le décret n° 2014-1758 du 31 décembre 2014 relatif au dispositif d'amorçage applicable aux sociétés coopératives de production. Aux termes de ce dernier, les statuts de la SCOP stipulent que les associés non coopérateurs s'engagent à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de détention de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en SCOP. En outre, une copie des statuts est transmise par la SCOP à l'administration fiscale dans le mois qui suit leur adoption.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_non-respect_de_ce_015"">En cas de non-respect de l'engagement des associés non coopérateurs, la société doit rapporter au résultat imposable de l'exercice qui comprend le 31 décembre de la septième année suivant celle de sa transformation en SCOP une somme correspondant aux excédents de provisions pour investissement admis en déduction en application du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI par rapport au montant de provision déductible en application du 2 du II de l'article 237 bis A du CGI. Les droits correspondants sont majorés de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI, décompté à partir de l'exercice au cours duquel la provision a été déduite.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_du_2_de_la_017"">Les dispositions du 2 de l'article 237 bis A du CGI définissent le montant de provision que les sociétés anonymes à participation ouvrière étaient autorisées à constituer en franchise d'impôt au titre des exercices clos avant le 17 août 2012. Cette provision est égale à 50 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction du bénéfice imposable. La provision constituée en franchise d'impôt peut être égale à 75 % de ces mêmes sommes lorsqu'au titre de chaque exercice, une somme égale à 25 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction des bénéfices imposables a été affectée à un compte de réserve non distribuable, par prélèvement sur les résultats.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_details_sur_le_016"">Pour plus de détails sur les ""SCOP d'amorçage"", il convient de se reporter au BOI-IS-BASE-30-40 au II-B aux § 160 à 180.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""37_019"">37</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_SCOP_qui_sont_membres_d_020"">Les SCOP membres d'un groupement de SCOP prévu aux articles 47 bis à 47 septies de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP et dont la majorité du capital est détenue soit par une ou plusieurs sociétés coopératives membres de ce groupement, soit par des salariés employés par les autres sociétés coopératives membres de ce groupement, soit conjointement par ces deux catégories d'associés, peuvent doter, en franchise d’impôt, une provision pour investissement dans les conditions décrites aux  <strong>II-A-1-a-1°-a° </strong><strong>§ 20</strong> et <strong>30</strong> (CGI, art. 237 bis , II-3 al.4).</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id=""Cette_faculte_est_ouverte_a_021"">Cette faculté est ouverte aux SCOP membres d’un groupement pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2015.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Le_tableau_ci-apres_resume__068"">40</p> <table> <tbody> <tr> <th> <p id=""Detention_du_capital_de_la__018"">Détention du capital de la SCOP</p> </th> <th> <p id=""PROVISION_POUR_INVESTISSEME_069"">Provision pour investissement</p> </th> </tr> </tbody> <tbody> <tr> <td> <p id=""1._SCOP_detenue_a_50_%_au_m_070"">1. SCOP détenue à 50 % au moins par des coopérateurs</p> </td> <td> <p id=""100_%_de_la_reserve_special_071"">100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 1)</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""2_SCOP_detenue_a_plus_de_50_072"">2. SCOP détenue à plus de 50 % par des non coopérateurs et des titulaires de certificats d'investissement : </p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Principe_073"">Principe</p> </td> <td> <p id=""Regime_de_droit_commun_074"">Pour les SCOP ayant conclu des accords de participation comportant une formule dérogatoire : 50 % de la fraction des sommes portées à la réserve spéciale de participation et déduite du bénéfice imposable, qui est attribuée aux salariés de l'entreprise, en plus du minimum légal résultant de la formule de droit commun ;</p> <p id=""Pour_les_SCOP_de_moins_de_5_016"">Pour les SCOP ayant adopté un régime de participation à titre facultatif : 25 % ou 50 % (le taux dépend de la date de conclusion de l'accord de participation) des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et qui correspondent à la participation de droit commun.</p> <p id=""Ainsi,_pour_les_accords_en__017"">Ainsi, pour les accords en cours de validité à la date de publication de la loi n° 2001-152 du 19 janvier 2001 sur l'épargne salariale ou qui ont été conclus dans les deux ans de sa publication, soit au plus tard le 20 janvier 2003, le taux est de 50 % (il en est de même des accords conclus entre le 31 décembre 2006 et le 31 décembre 2009). Il est ramené à 25 % pour ceux conclus entre le 21 janvier 2003 et le 30 décembre 2006, et depuis le 1er janvier 2010.</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Exception :_detention_de_la_075"">Exception : détention de la majorité du capital par une autre SCOP pendant au plus 10 ans</p> </td> <td> <p id=""100_%_de_la_reserve_special_076"">100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 2)</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""3._SCOP,_membre_dun_groupem_034"">3. SCOP, membre d'un groupement de SCOP, détenue majoritairement par une ou plusieurs SCOP membres de ce groupement ou par des salariés employés par des SCOP de ce même groupement.</p> </td> <td> <p id=""100_%_de_la_reserve_special_035"">100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 4)</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""2._SCOP_issue_de_la_transfo_022"">4. SCOP issue de la transformation d'une société existante et détenue à plus de 50 % par des non coopérateurs s'étant engagés à céder ou à obtenir  le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de détention de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en société coopérative de production (""SCOP d'amorçage"")</p> </td> <td></td> </tr> <tr> <td> <p id=""Principe_023"">Principe</p> </td> <td> <p id=""100_%_de_la_reserve_special_024"">100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 3)</p> </td> </tr> <tr> <td> <p id=""Exception_:_en_cas_de_non_r_025"">Exception : en cas de non respect de l'engagement pris par les associés non coopérateurs</p> </td> <td> <p id=""Voir_les_regles_de_principe_034"">La SCOP réintègre au résultat de l'exercice au cours duquel le délai de sept ans arrive à son terme l'excédent de provision admise en déduction et égale à 100 % de la réserve spéciale de participation par rapport à la provision qui aurait était admise en déduction en application du 2 du II de l'article 237 bis A du CGI.</p> <p id=""Le_montant_de_provision_qui_037"">Le montant de provision qui reste ainsi admis parmi les charges déductibles est égal :</p> <p id=""-_a_50_%_des_sommes_portees_038"">- à 50 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation, ou</p> <p id=""Conformement_au 2 du_II_de__080"">- à 75 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation lorsque l'entreprise concernée a affecté, au titre de chaque exercice, à un compte de réserve non distribuable, par prélèvement sur les résultats, une somme égale à 25 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction des bénéfices imposables.</p> <p id=""(CGI,_art._237_bis_A,_II-3__040"">(CGI, art. 237 bis A, II-3 et 2 )</p> </td> </tr> </tbody> <caption>Résumé du régime fiscal des provisions pour investissement constituées par les SCOP</caption></table> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_077""><strong>50</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_reserve_speciale_019"">La provision pour investissement peut être déduite au titre de l'exercice au cours duquel la réserve spéciale de participation est elle-même déduite, lorsque la réserve spéciale de participation est constituée et déduite avant la clôture de l'exercice qui sert de base à la participation dans la situation où les ristournes distribuées par la SCOP sont affectées à la réserve spéciale de participation dans le cadre d'un accord de participation (BOI-BIC-PTP-10-20-10-10 au I-A § 30), conformément à l'article R. 3323-10 du code du travail.</p> <h6 id=""dsy2204-PGP_Confusion_de_la_provision_p_45"">b° Confusion de la provision pour investissement et des sommes versées à la réserve légale et au fonds de développement</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_ Larticle 237_bis_A_II_3°_d_069"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 237_bis_A_II_3°_d_021"">Le 3 du II de l'article 237 bis A du CGI dispose que les dotations à la réserve légale et au fonds de développement des SCOP peuvent tenir lieu, à due concurrence, de provision pour investissement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_La_provision_pour_investiss_070"">La provision pour investissement peut alors bénéficier de la franchise d'impôt prévue au 3 du II de l'article 237 bis A du CGI si elle est utilisée dans un délai de quatre ans (au lieu de deux) à l'acquisition ou la création d'immobilisations, conformément au 4 du même II.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Cette_importante_dispositio_071"">Cette disposition permet aux SCOP qui ne voudraient pas réduire le montant de leur dotation annuelle à la réserve légale ou au fonds de développement, de bénéficier des avantages fiscaux sans constituer à proprement parler une provision pour investissement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Bien_entendu,_la_deduction__072"">Bien entendu, la déduction du bénéfice imposable de la partie de ces dotations qui tient lieu de provision pour investissement n'est autorisée, comme pour la provision proprement dite, qu'au titre de l'exercice suivant celui dont les résultats ont servi de base de calcul de la réserve spéciale de participation.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Toutefois,_dans__042""><strong>Remarque :</strong> La provision pour investissement sera toutefois considérée comme constituée dès l'exercice de réalisation des résultats ouvrant droit à participation si les conditions suivantes sont réunies :</p> <p class=""remarque-western"" id=""-_au_bilan_de_lexercice_de__043"">- au bilan de l'exercice de réalisation des résultats ouvrant droit à participation, le résultat de l'exercice est subdivisé de manière à faire apparaître le montant de la réserve légale et du fonds de développement qui tient lieu de provision pour investissement ;</p> <p class=""remarque-western"" id=""-_la_provision_pour_investi_053"">- la provision pour investissement est alors déduite de manière extracomptable des résultats de ce même exercice ;</p> <p class=""remarque-western"" id=""-_la_provision_pour_investi_054"">- la provision pour investissement est mentionnée dans l'annexe comptable ainsi que sur le tableau de provisions annexé à la déclaration de résultats, accompagné des états prévus par l'article 171 bis de l'Annexe II au CGI ;</p> <p class=""remarque-western"" id=""-_enfin,_au_bilan_des_exerc_055"">- enfin, au bilan des exercices suivants, les comptes de réserve légale et de fonds de développement sont subdivisés pour faire apparaître le montant qui représente la provision pour investissement.</p> <p class=""remarque-western"" id=""b_-_Si_la_possibilite_offer_056"">Si la possibilité offerte par les dispositions du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI de représenter la provision pour investissement par des dotations à la réserve légale et au fonds de développement n'est pas utilisée, la provision pour investissement est constituée dans les conditions habituelles (cf. II-A-1-a-1°-a° § 20 et suivants). Dans ce cas, elle fait donc effectivement partie des charges comptabilisées au compte de résultat.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Les_dotations_dont_il_sagit_073"">Les dotations dont il s'agit ne seront admises en déduction du bénéfice fiscal qu'à concurrence du montant de la provision pour investissement qui aurait pu être constituée et à laquelle elles se substituent. Le surplus éventuel de dotations suivrait le régime habituel des dotations à la réserve légale ou au fonds de développement ; au cas où, au contraire, ces dotations seraient inférieures au montant que pourrait atteindre la provision pour investissement, aucun report de droit à cet avantage fiscal ne serait possible.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_En_revanche,_les_SCOP_pourr_075"">En revanche, les SCOP pourront compléter le montant de la provision pour investissement à concurrence de leurs droits.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_050"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Dans_tous_les_cas_ou_elle_t_077"">Dans tous les cas où elle tient lieu de provision pour investissement, la dotation à la réserve légale ou au fonds de développement a les mêmes caractères que cette provision. Il s'ensuit notamment que :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_-_pour_le_calcul_de_la_rese_078"">- pour le calcul de la réserve spéciale de participation, la partie des dotations assimilée à cette provision doit être déduite des excédents nets de gestion avant calcul de l'impôt théorique ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_-_a_defaut_demploi_dans_le__079"">- à défaut d'emploi dans le délai de quatre ans (cf. II-B-1-b § 200), à l'acquisition ou à la création d'immobilisations, ces dotations devront, quelle que soit leur dénomination, être rapportées au bénéfice fiscal à la fin de l'exercice suivant ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_-_au_cas_ou_les_disposition_080"">- au cas où les dispositions relatives au blocage pendant cinq ans des droits des salariés ne seraient pas respectées, ces dotations seraient rapportées au bénéfice fiscal de l'exercice au cours duquel la règle d'indisponibilité aurait été enfreinte.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Dans_ces_deux_derniers_cas,_081"">Dans ces deux derniers cas, bien que la base de calcul de la participation dans les SCOP soit distincte du bénéfice fiscal, on peut admettre que les dotations rapportées au bénéfice fiscal s'ajoutent aux excédents de gestion avant imputation du minimum de ristournes et de l'impôt théorique puisqu'elles ont, au moment de leur constitution, réduit le montant du bénéfice net de base d'une somme égale à la moitié de leur montant.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Il_est_precise_que,_comme_d_082"">Il est précisé que, comme dans le cas général, la provision pour investissement ou les dotations qui en auraient tenu lieu n'auraient pas à être soumises à l'impôt à concurrence des droits des salariés devenus exigibles ou disponibles, en raison des cas de déblocage anticipé prévus à l'article R. 3324-22 du code du travail.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_En_consequence,_les_SCOP_qu_083"">En conséquence, les SCOP qui utiliseraient la faculté accordée par le 3 du II de l'article 237 bis A du CGI seront tenues de déclarer les dotations bénéficiant du régime des provisions pour investissement, parmi les provisions déductibles pour l'assiette de l'impôt sur l'imprimé n°<strong> 2053-SD</strong> ""Compte de résultat"" (CERFA n° 10947), à la ligne HG. Ces provisions devront figurer au bilan fiscal (imprimé n°<strong> 2051-SD </strong>Bilan-passif (CERFA n° 10938) , ligne DK) parmi les provisions constituées en franchise d'impôt, dont le détail sera indiqué dans le formulaire n° <strong>2056-SD </strong>Provisions inscrites au bilan (CERFA n° 10949), à la ligne 3U.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_imprimes_sont_disponibl_041"">Ces imprimés sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_En_principe,_la_limitation__084"">En principe, la limitation du montant de la provision pour investissement ne s'applique pas aux SCOP, le montant de la provision pour investissement que celles-ci sont autorisées à constituer en franchise d'impôt à la clôture de chaque exercice demeure d'un montant égal à celui des sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice ou, éventuellement, de l'exercice précédent dans l'hypothèse où il aurait été décidé, par voie d'accord dérogatoire, d'affecter la totalité ou une partie des « ristournes » à la constitution de la réserve spéciale de participation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_190_085"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Toutefois,_ces_dispositions_086"">Toutefois, ces dispositions ne s'appliquent pas aux SCOP dont le capital est détenu pour plus de 50 % par des associés non coopérateurs définis au I quinquies de l'article 207 du CGI, et par des titulaires de certificats coopératifs d'investissement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy2204-PGP_Une_SCOP_conserve_neanmoins_087"">Une SCOP conserve néanmoins la faculté de constituer une provision pour investissement égale à 100 % lorsque le dépassement du seuil de 50 % est dû à la détention de la majorité du capital par une autre SCOP dans les conditions prévues par l'article 25 de la loi du 19 juillet 1978  portant statut des SCOP (cf. II-A-1-a-1-a au § 20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Peuvent_aussiconstituer_une_057"">Peuvent aussi constituer une provision pour investissement égale à 100 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation les ""SCOP d'amorçage"". Il s'agit de SCOP issues de la transformation d'une société existante et dont les associés non coopérateurs, majoritaires au capital, s'engagent au moment de cette transformation à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en SCOP (cf. II-A-1-a-1-a au § 35).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_une_SCOP,_membre_d_074"">De même, une SCOP, membre d'un groupement de SCOP relevant des articles 47 bis à 47 septies de la loi du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP, dont la majorité du capital est détenue par une ou plusieurs SCOP membres de ce groupement ou par des salariés employés par des SCOP membres de ce groupement peut doter une provision pour investissement égale à 100 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation.</p> <h5 id=""Accords_de_groupe_41"">2° Accords de groupe</h5> <h6 id=""150_082"">a° Contribution effective à la participation globale</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_040""><strong>90</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_un_accord_est_conclu_au__041"">Si un accord est conclu au sein d'un groupe de  sociétés coopératives de production soumis au régime défini de l'article 223 A du CGI à l'article 223 U du CGI et  que celui-ci aboutit à dégager une réserve globale de participation, la provision pour investissement est constituée par chacune des SCOP intéressées dans la limite de sa contribution effective à la participation globale. Toutefois, chacune de ces sociétés peut transférer tout ou partie de son droit à constitution de ladite provision à l'une des autres sociétés du groupe dont il s'agit, ou à plusieurs d'entre elles.</p> <h6 id=""Si_un_accord_est_conclu_au__083"">b°  Contribution à un plan d'épargne pour la retraite collectif</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_210_065"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_Les_entreprises_qui_effectu_066"">Les SCOP qui effectuent des abondements complémentaires sur un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO) peuvent constituer, en franchise d'impôt, une provision pour investissement (CGI, art. 237 bis A, II-1-al. 5).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_Ce_taux_est_porte_a_50 %_po_068"">Cette provision pour investissement est égale à 25 % du montant des versements complémentaires versés. Ce taux est porté à 50 % pour les versements complémentaires investis en titres donnant accès au capital de la SCOP.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_De_plus,_les_entreprises_qu_069"">De plus, les SCOP qui versent, au titre du plan d'épargne pour la retraite collectif créé à l'article L. 3334-2 du code du travail et dans le cadre des dispositions de l'article L. 3332-11 du code du travail, des sommes complémentaires au montant versé par leurs salariés pour l'acquisition de parts de fonds régis par les troisième aux sixième alinéas du V de l'article L. 214-164 du code monétaire et financier peuvent constituer, en franchise d'impôt, une provision pour investissement égale à 35 % des versements complémentaires. Les titres d'entreprises solidaires ou d'organismes acquis doivent être conservés pendant deux ans au moins par le fonds (CGI, art. 237 bis A, II-1-al. 6).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_250_082"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_provisions_calculees_su_047"">Les provisions calculées sur les abondements sur un PERCO peuvent être utilisées au titre des dépenses de formation prévues à l'article L. 3341-3 du code du travail.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_220_081"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_Le_benefice_des_avantages_f_082"">Le bénéfice des avantages fiscaux liés à l'abondement de la SCOP à un PERCO est, dans l'hypothèse d'un accord conclu entre un groupe de SCOP et leur personnel, réservé à celles de ces sociétés qui contribuent effectivement à cet abondement, et dans la limite de leurs contributions respectives.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy4776-PGP_Toutefois,_une_entreprise_p_083"">Toutefois, une SCOP peut transférer tout ou partie de son droit à constituer une provision à l'une des autres sociétés du groupe ou à plusieurs d'entre elles. Cette possibilité de transfert est subordonnée à une autorisation préalable du ministre chargé des finances (CGI, art. 237 bis A, II-6).</p> <h4 id=""Exercice_dimputation_de_la__41"">b. Exercice d'imputation de la provision pour investissement </h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy806-PGP_40_012""><strong>130</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy806-PGP_Il_sagit_du_meme_exercice_q_013"">Il s'agit du même exercice que celui au cours duquel a lieu la déduction en franchise d'impôt de la participation, c'est-à-dire de l'exercice qui suit celui au titre duquel la participation est calculée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy806-PGP_Cette_provision_ne_peut_don_014"">Cette provision ne peut donc pas être constituée avant l'exercice d'imputation de la participation. Elle ne peut pas davantage être constatée au cours d'un exercice postérieur à celui de l'imputation de la participation dès lors que le fait générateur qui en justifie la constitution trouverait son origine dans un exercice passé.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy806-PGP_50_015""><strong>140</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy806-PGP_Si_les_resultats_imposables_016"">Si les résultats imposables de l'exercice de répartition des droits des salariés sont insuffisants pour permettre la déduction en franchise d'impôt de tout ou partie des sommes portées au compte de la provision pour investissement, la quote-part de la provision non déduite de ces résultats constitue un déficit reportable dans les conditions prévues à l'article 156 du CGI ou à l'article 209 du CGI.</p> <h3 id=""Conditions_de_forme_21"">2. Conditions de forme</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_087""><strong>150</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_conditions_sont_definie_088"">Ces conditions sont définies par l'article 171 bis de l'annexe II au CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de_cet_article,__089"">Aux termes de cet article, la constitution en franchise d'impôt de la provision pour investissement est subordonnée au respect des conditions de forme mentionnées au 5° du 1 de l'article 39 du CGI.</p> <p class=""qe-western"" id=""Cette_obligation_a_ete_rapp_090"">Cette obligation a été rappelée par la RM Grenet n° 13016, JO AN du 4 juillet 1994 p. 3416.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_090""><strong>160</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_tableau_des_provisions_p_091"">Le tableau des provisions prévu au II de l'article 38 de l'annexe III au CGI doit à cet effet être complété par la production :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dun_etat_faisant_apparait_092"">- d'un état faisant apparaître distinctement les modalités de calcul des sommes affectées au compte de la réserve spéciale de participation et au compte de la provision pour investissement ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dun_etat_comportant_indic_096"">- d'un état comportant indication de l'emploi de la provision dans les deux ans qui ont suivi sa constitution.</p> </blockquote> <h2 id=""Conditions_demploi_de_la_pr_11"">B.  Conditions d'emploi de la provision pour investissement</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_094""><strong>170</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_resulte_des_dispositions_095"">Il résulte des dispositions du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI que la provision pour investissement doit être utilisée dans le délai de deux ans à l'acquisition ou à la création d'immobilisations. À défaut, son montant est rapporté au bénéfice imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_societes_cooperati_096"">Ce délai est porté à quatre ans lorsque la provision pour investissement est représentée par des dotations à la réserve légale et au fonds de développement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lapplication_de_ces_disposi_098"">L'application de ces dispositions appelle des précisions sous l'angle de la computation du délai d'emploi, de la nature des investissements à réaliser, du sort fiscal de la provision et des biens acquis en emploi.</p> <h3 id=""Computation_du_delai_demploi_22"">1. Computation du délai d'emploi</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_099""><strong>180</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_point_de_depart_du_delai_0100"">Le point de départ du délai d'utilisation est l'ouverture de l'exercice suivant celui à la clôture duquel la provision a été constituée.</p> <h4 id=""Regle_generale_:_delai_de_d_33"">a. Délai de deux ans</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Si_lexercice_suivant_celui__0101"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_lexercice_suivant_celui__0105"">Si l'exercice suivant celui à la clôture duquel la provision a été constituée a une durée égale ou supérieure à un an, c'est aux résultats de l'exercice suivant celui -ci qu'il y aurait lieu de rapporter la provision constituée s'il apparaissait qu'elle n'a pas été utilisée conformément à son objet ou si cet emploi est intervenu plus de deux ans après sa constitution. En revanche, si l'exercice suivant celui de la constitution est d'une durée inférieure à un an, ce n'est qu'aux résultats comptables du troisième exercice clos après celui de la constitution que pourra éventuellement être rapportée ladite provision.</p> <h4 id=""Delai_de_quatre_ans_34"">b.  Délai de quatre ans</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Les_memes_regles_sappliquen_0102"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_memes_regles_sappliquen_0107"">Les mêmes règles s'appliquent pour la computation du délai de quatre ans.</p> <h3 id=""Nature_des_investissements__23"">2. Nature des investissements à réaliser pendant ce délai</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_0103""><strong>210</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_resulte_des_dispositions_0104"">Il résulte des dispositions susvisées que toutes les acquisitions ou créations de biens présentant le caractère d'immobilisations peuvent constituer un emploi valable de la provision.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_immobilisations_se_defi_0105"">Les immobilisations se définissent comme les biens durables d'une entreprise par opposition à ses valeurs d'exploitation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elles_se_distinguent_par_ai_0106"">Elles se distinguent par ailleurs des frais d'établissement (BOI-BIC-CHG-20-30-20).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_0107""><strong>220</strong></p> <p class=""qe-western"" id=""Cest_en_fonction_de_ces_cri_0108"">C'est en fonction de ces critères généraux de différenciation et au vu des éléments de fait propres à chaque situation particulière que doit être résolue la question de savoir si les acquisitions ou créations de biens par l'entreprise constituent ou non des immobilisations comme le rappelle la RM Brocard n° 23756, JO AN du 9 septembre 1972 p. 3646.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Les_programmes_m_0109""><strong>Remarque</strong> : Les programmes mis au point par une SCOP de conseil et d'assistance en informatique et le savoir-faire acquis par le personnel de cette société sont considérés comme des biens acquis en emploi de la provision pour investissement dans la mesure où ces dépenses peuvent être regardées comme ayant permis de constituer des immobilisations et ne présentent pas le caractère de frais d'établissement.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Dans_ce_cas,_linscription_a_0110"">Dans ce cas, l'inscription à l'actif du bilan du prix de revient ou de la valeur réelle de ces immobilisations fait apparaître en contrepartie un profit imposable dans les conditions de droit commun.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cependant,_pour_lapplicatio_0111"">Pour l'application des dispositions du  4 du II de l'article 237 bis A du CGI, seules peuvent être considérées comme des emplois valables de la provision pour investissement, les immobilisations acquises ou créées dans les deux ans de la constitution de la provision ou,le cas échéant, dans les quatre années suivant l'exercice de constitution de la provision.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_faculte_de_constituer_de_089"">La faculté de constituer des provisions pour investissement constitue pour les sociétés une mesure d'incitation fiscale au développement de leurs investissements et n'a en conséquence de raison d'être que si elle demeure attachée aux investissements nouveaux réalisés postérieurement à la date de clôture de l'exercice de constitution de la provision.</p> <p class=""qe-western"" id=""Cest_pourquoi_il_nest_pas_p_0112"">Dès lors, il n'est pas possible de considérer le paiement des arrérages d'un emprunt comme un investissement annuel susceptible de libérer à due concurrence la provision pour investissement (RM Beauguitte n° 1893, JO AN du 18 janvier 1969 p. 130 et  RM Dusseaulx n° 22351, JO AN du 1er avril 1972 p. 757).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_0113""><strong>230</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dune_facon_plus_generale,_l_0114"">D'une façon plus générale, les investissements effectués au titre d'un exercice donné ne sont pas libératoires au regard des provisions constituées ou à constituer au titre des exercices suivants, alors même que ces investissements seraient d'un montant très supérieur au montant cumulé desdites provisions. Il ne pourrait, dès lors, être envisagé d'admettre par analogie avec le régime de la participation des employeurs à l'effort de construction, que la partie excédentaire d'investissements effectués au titre d'un exercice déterminé puisse être imputée sur les investissements à réaliser au titre des exercices suivants.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_0115""><strong>240</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_en_considerat_0116"">Par ailleurs, en considération de l'objet même des dispositions autorisant la constitution d'une provision pour investissement, les éléments acquis en emploi d'autres provisions spéciales telles les provisions pour entreprises de presse ou pour reconstitution des gisements miniers, ne peuvent être considérés comme des emplois valables de la provision pour investissement qu'à concurrence de la fraction de leur prix non affectée à l'emploi des autres provisions.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_memes_motifs,_il_y_0117"">Pour les mêmes motifs, il y a lieu de considérer que les immobilisations dont le financement serait assuré au moyen de subventions ou de bénéfices en sursis d'imposition ne pourraient pas, à due concurrence, être considérées comme des emplois valables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""250_0118""><strong>250</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_egalement_dobse_0119"">Il convient également d'observer qu'en raison de l'objet même de ces provisions, les acquisitions portant sur des immobilisations présentant un caractère somptuaire ne pourraient pas être considérées comme des emplois valables. Tel serait le cas par exemple des acquisitions portant sur des résidences d'agrément, des navires de plaisance, ou des immobilisations acquises en vue de se livrer à l'exercice non professionnel de la pêche ou de la chasse. Enfin, l'acquisition de véhicules immatriculés dans la catégories des voitures particulières dont l'amortissement est limité pour la fraction de leur prix d'acquisition qui dépasse le seuil fixé par les dispositions du 4 de l'article 39 du CGI ne pourrait constituer un emploi valable qu'à concurrence de cette fraction.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Enfin,_lachat_de_bons_du_Tr_0120"">Enfin, l'achat de bons du Trésor ne constitue pas non plus une utilisation valable de la provision pour investissement (CE, arrêt du 13 mars 1981, n°12518).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_0121""><strong>260</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Est_susceptible,_en_revanch_0122"">Est susceptible, en revanche, de constituer un emploi valable de la provision pour investissement l'acquisition de logements réalisés au titre de l'investissement obligatoire dans la construction.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0123""><strong>270</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_des_titre_0124"">Il en est de même des titres de participation tels qu'ils sont définis au a quinquies du I de l'article 219 du CGI, à l'exclusion par conséquent des simples titres de placement. Le point de savoir si des titres de participation ont le caractère de participation relève d'une question de fait (BOI-BIC-PVMV-30-10).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0103"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_conformement_aux_dis_0117"">Enfin, conformément aux dispositions du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI, la provision pour investissement peut valablement être utilisée au titre des dépenses de formation prévues à l'article L. 3341-3 du code du travail.</p> <h3 id=""Sort_de_la_provision_pour_i_24"">3. Sort de la provision pour investissement</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Deux_situations_sont_a_envi_0127"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Deux_situations_sont_a_envi_0137"">Deux situations sont à envisager suivant que la provision a été ou non utilisée conformément à son objet dans le délai imparti.</p> <h4 id=""Premier_cas_:_la_provision__35"">a.  Premier cas : la provision a été régulièrement utilisée</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0128""><strong>300</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_provision_affere_0129"">Lorsque la provision afférente à un exercice donné a été utilisée conformément à son objet dans le délai imparti, elle est en principe définitivement exonérée d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0130""><strong>310</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_sous_reserve_des_0131"">Toutefois, sous réserve des cas prévus par l'article R. 3324-22 du code du travail (cas de déblocage anticipé ; BOI-RSA-ES-10-20), ou par l'article L. 3324-11 du code du travail (paiement direct aux salariés des sommes d'un montant inférieur à un montant fixé par arrêté ministériel), ou par l'article L. 2325-32 du code du travail (constitution ou complément de l'apport initial nécessaire à l'acquisition du logement principal), si les droits constitués au profit des salariés devenaient négociables ou exigibles avant l'expiration du délai de trois ou cinq ans imparti par l'article L. 3324-10 du code du travail (BOI-BIC-PTP-10-10-10), les entreprises perdraient, de ce fait, le bénéfice des exonérations fiscales qui sont attachées à leur constitution. Il y aurait lieu de rapporter la provision correspondante au bénéfice imposable de l'exercice au cours duquel les droits en cause seraient devenus exigibles ou négociables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_nest_donc_pas_avant_lexp_0132"">Ce n'est donc pas avant l'expiration du délai de trois ou cinq ans que les provisions dont il s'agit peuvent, nonobstant leur emploi conforme au 4 du II de l'article 237 bis A du CGI être virées à un compte de réserve au passif du bilan.</p> <h4 id=""Deuxieme_cas_:_la_provision_36"">b. Deuxième cas : la provision n'a pas été utilisée</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0133""><strong>320</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_defaut_demploi_dans_le_de_0134"">À défaut d'emploi dans le délai imparti (cf. II-B-1 § 180) la provision est rapportée au bénéfice imposable de l'exercice en cours à la date d'expiration de ce délai.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_dutilisation_partiel_0135"">En cas d'utilisation partielle, ce n'est, bien entendu, que l'excédent non employé à l'expiration de ce délai qui doit être rapporté au bénéfice imposable de l'exercice en cours à la date d'expiration dudit délai.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0136""><strong>330</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cas_dun_changement__0137"">Dans le cas d'un changement d'objet social ou d'activité réelle de société, le 5 de l'article 221 du CGI prévoit que les provisions constituées avant la date de ce changement et déduites en application de dispositions légales particulières sont réintégrées au résultat de la période d'imposition close à la date du changement (BOI-IS-CESS-10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_provision_pour_investiss_0138"">La provision pour investissement doit donc être réintégrée au résultat.</p> <h3 id=""Regime_fiscal_des_elements__25"">4. Régime fiscal des éléments acquis en emploi</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0149"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_labsence_de_toute_dispos_0140"">En l'absence de toute disposition particulière, les biens acquis en emploi des provisions pour investissement doivent être inscrits à l'actif du bilan dans les conditions définies à l'article 38 quinquies de l'annexe III au CGI. S'il s'agit d'immobilisations amortissables, elles peuvent donner lieu à la constatation d'amortissement calculés sur leur prix de revient et échelonnés sur leur durée normale d'utilisation sans préjudice, le cas échéant, de l'application des dispositions instituant un amortissement exceptionnel (BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 au I § 10).</p>

Contenu

RPPM - Revenus de capitaux mobiliers, gains et profits assimilés - Régimes particuliers - Plan d'épargne populaire (PEP)

2019-12-20

RPPM

RCM

BOI-RPPM-RCM-40-60

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/846-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-RCM-40-60-20191220

Actualité liée : 20/12/2019 : IR - RSA - RPPM - IS - ENR - DJC - ANNX - Revenus de capitaux mobiliers - Réforme du régime d'imposition - Mise en place du prélèvement forfaitaire unique sur les revenus du capital (loi n°2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018, art. 28) 1 Les plans d'épargne populaire (PEP) ont pu être ouverts du 1er janvier 1990 (loi n° 89-935 du 29 décembre 1989 de finances pour 1990, art. 109) au 24 septembre 2003 (loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004, art. 82). En raison de la mise en place du plan d'épargne retraite populaire (PERP), il ne peut plus être ouvert de PEP à compter du 25 septembre 2003 (code monétaire et financier (CoMoFi), art. L. 221-18). Les plans ouverts avant cette date continuent de bénéficier du régime fiscal s'y rattachant. I. Présentation générale du plan d'épargne populaire A. La constitution d'une épargne à long terme dans un cadre légal souple 1. Un régime légal simple et peu contraignant 10 L'épargnant effectue des versements, dans la limite de 92 000 €, qui sont affectés soit à un compte de dépôt en numéraire soit à une opération d'assurance-vie. Il n'existe aucune obligation légale de versement minimum ni de rythme de versement. 2. Les modalités particulières de ces placements sont fixées par contrat 20 L'ouverture du plan résulte d'un contrat écrit qui lie le titulaire et l'organisme gestionnaire de son choix et qui fixe les modalités particulières de ces placements. En particulier, la rémunération des versements est fixée par chaque contrat, en ce qui concerne son mode (taux d'intérêt fixe ou variable, taux minimum garanti sur la durée du contrat, etc.) comme son niveau. Le contrat précise également l'affectation des versements (compte de dépôt ou opération d'assurance), les conditions dans lesquelles le titulaire peut obtenir le transfert de son plan, l'existence ou non d'une rente viagère à l'issue d'un PEP. 3. Les organismes autorisés à gérer des plans d'épargne populaire a. Des organismes expressément habilités 30 Il s'agit des organismes dont la liste limitative figure à l'article L. 221-18 du CoMoFi. L'emploi des fonds collectés par ces organismes n'obéit à aucune règle spécifique au PEP. b. Des organismes adhérant à une convention-type 40 Aux termes de l'article R. 221-65 du CoMoFi, cette convention est arrêtée et signée au nom de l'État, par l'autorité administrative compétente. B. Les conditions relatives au titulaire du plan d'épargne populaire 50 Les conditions tenant au titulaire du PEP sont les suivantes : - Peuvent détenir un PEP : - les personnes célibataires, veuves ou divorcées ainsi que les personnes mariées soumises à des impositions séparées ; - chacun des conjoints pour les personnes mariées soumise à une imposition commune. Les personnes qui sont à la charge d'un contribuable (enfants ou personnes titulaires de la carte d'invalidité vivant sous le toit du contribuable) ne peuvent donc pas être titulaires d'un PEP. - Une personne ne peut être titulaire que d'un seul PEP. La méconnaissance de cette règle est sanctionnée par la clôture de tous les plans ouverts au nom de la personne considérée. - Le PEP ne peut avoir qu'un titulaire. Les PEP sous forme de compte joint ne sont pas autorisés. - Les personnes physiques dont le domicile fiscal est situé hors de France peuvent détenir un PEP. De même, les titulaires de PEP qui cessent d'être résidents de France peuvent conserver leur PEP. Les personnes résidant en France et exerçant leur activité professionnelle à l'étranger peuvent ouvrir un PEP (RM Le Déault, JO AN 4 juin 1990, p. 2643). C. Les avantages attachés aux plans d'épargne populaire 60 Le PEP ouvre droit, sous certaines conditions, à des avantages fiscaux (CoMoFi, art. L. 221-22). Ainsi, à condition de ne pas effectuer de retrait avant huit ans (sauf si celui-ci résulte d'un cas de force majeure prévu par la loi), les contribuables bénéficient de l'exonération des produits capitalisés du plan (CGI, art. 157, 22°). Remarque 1 : La période minimale de huit ans pour bénéficier de l'exonération est nécessairement acquise s’agissant de PEP ouverts jusqu'au 24 septembre 2003 (§ 1 et I-D § 90). Remarque 2 : De plus, les plans ouverts avant le 22 septembre 1993 ouvraient droit aux titulaires non imposables à une prime d'épargne. Le versement de la prime intervenait à la dixième ou septième année à compter de l'ouverture du plan. Dans ces conditions, il n'existe plus de versement de primes par l’État aux titulaires de PEP. Pour plus de précisions, il convient de se reporter à la version précédente dans l'onglet "Versions publiées du document". D. Un régime d'épargne populaire lié à la date du retrait des fonds 70 Un retrait effectué moins de huit ans après l'ouverture du plan entraînait : - la clôture du plan ; - et, sous réserve des exceptions prévues dans les cas de force majeure, l'imposition des produits. 80 Un retrait effectué après huit ans n'entraîne pas de perte des avantages fiscaux mais : - clôture le plan s'il intervient avant dix ans ; - interdit de nouveaux versements s'il intervient après dix ans. 90 L'ensemble de ces délais se compute de date à date à compter de l'ouverture du PEP. Dès lors qu'il n'est plus possible d'ouvrir de PEP depuis le 25 septembre 2003, ces délais de huit ou dix ans sont atteints. Par suite, les retraits effectués sur les PEP sont exonérés d'impôt sur le revenu (mais les prélèvements sociaux restent dus). II. Versements sur un plan d'épargne populaire A. Les deux types d'emploi du PEP 100 Les versements sont employés conformément au contrat conclu avec l'organisme gestionnaire. Ce contrat prévoit exclusivement : - soit l'ouverture d'un compte de dépôt en numéraire ; - soit une opération d'assurance sur la vie. Un PEP ne peut donc comporter simultanément un contrat de dépôt et un contrat d'assurance. Le contrat est, en outre, unique. Les contribuables ne peuvent conclure plusieurs contrats d'assurance ou de dépôt distincts au titre d'un même plan, que ce soit avec le même organisme ou avec des organismes différents. 110 Le contrat doit garantir le remboursement d'une somme au moins égale à la part des versements affectée depuis l'ouverture du plan, à l'opération d'épargne, c'est à dire déduction faite des frais (II-B-1 et 2 § 220 et 240). Les versements effectués sur le PEP et la créance du titulaire à l'égard de l'organisme gestionnaire sont libellés en euros. 1. Les comptes de dépôt en numéraire 120 Les comptes de dépôt en numéraire ouverts dans le cadre d'un PEP peuvent comporter une indexation du revenu et du capital. Les produits se capitalisent. 2. Les opérations d'assurance sur la vie 130 Ne peuvent figurer sur un PEP, ni les opérations de retraite complémentaire dont les cotisations sont déductibles du revenu imposable des salariés, notamment en application du 2° de l'article 83 du CGI, ni les bons et les contrats de capitalisation (code des assurances [C. assur.]., art. R. 321-1, branche 24). Pour pouvoir figurer sur un PEP, les opérations d'assurance sur la vie doivent satisfaire certaines conditions générales d'une part, et relever de dispositions législatives ou réglementaires particulières, d'autre part. a. Conditions générales d'éligibilité des opérations d'assurance 1° Le contrat comporte obligatoirement une garantie en cas de vie 140 Le contrat peut toutefois prévoir des garanties complémentaires, par exemple en cas de décès ou d'invalidité (se reporter au II-B § 220 et suiv., en ce qui concerne la définition des versements sur le PEP). En revanche, le contrat qui comporte exclusivement une garantie décès ne peut figurer sur le PEP (contrats dits « vie entière », par exemple). 2° Le contrat doit prévoir une valeur de rachat ou de réduction 3° Le bénéficiaire du capital garanti en cas de vie doit être le souscripteur du contrat, c'est-à-dire le titulaire du PEP 150 Toutefois le contrat peut prévoir la réversion d'une rente viagère sur la tête d'un tiers en cas de décès du bénéficiaire initial de la rente. 4° L'employeur prend à sa charge une partie de la prime La prise en charge par un employeur d'une partie de la prime versée dans le cadre d'une opération de prévoyance collective ne fait pas obstacle à ce que celle-ci figure dans le PEP, si cette fraction de la prime est soumise à l'impôt sur le revenu au nom du salarié en application de l'article 82 du CGI (avantages en espèces constituant un complément de rémunération) et si elle est prise en compte pour le calcul de la valeur de rachat ou de réduction qui est garantie. b. Les contrats doivent être régis par les dispositions légales ou réglementaires suivantes 1° Opérations relevant du code des assurances a° Opérations relevant du 20 de l'article R. 321-1 du code des assurances 160 Il s'agit des contrats qui comportent une valeur de rachat ou de réduction et qui garantissent le versement d'un capital ou d'une rente viagère à une date déterminée à la condition que l'assuré soit vivant à cette date (C. assur., art. R. 321-1, branche 20). b° Opérations relevant de la branche 22 de l'article R. 321-1 du code des assurances 170 Elles offrent les mêmes garanties que celles qui relèvent de la branche 20 de l'article R. 321-1 du C. assur. mais au lieu d'être exprimées en euros, elles le sont en unités de compte (par exemple actions de sociétés d'investissement à capital variable (SICAV) ou titres de sociétés immobilières). Elles comportent une valeur de rachat ou de réduction (C. ass., art. R. 321-1, branche 22). c° Opérations relevant de la branche 23 de l'article R. 321-1 180 Il s'agit des tontines qui consistent en la capitalisation en commun sur une période donnée des cotisations versées par un groupe de personnes réunies en association. Seules, les tontines en cas de vie sont éligibles au PEP. En effet, les tontines en cas de décès sont assimilables à une assurance décès pure (C. assur., art. R. 321-1, branche 23). d° Opérations relevant de la branche 26 de l'article R. 321-1 190 Ce sont les opérations de prévoyance collective. S'agissant de contrats reposant sur une combinaison des techniques de capitalisation et de répartition, seuls sont admis ceux qui garantissent la totalité de l'engagement de la compagnie d'assurance vis-à-vis des clients. Dans la pratique, il s'agit de contrats de groupe qui assurent à leur adhérents une rente viagère à capital aliéné, versée à l'âge de la retraite. (200) 2° Opérations relevant du code de la sécurité sociale ou du code rural et de la pêche maritime 210 Il s'agit des opérations d'épargne individuelle que ces institutions peuvent, sur la base de leurs statuts et règlements, offrir à leurs seuls affiliés. B. Modalités, limites et conséquences des versements 1. Les versements doivent être effectués en numéraire 220 Les avoirs sur le PEP sont obligatoirement constitués au moyen de versements en numéraire. Il n'est pas possible de transférer sur un PEP un contrat d'assurance sur la vie souscrit avant son ouverture. 2. Des versements limités 230 Les versements effectués sur un PEP sont limités à 92 000 €. Le montant des sommes figurant sur le PEP, notamment du fait de la capitalisation des produits, n'est pas plafonné. 240 Tous les versements effectués sont pris en compte, quelle que soit l'identité de la partie versante (qu'il s'agisse du titulaire ou d'un tiers) ou les facteurs qui déterminent le montant des versements (cas des contrats d'assurance qui comportent une clause par laquelle le montant que le souscripteur s'oblige à verser est revalorisé périodiquement). Mais il n'est pas tenu compte, pour l'appréciation de cette limite, de la part des versements que l'intermédiaire prélève au titre des frais : frais de gestion des comptes de dépôts, frais de chargement qui s'ajoutent à la prime pure des contrats d'assurance. En outre, le versement, le cas échéant, de la prime d'épargne sur le PEP n'est pas prise en compte. 250 En ce qui concerne les primes d'assurance, seule la fraction de ces primes représentative de l'opération d'épargne définie par le décret n° 84-269 du 11 avril 1984 relatif aux modalités de calcul de la fraction des primes des contrats d'assurance vie représentative de l'opération d'épargne est considérée comme un versement. La part de la prime afférente aux garanties autres qu'en cas de vie n'est donc pas prise en compte pour l'appréciation de la limite de 92 000 €. 3. Dispositions particulières aux versements effectués au titre d'une opération d'assurance 260 Les versements effectués sur un PEP n'ouvrent normalement pas droit à une réduction d'impôt. Toutefois, lorsqu'ils sont employés à une opération d'assurance sur la vie, ils peuvent bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 septies du CGI, dans les conditions propres à ce régime. La circonstance que cette opération d'assurance soit effectuée dans le cadre d'un PEP n'entraîne aucune conséquence particulière sur les conditions d'application et de remise en cause éventuelle du régime de la réduction d'impôt (le contrat doit notamment être d'une durée effective au moins égale à six ans). Le 5° de l'article 995 du CGI exonère de la taxe spéciale sur les conventions d'assurance les primes d'assurance sur la vie payées à compter du 1er juillet 1990. Les opérations d'assurance sur la vie réalisées dans le cadre du PEP bénéficient de cette exonération à compter de cette date. III. Transfert et clôture A. Transfert du PEP d'un organisme gestionnaire à un autre 270 Par organisme gestionnaire du PEP, il faut entendre l'organisme avec lequel le contrat d'ouverture du PEP a été conclu. 1. Le titulaire d'un PEP a le droit de le transférer auprès d'un autre organisme gestionnaire 280 À l'occasion de ce transfert, un nouveau contrat d'assurance ou de dépôt est conclu entre l'épargnant et le nouvel organisme de son choix. Un plan dont les versements étaient affectés à un compte de dépôt pourra être transféré auprès d'un nouvel organisme qui emploiera les sommes versées à une opération d'assurance et inversement. L'épargnant qui souhaite clôturer son PEP et bénéficier d'une rente viagère, transfère, si nécessaire, son plan auprès d'une compagnie d'assurance avec laquelle il passe un contrat de rente viagère immédiate. 2. Modalités du transfert 290 Le titulaire du PEP doit remettre à l'organisme gestionnaire un certificat d'identification du PEP sur lequel le transfert doit avoir lieu. Ce certificat est établi par l'organisme auprès duquel le plan est transféré ; en son absence, le transfert sera considéré comme un retrait avec les conséquences examinées au III-B-1 c et 2 § 330 et 360. Le gestionnaire initial est tenu de communiquer au nouveau gestionnaire la date d'ouverture du plan et le montant des versements annuels. Le transfert doit porter sur l'intégralité des sommes figurant sur le compte de dépôt (sous réserve des pénalités contractuelles éventuelles), et s'effectuer par virement sur le compte ouvert à cet effet chez le nouveau gestionnaire ou par affectation à un contrat d'assurance-vie. En ce qui concerne les contrats d'assurance, il est procédé au transfert du capital acquis à concurrence du montant de la provision mathématique (sous réserve des pénalités contractuelles éventuelles), constitué au moyen des primes versées au titre du PEP. 3. Conséquences du transfert 295 Le transfert d'un PEP d'un organisme gestionnaire à un autre ne constitue pas un retrait, même si à cette occasion un nouveau contrat d'assurance ou un nouveau compte de dépôt en numéraire est conclu entre l'épargnant et un nouvel organisme de son choix. Il s'ensuit que le transfert d'un PEP ne constitue pas un fait générateur d'imposition à l'impôt sur le revenu. En matière de prélèvements sociaux, il emporte des conséquences différentes selon la nature du plan. Ainsi, les produits réalisés dans le cadre d'un PEP assurance en euros ou d'un PEP bancaire étant inscrits en compte ou au contrat à l'occasion du transfert du plan, sont-ils par conséquent soumis aux prélèvements sociaux à cette date. S'agissant des PEP assurance en unités de compte ou multi-supports, leur transfert, qui n'est pas constitutif d'un retrait, n'entraîne aucune conséquence en matière de prélèvements sociaux. Cela étant, lors d'un retrait ultérieur effectué sur le nouveau PEP, l'assiette des prélèvements sociaux tiendra compte de tous les produits capitalisés sur le plan, y compris ceux qui sont issus du contrat d'origine. L'ensemble de ces précisions est de nature à répondre aux préoccupations exprimées, étant toutefois rappelé que, si le transfert d'un PEP d'un organisme gestionnaire à un autre est toujours autorisé, il ne peut plus être ouvert de nouveaux PEP depuis le 25 septembre 2003 (RM Lachaud n° 4565, JO débats AN du 27 mai 2008, p.4448). B. Clôture du PEP 1. Les cas de clôture a. Remise avant 10 ans de tout ou partie des avoirs figurant sur le PEP au titulaire 300 Les PEP ont pu être ouverts jusqu'au 24 septembre 2003 (§ 1). Il en résulte que les remises de tout ou partie des avoirs ont désormais nécessairement lieu plus de dix ans après l'ouverture du plan. Pour plus de précisions, il convient de se reporter à la version précédente dans l'onglet "Versions publiées du document" (III-B-1-a § 300 et 310). (310) b. Remise de la totalité des avoirs après 10 ans 320 En revanche, le plan n'est pas clos après un retrait partiel intervenant dix ans au moins après son ouverture. Mais il est interdit d'effectuer de nouveaux versements après ce retrait. Remarque : Les PEP ont pu être ouverts jusqu'au 24 septembre 2003 (§ 1). Il en résulte que les remises de tout ou partie des avoirs ont désormais nécessairement lieu plus de dix ans après l'ouverture du plan. c. Non-respect de certaines obligations 330 Si l'épargnant effectue des versements sur deux ou plusieurs PEP, l'ensemble des sommes figurant sur chacun de ses plans, y compris le premier, est alors réputé retiré à la date à laquelle le premier PEP en surnombre a été ouvert. 340 Si la limite de versement de 92 000 € est dépassée ou si le titulaire effectue un nouveau versement après un retrait partiel intervenu plus de dix ans après l'ouverture du PEP, la totalité des sommes figurant sur le PEP est réputée retirée immédiatement. Toutefois, cette mesure n'est pas appliquée si l'intéressé justifie que le dépassement ou le versement a été involontaire. Cette preuve sera présumée apportée lorsqu'il s'agit de la première erreur et qu'elle a été réparée dans un délai d'un mois à compter du versement qui a entraîné le dépassement de la limite ou du versement qui a été effectué après un retrait. Remarque : En pratique les sommes versées doivent être retirées avec effet rétroactif à la date de leur versement. Elles ne génèrent donc aucun produit sur le PEP. d. Décès du titulaire 350 Les règles de droit commun s'appliquent, notamment en matière de droits de mutation à titre gratuit : les sommes figurant sur le PEP bancaire du défunt entrent dans sa succession. Il en est de même, pour les assurances en cas de décès, des indemnités stipulées au profit d'un bénéficiaire indéterminé ou du contractant. L'indemnité versée au profit d'un bénéficiaire déterminé ne fait pas partie de la succession de l'assuré. Elle n'est donc pas soumise aux droits de succession sauf si les conditions posées par l'article 757 B du CGI sont remplies. 2. Les conséquences de la clôture 360 La clôture du PEP signifie que l'opération d'épargne cesse de bénéficier du régime spécifique au plan d'épargne populaire sous lequel elle avait été placée. Cette situation peut conduire les parties à clôturer le compte de dépôt ou à résilier le contrat d'assurance-vie. Mais si le compte de dépôt ou le contrat d'assurance subsiste à compter de la clôture du plan, il se voit appliquer le régime fiscal de droit commun dont il relève. La clôture du PEP permettait au titulaire d'ouvrir un nouveau plan. Aucun délai minimum n'était requis entre ces deux opérations. Les produits réalisés dans le cadre du PEP sont, selon le cas, exonérés ou soumis à l'impôt sur le revenu (IV § 370 et suiv.). IV. Régime fiscal des produits perçus sur un plan d'épargne populaire A. Les produits réalisés dans le cadre du PEP peuvent bénéficier d'une exonération d'impôt sur le revenu 370 Les produits (IV-B-1 § 450) sont exonérés d'impôt sur le revenu dès lors que le retrait intervient au-delà de la huitième année d'ouverture du plan  (CGI, art. 157, 22°). (380 - 440) B. Étendue de l'exonération 1. Produits concernés 450 Tous les produits et gains réalisés dans le cadre du PEP bénéficient de l'exonération : intérêts des comptes de dépôt, produits des contrats d'assurance sur la vie, produit de l'indexation éventuelle du capital, intérêts capitalisés de la prime d'épargne et cette prime elle-même. De plus, lorsque le plan se dénoue par le versement d'une rente viagère, les arrérages de rente sont exonérés de l'impôt sur le revenu. 2. Impôts concernés 460 L'exonération concerne l'impôt sur le revenu. En revanche, les prélèvements sociaux restent dus en tout état de cause. 3. Bénéficiaires concernés 470 Le bénéficiaire des produits est en principe le titulaire du contrat. Toutefois, lorsque le bénéficiaire d'une rente viagère issue d'un PEP décède et qu'une pension de réversion est servie au conjoint survivant, il est admis de faire bénéficier ce dernier de l'exonération d'impôt. (480 à 580) V. Obligations déclaratives des organismes gestionnaires de plans d'épargne populaire 590 Les organismes gestionnaires de plans d'épargne populaire sont soumis aux règles de droit commun s'agissant des obligations déclaratives qui s'imposent à tout établissement payeur de revenus mobiliers, conformément au 1 de l'article 242 ter du CGI, et à toute personne qui reçoit des espèces en dépôt, conformément à l'article 1649 A du CGI. En outre, des règles particulières leur sont également applicables. A. Gestion annuelle du PEP 600 Pour chaque plan non-clos au 31 décembre de l'année précédente, l'organisme gestionnaire doit adresser à l'administration avant le 16 février les renseignements suivants (CGI, ann. II, art. 91 quater B, II) : - nom, prénoms et adresse du titulaire ; - références du PEP ; - date d'ouverture du PEP ; - le cas échéant, l'organisme fait également figurer distinctement le montant des produits payés non soumis à l'impôt sur le revenu en application du 22° de l'article 157 du CGI. Ces renseignements sont mentionnés sur l'imprimé fiscal unique (IFU) défini de l'article 49 D de l'annexe III au CGI à l'article 49 I de l'annexe III au CGI (formulaire n° 2561 ter disponible sur le site www.impots.gouv.fr). 610 En revanche, ni les versements effectués sur un PEP, ni les produits correspondant à ces versements sur un plan qui n'a pas été clos dans l'année n'ont à être mentionnés. B. Retraits et clôture du PEP (620 - 640) 650 Le montant global des produits réalisés est porté par l'organisme gestionnaire du PEP dans la zone BB « Montant net des revenus exonérés de l'impôt sur le revenu » de l'IFU.

<p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""Actualite_liee_:_xx/12/2019_00""><strong>Actualité liée :</strong> 20/12/2019 : IR - RSA - RPPM - IS - ENR - DJC - ANNX - Revenus de capitaux mobiliers - Réforme du régime d'imposition - Mise en place du prélèvement forfaitaire unique sur les revenus du capital (loi n°2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018, art. 28)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <blockquote> <p id=""Les_PEP_ont_pu_etre_ouverts_01"">Les plans d'épargne populaire (PEP) ont pu être ouverts du 1^er janvier 1990 (loi n° 89-935 du 29 décembre 1989 de finances pour 1990, art. 109) au 24 septembre 2003 (loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004, art. 82).</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_raison_de_la_mise_en_pla_04"">En raison de la mise en place du plan d'épargne retraite populaire (PERP), il ne peut plus être ouvert de PEP à compter du 25 septembre 2003 (code monétaire et financier (CoMoFi), art. L. 221-18). Les plans ouverts avant cette date continuent de bénéficier du régime fiscal s'y rattachant.</p> <h1 id=""Presentation_generale_du_pl_10"">I. Présentation générale du plan d'épargne populaire</h1> <h2 id=""La_constitution_dune_epargn_20"">A. La constitution d'une épargne à long terme dans un cadre légal souple</h2> <h3 id=""Un_regime_legal_simple_et_p_30"">1. Un régime légal simple et peu contraignant</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_012"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lepargnant_effectue_des_ver_013"">L'épargnant effectue des versements, dans la limite de 92 000 €, qui sont affectés soit à un compte de dépôt en numéraire soit à une opération d'assurance-vie. Il n'existe aucune obligation légale de versement minimum ni de rythme de versement.</p> <h3 id=""Les_modalites_particulieres_31"">2. Les modalités particulières de ces placements sont fixées par contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_014"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Louverture_du_plan_resulte__015"">L'ouverture du plan résulte d'un contrat écrit qui lie le titulaire et l'organisme gestionnaire de son choix et qui fixe les modalités particulières de ces placements.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_particulier,_la_remunera_016"">En particulier, la rémunération des versements est fixée par chaque contrat, en ce qui concerne son mode (taux d'intérêt fixe ou variable, taux minimum garanti sur la durée du contrat, etc.) comme son niveau.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_precise_egalemen_017"">Le contrat précise également l'affectation des versements (compte de dépôt ou opération d'assurance), les conditions dans lesquelles le titulaire peut obtenir le transfert de son plan, l'existence ou non d'une rente viagère à l'issue d'un PEP.</p> <h3 id=""Les_organismes_autorises_a__32"">3. Les organismes autorisés à gérer des plans d'épargne populaire</h3> <h4 id=""Des_organismes_expressement_40"">a. Des organismes expressément habilités</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_018"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_organismes_don_019"">Il s'agit des organismes dont la liste limitative figure à l'article L. 221-18 du CoMoFi.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lemploi_des_fonds_collectes_020"">L'emploi des fonds collectés par ces organismes n'obéit à aucune règle spécifique au PEP.</p> <h4 id=""Des_organismes_adherant_a_u_41"">b. Des organismes adhérant à une convention-type</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_021"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de_larticle_R_22_022"">Aux termes de l'article R. 221-65 du CoMoFi, cette convention est arrêtée et signée au nom de l'État, par l'autorité administrative compétente.</p> <h2 id=""Les_conditions_relatives_au_21"">B. Les conditions relatives au titulaire du plan d'épargne populaire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_023"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_conditions_tenant_au_ti_024"">Les conditions tenant au titulaire du PEP sont les suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Peuvent_detenir_un_PEP :__025""><strong>- Peuvent détenir un PEP : </strong></p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""•_les_personnes_celibataire_026"">- les personnes célibataires, veuves ou divorcées ainsi que les personnes mariées soumises à des impositions séparées ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""•_chacun_des_conjoints_pour_027"">- chacun des conjoints pour les personnes mariées soumise à une imposition commune.</p> </blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_personnes_qui_sont_a_la_028"">Les personnes qui sont à la charge d'un contribuable (enfants ou personnes titulaires de la carte d'invalidité vivant sous le toit du contribuable) ne peuvent donc pas être titulaires d'un PEP.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Une_personne_ne_peut_etre_029""><strong>- Une personne ne peut être titulaire que d'un seul PEP. </strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_meconnaissance_de_cette__030"">La méconnaissance de cette règle est sanctionnée par la clôture de tous les plans ouverts au nom de la personne considérée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Le_PEP_ne_peut_avoir_quun_031""><strong>- Le PEP ne peut avoir qu'un titulaire. </strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_PEP_sous_forme_de_compt_032"">Les PEP sous forme de compte joint ne sont pas autorisés.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Les_personnes_physiques_d_033""><strong>- Les personnes physiques dont le domicile fiscal est situé hors de France peuvent détenir un PEP. </strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_les_titulaires_de__034"">De même, les titulaires de PEP qui cessent d'être résidents de France peuvent conserver leur PEP.</p> <p class=""qe-western"" id=""Les_personnes_residant_en_F_035"">Les personnes résidant en France et exerçant leur activité professionnelle à l'étranger peuvent ouvrir un PEP (RM Le Déault, JO AN 4 juin 1990, p. 2643).</p> <h2 id=""Les_avantages_attaches_aux__22"">C. Les avantages attachés aux plans d'épargne populaire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""A_condition_de_ne_pas_effec_037"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_plan_depargne_populaire__036"">Le PEP ouvre droit, sous certaines conditions, à des avantages fiscaux (CoMoFi, art. L. 221-22).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_a_condition_de_ne_pa_038"">Ainsi, à condition de ne pas effectuer de retrait avant huit ans (sauf si celui-ci résulte d'un cas de force majeure prévu par la loi), les contribuables bénéficient de l'exonération des produits capitalisés du plan (CGI, art. 157, 22°).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_La_periode_minim_039""><strong>Remarque 1 :</strong> La période minimale de huit ans pour bénéficier de l'exonération est nécessairement acquise s’agissant de PEP ouverts jusqu'au 24 septembre 2003 (§ 1 et I-D § 90).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_2_:_De_plus,_les_p_037""><strong>Remarque 2 :</strong> De plus, les plans ouverts avant le 22 septembre 1993 ouvraient droit aux titulaires non imposables à une prime d'épargne. Le versement de la prime intervenait à la dixième ou septième année à compter de l'ouverture du plan. Dans ces conditions, il n'existe plus de versement de primes par l’État aux titulaires de PEP. Pour plus de précisions, il convient de se reporter à la version précédente dans l'onglet ""Versions publiées du document"".</p> <h2 id=""Un_regime_depargne_populair_23"">D. Un régime d'épargne populaire lié à la date du retrait des fonds</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_038"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_retrait_effectue_moins_d_039"">Un retrait effectué moins de huit ans après l'ouverture du plan entraînait :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_cloture_du_plan_;_040"">- la clôture du plan ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et,_sous_reserve_des_exce_041"">- et, sous réserve des exceptions prévues dans les cas de force majeure, l'imposition des produits.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_042"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_retrait_effectue_apres_8_043"">Un retrait effectué après huit ans n'entraîne pas de perte des avantages fiscaux mais :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cloture_le_plan_sil_inter_044"">- clôture le plan s'il intervient avant dix ans ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_interdit_de_nouveaux_vers_045"">- interdit de nouveaux versements s'il intervient après dix ans.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_047"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lensemble_de_ces_delais_(4__048"">L'ensemble de ces délais se compute de date à date à compter de l'ouverture du PEP. Dès lors qu'il n'est plus possible d'ouvrir de PEP depuis le 25 septembre 2003, ces délais de huit ou dix ans sont atteints. Par suite, les retraits effectués sur les PEP sont exonérés d'impôt sur le revenu (mais les prélèvements sociaux restent dus).</p> <h1 id=""Versements_sur_un_plan_depa_11"">II. Versements sur un plan d'épargne populaire</h1> <h2 id=""Les_deux_types_demploi_du_P_24"">A. Les deux types d'emploi du PEP</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_049"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_versements_sont_employe_050"">Les versements sont employés conformément au contrat conclu avec l'organisme gestionnaire. Ce contrat prévoit exclusivement :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_louverture_dun_compt_051"">- soit l'ouverture d'un compte de dépôt en numéraire ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_une_operation_dassur_052"">- soit une opération d'assurance sur la vie.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_PEP_ne_peut_donc_comport_053"">Un PEP ne peut donc comporter simultanément un contrat de dépôt et un contrat d'assurance.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_est,_en_outre,_u_054"">Le contrat est, en outre, unique. Les contribuables ne peuvent conclure plusieurs contrats d'assurance ou de dépôt distincts au titre d'un même plan, que ce soit avec le même organisme ou avec des organismes différents.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_055"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_doit_garantir_le_056"">Le contrat doit garantir le remboursement d'une somme au moins égale à la part des versements affectée depuis l'ouverture du plan, à l'opération d'épargne, c'est à dire déduction faite des frais (II-B-1 et 2 § 220 et 240).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_versements_effectues_su_057"">Les versements effectués sur le PEP et la créance du titulaire à l'égard de l'organisme gestionnaire sont libellés en euros.</p> <h3 id=""Les_comptes_de_depot_en_num_33"">1. Les comptes de dépôt en numéraire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_058"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_comptes_de_depot_en_num_059"">Les comptes de dépôt en numéraire ouverts dans le cadre d'un PEP peuvent comporter une indexation du revenu et du capital. Les produits se capitalisent.</p> <h3 id=""Les_operations_dassurance_s_34"">2. Les opérations d'assurance sur la vie</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_060"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ne_peuvent_figurer_sur_un_P_061"">Ne peuvent figurer sur un PEP, ni les opérations de retraite complémentaire dont les cotisations sont déductibles du revenu imposable des salariés, notamment en application du 2° de l'article 83 du CGI, ni les bons et les contrats de capitalisation (code des assurances [C. assur.]., art. R. 321-1, branche 24).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_pouvoir_figurer_sur_un_062"">Pour pouvoir figurer sur un PEP, les opérations d'assurance sur la vie doivent satisfaire certaines conditions générales d'une part, et relever de dispositions législatives ou réglementaires particulières, d'autre part.</p> <h4 id=""Conditions_generales_deligi_42"">a. Conditions générales d'éligibilité des opérations d'assurance</h4> <h5 id=""Le_contrat_comporte_obligat_50"">1° Le contrat comporte obligatoirement une garantie en cas de vie</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_063"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_contrat_peut_toutefois_p_064"">Le contrat peut toutefois prévoir des garanties complémentaires, par exemple en cas de décès ou d'invalidité (se reporter au II-B § 220 et suiv., en ce qui concerne la définition des versements sur le PEP).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_le_contrat_qui_065"">En revanche, le contrat qui comporte exclusivement une garantie décès ne peut figurer sur le PEP (contrats dits « vie entière », par exemple).</p> <h5 id=""Le_contrat_doit_prevoir_une_51"">2° Le contrat doit prévoir une valeur de rachat ou de réduction</h5> <h5 id=""Le_beneficiaire_du_capital__52"">3° Le bénéficiaire du capital garanti en cas de vie doit être le souscripteur du contrat, c'est-à-dire le titulaire du PEP </h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_066"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois_le_contrat_peut_p_067"">Toutefois le contrat peut prévoir la réversion d'une rente viagère sur la tête d'un tiers en cas de décès du bénéficiaire initial de la rente.</p> <h5 id=""Lemployeur_prend_a_sa_charg_53"">4° L'employeur prend à sa charge une partie de la prime</h5> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ce_cas,_cette_fraction_069"">La prise en charge par un employeur d'une partie de la prime versée dans le cadre d'une opération de prévoyance collective ne fait pas obstacle à ce que celle-ci figure dans le PEP, si cette fraction de la prime est soumise à l'impôt sur le revenu au nom du salarié en application de l'article 82 du CGI (avantages en espèces constituant un complément de rémunération) et si elle est prise en compte pour le calcul de la valeur de rachat ou de réduction qui est garantie.</p> <h4 id=""Les_contrats_doivent_etre_r_43"">b. Les contrats doivent être régis par les dispositions légales ou réglementaires suivantes</h4> <h5 id=""Operations_relevant_du_code_54"">1° Opérations relevant du code des assurances</h5> <h6 id=""Operations_relevant_de_la_b_60"">a° Opérations relevant du 20 de l'article R. 321-1 du code des assurances<br> </h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_070"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_contrats_qui_c_071"">Il s'agit des contrats qui comportent une valeur de rachat ou de réduction et qui garantissent le versement d'un capital ou d'une rente viagère à une date déterminée à la condition que l'assuré soit vivant à cette date (C. assur., art. R. 321-1, branche 20).</p> <h6 id=""Operations_relevant_de_la_b_61"">b° Opérations relevant de la branche 22 de l'article R. 321-1 du code des assurances<br> </h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_072"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elles_offrent_les_memes_gar_073"">Elles offrent les mêmes garanties que celles qui relèvent de la branche 20 de l'article R. 321-1 du C. assur. mais au lieu d'être exprimées en euros, elles le sont en unités de compte (par exemple actions de sociétés d'investissement à capital variable (SICAV) ou titres de sociétés immobilières). Elles comportent une valeur de rachat ou de réduction (C. ass., art. R. 321-1, branche 22).</p> <h6 id=""Operations_relevant_de_la_b_62"">c° Opérations relevant de la branche 23 de l'article R. 321-1</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_074"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_tontines_qui_c_075"">Il s'agit des tontines qui consistent en la capitalisation en commun sur une période donnée des cotisations versées par un groupe de personnes réunies en association.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seules,_les_tontines_en_cas_076"">Seules, les tontines en cas de vie sont éligibles au PEP. En effet, les tontines en cas de décès sont assimilables à une assurance décès pure (C. assur., art. R. 321-1, branche 23).</p> <h6 id=""Operations_relevant_de_la_b_63"">d° Opérations relevant de la branche 26 de l'article R. 321-1</h6> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_077"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_sont_les_operations_a_ca_078"">Ce sont les opérations de prévoyance collective. S'agissant de contrats reposant sur une combinaison des techniques de capitalisation et de répartition, seuls sont admis ceux qui garantissent la totalité de l'engagement de la compagnie d'assurance vis-à-vis des clients. Dans la pratique, il s'agit de contrats de groupe qui assurent à leur adhérents une rente viagère à capital aliéné, versée à l'âge de la retraite.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_083"">(200)</p> <h5 id=""Operations_relevant_du_code_55"">2° Opérations relevant du code de la sécurité sociale ou du code rural et de la pêche maritime</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_079"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_operations_dep_080"">Il s'agit des opérations d'épargne individuelle que ces institutions peuvent, sur la base de leurs statuts et règlements, offrir à leurs seuls affiliés.</p> <h2 id=""Modalites,_limites_et_conse_25"">B. Modalités, limites et conséquences des versements</h2> <h3 id=""Des_versements_en_numeraire_35"">1. Les versements doivent être effectués en numéraire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_081"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_avoirs_sur_le_PEP_sont__082"">Les avoirs sur le PEP sont obligatoirement constitués au moyen de versements en numéraire. Il n'est pas possible de transférer sur un PEP un contrat d'assurance sur la vie souscrit avant son ouverture.</p> <h3 id=""Des_versements_limites_36"">2. Des versements limités</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_083"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_versements_effectues_su_084"">Les versements effectués sur un PEP sont limités à 92 000 €.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_des_sommes_figur_085"">Le montant des sommes figurant sur le PEP, notamment du fait de la capitalisation des produits, n'est pas plafonné.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_086"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tous_les_versements_effectu_087"">Tous les versements effectués sont pris en compte, quelle que soit l'identité de la partie versante (qu'il s'agisse du titulaire ou d'un tiers) ou les facteurs qui déterminent le montant des versements (cas des contrats d'assurance qui comportent une clause par laquelle le montant que le souscripteur s'oblige à verser est revalorisé périodiquement). Mais il n'est pas tenu compte, pour l'appréciation de cette limite, de la part des versements que l'intermédiaire prélève au titre des frais : frais de gestion des comptes de dépôts, frais de chargement qui s'ajoutent à la prime pure des contrats d'assurance.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_le_versement,_le__094"">En outre, le versement, le cas échéant, de la prime d'épargne sur le PEP n'est pas prise en compte.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_088"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seule_la_fraction_de_ces_pr_089"">En ce qui concerne les primes d'assurance, seule la fraction de ces primes représentative de l'opération d'épargne définie par le décret n° 84-269 du 11 avril 1984 relatif aux modalités de calcul de la fraction des primes des contrats d'assurance vie représentative de l'opération d'épargne est considérée comme un versement. La part de la prime afférente aux garanties autres qu'en cas de vie n'est donc pas prise en compte pour l'appréciation de la limite de 92 000 €.</p> <h3 id=""Dispositions_particulieres__37"">3. Dispositions particulières aux versements effectués au titre d'une opération d'assurance</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_090"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_versements_effectues_su_098"">Les versements effectués sur un PEP n'ouvrent normalement pas droit à une réduction d'impôt. Toutefois, lorsqu'ils sont employés à une opération d'assurance sur la vie, ils peuvent bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 septies du CGI, dans les conditions propres à ce régime.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_circonstance_que_cette_o_099"">La circonstance que cette opération d'assurance soit effectuée dans le cadre d'un PEP n'entraîne aucune conséquence particulière sur les conditions d'application et de remise en cause éventuelle du régime de la réduction d'impôt (le contrat doit notamment être d'une durée effective au moins égale à six ans).</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 995-5°_du_CGI_exo_091"">Le 5° de l'article 995 du CGI exonère de la taxe spéciale sur les conventions d'assurance les primes d'assurance sur la vie payées à compter du 1^er juillet 1990. Les opérations d'assurance sur la vie réalisées dans le cadre du PEP bénéficient de cette exonération à compter de cette date.</p> <h1 id=""Transfert_et_cloture_12"">III. Transfert et clôture</h1> <h2 id=""TRANSFERT_DU_PEP_DUN_ORGANI_26"">A. Transfert du PEP d'un organisme gestionnaire à un autre</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_092"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_organisme_gestionnaire__093"">Par organisme gestionnaire du PEP, il faut entendre l'organisme avec lequel le contrat d'ouverture du PEP a été conclu.</p> <h3 id=""Droit_de_transfert_38"">1. Le titulaire d'un PEP a le droit de le transférer auprès d'un autre organisme gestionnaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_094"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_loccasion_de_ce_transfert_095"">À l'occasion de ce transfert, un nouveau contrat d'assurance ou de dépôt est conclu entre l'épargnant et le nouvel organisme de son choix. Un plan dont les versements étaient affectés à un compte de dépôt pourra être transféré auprès d'un nouvel organisme qui emploiera les sommes versées à une opération d'assurance et inversement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lepargnant_qui_souhaite_clo_096"">L'épargnant qui souhaite clôturer son PEP et bénéficier d'une rente viagère, transfère, si nécessaire, son plan auprès d'une compagnie d'assurance avec laquelle il passe un contrat de rente viagère immédiate.</p> <h3 id=""Modalites_du_transfert_39"">2. Modalités du transfert</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_097"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_titulaire_du_PEP_doit_re_098"">Le titulaire du PEP doit remettre à l'organisme gestionnaire un certificat d'identification du PEP sur lequel le transfert doit avoir lieu. Ce certificat est établi par l'organisme auprès duquel le plan est transféré ; en son absence, le transfert sera considéré comme un retrait avec les conséquences examinées au III-B-1 c et 2 § 330 et 360.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_gestionnaire_initial_est_099"">Le gestionnaire initial est tenu de communiquer au nouveau gestionnaire la date d'ouverture du plan et le montant des versements annuels. Le transfert doit porter sur l'intégralité des sommes figurant sur le compte de dépôt (sous réserve des pénalités contractuelles éventuelles), et s'effectuer par virement sur le compte ouvert à cet effet chez le nouveau gestionnaire ou par affectation à un contrat d'assurance-vie. En ce qui concerne les contrats d'assurance, il est procédé au transfert du capital acquis à concurrence du montant de la provision mathématique (sous réserve des pénalités contractuelles éventuelles), constitué au moyen des primes versées au titre du PEP.</p> <h3 id=""3._Consequences_du_transfert_310"">3. Conséquences du transfert</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""295_0104"">295</p> <p class=""qe-western"" id=""Le_transfert_dun_PEP_dun_or_0105"">Le transfert d'un PEP d'un organisme gestionnaire à un autre ne constitue pas un retrait, même si à cette occasion un nouveau contrat d'assurance ou un nouveau compte de dépôt en numéraire est conclu entre l'épargnant et un nouvel organisme de son choix. Il s'ensuit que le transfert d'un PEP ne constitue pas un fait générateur d'imposition à l'impôt sur le revenu. En matière de prélèvements sociaux, il emporte des conséquences différentes selon la nature du plan. Ainsi, les produits réalisés dans le cadre d'un PEP assurance en euros ou d'un PEP bancaire étant inscrits en compte ou au contrat à l'occasion du transfert du plan, sont-ils par conséquent soumis aux prélèvements sociaux à cette date. S'agissant des PEP assurance en unités de compte ou multi-supports, leur transfert, qui n'est pas constitutif d'un retrait, n'entraîne aucune conséquence en matière de prélèvements sociaux. Cela étant, lors d'un retrait ultérieur effectué sur le nouveau PEP, l'assiette des prélèvements sociaux tiendra compte de tous les produits capitalisés sur le plan, y compris ceux qui sont issus du contrat d'origine. L'ensemble de ces précisions est de nature à répondre aux préoccupations exprimées, étant toutefois rappelé que, si le transfert d'un PEP d'un organisme gestionnaire à un autre est toujours autorisé, il ne peut plus être ouvert de nouveaux PEP depuis le 25 septembre 2003 (RM Lachaud n° 4565, JO débats AN du 27 mai 2008, p.4448).</p> <h2 id=""B._Cloture_du_PEP_27"">B. Clôture du PEP</h2> <h3 id=""1._Les_cas_de_cloture_311"">1. Les cas de clôture</h3> <h4 id=""a._Remise_avant_10_ans_de_t_44"">a. Remise avant 10 ans de tout ou partie des avoirs figurant sur le PEP au titulaire</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0100"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_peut_sagir_:_0101"">Les PEP ont pu être ouverts jusqu'au 24 septembre 2003 (§ 1). Il en résulte que les remises de tout ou partie des avoirs ont désormais nécessairement lieu plus de dix ans après l'ouverture du plan. Pour plus de précisions, il convient de se reporter à la version précédente dans l'onglet ""Versions publiées du document"" (<strong>III-B-1-a § 300 et 310</strong>).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0107"">(310)</p> <h4 id=""Remise_de_la_totalite_des_a_45"">b. Remise de la totalité des avoirs après 10 ans</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0111"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_le_plan_nest_p_0120"">En revanche, le plan n'est pas clos après un retrait partiel intervenant dix ans au moins après son ouverture. Mais il est interdit d'effectuer de nouveaux versements après ce retrait.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Les_PEP_ont_pu_e_0111""><strong>Remarque :</strong> Les PEP ont pu être ouverts jusqu'au 24 septembre 2003 (§ 1). Il en résulte que les remises de tout ou partie des avoirs ont désormais nécessairement lieu plus de dix ans après l'ouverture du plan.</p> <h4 id=""Non_respect_de_certaines_ob_46"">c. Non-respect de certaines obligations</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0113"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_lepargnant_effectue_des__0114"">Si l'épargnant effectue des versements sur deux ou plusieurs PEP, l'ensemble des sommes figurant sur chacun de ses plans, y compris le premier, est alors réputé retiré à la date à laquelle le premier PEP en surnombre a été ouvert.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0115"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_la_limite_de_versement_d_0116"">Si la limite de versement de 92 000 € est dépassée ou si le titulaire effectue un nouveau versement après un retrait partiel intervenu plus de dix ans après l'ouverture du PEP, la totalité des sommes figurant sur le PEP est réputée retirée immédiatement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_cette_mesure_nes_0117"">Toutefois, cette mesure n'est pas appliquée si l'intéressé justifie que le dépassement ou le versement a été involontaire. Cette preuve sera présumée apportée lorsqu'il s'agit de la première erreur et qu'elle a été réparée dans un délai d'un mois à compter du versement qui a entraîné le dépassement de la limite ou du versement qui a été effectué après un retrait.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_En_pratique_les__0118""><strong>Remarque </strong>: En pratique les sommes versées doivent être retirées avec effet rétroactif à la date de leur versement. Elles ne génèrent donc aucun produit sur le PEP.</p> <h4 id=""Deces_du_titulaire_47"">d. Décès du titulaire</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0119"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_figurant_sur_le__0121"">Les règles de droit commun s'appliquent, notamment en matière de droits de mutation à titre gratuit : les sommes figurant sur le PEP bancaire du défunt entrent dans sa succession.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme,_pour_les_0122"">Il en est de même, pour les assurances en cas de décès, des indemnités stipulées au profit d'un bénéficiaire indéterminé ou du contractant. L'indemnité versée au profit d'un bénéficiaire déterminé ne fait pas partie de la succession de l'assuré. Elle n'est donc pas soumise aux droits de succession sauf si les conditions posées par l'article 757 B du CGI sont remplies.</p> <h3 id=""Les_consequences_de_la_clot_311"">2. Les conséquences de la clôture</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_0123"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_cloture_du_PEP_signifie__0122"">La clôture du PEP signifie que l'opération d'épargne cesse de bénéficier du régime spécifique au plan d'épargne populaire sous lequel elle avait été placée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_situation_peut_condui_0125"">Cette situation peut conduire les parties à clôturer le compte de dépôt ou à résilier le contrat d'assurance-vie. Mais si le compte de dépôt ou le contrat d'assurance subsiste à compter de la clôture du plan, il se voit appliquer le régime fiscal de droit commun dont il relève.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_cloture_du_PEP_permettai_0124"">La clôture du PEP permettait au titulaire d'ouvrir un nouveau plan. Aucun délai minimum n'était requis entre ces deux opérations.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_produits_realises_dans__0126"">Les produits réalisés dans le cadre du PEP sont, selon le cas, exonérés ou soumis à l'impôt sur le revenu (<strong>IV § 370 et suiv.</strong>).</p> <h1 id=""IV._Regime_fiscal_des_produ_13"">IV. Régime fiscal des produits perçus sur un plan d'épargne populaire</h1> <h2 id=""A._Exoneration_dimpot_sur_l_28"">A. Les produits réalisés dans le cadre du PEP peuvent bénéficier d'une exonération d'impôt sur le revenu</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0127"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_produits_(cf._n° 440) s_0128"">Les produits (<strong>IV-B-1 § 450</strong>) sont exonérés d'impôt sur le revenu dès lors que le retrait intervient au-delà de la huitième année d'ouverture du plan  (CGI, art. 157, 22°).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0129"">(380 - 440)</p> <h2 id=""Etendue_de_lexoneration_313"">B. Étendue de l'exonération</h2> <h3 id=""Produits_concernes_410"">1. Produits concernés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0150"">450</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tous_les_produits_et_gains__0151"">Tous les produits et gains réalisés dans le cadre du PEP bénéficient de l'exonération : intérêts des comptes de dépôt, produits des contrats d'assurance sur la vie, produit de l'indexation éventuelle du capital, intérêts capitalisés de la prime d'épargne et cette prime elle-même.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_plus,_lorsque_le_plan_se_0152"">De plus, lorsque le plan se dénoue par le versement d'une rente viagère, les arrérages de rente sont exonérés de l'impôt sur le revenu.</p> <h3 id=""Impots_concernes_411"">2. Impôts concernés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0153"">460</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_concerne_limpo_0154"">L'exonération concerne l'impôt sur le revenu. En revanche, les prélèvements sociaux restent dus en tout état de cause.</p> <h3 id=""Beneficiaires_concernes_412"">3. Bénéficiaires concernés</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""460_0155"">470</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_beneficiaire_des_produit_0156"">Le bénéficiaire des produits est en principe le titulaire du contrat.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_lorsque_le_benef_0157"">Toutefois, lorsque le bénéficiaire d'une rente viagère issue d'un PEP décède et qu'une pension de réversion est servie au conjoint survivant, il est admis de faire bénéficier ce dernier de l'exonération d'impôt.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""470_0158"">(480 à 580)</p> <h1 id=""V._Obligations_declaratives_14"">V. Obligations déclaratives des organismes gestionnaires de plans d'épargne populaire</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""580_0197"">590</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_organismes_gestionnaire_0198"">Les organismes gestionnaires de plans d'épargne populaire sont soumis aux règles de droit commun s'agissant des obligations déclaratives qui s'imposent à tout établissement payeur de revenus mobiliers, conformément au 1 de l'article 242 ter du CGI, et à toute personne qui reçoit des espèces en dépôt, conformément à l'article 1649 A du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre, des_regles_partic_0199"">En outre, des règles particulières leur sont également applicables.</p> <h2 id=""A._Gestion_annuelle_du_PEP_210"">A. Gestion annuelle du PEP</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""590_0200"">600</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_chaque_plan_non-clos_a_0201"">Pour chaque plan non-clos au 31 décembre de l'année précédente, l'organisme gestionnaire doit adresser à l'administration avant le 16 février les renseignements suivants (CGI, ann. II, art. 91 quater B, II) :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_nom,_prenoms_et_adresse_d_0202"">- nom, prénoms et adresse du titulaire ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_references_du_PEP_;_0203"">- références du PEP ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_date_douverture_du_PEP_;_0204"">- date d'ouverture du PEP ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_cas_echeant,_lorganism_0205"">- le cas échéant, l'organisme fait également figurer distinctement le montant des produits payés non soumis à l'impôt sur le revenu en application du 22° de l'article 157 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_renseignements_sont_men_0206"">Ces renseignements sont mentionnés sur l'imprimé fiscal unique (IFU) défini de l'article 49 D de l'annexe III au CGI à l'article 49 I de l'annexe III au CGI (formulaire n° 2561 ter disponible sur le site www.impots.gouv.fr).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""600_0207"">610</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_ni_les_verseme_0208"">En revanche, ni les versements effectués sur un PEP, ni les produits correspondant à ces versements sur un plan qui n'a pas été clos dans l'année n'ont à être mentionnés.</p> <h2 id=""B._Retraits_et_cloture_du_P_211"">B. Retraits et clôture du PEP</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""610_0209"">(620 - 640)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""640_0215"">650</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_montant_global_des_produ_0216"">Le montant global des produits réalisés est porté par l'organisme gestionnaire du PEP dans la zone BB « Montant net des revenus exonérés de l'impôt sur le revenu » de l'IFU.</p>

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TVA - Champ d'application et territorialité - Opérations exonérées en régime intérieur - Professions libérales et assimilées

2019-01-02

TVA

CHAMP

BOI-TVA-CHAMP-30-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/925-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-20190102

1 Les opérations relevant d'une activité libérale entrent dans le champ d'application de la TVA. Elles doivent donc être soumises à cette taxe lorsque la loi ne les exonère pas. 10 Sont ainsi exonérés : - les soins dispensés par les professions médicales et paramédicales (sous-section 1, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10) ; - les frais d'hospitalisation et de traitement dans les établissements de soins privés (sous-section 2, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-20) ; - les opérations portant sur les organes, le sang et le lait humains (sous-section 3, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-30) ; - les transports sanitaires (sous-section 4, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-40) ; - les prestations de services et livraisons de biens étroitement liées à l'enseignement scolaire et universitaire, la formation professionnelle continue dispensée dans certaines conditions, ainsi que les cours et leçons particulières fournis par des personnes physiques (sous-section 5, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-50).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_operations_relevant_dun_00"">Les opérations relevant d'une activité libérale entrent dans le champ d'application de la TVA. Elles doivent donc être soumises à cette taxe lorsque la loi ne les exonère pas.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Sont_ainsi_exoneres :_01"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_ainsi_exoneres :_03"">Sont ainsi exonérés :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_soins_dispenses_par_l_02"">- les soins dispensés par les professions médicales et paramédicales (sous-section 1, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_frais_dhospitalisatio_03"">- les frais d'hospitalisation et de traitement dans les établissements de soins privés (sous-section 2, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_operations_portant_su_04"">- les opérations portant sur les organes, le sang et le lait humains (sous-section 3, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-30) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_transports_sanitaires_05"">- les transports sanitaires (sous-section 4, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-40) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_prestations_de_servic_06"">- les prestations de services et livraisons de biens étroitement liées à l'enseignement scolaire et universitaire, la formation professionnelle continue dispensée dans certaines conditions, ainsi que les cours et leçons particulières fournis par des personnes physiques (sous-section 5, BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-50).</p>

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PAT - IFI - Champ d'application - Personnes imposables - Personnes physiques domiciliées en France

2018-06-08

PAT

IFI

BOI-PAT-IFI-10-20-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/11293-PGP.html/identifiant=BOI-PAT-IFI-10-20-20-20180608

1 À condition que la valeur nette de leur patrimoine imposable soit supérieure au seuil fixé à l'article 964 du code général des impôts (CGI), soit 1,3 M €, les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France sont, quelle que soit leur nationalité, assujetties à l'impôt sur la fortune immobilière (IFI) à raison de leurs actifs imposables situés en France ou hors de France. Les conventions fiscales conclues par la France peuvent cependant prévoir une dérogation à la règle générale de l'imposition sur la totalité des biens français et étrangers en faveur des personnes physiques ayant la nationalité de l’autre État partie à la convention qui deviennent des résidents de France. Cette dérogation n’est en revanche pas susceptible de s’appliquer aux personnes de nationalité française. Par ailleurs, les personnes physiques, quelle que soit leur nationalité, qui n'ont pas été fiscalement domiciliées en France au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles établissent leur domicile fiscal en France ne sont imposables qu'à raison de leurs biens et droits immobiliers situés en France et des parts ou actions de sociétés ou d'organismes, situés en France ou hors de France, à hauteur de la fraction de leur valeur représentative de biens et droits immobiliers situés en France, et cela jusqu'au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle elles ont établi leur domicile fiscal en France. I. Définition du domicile fiscal A. Règle générale 10 Le domicile fiscal est défini au titre de l'IFI comme en matière d'impôt sur le revenu par l'article 4 B du CGI, sous réserve de l'application des conventions internationales (BOI-INT-DG-20-20-80). Aux termes de l'article 4 B du CGI, doivent être considérées comme ayant leur domicile fiscal en France : - les personnes qui ont en France leur foyer ; - celles qui ont en France le lieu de leur séjour principal ; - celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; - celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques. 1. Personnes qui ont en France leur foyer 20 D'une manière générale, le foyer s'entend du lieu où les conjoints et leurs enfants habitent normalement, c'est-à-dire du lieu de leur résidence habituelle à condition que cette résidence en France ait un caractère permanent. Cette résidence demeure le foyer des conjoints même si l'un ou l'autre est amené, en raison des nécessités de sa profession, à séjourner ailleurs temporairement ou pendant la plus grande partie de l'année, dès lors que, normalement, la famille continue d'y habiter et que tous ses membres s'y retrouvent. 2. Personnes qui ont en France le lieu de leur séjour principal 30 La condition de séjour principal est réputée remplie lorsque l'un ou l'autre des conjoints est personnellement et effectivement présent à titre principal en France, quels que puissent être, par ailleurs, le lieu et les conditions de séjour de son conjoint et de ses enfants. Peu importe également que les intéressés vivent à l'hôtel ou dans un logement mis gratuitement à leur disposition. En règle générale, doivent être considérés comme ayant en France le lieu de leur séjour principal les contribuables qui y séjournent pendant plus de six mois au cours d’une année donnée. Cependant, la durée de séjour de plus de six mois au cours d'une même année ne constitue pas un critère absolu. En effet, le Conseil d'État s'est abstenu de se référer à ce critère lorsque les circonstances de fait donnaient à penser que le contribuable avait bien en France le lieu de son séjour principal, notamment dans le cas où, au cours des années considérées, l'intéressé avait résidé en France pendant une durée nettement supérieure à celle des séjours effectués dans différents pays étrangers (voir notamment : CE, arrêt du 19 novembre 1969, n° 75295 ; CE, arrêt du 16 juillet 1976, n° 94488). 3. Personnes qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non 40 Doivent être considérées comme ayant leur domicile en France les personnes qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire. Pour les salariés, le domicile est fonction du lieu où ils exercent effectivement et régulièrement leur activité professionnelle. Pour les redevables non salariés, il convient de rechercher s'ils ont en France un point d'attache fixe, un établissement stable ou une exploitation et si la majeure partie de leurs profits s'y rattache. Lorsque le redevable exerce simultanément plusieurs professions ou la même profession dans plusieurs pays, l'intéressé est considéré comme domicilié en France s'il y exerce son activité principale. L'activité principale s'entend de celle à laquelle le redevable consacre le plus de temps effectif, même si elle ne dégage pas l'essentiel de ses revenus. Dans l'hypothèse où un tel critère ne peut être appliqué, il convient de considérer que l'activité principale est celle qui procure à l'intéressé la plus grande part de ses revenus. Il s'agit, bien entendu, de l'ensemble des revenus perçus en France et à l'étranger, c'est-à-dire des « revenus mondiaux » . 4. Personnes qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques 50 Il s'agit du lieu où le contribuable a effectué ses principaux investissements, où il possède le siège de ses affaires, d'où il administre ses biens. Ce peut être également le lieu où le contribuable a le centre de ses activités professionnelles, ou d'où il tire la majeure partie de ses revenus. Selon la Cour de cassation (Cass. com., 30 mai 2000, n° 98-10983), justifie légalement sa décision selon laquelle un redevable a en France le centre de ses intérêts économiques et doit être considéré comme y ayant son domicile fiscal, le tribunal qui relève que : - ce contribuable dispose en France non seulement d'un important patrimoine immobilier, constitué de onze immeubles loués, mais également d'un portefeuille de valeurs mobilières tout aussi important sur des comptes bancaires ; - pour l'ensemble des années litigieuses, les revenus perçus en France par ce même contribuable, pris à juste titre pour leur montant brut et non pas net, étaient d'un montant nettement supérieur à ses revenus résultant de son activité professionnelle exercée pour des périodes variables hors de France. La Cour admet ainsi que le centre des intérêts économiques peut être notamment défini comme le lieu où est situé l'essentiel du patrimoine du redevable et où est perçue la plus grande partie de ses revenus. Par le même arrêt, la Cour indique au surplus que ce sont les revenus bruts qui doivent être pris en considération et non les revenus nets. Il est en effet manifeste que la notion de revenus renvoie en ce cas au concept économique de ressources et non à une catégorie juridique comme celle du revenu net imposable. B. Modalités d'application 1. Caractère alternatif des critères 60 Pour qu'un redevable soit considéré comme fiscalement domicilié en France, il suffit qu'un seul des quatre critères énumérés au I § 10 à 50 soit rempli. La Cour de cassation a implicitement rappelé que les critères énoncés à  l'article 4 B du CGI étaient alternatifs et indépendants les uns des autres (Cass. Com., 30 mai 2000, n° 98-10983). 2. Appréciation du domicile fiscal à la date du fait générateur de l'impôt 70 Si les critères de la domiciliation fiscale visés par l'article 4 B du CGI sont les mêmes en matière d'IFI et d'impôt sur le revenu, les périodes de référence pour apprécier ces critères diffèrent. L'impôt sur le revenu vise en effet la taxation d'un flux de revenus réalisés entre le 1er janvier et le 31 décembre d'une année. L'appréciation des critères prévus par l'article 4 B du CGI peut donc se faire tout au long de l'année. En revanche, en matière d'IFI, c'est le patrimoine immobilier dans l'état où il se trouve au 1er janvier de l'année, date du fait générateur de l'impôt, qui est taxé. La domiciliation est donc uniquement appréciée à cette date. Dans un arrêt rendu en matière d'impôt de solidarité sur la fortune et transposable à l'IFI, la Cour de cassation confirme cette analyse en rappelant que le domicile fiscal s'apprécie au 1er janvier de chaque année d'imposition, date du fait générateur de l'impôt, et que le changement de domicile en cours d'année ne peut avoir une influence qu'au titre de l'ISF dû au 1er janvier de l'année suivante (Cass. Com., 21 juin 2011, n° 10-23136). C. Cas particulier : agents de l'État exerçant leurs fonctions à l'étranger 80 Les agents de l'État tels que les personnels civils et militaires, les fonctionnaires statutaires et employés de nationalité française ou étrangère placés sous contrat de travail avec l'État français et exerçant en cette qualité leur activité à l'étranger doivent être considérés comme domiciliés en France lorsqu'ils ne sont pas soumis, dans le pays où ils exercent leurs fonctions, à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus. II. Étendue des obligations fiscales A. Cas général 90 Conformément aux dispositions de l'article 964 du CGI, pour les redevables domiciliés en France, quelle que soit leur nationalité, le champ d'application de l’IFI est général : il correspond, sous réserve du cas exposé au II-B § 100, au patrimoine immobilier mondial, c’est-à-dire qu’il comprend tous les biens et droits immobiliers, détenus directement ou indirectement, qu'ils soient situés en France ou à l’étranger, appréciés au 1er janvier de l’année d’imposition. Il s'agit : - des biens et droits immobiliers détenus directement visés au 1° de l'article 965 du CGI situés en France et hors de France ; - des parts ou actions de sociétés ou d'organismes définies au 2° de l'article 965 du CGI, établies en France et hors de France, à raison de leur valeur représentative de biens ou droits immobiliers imposables situés en France et hors de France. 100 Par ailleurs, lorsque le redevable a son domicile fiscal en France, il convient d'examiner la situation de chacune des personnes qui composent le foyer fiscal au regard des critères de domicile énoncés par le 1 de l'article 4 B du CGI, et de déterminer, par voie de conséquence, le champ d'application de l'impôt au regard de chacun des membres du foyer. Ainsi, les biens immobiliers étrangers appartenant au conjoint ou aux enfants d'un redevable domicilié en France, au sens fiscal du terme, ne sont compris dans l'assiette de l'impôt que pour autant que le conjoint et les enfants sont eux-mêmes personnellement considérés comme fiscalement domiciliés en France. Pour plus de détails sur l'étendue des obligations fiscales des redevables non domiciliés en France, se reporter au BOI-PAT-IFI-10-20-30. Exemple : M. et Mme X sont mariés sans enfant. M. X vit en France, où il est commerçant. Mme X exerce une activité professionnelle à Rome et y réside principalement. Au 1er janvier N, le patrimoine du foyer est composé des biens suivants : Biens communs : - une villa située en France évaluée 2 000 000 €, - un immeuble de rapport situé en France évalué 4 500 000 € ; Biens propres : - un appartement situé à Rome appartenant à Mme X évalué 1 000 000 €, - un appartement situé en France appartenant à Mme X évalué 1 500 000 €. Total : 9 000 000 €. En application des principes rappelés ci-avant, l'appartement sis à Rome ne sera pas soumis à l'impôt sur la fortune immobilière (IFI). Sont donc passibles de l'impôt : 2 000 000 € + 4 500 000 € + 1 500 000 € = 8 000 000 €. Dans l'hypothèse où l'appartement situé à Rome serait un bien de communauté, la moitié de sa valeur serait à ajouter à celle des biens passibles de l'impôt. Dans ce cas, les biens passibles de l'IFI s'élèveraient à 8 500 000 €. B. Exception : personnes qui deviennent résidentes de France 110 L'article 964 du CGI institue, en faveur des personnes physiques qui deviennent des résidents de France, une exception au principe général d'imposition à l'IFI à raison du patrimoine immobilier mondial, sans préjudice, le cas échéant, de l'application des stipulations plus favorables des conventions fiscales internationales. Ainsi, les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France et qui n'ont pas été fiscalement domiciliées en France au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles s’y domicilient, ne sont imposables qu'à raison de leurs seuls biens et droits immobiliers situés en France et de leurs parts ou actions de sociétés ou d'organismes pour la fraction de leur valeur représentative de biens et droits immobiliers situés en France. La condition de non-domiciliation fiscale en France pendant les cinq années précédant celle de la domiciliation fiscale en France est appréciée au regard des dispositions de l'article 4 B du CGI (cf. I § 10 et suivants) ou, le cas échéant, des stipulations de la convention fiscale internationale éventuellement applicable (BOI-INT-DG-20-20-80). Ainsi, les personnes éligibles à ce dispositif sont celles qui, quelle que soit leur nationalité,  n’ont pas été fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B du CGI ou, en présence d’une convention fiscale internationale, qui n’ont pas été résidentes de France au sens de cette convention, et cela au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles se domicilient en France. Cette disposition s'applique au titre de chaque année au cours de laquelle le redevable conserve son domicile fiscal en France, et cela jusqu'au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle le domicile fiscal a été établi en France. Remarque 1 : Cette mesure s’applique quel que soit le motif de l’établissement du domicile fiscal en France (mobilité professionnelle, retraite, etc.). Remarque 2 : Le bénéfice du régime de faveur n’est pas perdu en cas d’aller-retour entre la France et l’étranger durant les cinq ans de sa durée d’application. Ainsi, par exemple, un contribuable éligible au régime à compter de l’année N pourra encore bénéficier de celui-ci au titre des années N+4 et N+5 malgré une résidence fiscale à l’étranger en N+2 et N+3. 120 Pour apprécier si le redevable peut bénéficier de ces dispositions particulières, il convient d’apprécier sa situation en tenant compte le cas échéant des années antérieures à la création de l’IFI au 1er janvier 2018. Exemple : M. X, cadre français poursuivant une carrière internationale depuis 2012 pour le compte de la société Y, dont le siège social est situé en France, est résident fiscal étranger depuis cette date. Il s’est installé en France le 1er octobre 2017 pour y créer et développer une société de conseil. Il est assujetti à l’IFI à compter du 1er janvier 2018, notamment à la suite de l’acquisition d’une résidence secondaire en France. Au titre des années 2018 à 2022, M. X sera soumis à l’IFI sur ses seuls biens immobiliers, détenus directement et indirectement, situés en France. A compter de l’IFI dû au titre de l’année 2023, il sera redevable de cet impôt dans les conditions de droit commun, c’est-à-dire sur l’ensemble de son patrimoine immobilier, situé en France comme à l’étranger, s’il est toujours résident fiscal de France. 130 En cas de retour en France avant le 1er janvier 2018, les dispositions mentionnées ci-dessus sont applicables en tenant compte des années déjà écoulées depuis le retour en France. Exemple : Un redevable est devenu résident fiscal de France en 2013, après avoir été domicilié à l’étranger pendant cinq années. Ce redevable ne pourra bénéficier du régime de faveur qu'au titre de l’IFI de l'année 2018. A compter de l'IFI du au titre de l’année 2019, ce redevable, s'il est toujours domicilié en France, sera imposé sur son patrimoine immobilier situé en France comme à l'étranger. De manière générale, un redevable qui est domicilié en France depuis 2012 et qui le demeure par la suite, est ainsi nécessairement imposé sur son patrimoine immobilier situé en France comme à l'étranger dès l'IFI dû au titre de l'année 2018.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_condition_que_la_valeur_n_01"">À condition que la valeur nette de leur patrimoine imposable soit supérieure au seuil fixé à l'article 964 du code général des impôts (CGI), soit 1,3 M €, les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France sont, quelle que soit leur nationalité, assujetties à l'impôt sur la fortune immobilière (IFI) à raison de leurs actifs imposables situés en France ou hors de France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_conventions_fiscales_co_02"">Les conventions fiscales conclues par la France peuvent cependant prévoir une dérogation à la règle générale de l'imposition sur la totalité des biens français et étrangers en faveur des personnes physiques ayant la nationalité de l’autre État partie à la convention qui deviennent des résidents de France. Cette dérogation n’est en revanche pas susceptible de s’appliquer aux personnes de nationalité française.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_les_personnes_03"">Par ailleurs, les personnes physiques, quelle que soit leur nationalité, qui n'ont pas été fiscalement domiciliées en France au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles établissent leur domicile fiscal en France ne sont imposables qu'à raison de leurs biens et droits immobiliers situés en France et des parts ou actions de sociétés ou d'organismes, situés en France ou hors de France, à hauteur de la fraction de leur valeur représentative de biens et droits immobiliers situés en France, et cela jusqu'au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle elles ont établi leur domicile fiscal en France.</p> <h1 id=""I._Definition_du_domicile_f_10"">I. Définition du domicile fiscal</h1> <h2 id=""A._Regle_generale_20"">A. Règle générale</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_domicile_fiscal_est_defi_05"">Le domicile fiscal est défini au titre de l'IFI comme en matière d'impôt sur le revenu par l'article 4 B du CGI, sous réserve de l'application des conventions internationales (BOI-INT-DG-20-20-80).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de_larticle_4_B__06"">Aux termes de l'article 4 B du CGI, doivent être considérées comme ayant leur domicile fiscal en France :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- les_personnes_qui_ont_en__07"">- les personnes qui ont en France leur foyer ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_celles_qui_ont_en_France__08"">- celles qui ont en France le lieu de leur séjour principal ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- celles_qui_exercent_en_Fr_09"">- celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""- celles_qui_ont_en_France__010"">- celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques.</p> <h3 id=""1._Personnes_qui_ont_en_Fra_30"">1. Personnes qui ont en France leur foyer</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_011"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dune_maniere_generale,_le_f_012"">D'une manière générale, le foyer s'entend du lieu où les conjoints et leurs enfants habitent normalement, c'est-à-dire du lieu de leur résidence habituelle à condition que cette résidence en France ait un caractère permanent.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_residence_demeure_le__013"">Cette résidence demeure le foyer des conjoints même si l'un ou l'autre est amené, en raison des nécessités de sa profession, à séjourner ailleurs temporairement ou pendant la plus grande partie de l'année, dès lors que, normalement, la famille continue d'y habiter et que tous ses membres s'y retrouvent.</p> <h3 id=""2._Personnes_qui_ont_en_Fra_31"">2. Personnes qui ont en France le lieu de leur séjour principal</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_014"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_condition_de_sejour_prin_015"">La condition de séjour principal est réputée remplie lorsque l'un ou l'autre des conjoints est personnellement et effectivement présent à titre principal en France, quels que puissent être, par ailleurs, le lieu et les conditions de séjour de son conjoint et de ses enfants. Peu importe également que les intéressés vivent à l'hôtel ou dans un logement mis gratuitement à leur disposition.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_regle_generale,_doivent__016"">En règle générale, doivent être considérés comme ayant en France le lieu de leur séjour principal les contribuables qui y séjournent pendant plus de six mois au cours d’une année donnée.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Cependant,_la_duree_de_sejo_017"">Cependant, la durée de séjour de plus de six mois au cours d'une même année ne constitue pas un critère absolu. En effet, le Conseil d'État s'est abstenu de se référer à ce critère lorsque les circonstances de fait donnaient à penser que le contribuable avait bien en France le lieu de son séjour principal, notamment dans le cas où, au cours des années considérées, l'intéressé avait résidé en France pendant une durée nettement supérieure à celle des séjours effectués dans différents pays étrangers (voir notamment : CE, arrêt du 19 novembre 1969, n° 75295 ; CE, arrêt du 16 juillet 1976, n° 94488). </p> <h3 id=""3._Personnes_qui_exercent_e_32"">3. Personnes qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_018"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Doivent_etre_considerees_co_019"">Doivent être considérées comme ayant leur domicile en France les personnes qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_salaries,_le_domic_020"">Pour les salariés, le domicile est fonction du lieu où ils exercent effectivement et régulièrement leur activité professionnelle.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_redevables_non_sal_021"">Pour les redevables non salariés, il convient de rechercher s'ils ont en France un point d'attache fixe, un établissement stable ou une exploitation et si la majeure partie de leurs profits s'y rattache.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_le_redevable_exerce_022"">Lorsque le redevable exerce simultanément plusieurs professions ou la même profession dans plusieurs pays, l'intéressé est considéré comme domicilié en France s'il y exerce son activité principale. L'activité principale s'entend de celle à laquelle le redevable consacre le plus de temps effectif, même si elle ne dégage pas l'essentiel de ses revenus. Dans l'hypothèse où un tel critère ne peut être appliqué, il convient de considérer que l'activité principale est celle qui procure à l'intéressé la plus grande part de ses revenus. Il s'agit, bien entendu, de l'ensemble des revenus perçus en France et à l'étranger, c'est-à-dire des « revenus mondiaux » .</p> <h3 id=""4._Personnes_qui_ont_en_Fra_33"">4. Personnes qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_023"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_du_lieu_ou_le_cont_024"">Il s'agit du lieu où le contribuable a effectué ses principaux investissements, où il possède le siège de ses affaires, d'où il administre ses biens. Ce peut être également le lieu où le contribuable a le centre de ses activités professionnelles, ou d'où il tire la majeure partie de ses revenus.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Selon_la_Cour_de_cassation__025"">Selon la Cour de cassation (Cass. com., 30 mai 2000, n° 98-10983), justifie légalement sa décision selon laquelle un redevable a en France le centre de ses intérêts économiques et doit être considéré comme y ayant son domicile fiscal, le tribunal qui relève que :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_ce_contribuable_dispose_e_026"">- ce contribuable dispose en France non seulement d'un important patrimoine immobilier, constitué de onze immeubles loués, mais également d'un portefeuille de valeurs mobilières tout aussi important sur des comptes bancaires ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_lensemble_des_annees_027"">- pour l'ensemble des années litigieuses, les revenus perçus en France par ce même contribuable, pris à juste titre pour leur montant brut et non pas net, étaient d'un montant nettement supérieur à ses revenus résultant de son activité professionnelle exercée pour des périodes variables hors de France.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_Cour_admet_ainsi_que_le__028"">La Cour admet ainsi que le centre des intérêts économiques peut être notamment défini comme le lieu où est situé l'essentiel du patrimoine du redevable et où est perçue la plus grande partie de ses revenus.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_le_meme_arret,_la_Cour__029"">Par le même arrêt, la Cour indique au surplus que ce sont les revenus bruts qui doivent être pris en considération et non les revenus nets. Il est en effet manifeste que la notion de revenus renvoie en ce cas au concept économique de ressources et non à une catégorie juridique comme celle du revenu net imposable.</p> <h2 id=""B._Modalites_dapplication_21"">B. Modalités d'application</h2> <h3 id=""1._Caractere_alternatif_des_34"">1. Caractère alternatif des critères</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_030"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_quun_redevable_soit_co_031"">Pour qu'un redevable soit considéré comme fiscalement domicilié en France, il suffit qu'un seul des quatre critères énumérés au I § 10 à 50 soit rempli.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_Cour_de_cassation_a_impl_032"">La Cour de cassation a implicitement rappelé que les critères énoncés à  l'article 4 B du CGI étaient alternatifs et indépendants les uns des autres (Cass. Com., 30 mai 2000, n° 98-10983).</p> <h3 id=""2._Appreciation_du_domicile_35"">2. Appréciation du domicile fiscal à la date du fait générateur de l'impôt</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_033"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_les_criteres_de_la_domic_034"">Si les critères de la domiciliation fiscale visés par l'article 4 B du CGI sont les mêmes en matière d'IFI et d'impôt sur le revenu, les périodes de référence pour apprécier ces critères diffèrent.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limpot_sur_le_revenu_vise_e_035"">L'impôt sur le revenu vise en effet la taxation d'un flux de revenus réalisés entre le 1^er janvier et le 31 décembre d'une année. L'appréciation des critères prévus par l'article 4 B du CGI peut donc se faire tout au long de l'année.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_en_matiere_dIF_036"">En revanche, en matière d'IFI, c'est le patrimoine immobilier dans l'état où il se trouve au 1^er janvier de l'année, date du fait générateur de l'impôt, qui est taxé. La domiciliation est donc uniquement appréciée à cette date.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Dans_un_arret_rendu_en_mati_037"">Dans un arrêt rendu en matière d'impôt de solidarité sur la fortune et transposable à l'IFI, la Cour de cassation confirme cette analyse en rappelant que le domicile fiscal s'apprécie au 1^er janvier de chaque année d'imposition, date du fait générateur de l'impôt, et que le changement de domicile en cours d'année ne peut avoir une influence qu'au titre de l'ISF dû au 1^{<em>er </em>}janvier de l'année suivante (Cass. Com., 21 juin 2011, n° 10-23136). </p> <h2 id=""C._Cas_particulier :_agents_22"">C. Cas particulier : agents de l'État exerçant leurs fonctions à l'étranger</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_038"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_agents_de_lEtat_tels_qu_039"">Les agents de l'État tels que les personnels civils et militaires, les fonctionnaires statutaires et employés de nationalité française ou étrangère placés sous contrat de travail avec l'État français et exerçant en cette qualité leur activité à l'étranger doivent être considérés comme domiciliés en France lorsqu'ils ne sont pas soumis, dans le pays où ils exercent leurs fonctions, à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus.</p> <h1 id=""II._Etendue_des_obligations_11"">II. Étendue des obligations fiscales</h1> <h2 id=""A._Cas_general_23"">A. Cas général</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_040"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_041"">Conformément aux dispositions de l'article 964 du CGI, pour les redevables domiciliés en France, quelle que soit leur nationalité, le champ d'application de l’IFI est général : il correspond, sous réserve du cas exposé au <strong>II-B § 100</strong>, au patrimoine immobilier mondial, c’est-à-dire qu’il comprend tous les biens et droits immobiliers, détenus directement ou indirectement, qu'ils soient situés en France ou à l’étranger, appréciés au 1^er janvier de l’année d’imposition.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit :_042"">Il s'agit :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_biens_et_droits_immob_043"">- des biens et droits immobiliers détenus directement visés au 1° de l'article 965 du CGI situés en France et hors de France ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_parts_ou_actions_de_s_044"">- des parts ou actions de sociétés ou d'organismes définies au 2° de l'article 965 du CGI, établies en France et hors de France, à raison de leur valeur représentative de biens ou droits immobiliers imposables situés en France et hors de France.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_045"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_lorsque_le_re_046"">Par ailleurs, lorsque le redevable a son domicile fiscal en France, il convient d'examiner la situation de chacune des personnes qui composent le foyer fiscal au regard des critères de domicile énoncés par le 1 de l'article 4 B du CGI, et de déterminer, par voie de conséquence, le champ d'application de l'impôt au regard de chacun des membres du foyer.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_biens_immobilier_047"">Ainsi, les biens immobiliers étrangers appartenant au conjoint ou aux enfants d'un redevable domicilié en France, au sens fiscal du terme, ne sont compris dans l'assiette de l'impôt que pour autant que le conjoint et les enfants sont eux-mêmes personnellement considérés comme fiscalement domiciliés en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_details_sur_le_048"">Pour plus de détails sur l'étendue des obligations fiscales des redevables non domiciliés en France, se reporter au BOI-PAT-IFI-10-20-30.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_049""><strong>Exemple :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""M._et_Mme_X_sont_maries_san_050"">M. et Mme X sont mariés sans enfant. M. X vit en France, où il est commerçant. Mme X exerce une activité professionnelle à Rome et y réside principalement.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Au_1er_janvier_N_le_patrimo_051"">Au 1^er janvier N, le patrimoine du foyer est composé des biens suivants :</p> <p class=""exemple-western"" id=""Biens_communs_:_052"">Biens communs :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_une_villa_situee_en_Franc_053"">- une villa située en France évaluée 2 000 000 €,</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_un_immeuble_de_rapport_si_054"">- un immeuble de rapport situé en France évalué 4 500 000 € ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""Biens_propres_:_055"">Biens propres :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_un_appartement_situe_a_Ro_056"">- un appartement situé à Rome appartenant à Mme X évalué 1 000 000 €,</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_un_appartement_situe_en_F_057"">- un appartement situé en France appartenant à Mme X évalué 1 500 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Total_:_9_000_000_€._058"">Total : 9 000 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_application_des_principe_059"">En application des principes rappelés ci-avant, l'appartement sis à Rome ne sera pas soumis à l'impôt sur la fortune immobilière (IFI).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Sont_donc_passibles_de_limp_060"">Sont donc passibles de l'impôt :</p> <p class=""exemple-western"" id=""2_000_000_€_+_4_500_000_€_+_061"">2 000 000 € + 4 500 000 € + 1 500 000 € = 8 000 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Dans_lhypothese_ou_lapparte_062"">Dans l'hypothèse où l'appartement situé à Rome serait un bien de communauté, la moitié de sa valeur serait à ajouter à celle des biens passibles de l'impôt. Dans ce cas, les biens passibles de l'IFI s'élèveraient à 8 500 000 €.</p> <h2 id=""B._Exception :_personnes_qu_24"">B. Exception : personnes qui deviennent résidentes de France</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_045"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""_Larticle_964_du_CGI_instit_046""> L'article 964 du CGI institue, en faveur des personnes physiques qui deviennent des résidents de France, une exception au principe général d'imposition à l'IFI à raison du patrimoine immobilier mondial, sans préjudice, le cas échéant, de l'application des stipulations plus favorables des conventions fiscales internationales.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_personnes_physiq_047"">Ainsi, les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France et qui n'ont pas été fiscalement domiciliées en France au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles s’y domicilient, ne sont imposables qu'à raison de leurs seuls biens et droits immobiliers situés en France et de leurs parts ou actions de sociétés ou d'organismes pour la fraction de leur valeur représentative de biens et droits immobiliers situés en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_condition_de_non-domicil_048"">La condition de non-domiciliation fiscale en France pendant les cinq années précédant celle de la domiciliation fiscale en France est appréciée au regard des dispositions de l'article 4 B du CGI (cf. I § 10 et suivants) ou, le cas échéant, des stipulations de la convention fiscale internationale éventuellement applicable (BOI-INT-DG-20-20-80).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_personnes_eligib_049"">Ainsi, les personnes éligibles à ce dispositif sont celles qui, quelle que soit leur nationalité,  n’ont pas été fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B du CGI ou, en présence d’une convention fiscale internationale, qui n’ont pas été résidentes de France au sens de cette convention, et cela au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles se domicilient en France.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_disposition_sapplique_050"">Cette disposition s'applique au titre de chaque année au cours de laquelle le redevable conserve son domicile fiscal en France, et cela jusqu'au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle le domicile fiscal a été établi en France.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_1_:_Cette_mesure_s_051""><strong>Remarque </strong><strong>1</strong><strong> : </strong>Cette mesure s’applique quel que soit le motif de l’établissement du domicile fiscal en France (mobilité professionnelle, retraite, etc.).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_2_:_Le_benefice_du_052""><strong>Remarque </strong><strong>2</strong><strong> : </strong>Le bénéfice du régime de faveur n’est pas perdu en cas d’aller-retour entre la France et l’étranger durant les cinq ans de sa durée d’application. Ainsi, par exemple, un contribuable éligible au régime à compter de l’année N pourra encore bénéficier de celui-ci au titre des années N+4 et N+5 malgré une résidence fiscale à l’étranger en N+2 et N+3.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_053"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_apprecier_si_le_redeva_054"">Pour apprécier si le redevable peut bénéficier de ces dispositions particulières, il convient d’apprécier sa situation en tenant compte le cas échéant des années antérieures à la création de l’IFI au 1^er janvier 2018.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_M._X,_cadre_franc_055""><strong>Exemple :</strong> M. X, cadre français poursuivant une carrière internationale depuis 2012 pour le compte de la société Y, dont le siège social est situé en France, est résident fiscal étranger depuis cette date.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Il_s’est_installe_en_France_056"">Il s’est installé en France le 1^er octobre 2017 pour y créer et développer une société de conseil.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Il_est_assujetti_a_l’IFI_a__057"">Il est assujetti à l’IFI à compter du 1^er janvier 2018, notamment à la suite de l’acquisition d’une résidence secondaire en France.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Au_titre_des_annees_2018_a__058"">Au titre des années 2018 à 2022, M. X sera soumis à l’IFI sur ses seuls biens immobiliers, détenus directement et indirectement, situés en France. A compter de l’IFI dû au titre de l’année 2023, il sera redevable de cet impôt dans les conditions de droit commun, c’est-à-dire sur l’ensemble de son patrimoine immobilier, situé en France comme à l’étranger, s’il est toujours résident fiscal de France.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_059"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_retour_en_France__060"">En cas de retour en France avant le 1^er janvier 2018, les dispositions mentionnées ci-dessus sont applicables en tenant compte des années déjà écoulées depuis le retour en France.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_un_redevable_est__061""><strong>Exemple :</strong> Un redevable est devenu résident fiscal de France en 2013, après avoir été domicilié à l’étranger pendant cinq années.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Ce_redevable_ne_pourra_bene_062"">Ce redevable ne pourra bénéficier du régime de faveur qu'au titre de l’IFI de l'année 2018.</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_compter_de_lIFI_du_au_tit_063"">A compter de l'IFI du au titre de l’année 2019, ce redevable, s'il est toujours domicilié en France, sera imposé sur son patrimoine immobilier situé en France comme à l'étranger.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_maniere_generale,_un_red_064"">De manière générale, un redevable qui est domicilié en France depuis 2012 et qui le demeure par la suite, est ainsi nécessairement imposé sur son patrimoine immobilier situé en France comme à l'étranger dès l'IFI dû au titre de l'année 2018.</p>

Contenu

RSA - Base d'imposition des traitements, salaires et revenus assimilés - Charges déductibles du revenu brut - Contribution sociale généralisée sur les revenus d'activité ou de remplacement (CSG)

2017-07-24

RSA

BASE

BOI-RSA-BASE-30-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5658-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-BASE-30-30-20170724

1  La contribution sociale généralisée (CSG) prévue à l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale (CSS) est due au titre des revenus d'activité et des revenus de remplacement perçus par les personnes fiscalement domiciliées en France à la charge d'un régime obligatoire français d'assurance-maladie. 10 En principe, la CSG est précomptée par l'employeur et les organismes débiteurs de ces revenus et recouvrée par les organismes de sécurité sociale selon les règles, sanctions et procédures contentieuses prévues en matière de sécurité sociale. 15 Par exception, en application du II bis de l'article L. 136-5 du CSS, la CSG due sur les revenus d'activité et de remplacement de source étrangère est recouvrée par l'administration fiscale, par voie de rôle, sous réserve, s'agissant des revenus d'activité, qu'elle n'ait pas fait l'objet d'un précompte par l'employeur. Il en va de même pour la CSG due sur les gains de levée d'options sur titres et sur les gains d'acquisition d'actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012. 20 Pour la détermination du montant net imposable du revenu imposé selon les règles des traitements et salaires au titre duquel elle a été acquittée, la CSG due au titre des revenus d'activité et de remplacement est admise en déduction en application du I de l'article 154 quinquies du code général des impôts (CGI) : - pour les revenus d'activité, à hauteur de 5,1 points ; - et pour les revenus de remplacement visés au 1° du II et au III de l'article L. 136-8 du CSS, à hauteur de 3,8 points. Remarque : Pour les règles de déduction de la CSG afférente aux pensions de retraite, il convient de se reporter au I-A-3 § 70 du BOI-RSA-PENS-30-10-10. La déductibilité de la CSG ne porte ainsi que sur la majoration de 5,1 points pour les revenus d'activité et de 3,8 points pour les revenus de remplacement, qui est la contrepartie de la diminution des taux de la cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible pour la détermination de l'assiette de l'impôt sur le revenu, à la charge des assurés sociaux. La CSG reste en revanche non déductible du revenu imposable pour la fraction restante de 2,4 %. Remarque : Il est opéré une réduction de 1,75 %, représentative de frais professionnels sur le montant brut inférieur à quatre fois le plafond de la sécurité sociale des revenus d'activité salariée ainsi que sur les allocations de chômage visés à l'article L. 136-2 du CSS. Cette réduction ne s'applique ni aux éléments mentionnés au II de l'article L136-2 du CSS ni à ceux mentionnés aux 1° et 4° de l'article L. 137-15 du CSS. 30 Un tableau de synthèse relatif à la déductibilité de la CSG sur les revenus d'activité et de remplacement figure au BOI-BAREME-000013. I. Champ d'application de la déductibilité A. Revenus concernés 40 Il s'agit des revenus qui sont passibles de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements, salaires. 50 Sont concernés non seulement les revenus effectivement soumis à l'impôt sur le revenu selon le barème progressif, mais également les revenus exonérés de cet impôt mais qui sont assujettis aux cotisations de sécurité sociale et pour lesquels la CSG se substitue donc partiellement à la cotisation d'assurance maladie à concurrence de la majoration de 5,1 %. 60 Il s'agit notamment des suppléments de rémunération (primes de détachement à l'étranger) perçus par les salariés à raison de l'exercice effectif de leur activité à l'étranger, qui sont exonérés d'impôt sur le revenu sur le fondement du II de l'article 81 A du CGI. (70) B. Revenus exclus 80 La CSG, à hauteur de la fraction correspondant au 5,1 %, n'est en revanche pas déductible du revenu imposable lorsqu'elle est afférente à des revenus exonérés d'impôt sur le revenu mais également de cotisations de sécurité sociale et pour lesquels, par conséquent, la majoration de la CSG n'est pas la contrepartie de la baisse d'une cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible de l'assiette de l'impôt sur le revenu. 90 Sont notamment concernés : - les sommes dues aux salariés au titre de la participation aux résultats de l'entreprise, qui sont exonérées d'impôt sur le revenu en application du 16° bis de l'article 157 du CGI et de l'article 163 bis AA du CGI ; Remarque : Toutefois, pour les accords conclus avant le 20 février 2001, lorsque l'accord de participation a réduit de 5 ans à 3 ans le délai d'indisponibilité des droits, l'exonération d'impôt sur le revenu n'est acquise qu'à hauteur de 50 % de leur montant. La CSG, pour la fraction correspondant au taux de 5,1 %, acquittée lors de la répartition individuelle des droits entre les salariés, est alors déductible à concurrence de son seul montant afférent à la fraction imposable des droits à participation, soit 50 %. La déduction s'opère alors au titre de l'année au cours de laquelle la participation est effectivement soumise à l'impôt sur le revenu, soit au titre de l'année au cours de laquelle s'achève la période d'indisponibilité de trois ans. - l'intéressement des salariés à l'entreprise affecté à un plan d'épargne d'entreprise (PEE), qui est exonéré d'impôt sur le revenu en application du 18° bis de l'article 81 du CGI ; - l'abondement de l'employeur qui complète les versements volontaires du salarié dans un PEE et un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO) exonéré d'impôt sur le revenu en application du 18° de l'article 81 du CGI et de l'article 163 bis B du CGI ; - pour les agents de l’État en poste à l'étranger, mais qui conservent leur domicile fiscal en France en application de l'article 4 B du CGI, la fraction de leur rémunération qui excède les sommes qu'ils auraient perçues s'ils étaient restés en France, qui est exonérée d'impôt sur le revenu en application du II de l'article 81 A du CGI ; - les majorations de retraite ou de pension pour charges de famille, qui sont exonérées d'impôt sur le revenu en application du 2° ter de l'article 81 du CGI ; - les indemnités journalières versées par les organismes de sécurité sociale, ou pour leur compte, aux salariés à raison d'un accident du travail ou d'une maladie professionnelle pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu, ou d'une affection comportant un traitement prolongé et une thérapeutique particulièrement coûteuse exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 80 quinquies du CGI et du 8° de l'article 81 du CGI. Remarque : En revanche, la CSG due sur la fraction imposable des indemnités versées en cas d'accidents du travail ou de maladies professionnelles est déductible à hauteur de 3,8 points. 100 Sont aussi concernées les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu et de cotisations de sécurité sociale. Remarque : En revanche, la CSG due sur la fraction imposable des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social est déductible. Il en est de même de celle due sur la fraction exonérée d'impôt sur le revenu mais assujettie aux cotisations de sécurité sociale. Exemple : Un salarié, dont la rémunération annuelle brute de l'année civile précédente s'établit à 30 000 €, a perçu une indemnité de licenciement d'un montant de 90 000 € dont 50 000 € correspondant à la convention collective. La fraction exonérée de l'indemnité est de 60 000 € en application du 3° du 1 de l'article 80 duodecies du CGI. Seul le surplus, soit 30 000 €, est imposable à l'impôt sur le revenu et assujetti aux cotisations de sécurité sociale. La CSG est due, en application du 5° du II de l'article L. 136-2 du CSS, sur la part de l'indemnité de licenciement qui excède le montant prévu par la convention collective (la part exclue de l'assiette des cotisations de sécurité sociale étant supérieure à l'indemnité conventionnelle), soit 40 000 €. Toutefois, seule la CSG, calculée au taux de 5,1 %, afférente à la part de l'indemnité imposable en application de l'article 80 duodecies du CGI (30 000 €) est déductible. La CSG déductible s'établit à 30 000 € x 5,1 % = 1 530 €. Aussi, l'indemnité de licenciement est soumise à l'impôt sur le revenu pour un montant de : 30 000 € - 1 530 € = 28 470 €. En revanche, le reste de la CSG, soit 2,4 % (7,5 % - 5,1 %) sur l'ensemble de l'indemnité supraconventionnelle (40 000 €) et 5,1 % sur la part non imposable de cette indemnité (10 000 €), n'est pas déductible. Soit au total un montant non déductible de CSG de 1 470 €. De même n'est pas déductible la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS), due au taux de 0,5 % sur la même assiette que la CSG, soit un montant de : 40 000 € x 0,5 % = 200 €. C. Cas particuliers 1. Contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire 110 En application du 4° du II de l'article L. 136-2 du CSS, les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire sont soumises, dès le premier euro, à la CSG. Il s'agit des prestations de retraite et de prévoyance complétant les prestations servies par les régimes de base de sécurité sociale et les régimes complémentaires de retraite à affiliation légalement obligatoire, soit principalement les régimes ARRCO et AGIRC. Ces contributions sont exonérées des cotisations sociales dans la limite prévue à l'article L. 242-1 du CSS. En outre, ces contributions sont susceptibles d'être exonérées d'impôt sur le revenu dans les conditions, tenant notamment au caractère obligatoire de l'adhésion des salariés au régime, et les limites prévues aux 1° quater et 2° de l'article 83 du CGI (BOI-RSA-BASE-30-10 au II § 20). 120 Par mesure de simplification, il est admis que la CSG portant sur les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire est toujours déductible, pour la détermination du revenu imposable des salariés concernés, à concurrence de la fraction correspondant au taux de 5,1 %. 130 Cela étant, cette mesure de tolérance n'est pas applicable aux anciens salariés qui bénéficient du maintien de la couverture complémentaire santé et prévoyance en application de l'article 14 de l'accord national interprofessionnel (ANI) du 11 janvier 2008 modifié par l'avenant n° 3 du 18 mai 2009 en vertu duquel en cas de rupture du contrat de travail ouvrant droit à la prise en charge par le régime d'assurance chômage, les anciens salariés conservent temporairement, pendant 9 mois entiers au maximum, le bénéfice des garanties santé et prévoyance prévues par le contrat collectif obligatoire en vigueur dans leur ancienne entreprise. 2. Rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires 140 Jusqu'au 1er août 2012, les rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires étaient exonérées d'impôt sur le revenu en vertu du I de l'article 81 quater du CGI. Elles bénéficiaient également de l'exonération des cotisations sociales salariales. Dans le cadre de ce dispositif, la CSG et la CRDS assises sur ces rémunérations étaient déductibles dans leur intégralité (taux global de 8 % sur 98,25 % du montant brut des sommes correspondantes) de la rémunération brute imposable. Depuis la suppression du dispositif d'exonération des heures supplémentaires et complémentaires de travail, effective au 1er août 2012, la déduction de la CSG et de la CRDS assises sur ces heures doit se faire dans les conditions de droit commun [déduction partielle, cf. § 20 et suiv.] (BOI-RSA-CHAMP-20-50-20) II. Modalités de déduction A. Principe 150 Conformément au I de l'article 154 quinquies du CGI, la CSG sur les revenus d'activité et de remplacement, correspondant, suivant les cas, au taux de 5,1 % ou de 3,8 % (cf. § 20), est admise en déduction du montant brut des sommes payées et des avantages en nature ou en espèces accordés. La déduction partielle de la CSG s'effectue donc au niveau du revenu catégoriel, selon des modalités identiques à celles applicables aux cotisations sociales, c'est-à-dire avant la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, la déduction des frais professionnels pour leur montant réel. 160 La CSG est précomptée par l'employeur ou, s'agissant des allocations de chômage ou de préretraite, par l'organisme débiteur des prestations, dans les mêmes conditions que les cotisations de la sécurité sociale. 170 En ce qui concerne les salaires, une circulaire ministérielle recommande aux employeurs de mentionner sur deux lignes distinctes du bulletin de paie (circulaire du 30 juin 2005 relative à la simplification du bulletin de paie), d'une part la fraction de la CSG qui est déductible du revenu imposable, et d'autre part la fraction restante de 2,4 points auxquels le demi-point de la CRDS peut être ajouté, compte tenu de l'identité de leur assiette et de leur non-déductibilité commune au regard de l'impôt sur le revenu. B. Précisions 1. Allocations de chômage et pensions de retraite et d'invalidité 180 Les bénéficiaires d'allocations de chômage et de pensions de retraite et d'invalidité, lorsque le montant de leur revenu fiscal de référence (RFR) de l'avant-dernière année, tel que défini au IV de l'article 1417 du CGI, est compris dans les limites fixées au III de l'article L. 136-8 du CSS, sont assujettis à la CSG au taux de 3,8 % en application du III de cet article. La CSG correspondante est en conséquence intégralement déductible. Remarque : Les contribuables dont le RFR de l'avant-dernière année n'excède pas le seuil fixé au 1° du III de l'article L. 136-8 du CSS sont exonérés de CSG sur les revenus de remplacement l'année de perception de ces revenus (CSS, art. L. 136-2, III). 190 En application des dispositions du 1° du III de l'article L. 136-2 du CSS, le prélèvement de la CSG doit être, le cas échéant, réduit de telle sorte que le montant net de l'allocation de chômage, cumulé s'il y a lieu avec une rémunération d'activité en cas de cessation partielle d'activité, ne soit pas inférieur au montant du SMIC brut. Lorsque la CSG n'est ainsi que partiellement précomptée, la fraction de CSG déductible du revenu imposable est égale au montant effectivement prélevé dans la limite de 3,8 points. 2. Allocations ou avantages versés en cas de préretraite ou de cessation anticipée d'activité 200 Les allocations ou avantages versés aux personnes dont la préretraite ou la cessation anticipée d'activité a pris effet depuis le 11 octobre 2007 sont assujettis au taux de 7,5 %. Remarque : La CSG s'applique sur la totalité de l'allocation ou de l'avantage. 210 En revanche, l'assujettissement à la CSG des allocations ou avantages versés aux personnes dont la préretraite a pris effet avant le 11 octobre 2007 demeure régi par l'article L. 136-2 du CSS et par l'article L. 136-8 du CSS dans leur rédaction alors en vigueur. Elles sont donc assujetties au taux de 6,6 % ou de 3,8 %, voire susceptibles d'être exonérés si les conditions mentionnées au II-B-1 § 180 sont remplies. 3. Gains de levée d'option ou d'actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012 dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'assemblée générale extraordinaire antérieure au 8 août 2015 220 Ces gains sont assujettis à la CSG sur les revenus d'activité au taux de 7,5 %, et à la CRDS au taux de 0,5 %. L'assiette de la CSG, constituée du montant brut du revenu perçu (avant déduction des cotisations ou charges), ne bénéficie pas de la réduction de 1,75 % représentative de frais professionnels (CSS, art. L. 136-2). La CSG et la CRDS sur ces gains sont recouvrées par voie de rôle, sur la base de la déclaration des revenus n° 2042 C (CERFA n° 11 222), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr (CSS, art. L. 136-2, II-6° ; CSS, art.  L. 136-5, II-bis). La fraction de 5,1% de CSG déductible est admise en déduction du revenu imposable de l'année de son paiement (CGI, art. 154 quinquies). Remarque : Conformément aux dispositions du e du I de l'article L. 136-6 du CSS dans sa rédaction issue de l'article 135 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques, les gains d'acquisition d'actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire (AGE) prise entre le 8 août 2015 et le 30 décembre 2016 sont soumis à la CSG sur les revenus du patrimoine. L'assiette de la CSG est constituée du montant brut du revenu perçu, c'est-à-dire avant application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus au 1 de l'article 150-0 D du CG et à l'article 150-0 D ter du CGI. Sur la déductibilité, il convient de se reporter au BOI-IR-BASE-20-20. 4. Gain d'actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire postérieure au 30 décembre 2016 225 Conformément aux dispositions combinées du I de l'article 80 quaterdecies du CGI et du 6° du II de l'article L. 136-2 du CSS dans leur rédaction issue de l'article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, la fraction du gain d'acquisition qui excède la limite annuelle de 300 000 € est soumise à la CSG sur les revenus d'activité selon les mêmes modalités que celles exposées au II-B-3 § 220. Remarque : Conformément aux dispositions combinées du I l'article 80 quaterdecies du CGI et du e du I de l'article L. 136-6 du CSS dans leur rédaction issue de l'article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, la fraction du gain d'acquisition n'excédant pas la limite annuelle de 300 000 € est soumise à la CSG sur les revenus du patrimoine. Pour cette fraction du gain d'acquisition, l'assiette de la CSG est constituée du montant brut du revenu perçu, c'est-à-dire avant application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus au 1 de l'article 150-0 D du CG et à l'article 150-0 D ter du CGI. Sur la déductibilité d'une fraction de la CSG, il convient de se reporter au BOI-IR-BASE-20-20. 5. CSG recouvrée par voie de rôle 230 En application du I de l'article 154 quinquies du CGI, la fraction déductible de la CSG recouvrée par voie de rôle sur des revenus d'activité ou des revenus de remplacement (CSG sur les revenus de source étrangère ou CSG sur les gains d'actionnariat salarié) est imputable sur le revenu catégoriel de l'année de son paiement. Cette imputation s'opère selon des modalités identiques à celles applicables aux cotisations sociales, c'est-à-dire, pour les revenus imposables selon les règles des traitements et salaires, avant la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, la déduction des frais professionnels pour leur montant réel, et, pour les revenus imposables selon les règles des pensions et retraites, avant application de l'abattement de 10%. Ainsi, la CSG portant sur les revenus d'activité ou de remplacement de source étrangère perçus en N est acquittée sur la base d'un avis d'imposition émis en N+1 et déductible des revenus d'activité et de remplacement perçus en N+1. 240 Tel n'est pas le cas de la CSG sur les revenus d'activité de source étrangère précomptée par l'employeur, qui reste admise en déduction des sommes payées et des avantages en nature accordés au titre de l'année où la CSG est précomptée. 6. CSG acquittée sur des revenus soumis à des prélèvements libératoires de l'impôt sur le revenu 250 Conformément à l'article 154 quinquies du CGI, la fraction déductible de la CSG n'est imputable que sur les seuls revenus imposables à l'impôt sur le revenu. Par conséquent, la CSG acquittée sur des revenus soumis à un prélèvement libératoire de l'impôt sur le revenu, tels que, par exemple, les prestations de retraite en capital soumises au prélèvement libératoire prévu au II de l'article 163 bis du CGI, est en totalité non déductible pour le calcul de ce prélèvement.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1 _00"">1 </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_contribution_sociale_gen_01"">La contribution sociale généralisée (CSG) prévue à l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale (CSS) est due au titre des revenus d'activité et des revenus de remplacement perçus par les personnes fiscalement domiciliées en France à la charge d'un régime obligatoire français d'assurance-maladie.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_principe,_la_CSG_est_pre_03"">En principe, la CSG est précomptée par l'employeur et les organismes débiteurs de ces revenus et recouvrée par les organismes de sécurité sociale selon les règles, sanctions et procédures contentieuses prévues en matière de sécurité sociale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""15_04"">15</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_exception,_en_applicati_05"">Par exception, en application du II bis de l'article L. 136-5 du CSS, la CSG due sur les revenus d'activité et de remplacement de source étrangère est recouvrée par l'administration fiscale, par voie de rôle, sous réserve, s'agissant des revenus d'activité, qu'elle n'ait pas fait l'objet d'un précompte par l'employeur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_va_de_meme_pour_la_CS_06"">Il en va de même pour la CSG due sur les gains de levée d'options sur titres et sur les gains d'acquisition d'actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_la_determination_du_mo_08"">Pour la détermination du montant net imposable du revenu imposé selon les règles des traitements et salaires au titre duquel elle a été acquittée, la CSG due au titre des revenus d'activité et de remplacement est admise en déduction en application du I de l'article 154 quinquies du code général des impôts (CGI) :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_revenus_dactivit_09"">- pour les revenus d'activité, à hauteur de 5,1 points ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_pour_les_revenus_de_re_010"">- et pour les revenus de remplacement visés au 1° du II et au III de l'article L. 136-8 du CSS, à hauteur de 3,8 points.</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""(Pour_les_regles_de_deducti_011""><strong>Remarque :</strong> Pour les règles de déduction de la CSG afférente aux pensions de retraite, il convient de se reporter au I-A-3 § 70 du BOI-RSA-PENS-30-10-10.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deductibilite_de_la_CSG__012"">La déductibilité de la CSG ne porte ainsi que sur la majoration de 5,1 points pour les revenus d'activité et de 3,8 points pour les revenus de remplacement, qui est la contrepartie de la diminution des taux de la cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible pour la détermination de l'assiette de l'impôt sur le revenu, à la charge des assurés sociaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_CSG_reste_en_revanche_no_013"">La CSG reste en revanche non déductible du revenu imposable pour la fraction restante de 2,4 %.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Il_est_opere_une_014""><strong>Remarque : </strong>Il est opéré une réduction de 1,75 %, représentative de frais professionnels sur le montant brut inférieur à quatre fois le plafond de la sécurité sociale des revenus d'activité salariée ainsi que sur les allocations de chômage visés à l'article L. 136-2 du CSS. Cette réduction ne s'applique ni aux éléments mentionnés au II de l'article L136-2 du CSS ni à ceux mentionnés aux 1° et 4° de l'article L. 137-15 du CSS.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_015"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Un_tableau_de_synthese_rela_016"">Un tableau de synthèse relatif à la déductibilité de la CSG sur les revenus d'activité et de remplacement figure au BOI-BAREME-000013.</p> <h1 id=""I._Champ_dapplication_de_la_10"">I. Champ d'application de la déductibilité</h1> <h2 id=""A._Revenus_concernes_20"">A. Revenus concernés</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_017"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_des_revenus_qui_so_018"">Il s'agit des revenus qui sont passibles de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements, salaires.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_019"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_concernes_non_seulemen_020"">Sont concernés non seulement les revenus effectivement soumis à l'impôt sur le revenu selon le barème progressif, mais également les revenus exonérés de cet impôt mais qui sont assujettis aux cotisations de sécurité sociale et pour lesquels la CSG se substitue donc partiellement à la cotisation d'assurance maladie à concurrence de la majoration de 5,1 %.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_021"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_notamment_des_supp_022"">Il s'agit notamment des suppléments de rémunération (primes de détachement à l'étranger) perçus par les salariés à raison de l'exercice effectif de leur activité à l'étranger, qui sont exonérés d'impôt sur le revenu sur le fondement du II de l'article 81 A du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_en_applicatio_024"">(70)</p> <h2 id=""B._Revenus_exclus_21"">B. Revenus exclus</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_025"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_CSG,_a_hauteur_de_la_fra_026"">La CSG, à hauteur de la fraction correspondant au 5,1 %, n'est en revanche pas déductible du revenu imposable lorsqu'elle est afférente à des revenus exonérés d'impôt sur le revenu mais également de cotisations de sécurité sociale et pour lesquels, par conséquent, la majoration de la CSG n'est pas la contrepartie de la baisse d'une cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible de l'assiette de l'impôt sur le revenu.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_027"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_notamment_concernes_:_028"">Sont notamment concernés :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_sommes_dues_aux_salar_029"">- les sommes dues aux salariés au titre de la participation aux résultats de l'entreprise, qui sont exonérées d'impôt sur le revenu en application du 16° bis de l'article 157 du CGI et de l'article 163 bis AA du CGI ;</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Toutefois,_pour__030""><strong>Remarque :</strong> Toutefois, pour les accords conclus avant le 20 février 2001, lorsque l'accord de participation a réduit de 5 ans à 3 ans le délai d'indisponibilité des droits, l'exonération d'impôt sur le revenu n'est acquise qu'à hauteur de 50 % de leur montant. La CSG, pour la fraction correspondant au taux de 5,1 %, acquittée lors de la répartition individuelle des droits entre les salariés, est alors déductible à concurrence de son seul montant afférent à la fraction imposable des droits à participation, soit 50 %. La déduction s'opère alors au titre de l'année au cours de laquelle la participation est effectivement soumise à l'impôt sur le revenu, soit au titre de l'année au cours de laquelle s'achève la période d'indisponibilité de trois ans.</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_linteressement_des_salari_031"">- l'intéressement des salariés à l'entreprise affecté à un plan d'épargne d'entreprise (PEE), qui est exonéré d'impôt sur le revenu en application du 18° bis de l'article 81 du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_labondement_de_lemployeur_032"">- l'abondement de l'employeur qui complète les versements volontaires du salarié dans un PEE et un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO) exonéré d'impôt sur le revenu en application du 18° de l'article 81 du CGI et de l'article 163 bis B du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_agents_de_l’Etat_033"">- pour les agents de l’État en poste à l'étranger, mais qui conservent leur domicile fiscal en France en application de l'article 4 B du CGI, la fraction de leur rémunération qui excède les sommes qu'ils auraient perçues s'ils étaient restés en France, qui est exonérée d'impôt sur le revenu en application du II de l'article 81 A du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_majorations_de_retrai_034"">- les majorations de retraite ou de pension pour charges de famille, qui sont exonérées d'impôt sur le revenu en application du 2° ter de l'article 81 du CGI ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_indemnites_journalier_035"">- les indemnités journalières versées par les organismes de sécurité sociale, ou pour leur compte, aux salariés à raison d'un accident du travail ou d'une maladie professionnelle pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu, ou d'une affection comportant un traitement prolongé et une thérapeutique particulièrement coûteuse exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 80 quinquies du CGI et du 8° de l'article 81 du CGI.</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_En_revanche,_la__036""><strong>Remarque :</strong> En revanche, la CSG due sur la fraction imposable des indemnités versées en cas d'accidents du travail ou de maladies professionnelles est déductible à hauteur de 3,8 points.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_037"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_les_indemnites_ver_038"">Sont aussi concernées les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu et de cotisations de sécurité sociale.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_En_revanche,_la__039""><strong>Remarque :</strong> En revanche, la CSG due sur la fraction imposable des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social est déductible. Il en est de même de celle due sur la fraction exonérée d'impôt sur le revenu mais assujettie aux cotisations de sécurité sociale.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Un_salarie,_dont_la_remuner_041""><strong>Exemple : </strong>Un salarié, dont la rémunération annuelle brute de l'année civile précédente s'établit à 30 000 €, a perçu une indemnité de licenciement d'un montant de 90 000 € dont 50 000 € correspondant à la convention collective.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_fraction_exoneree_de_lin_042"">La fraction exonérée de l'indemnité est de 60 000 € en application du 3° du 1 de l'article 80 duodecies du CGI. Seul le surplus, soit 30 000 €, est imposable à l'impôt sur le revenu et assujetti aux cotisations de sécurité sociale.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_CSG_est_due,_en_applicat_043"">La CSG est due, en application du 5° du II de l'article L. 136-2 du CSS, sur la part de l'indemnité de licenciement qui excède le montant prévu par la convention collective (la part exclue de l'assiette des cotisations de sécurité sociale étant supérieure à l'indemnité conventionnelle), soit 40 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Toutefois,_seule_la_CSG,_ca_044"">Toutefois, seule la CSG, calculée au taux de 5,1 %, afférente à la part de l'indemnité imposable en application de l'article 80 duodecies du CGI (30 000 €) est déductible. La CSG déductible s'établit à 30 000 € x 5,1 % = 1 530 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Aussi,_lindemnite_de_licenc_045"">Aussi, l'indemnité de licenciement est soumise à l'impôt sur le revenu pour un montant de : 30 000 € - 1 530 € = 28 470 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""En_revanche,_le_reste_de_la_046"">En revanche, le reste de la CSG, soit 2,4 % (7,5 % - 5,1 %) sur l'ensemble de l'indemnité supraconventionnelle (40 000 €) et 5,1 % sur la part non imposable de cette indemnité (10 000 €), n'est pas déductible. Soit au total un montant non déductible de CSG de 1 470 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""De_meme_nest_pas_deductible_047"">De même n'est pas déductible la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS), due au taux de 0,5 % sur la même assiette que la CSG, soit un montant de : 40 000 € x 0,5 % = 200 €.</p> <h2 id=""C._Cas_particuliers_22"">C. Cas particuliers</h2> <h3 id=""1._Contributions_des_employ_30"">1. Contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_048"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du_4°_du_II__049"">En application du 4° du II de l'article L. 136-2 du CSS, les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire sont soumises, dès le premier euro, à la CSG. Il s'agit des prestations de retraite et de prévoyance complétant les prestations servies par les régimes de base de sécurité sociale et les régimes complémentaires de retraite à affiliation légalement obligatoire, soit principalement les régimes ARRCO et AGIRC. Ces contributions sont exonérées des cotisations sociales dans la limite prévue à l'article L. 242-1 du CSS. En outre, ces contributions sont susceptibles d'être exonérées d'impôt sur le revenu dans les conditions, tenant notamment au caractère obligatoire de l'adhésion des salariés au régime, et les limites prévues aux 1° quater et 2° de l'article 83 du CGI (BOI-RSA-BASE-30-10 au II § 20).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_050"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_mesure_de_simplificatio_051"">Par mesure de simplification, il est admis que la CSG portant sur les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire est toujours déductible, pour la détermination du revenu imposable des salariés concernés, à concurrence de la fraction correspondant au taux de 5,1 %.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_052"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_cette_mesure_de_053"">Cela étant, cette mesure de tolérance n'est pas applicable aux anciens salariés qui bénéficient du maintien de la couverture complémentaire santé et prévoyance en application de l'article 14 de l'accord national interprofessionnel (ANI) du 11 janvier 2008 modifié par l'avenant n° 3 du 18 mai 2009 en vertu duquel en cas de rupture du contrat de travail ouvrant droit à la prise en charge par le régime d'assurance chômage, les anciens salariés conservent temporairement, pendant 9 mois entiers au maximum, le bénéfice des garanties santé et prévoyance prévues par le contrat collectif obligatoire en vigueur dans leur ancienne entreprise.</p> <h3 id=""2._Remunerations_versees_au_31"">2. Rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_054"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Jusquau_1er_aout_2012,_les__055"">Jusqu'au 1^er août 2012, les rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires étaient exonérées d'impôt sur le revenu en vertu du I de l'article 81 quater du CGI. Elles bénéficiaient également de l'exonération des cotisations sociales salariales.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_cadre_de_ce_disposi_056"">Dans le cadre de ce dispositif, la CSG et la CRDS assises sur ces rémunérations étaient déductibles dans leur intégralité (taux global de 8 % sur 98,25 % du montant brut des sommes correspondantes) de la rémunération brute imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Depuis_la_suppression_du_di_057"">Depuis la suppression du dispositif d'exonération des heures supplémentaires et complémentaires de travail, effective au 1^er août 2012, la déduction de la CSG et de la CRDS assises sur ces heures doit se faire dans les conditions de droit commun [déduction partielle, cf. § 20 et suiv.] (BOI-RSA-CHAMP-20-50-20)</p> <h1 id=""II._Modalites_de_deduction_11"">II. Modalités de déduction</h1> <h2 id=""A._Principe_23"">A. Principe</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_058"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_au_I_de_lartic_059"">Conformément au I de l'article 154 quinquies du CGI, la CSG sur les revenus d'activité et de remplacement, correspondant, suivant les cas, au taux de 5,1 % ou de 3,8 % (cf. § 20), est admise en déduction du montant brut des sommes payées et des avantages en nature ou en espèces accordés. La déduction partielle de la CSG s'effectue donc au niveau du revenu catégoriel, selon des modalités identiques à celles applicables aux cotisations sociales, c'est-à-dire avant la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, la déduction des frais professionnels pour leur montant réel.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_060"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_CSG_est_precomptee_par_l_061"">La CSG est précomptée par l'employeur ou, s'agissant des allocations de chômage ou de préretraite, par l'organisme débiteur des prestations, dans les mêmes conditions que les cotisations de la sécurité sociale.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_062"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_ce_qui_concerne_les_sala_063"">En ce qui concerne les salaires, une circulaire ministérielle recommande aux employeurs de mentionner sur deux lignes distinctes du bulletin de paie (circulaire du 30 juin 2005 relative à la simplification du bulletin de paie), d'une part la fraction de la CSG qui est déductible du revenu imposable, et d'autre part la fraction restante de 2,4 points auxquels le demi-point de la CRDS peut être ajouté, compte tenu de l'identité de leur assiette et de leur non-déductibilité commune au regard de l'impôt sur le revenu.</p> <h2 id=""B._Precisions_24"">B. Précisions</h2> <h3 id=""1._Allocations_de_chomage_e_32"">1. Allocations de chômage et pensions de retraite et d'invalidité</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_064"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_beneficiaires_dallocati_065"">Les bénéficiaires d'allocations de chômage et de pensions de retraite et d'invalidité, lorsque le montant de leur revenu fiscal de référence (RFR) de l'avant-dernière année, tel que défini au IV de l'article 1417 du CGI, est compris dans les limites fixées au III de l'article L. 136-8 du CSS, sont assujettis à la CSG au taux de 3,8 % en application du III de cet article.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_CSG_correspondante_est_e_066"">La CSG correspondante est en conséquence intégralement déductible.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Les_contribuable_067""><strong>Remarque :</strong> Les contribuables dont le RFR de l'avant-dernière année n'excède pas le seuil fixé au 1° du III de l'article L. 136-8 du CSS sont exonérés de CSG sur les revenus de remplacement l'année de perception de ces revenus (CSS, art. L. 136-2, III).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_068"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_disposit_069"">En application des dispositions du 1° du III de l'article L. 136-2 du CSS, le prélèvement de la CSG doit être, le cas échéant, réduit de telle sorte que le montant net de l'allocation de chômage, cumulé s'il y a lieu avec une rémunération d'activité en cas de cessation partielle d'activité, ne soit pas inférieur au montant du SMIC brut.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_CSG_nest_ainsi_q_070"">Lorsque la CSG n'est ainsi que partiellement précomptée, la fraction de CSG déductible du revenu imposable est égale au montant effectivement prélevé dans la limite de 3,8 points.</p> <h3 id=""2._Allocations_ou_avantages_33"">2. Allocations ou avantages versés en cas de préretraite ou de cessation anticipée d'activité</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_071"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_allocations_ou_avantage_072"">Les allocations ou avantages versés aux personnes dont la préretraite ou la cessation anticipée d'activité a pris effet depuis le 11 octobre 2007 sont assujettis au taux de 7,5 %.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_La_CSG_sapplique_073""><strong>Remarque :</strong> La CSG s'applique sur la totalité de l'allocation ou de l'avantage.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_074"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_lassujettissem_075"">En revanche, l'assujettissement à la CSG des allocations ou avantages versés aux personnes dont la préretraite a pris effet avant le 11 octobre 2007 demeure régi par l'article L. 136-2 du CSS et par l'article L. 136-8 du CSS dans leur rédaction alors en vigueur. Elles sont donc assujetties au taux de 6,6 % ou de 3,8 %, voire susceptibles d'être exonérés si les conditions mentionnées au <strong>II-B-1 § 180</strong> sont remplies.</p> <h3 id=""3._Gains_de_levee_doption_o_34"">3. Gains de levée d'option ou d'actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012 dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'assemblée générale extraordinaire antérieure au 8 août 2015</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_076"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_gains_sont_assujettis_a_077"">Ces gains sont assujettis à la CSG sur les revenus d'activité au taux de 7,5 %, et à la CRDS au taux de 0,5 %.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lassiette_de_la_CSG,_consti_078"">L'assiette de la CSG, constituée du montant brut du revenu perçu (avant déduction des cotisations ou charges), ne bénéficie pas de la réduction de 1,75 % représentative de frais professionnels (CSS, art. L. 136-2).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_CSG_et_la_CRDS_sur_ces_g_079"">La CSG et la CRDS sur ces gains sont recouvrées par voie de rôle, sur la base de la déclaration des revenus n° 2042 C (CERFA n° 11 222), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr (CSS, art. L. 136-2, II-6° ; CSS, art.  L. 136-5, II-bis).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_fraction_de_5,1%_de_CSG__080"">La fraction de 5,1% de CSG déductible est admise en déduction du revenu imposable de l'année de son paiement (CGI, art. 154 quinquies).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Conformement_aux_080""><strong>Remarque </strong>: Conformément aux dispositions du e du I de l'article L. 136-6 du CSS dans sa rédaction issue de l'article 135 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques, les gains d'acquisition d'actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire (AGE) prise entre le 8 août 2015 et le 30 décembre 2016 sont soumis à la CSG sur les revenus du patrimoine. L'assiette de la CSG est constituée du montant brut du revenu perçu, c'est-à-dire avant application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus au 1 de l'article 150-0 D du CG et à l'article 150-0 D ter du CGI. Sur la déductibilité, il convient de se reporter au BOI-IR-BASE-20-20.</p> <h3 id=""Gain_dactions_gratuites_don_35"">4. Gain d'actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire postérieure au 30 décembre 2016</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Remarque :_Conformement_aux_081"">225</p> <blockquote> <p id=""Conformement_aux_dispositio_082"">Conformément aux dispositions combinées du I de l'article 80 quaterdecies du CGI et du 6° du II de l'article L. 136-2 du CSS dans leur rédaction issue de l'article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, la fraction du gain d'acquisition qui excède la limite annuelle de 300 000 € est soumise à la CSG sur les revenus d'activité selon les mêmes modalités que celles exposées au <strong>II-B-3</strong> <strong>§ 220</strong>.</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Conformement_aux_083""><strong>Remarque </strong>: Conformément aux dispositions combinées du I l'article 80 quaterdecies du CGI et du e du I de l'article L. 136-6 du CSS dans leur rédaction issue de l'article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, la fraction du gain d'acquisition n'excédant pas la limite annuelle de 300 000 € est soumise à la CSG sur les revenus du patrimoine. Pour cette fraction du gain d'acquisition, l'assiette de la CSG est constituée du montant brut du revenu perçu, c'est-à-dire avant application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus au 1 de l'article 150-0 D du CG et à l'article 150-0 D ter du CGI. Sur la déductibilité d'une fraction de la CSG, il convient de se reporter au BOI-IR-BASE-20-20.</p> <h3 id=""4._CSG_recouvree_par_voie_d_35"">5. CSG recouvrée par voie de rôle</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_082"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du_I_de_lart_083"">En application du I de l'article 154 quinquies du CGI, la fraction déductible de la CSG recouvrée par voie de rôle sur des revenus d'activité ou des revenus de remplacement (CSG sur les revenus de source étrangère ou CSG sur les gains d'actionnariat salarié) est imputable sur le revenu catégoriel de l'année de son paiement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_imputation_sopere_sel_084"">Cette imputation s'opère selon des modalités identiques à celles applicables aux cotisations sociales, c'est-à-dire, pour les revenus imposables selon les règles des traitements et salaires, avant la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, la déduction des frais professionnels pour leur montant réel, et, pour les revenus imposables selon les règles des pensions et retraites, avant application de l'abattement de 10%.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_la_CSG_portant_sur_l_085"">Ainsi, la CSG portant sur les revenus d'activité ou de remplacement de source étrangère perçus en N est acquittée sur la base d'un avis d'imposition émis en N+1 et déductible des revenus d'activité et de remplacement perçus en N+1.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_086"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tel_nest_pas_le_cas_de_la_C_087"">Tel n'est pas le cas de la CSG sur les revenus d'activité de source étrangère précomptée par l'employeur, qui reste admise en déduction des sommes payées et des avantages en nature accordés au titre de l'année où la CSG est précomptée.</p> <h3 id=""5._CSG_acquittee_sur_des_re_36"">6. CSG acquittée sur des revenus soumis à des prélèvements libératoires de l'impôt sur le revenu</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_088"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_a larticle 154_089"">Conformément à l'article 154 quinquies du CGI, la fraction déductible de la CSG n'est imputable que sur les seuls revenus imposables à l'impôt sur le revenu.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_consequent,_la_CSG_acqu_090"">Par conséquent, la CSG acquittée sur des revenus soumis à un prélèvement libératoire de l'impôt sur le revenu, tels que, par exemple, les prestations de retraite en capital soumises au prélèvement libératoire prévu au II de l'article 163 bis du CGI, est en totalité non déductible pour le calcul de ce prélèvement.</p>

Contenu

RFPI – Revenus fonciers – Charges déductibles - Charges locatives

2012-09-12

RFPI

BASE

BOI-RFPI-BASE-20-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5805-PGP.html/identifiant=BOI-RFPI-BASE-20-40-20120912

1 La législation prévoit qu'il n'est pas tenu compte en recettes des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant (CGI, art, 29). Parallèlement, la déduction des charges acquittées à ce titre par le propriétaire n'est pas prévue, La situation du bailleur au regard des charges locatives est en principe, d’une année sur l’autre, globalement neutre. Les charges supportées par le bailleur sont généralement remboursées la même année ou l'année suivante par le locataire. 10 Toutefois, les bailleurs qui ont supporté des dépenses pour le compte de leur locataire et dont ils n'ont pu obtenir le remboursement au 31 décembre de l'année du départ du locataire, peuvent les déduire pour la détermination de leurs revenus fonciers . I. Dépenses déductibles (charges récupérables, non récupérées) 20 A. Charges locatives Les dépenses déductibles sont à la fois celles relatives à des fournitures ou à des services destinés à l'usage privé des locataires et celles qui, se rattachant à l'usage commun des locataires, constituent la contrepartie de commodités pour ces derniers. D'une manière générale, il s'agit des charges dont le propriétaire est fondé de plein droit à obtenir le remboursement par ses locataires, sur justifications, en sus du loyer principal . Les charges de la propriété incombant au propriétaire continuent à pouvoir être déduites pour leur montant réel, toutes les conditions étant par ailleurs remplies. Cette déduction est également applicable aux propriétés rurales, conformément aux dispositions du a du 2° du I de l'article 31. 30 B. Charges locatives non remboursées Seules ouvrent droit à déduction les charges locatives qui n’ont pas été remboursées par le locataire au 31 décembre de l’année de son départ. Ces charges peuvent avoir été engagées au titre de l’année de départ du locataire comme au titre des autres années depuis son entrée dans le logement. Ainsi, si le locataire est tenu de rembourser au propriétaire une somme de 400 euros au titre des charges récupérables à la date de son départ et qu’il rembourse à celui -ci une somme de 300 euros avant le 31 décembre de l’année de son départ, seul le solde, soit 100 euros, sera admis en déduction. 40 C. Immeubles soumis à la réglementation des loyers Pour les immeubles soumis à la réglementation des loyers, les dépenses qui incombent de droit au locataire ou qui peuvent être récupérées par le propriétaire sur le locataire sont : - d'une part, les dépenses à la charge du locataire en application du décret n° 87-712 du 26 août 1987 relatif aux réparations locatives (la liste des dépenses annexée à ce décret n'est cependant pas limitative). Aux termes de l'article 1er de ce décret, constituent des réparations locatives, les travaux d'entretien courant et de menues réparations, y compris les remplacements d'éléments assimilables auxdites réparations consécutifs à l'usage normal des locaux et équipements à usage privatif. Les mêmes critères sont transposables, dans le cas des immeubles collectifs, aux dépenses affectant les parties communes ; - d'autre part, les dépenses afférentes aux réparations qui, bien qu'effectuées par le propriétaire, sont récupérables par ce dernier sur le locataire en application du décret n° 87-713 du 26 août 1987. La liste des dépenses annexée à ce décret est limitative. 50 D. Immeubles non soumis à la réglementation des loyers Pour les immeubles non soumis à la réglementation des loyers, les dépenses payées par le propriétaire pour le compte du locataire s'entendent en principe de celles qui sont mises à la charge des locataires par l'effet des conventions. 60 E. Incidence du dépôt de garantie Les sommes versées à titre de dépôt de garantie et conservées par le propriétaire pour financer des charges locatives doivent normalement être rajoutées aux recettes brutes, puis déduites au titre des charges récupérables non récupérées. Il est toutefois admis, à titre de mesure de simplification, que le bailleur s’abstienne de faire état des sommes correspondantes lorsque le chiffre à déclarer dans les recettes brutes est identique à celui porté en déduction. Cette condition implique notamment que les charges locatives dont le propriétaire obtient le remboursement par le biais d’une retenue effectuée sur le dépôt de garantie n’aient pas déjà été déduites au titre d’une année antérieure. 70 F. Charges locatives supportées pendant la vacance du bien Les dépenses locatives définitivement supportées par le contribuable pendant la période de vacance d’un bien destiné à la location, restent admises en déduction dans les conditions de droit commun. II. Année de la déduction 80 A. Année au cours de laquelle la déduction intervient La déduction intervient au titre de l’imposition des revenus de l’année du départ du locataire. Dans l’hypothèse où, lors de l’établissement de sa déclaration des revenus fonciers de l’année de départ du locataire, le contribuable n’est pas en mesure de déterminer le montant des charges devant figurer sous cette rubrique, celui-ci pourra déposer ultérieurement une déclaration rectificative. 90 B. Date du départ du locataire Le départ effectif du locataire correspond généralement aux situations suivantes : - le congé du locataire qu’il soit remplacé par un nouveau locataire ou non. Il peut s’agir d’un départ à la date d'échéance normale du bail ou à sa résiliation. Aucune condition de durée de l’interruption de la location n’est exigée ; - la reprise du bien par le bailleur pour un usage autre que la location. Il s’agit des situations où le bailleur affecte le bien à son usage personnel ou le met à la disposition gratuite d’un membre de sa famille ou d’un tiers. Il est toutefois admis d’assimiler à la date de départ du locataire, la date du jugement d’expulsion ou la date à laquelle le locataire est considéré comme étant en situation de surendettement au sens de l’article L. 330-1 du code de la consommation : « La situation de surendettement des personnes physiques est caractérisée par l'impossibilité manifeste pour le débiteur de bonne foi de faire face à l'ensemble de ses dettes non professionnelles exigibles et à échoir. L'impossibilité manifeste pour une personne physique de bonne foi de faire face à l'engagement qu'elle a donné de cautionner ou d'acquitter solidairement la dette d'un entrepreneur individuel ou d'une société caractérise également une situation de surendettement. » 100 C. Cession ou transmission du bien loué La cession ou la transmission du bien donné en location n’autorise pas la déduction des charges récupérables non récupérées à la date de la cession, dès lors que le bien est vendu ou transmis occupé.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_legislation_prevoit_quil_01"">La législation prévoit qu'il n'est pas tenu compte en recettes des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant (CGI, art, 29). Parallèlement, la déduction des charges acquittées à ce titre par le propriétaire n'est pas prévue,</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_situation_du_bailleur_au_02"">La situation du bailleur au regard des charges locatives est en principe, d’une année sur l’autre, globalement neutre. Les charges supportées par le bailleur sont généralement remboursées la même année ou l'année suivante par le locataire.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_bailleurs_qu_04"">Toutefois, les bailleurs qui ont supporté des dépenses pour le compte de leur locataire et dont ils n'ont pu obtenir le remboursement au 31 décembre de l'année du départ du locataire, peuvent les déduire pour la détermination de leurs revenus fonciers .</p> <h1 id=""Depenses_deductibles_(charg_10"">I. Dépenses déductibles (charges récupérables, non récupérées)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_05"">20</p> <h2 id=""Charges_locatives_20"">A. Charges locatives</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_depenses_deductibles_so_06"">Les dépenses déductibles sont à la fois celles relatives à des fournitures ou à des services destinés à l'usage privé des locataires et celles qui, se rattachant à l'usage commun des locataires, constituent la contrepartie de commodités pour ces derniers.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dune_maniere_generale,_il_s_07"">D'une manière générale, il s'agit des charges dont le propriétaire est fondé de plein droit à obtenir le remboursement par ses locataires, sur justifications, en sus du loyer principal . Les charges de la propriété incombant au propriétaire continuent à pouvoir être déduites pour leur montant réel, toutes les conditions étant par ailleurs remplies.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_deduction_est_egaleme_08"">Cette déduction est également applicable aux propriétés rurales, conformément aux dispositions du a du 2° du I de l'article 31.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09"">30</p> <h2 id=""Charges_locatives_non_rembo_21"">B. Charges locatives non remboursées</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seules_ouvrent_droit_a_dedu_010"">Seules ouvrent droit à déduction les charges locatives qui n’ont pas été remboursées par le locataire au 31 décembre de l’année de son départ. Ces charges peuvent avoir été engagées au titre de l’année de départ du locataire comme au titre des autres années depuis son entrée dans le logement.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_si_le_locataire_est__011"">Ainsi, si le locataire est tenu de rembourser au propriétaire une somme de 400 euros au titre des charges récupérables à la date de son départ et qu’il rembourse à celui -ci une somme de 300 euros avant le 31 décembre de l’année de son départ, seul le solde, soit 100 euros, sera admis en déduction.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_012"">40</p> <h2 id=""Immeubles_soumis_a_la_regle_22"">C. Immeubles soumis à la réglementation des loyers</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_immeubles_soumis_a_013"">Pour les immeubles soumis à la réglementation des loyers, les dépenses qui incombent de droit au locataire ou qui peuvent être récupérées par le propriétaire sur le locataire sont :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_les_depenses_a_014"">- d'une part, les dépenses à la charge du locataire en application du décret n° 87-712 du 26 août 1987 relatif aux réparations locatives (la liste des dépenses annexée à ce décret n'est cependant pas limitative). Aux termes de l'article 1^er de ce décret, constituent des réparations locatives, les travaux d'entretien courant et de menues réparations, y compris les remplacements d'éléments assimilables auxdites réparations consécutifs à l'usage normal des locaux et équipements à usage privatif. Les mêmes critères sont transposables, dans le cas des immeubles collectifs, aux dépenses affectant les parties communes ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_les_depenses_015"">- d'autre part, les dépenses afférentes aux réparations qui, bien qu'effectuées par le propriétaire, sont récupérables par ce dernier sur le locataire en application du décret n° 87-713 du 26 août 1987. La liste des dépenses annexée à ce décret est limitative.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_016"">50</p> <h2 id=""Immeubles_non_soumis_a_la_r_23"">D. Immeubles non soumis à la réglementation des loyers</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_les_immeubles_non_soum_017"">Pour les immeubles non soumis à la réglementation des loyers, les dépenses payées par le propriétaire pour le compte du locataire s'entendent en principe de celles qui sont mises à la charge des locataires par l'effet des conventions.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_018"">60</p> <h2 id=""Incidence_du_depot_de_garan_24"">E. Incidence du dépôt de garantie</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sommes_versees_a_titre__019"">Les sommes versées à titre de dépôt de garantie et conservées par le propriétaire pour financer des charges locatives doivent normalement être rajoutées aux recettes brutes, puis déduites au titre des charges récupérables non récupérées.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_toutefois_admis,_a_t_020"">Il est toutefois admis, à titre de mesure de simplification, que le bailleur s’abstienne de faire état des sommes correspondantes lorsque le chiffre à déclarer dans les recettes brutes est identique à celui porté en déduction. Cette condition implique notamment que les charges locatives dont le propriétaire obtient le remboursement par le biais d’une retenue effectuée sur le dépôt de garantie n’aient pas déjà été déduites au titre d’une année antérieure.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_021"">70</p> <h2 id=""Charges_locatives_supportee_25"">F. Charges locatives supportées pendant la vacance du bien</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_depenses_locatives_defi_022"">Les dépenses locatives définitivement supportées par le contribuable pendant la période de vacance d’un bien destiné à la location, restent admises en déduction dans les conditions de droit commun.</p> <h1 id=""Annee_de_la_deduction_11"">II. Année de la déduction</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_023"">80</p> <h2 id=""Annee_au_cours_de_laquelle__26"">A. Année au cours de laquelle la déduction intervient</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_deduction_intervient_au__024"">La déduction intervient au titre de l’imposition des revenus de l’année du départ du locataire. Dans l’hypothèse où, lors de l’établissement de sa déclaration des revenus fonciers de l’année de départ du locataire, le contribuable n’est pas en mesure de déterminer le montant des charges devant figurer sous cette rubrique, celui-ci pourra déposer ultérieurement une déclaration rectificative.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_025"">90</p> <h2 id=""Date_du_depart_du_locataire_27"">B. Date du départ du locataire</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_depart_effectif_du_locat_026"">Le départ effectif du locataire correspond généralement aux situations suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_conge_du_locataire_qu’_027"">- le congé du locataire qu’il soit remplacé par un nouveau locataire ou non. Il peut s’agir d’un départ à la date d'échéance normale du bail ou à sa résiliation. Aucune condition de durée de l’interruption de la location n’est exigée ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_reprise_du_bien_par_le_028"">- la reprise du bien par le bailleur pour un usage autre que la location. Il s’agit des situations où le bailleur affecte le bien à son usage personnel ou le met à la disposition gratuite d’un membre de sa famille ou d’un tiers.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_toutefois_admis_d’as_029"">Il est toutefois admis d’assimiler à la date de départ du locataire, la date du jugement d’expulsion ou la date à laquelle le locataire est considéré comme étant en situation de surendettement au sens de l’article L. 330-1 du code de la consommation :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""« La_situation_de_surendett_030"">« La situation de surendettement des personnes physiques est caractérisée par l'impossibilité manifeste pour le débiteur de bonne foi de faire face à l'ensemble de ses dettes non professionnelles exigibles et à échoir. L'impossibilité manifeste pour une personne physique de bonne foi de faire face à l'engagement qu'elle a donné de cautionner ou d'acquitter solidairement la dette d'un entrepreneur individuel ou d'une société caractérise également une situation de surendettement. »</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_031"">100</p> <h2 id=""Cession_ou_transmission_du__28"">C. Cession ou transmission du bien loué</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_cession_ou_la_transmissi_032"">La cession ou la transmission du bien donné en location n’autorise pas la déduction des charges récupérables non récupérées à la date de la cession, dès lors que le bien est vendu ou transmis occupé.</p>

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BNC – Cession ou cessation d'activité - Imposition immédiate des bénéfices - Modalités de détermination des bénéfices immédiatement imposables et obligations fiscales

2013-01-09

BNC

CESS

BOI-BNC-CESS-10-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5878-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-CESS-10-20-20130109

1 Les bénéfices dont l'imposition est prescrite sont ceux qui n'ont pas encore été soumis à l'impôt. Il s'agit des bénéfices réalisés jusqu'à la date de la cessation ou du décès, y compris, par dérogation au principe général, les créances acquises et non encore recouvrées (CGI, art. 202). En contrepartie, sont admises en déduction les dépenses professionnelles qui n'auraient pas encore été acquittées lors de la cessation ou du décès. 10 Par ailleurs, l'imposition immédiate doit être établie, en retenant, le cas échéant, les plus-values et moins-values professionnelles. 20 Par dérogation à ce principe, l’article 202 quater du CGI prévoit, à titre temporaire, sous certaines conditions et dans certaines circonstances particulières, la possibilité de faire abstraction des créances acquises et des dépenses engagées au titre des trois mois qui précèdent l’événement motivant l’imposition immédiate (cf. II-A et BOI-BNC-CESS-20). 30 Enfin, le paiement de l’impôt correspondant aux créances acquises peut, dans certaines circonstances particulières et sous certaines conditions, être fractionné sur plusieurs années (cf. II-B et BOI-BNC-CESS-30). I. Règles générales A. Créances acquises et dépenses engagées 40 La déclaration des bénéfices doit mentionner, en sus des recettes encaissées au jour de la cessation ou du décès, les créances qui étaient acquises et non encore recouvrées à cette date. 50 Cette disposition n'exclut pas l'application de la mesure prévue au 2ème alinéa du 1 de l'article 204 du CGI. En vertu de ce texte, les revenus que le contribuable a acquis sans en avoir la disposition avant son décès font l'objet d'une imposition distincte lorsqu'ils ne devaient échoir normalement qu'au cours d'une année postérieure à celle du décès. 60 Deux impositions peuvent donc être éventuellement établies au nom du défunt, au titre de l'année du décès. L'une comprend les bénéfices réalisés jusqu'au décès auxquels il convient d'ajouter les créances acquises dont l'encaissement dépend uniquement des aléas normaux de recouvrement ; l'autre englobe les créances correspondant à des recettes dont la date normale d'échéance ne devait se situer qu'au cours d'une année postérieure à celle du décès (RM Vivien, JO, déb. AN du 23 mai 1983, p. 2303 et 2304). Remarque : En pratique, la mesure prévue au 1 de l'article 204 du CGI trouve à s'appliquer lorsqu'il s'agit de revenus payables à une date fixe ou selon une périodicité donnée et que ces modalités de paiement résultent de dispositions légales, réglementaires ou contractuelles. B. Plus-values (et moins-values) professionnelles 70 L'imposition immédiate doit être établie en retenant le cas échéant – compte tenu du montant des recettes déterminé dans les conditions susvisées – les plus-values et moins-values professionnelles. Remarque : toutefois, les plus-values d'actif peuvent bénéficier d'une exonération, voire d'un report d'imposition (notamment BOI-BNC-SECT-70-10-30). Il est notamment fait application des règles suivantes. 1. Montant des recettes à retenir pour bénéficier de l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI 80 L'article 151 septies du CGI prévoit une exonération des plus-values professionnelles réalisées par les contribuables qui relèvent de l'impôt sur le revenu et qui exercent une activité commerciale, artisanale, agricole ou libérale. Cette exonération est applicable lorsque l'activité a été exercée depuis au moins cinq ans et si les recettes correspondantes n'excèdent pas les limites prévues à l'article précité (BOI-BNC-BASE-30-30-30-10). 90 Le délai de cinq ans prévu à l'article 151 septies du CGI doit être décompté, dans la généralité des cas, à partir de la date de création ou d'acquisition de la clientèle (BOI-BNC-BASE-30-30-30-10). Remarque : il existe d'autres régimes d'exonération des plus-values professionnelles. 2. Imputation des moins-values à long terme subies en cas de cession ou de cessation d'entreprise 100 Les règles d'imputation des moins-values à long terme subies en cas de cession ou de cessation d'entreprise sont exposées au BOI-BNC-BASE-30-30-20-60 au VII. C. Option des SCP pour l’impôt sur les sociétés - Imposition immédiate des bénéfices et plus-values non encore imposés a la date de l’option 1. Champ d’application de l’imposition immédiate 110 Lorsque les sociétés de personnes placées sous le régime défini aux articles 8 à 8 ter du CGI et dont les résultats sont imposés au nom des associés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux optent pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés, les conséquences fiscales d'une cessation d'activité doivent s'appliquer (CGI, art. 202 et CGI, art. 202 ter, I). Les dispositions du I de l'article 202 ter du CGI rendent en effet immédiatement imposables la société et ses associés à la date de l'option à raison : - des résultats d'exploitation non encore soumis à l'impôt ; - des bénéfices en sursis d'imposition ; - des plus-values latentes incluses dans l'actif social. a. Les résultats d'exploitation 120 Les résultats d'exploitation qui font l'objet d'une imposition immédiate sont ceux qui n'ont pas encore été soumis à l'impôt. Conformément aux dispositions de l'article 202 du CGI, il s'agit : - d'une part, de l'excédent des recettes encaissées sur les dépenses effectivement payées au cours de l'année civile qui précède la date d'effet de l'option, conformément aux principes applicables en matière de bénéfices non commerciaux (CGI, art. 93, 1) ; - et, d'autre part, des créances acquises et non encore recouvrées à la date d'effet de l'option. Corrélativement, les dépenses professionnelles engagées et non encore payées sont également prises en compte (cf. ci-avant au § 1). Remarque : Les dispositions de l’article 202 quater du CGI peuvent, le cas échéant, être applicables (BOI-BNC-CESS-20-20). 1° Créances acquises 130 Les créances acquises qui doivent être rattachées au résultat imposable de l'année précédant celle de la date d'effet de l'option s'entendent de celles qui sont certaines dans leur principe et déterminées dans leur montant. Pour l'application de ces dispositions et par analogie avec les règles fixées par le 2 bis de l'article 38 du CGI, il convient de considérer que les produits correspondant à des créances sur la clientèle sont rattachés à l'année d'imposition au cours de laquelle l'achèvement des prestations est intervenu. 140 Toutefois, s'agissant des prestations continues et des prestations discontinues à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, les produits correspondants doivent être pris en compte au fur et à mesure de l'exécution de ces prestations. 150 La notion d'échéances successives a trait au seul fractionnement des prestations dans le temps et non aux modalités de paiement du prix convenu. Ainsi, à titre d'exemple, les opérations réalisées par les entreprises d'expertise comptable telles que, notamment, celles consistant en la tenue ou la surveillance de la comptabilité et en l'établissement des comptes annuels et des autres éléments de déclaration fiscale ou sociale, constituent des prestations discontinues à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices. 160 Lorsque exceptionnellement le titulaire de bénéfices non commerciaux réalise dans le cadre de son activité des opérations de vente de biens, les produits correspondants doivent être considérés comme acquis l'année au cours de laquelle leur livraison est intervenue. 170 Le résultat imposable à la date d'effet de l'option comprend, en conséquence : - la rémunération des prestations de services achevées avant cette date ; - s'agissant des prestations discontinues à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, la part de produits correspondant aux prestations déjà exécutées à cette même date ; - les produits correspondant à des ventes de biens dont la livraison est intervenue avant cette même date. 180 Les créances douteuses correspondant à ces prestations et à ces ventes peuvent être admises en déduction de ce résultat sous forme de provisions à la condition que l'entreprise justifie d'un risque réel de non-recouvrement dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du CGI. 2° Dépenses engagées 190 Une dépense est considérée comme engagée lorsqu'elle présente le caractère de dette certaine dans son principe et dans son montant, ce qui implique que la créance correspondante soit considérée comme acquise par l'autre contractant. 3° Conséquences 200 Les avances, acomptes ou provisions encaissés au cours de l'année civile qui précède la date d'effet de l'option et correspondant à des prestations non encore achevées à cette date sont pris en compte pour la détermination du résultat immédiatement imposable, conformément aux principes applicables en matière de bénéfices non commerciaux (CGI, art. 93, 1). Remarque : Les produits afférents aux prestations et aux ventes rattachées à l'année qui précède la date d'effet d'option en application des principes exposés au I-C-1-a-1° sont pris en compte sous déduction des avances, acomptes ou provisions encaissés au cours de la même année ou d'une année antérieure. Les avances, acomptes ou provisions précités viendront en diminution du produit de la prestation pour la détermination du résultat auquel il doit être rattaché en application du 2 bis de l'article 38 du CGI. 210 Les acomptes sur dépenses acquittés au cours de la même année sont également pris en compte, conformément aux mêmes principes, pour la détermination du résultat immédiatement imposable, même lorsque ces dépenses ne revêtent pas au terme de cette même année le caractère de dépense engagée. Remarques : Les charges attachées à l'année qui précède la date d'effet de l'option en application des principes exposés au I-C-1 sont prises en compte sous déduction des acomptes acquittés au cours de la même année ou d'une année antérieure. Ils viendront en diminution des dépenses de l'exercice de leur engagement. 220 Les travaux en cours ne sont pas pris en compte pour la détermination du bénéfice à la date d'effet de l'option. 230 Les créances acquises et non encore recouvrées, les dettes engagées mais non encore payées à la date d'effet de l'option ainsi que les provisions pour créances douteuses constatées au titre de l'exercice clos à cette date devront être inscrites au bilan d'ouverture du premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés. Il en va de même des acomptes versés ou reçus au cours des exercices antérieurs et afférents à des produits ou des charges non encore pris en compte dans les résultats imposables. Remarque : la quote-part du produit ou de la charge correspondant aux acomptes doit être, selon le cas, déduite ou réintégrée pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice au titre duquel ce produit ou cette charge est prise en compte. b. Les bénéfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes 240 Le second alinéa du I de l'article 202 ter du CGI prévoit qu'en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, les bénéfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes incluses dans l'actif social ne font pas l'objet d'une imposition immédiate si les deux conditions suivantes sont remplies : - aucune modification n'est apportée aux écritures comptables, en particulier aucune augmentation n'est apportée à la valeur comptable des divers éléments formant l'actif de la société ; - l'imposition des bénéfices et des plus-values demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable à la société. Les conditions d'application de ce régime sont précisées au BOI-BIC-CESS-30-20 au III-A-2. 250 L'imposition immédiate peut, dans ces conditions, être limitée aux seuls résultats d'exploitation non encore soumis à l'impôt. 2. Obligations déclaratives 260 Conformément aux dispositions de l'article 202 du CGI, la société doit produire auprès du service des impôts des entreprises compétent, dans un délai de soixante jours à compter de la date à laquelle l'option a été exercée, une déclaration de ses bénéfices déterminés selon les règles définies au I-C-1 pour l'année qui précède son assujettissement à l'impôt sur les sociétés. 270 Pour l'établissement de l'imposition immédiate, chacun des associés doit déclarer à l'impôt sur le revenu dans le même délai, la quote-part de ces bénéfices correspondant à ses droits. 280 En outre, en application du III de l'article 202 ter du CGI, la société doit produire, dans le délai de soixante jours suivant l'événement qui a entraîné le changement de régime fiscal, le bilan d'ouverture du premier exercice ou de la première période d'imposition au titre duquel le changement prend effet. Voir également III et IV. II. Dispositions dérogatoires A. Non prise en compte de certaines créances acquises et dépenses engagées 290 L'article 202 quater du CGI prévoit que l'imposition des créances acquises et la déduction des dépenses engagées, au titre de la période de trois mois qui précède le changement du mode juridique ou fiscal d'exploitation d'une profession non commercial ou d'une profession libérale et non encore recouvrées ou payées au cours de la période peuvent, sous certaines conditions, être reportées au nom de la société qui les recouvre ou les acquitte. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-BNC-CESS-20. B. Fractionnement du paiement de l'impôt correspondant aux créances acquises 300 L'article 1663 bis du CGI permet, dans certains cas, aux contribuables qui changent de mode d'exercice d'une profession libérale de demander que le paiement de l'impôt correspondant aux créances acquises soit fractionné sur l'année de cessation et les deux ou quatre années suivantes. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-BNC-CESS-30. C. Dispositif prévu au second aliéna de l'article 202 ter du CGI 310 Se reporter au I-C-1-b D. Avocat cessant l'exercice de sa profession 320 Des honoraires de consultation et de plaidoirie qu'un avocat a perçus après avoir cessé sa profession pour des affaires qui n'étaient pas jugées à la date de cessation de son activité ne constituent pas nécessairement dès cette date une créance certaine, en particulier quant à son montant. En effet, si les dispositions de l'article 10 de la loi du 31 décembre 1971 modifiée portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques prohibent toute convention par laquelle la rétribution des diligences de l'avocat dépendrait exclusivement du résultat obtenu par son client devant les tribunaux, elles ne font pas obstacle à l'usage en vertu duquel le montant définitif des honoraires dus par le client peut être partiellement influencé par le résultat intervenu à la suite de la procédure juridictionnelle. 330 Il convient donc pour apprécier si les honoraires en cause étaient certains dans leur montant à la date de la cessation d'activité de tenir compte des circonstances de fait entourant la fixation des honoraires dus à raison des consultations et plaidoiries et d'en exclure ceux dont le montant n'était pas définitivement convenu à la date de la cessation. Remarque : En cas de cessation, les honoraires de consultation et de plaidoirie ainsi que les émoluments de postulation afférents aux actes de procédure qui n'ont pas, à la date de la cessation, le caractère de créances acquises dans leur montant doivent normalement être taxés au titre de l'année de leur encaissement. III. Obligations fiscales A. Déclarations à souscrire 340 L'article 202 du CGI prévoit la production de deux sortes de déclarations par le contribuable ou les ayants droit de ce dernier, à savoir : - une déclaration ayant pour objet d'aviser l'administration de la cessation et de la date à laquelle elle a été (ou sera)effective ainsi que, s'il y a lieu, des nom, prénoms et adresse du successeur. La publication faite par le contribuable dans un journal d'annonces légales de la cessation de l'exercice de sa profession ne peut tenir lieu de la déclaration susvisée ; - la déclaration de bénéfices n° 2035 (CERFA n°11176), lorsque l’intéressé est soumis au régime de la déclaration contrôlée, ou la déclaration d’ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n°10330)  et l’état annexe, prévus au 2 de l’article 102 ter du CGI lorsque l’intéressé relève du régime déclaratif spécial. Ces déclarations sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire". 350 En l'absence de déclaration de bénéfices ou de la déclaration d’ensemble des revenus, selon le cas, les bases de l'imposition sont arrêtées d'office. 360 Ces deux déclarations, ainsi que l’état annexe, doivent être adressées : - pour les contribuables relevant du régime de la déclaration contrôlée, au service des impôts des entreprises du lieu d'exercice de la profession, s'il est différent de celui de la résidence du contribuable ; - pour les contribuables relevant du régime déclaratif spécial, au service des impôts des particuliers dont dépend le domicile du contribuable. B. Personnes tenues de souscrire ces déclarations 370 En cas de cessation d'activité, les renseignements ci-dessus doivent être produits par le titulaire des revenus non commerciaux. 380 S'agissant des enfants considérés comme étant à la charge du contribuable au sens de l'article 196 du CGI, les déclarations sont souscrites par le père ou la mère – si les deux parents sont mariés – ou, dans le cas contraire, par celui d'entre eux qui en a la charge effective et exclusive. 390 En cas de décès du titulaire des revenus non commerciaux, les renseignements et déclarations dont il s'agit doivent être fournis par les ayants droit du défunt. Ceux-ci sont tenus de fournir les renseignements, déclarations et justifications analogues à ceux exigés du contribuable qui cède son entreprise ou cesse son activité, sous les mêmes sanctions que celles prévues pour ce dernier. 400 En cas d’option d’une société civile professionnelle pour l’impôt sur les sociétés, cf. également I-C-2. C. Délais de production des déclarations 410 Ces délais sont différents selon qu'il s'agit de cessation ou de décès du contribuable. 420 En cas de cessation les déclarations ci-dessus visées doivent être produites dans un délai de soixante jours qui commence à courir : - lorsqu'il s'agit de la cessation de l'exercice d'une profession autre que l'exploitation d'une charge ou d'un office, du jour où la cessation est effective; - lorsqu'il s'agit de la cessation de l'exploitation d'une charge ou d'un office, du jour où a été publiée au Journal officiel la nomination du nouveau titulaire de la charge ou de l'office ou du jour de la cessation effective si elle est postérieure à cette publication. Ce délai de soixante jours est un délai non franc. 425 En cas de cessation d’activité au 1er janvier 2012 en conséquence de la loi n° 2011-94 du 25 janvier 2011 portant réforme de la représentation devant les cours d’appel, il est admis que les avoués exerçant à titre individuel disposent d’un délai jusqu’au 30 juin 2012 pour produire leurs déclarations de cessation d’activité. 430 En cas de décès du contribuable ou d'un membre de sa famille exerçant une profession non commerciale, les renseignements et déclarations dont il s'agit doivent être produits dans les six mois de la date du décès. Ce délai de six mois ne s'applique que pour les déclarations concernant l'année même du décès. Il s'ensuit que si le contribuable décède au cours du délai normal de déclaration avant d'avoir souscrit la déclaration relative aux revenus de l'année précédente, les héritiers sont tenus de produire cette déclaration avant l'expiration du délai normal fixé à l’article 175 du CGI.  440 En cas d’option d’une SCP pour son assujettissement à l’impôt sur les sociétés, cf. également I-C-2 au § 260 à 280. 450 En cas de transmission ou de rachat des droits d’un associé, personne physique, dans une société de personnes qui exerce une activité non commerciale, cf. également BOI-BNC-SECT-80-IV au B-3-a. IV. Déduction de l'imposition immédiate du montant de la cotisation d'ensemble établie au titre de l'impôt sur le revenu 460 Afin d'éviter une double taxation, l'article 203 du CGI prévoit que l'imposition établie en cas de cession, cessation ou décès vient en déduction du montant de l'impôt sur le revenu établi ultérieurement à raison de l'ensemble des bénéfices ou revenus réalisés au cours de l'année de la cession, de la cessation ou du décès. 470 Seuls, les droits simples sont déductibles à l'exclusion des majorations. 480 L'imposition de régularisation doit être établie compte tenu de la législation applicable aux revenus de l'année de la cessation ou du décès, telle qu'elle résulte des dispositions de la loi de finances votée pour l'année suivante. Il s'ensuit que, dans la mesure où l'ensemble des bénéfices et revenus a donné lieu à imposition immédiate, cette imposition doit être révisée (par voie de rôle supplémentaire ou de dégrèvement ) lorsque la loi de finances a modifié le taux de l'impôt ou les règles de détermination du revenu.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_benefices_dont_limposit_01"">Les bénéfices dont l'imposition est prescrite sont ceux qui n'ont pas encore été soumis à l'impôt. Il s'agit des bénéfices réalisés jusqu'à la date de la cessation ou du décès, y compris, par dérogation au principe général, les créances acquises et non encore recouvrées (CGI, art. 202). En contrepartie, sont admises en déduction les dépenses professionnelles qui n'auraient pas encore été acquittées lors de la cessation ou du décès.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_limposition_i_03"">Par ailleurs, l'imposition immédiate doit être établie, en retenant, le cas échéant, les plus-values et moins-values professionnelles.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_04"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_derogation_a_ce_princip_05"">Par dérogation à ce principe, l’article 202 quater du CGI prévoit, à titre temporaire, sous certaines conditions et dans certaines circonstances particulières, la possibilité de faire abstraction des créances acquises et des dépenses engagées au titre des trois mois qui précèdent l’événement motivant l’imposition immédiate (cf. II-A et BOI-BNC-CESS-20).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_06"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_le_paiement_de_l’imp_07"">Enfin, le paiement de l’impôt correspondant aux créances acquises peut, dans certaines circonstances particulières et sous certaines conditions, être fractionné sur plusieurs années (cf. II-B et BOI-BNC-CESS-30).</p> <h1 id=""Regles_generales_10"">I. Règles générales</h1> <h2 id=""Creances_acquises_et_depens_20"">A. Créances acquises et dépenses engagées</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_08"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_declaration_des_benefice_09"">La déclaration des bénéfices doit mentionner, en sus des recettes encaissées au jour de la cessation ou du décès, les créances qui étaient acquises et non encore recouvrées à cette date.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_010"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_disposition_nexclut_p_011"">Cette disposition n'exclut pas l'application de la mesure prévue au 2ème alinéa du 1 de l'article 204 du CGI. En vertu de ce texte, les revenus que le contribuable a acquis sans en avoir la disposition avant son décès font l'objet d'une imposition distincte lorsqu'ils ne devaient échoir normalement qu'au cours d'une année postérieure à celle du décès.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_012"">60</p> <p class=""qe-western"" id=""Deux_impositions_peuvent_do_013"">Deux impositions peuvent donc être éventuellement établies au nom du défunt, au titre de l'année du décès. L'une comprend les bénéfices réalisés jusqu'au décès auxquels il convient d'ajouter les créances acquises dont l'encaissement dépend uniquement des aléas normaux de recouvrement ; l'autre englobe les créances correspondant à des recettes dont la date normale d'échéance ne devait se situer qu'au cours d'une année postérieure à celle du décès (RM Vivien, JO, déb. AN du 23 mai 1983, p. 2303 et 2304).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_En_pratique,_la__014"">Remarque : En pratique, la mesure prévue au 1 de l'article 204 du CGI trouve à s'appliquer lorsqu'il s'agit de revenus payables à une date fixe ou selon une périodicité donnée et que ces modalités de paiement résultent de dispositions légales, réglementaires ou contractuelles.</p> <h2 id=""Plus-values_(et_moins-value_21"">B. Plus-values (et moins-values) professionnelles</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_015"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limposition_immediate_doit__016"">L'imposition immédiate doit être établie en retenant le cas échéant – compte tenu du montant des recettes déterminé dans les conditions susvisées – les plus-values et moins-values professionnelles.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_toutefois,_les_p_017""><strong>Remarque :</strong> toutefois, les plus-values d'actif peuvent bénéficier d'une exonération, voire d'un report d'imposition (notamment BOI-BNC-SECT-70-10-30).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_notamment_fait_appli_018"">Il est notamment fait application des règles suivantes.</p> <h3 id=""Montant_des_recettes_a_rete_30"">1. Montant des recettes à retenir pour bénéficier de l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_019"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_151_septies_du_CG_020"">L'article 151 septies du CGI prévoit une exonération des plus-values professionnelles réalisées par les contribuables qui relèvent de l'impôt sur le revenu et qui exercent une activité commerciale, artisanale, agricole ou libérale. Cette exonération est applicable lorsque l'activité a été exercée depuis au moins cinq ans et si les recettes correspondantes n'excèdent pas les limites prévues à l'article précité (BOI-BNC-BASE-30-30-30-10).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_021"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_delai_de_cinq_ans_prevu__022"">Le délai de cinq ans prévu à l'article 151 septies du CGI doit être décompté, dans la généralité des cas, à partir de la date de création ou d'acquisition de la clientèle (BOI-BNC-BASE-30-30-30-10).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_il_existe_dautre_023""><strong>Remarque :</strong> il existe d'autres régimes d'exonération des plus-values professionnelles.</p> <h3 id=""Imputation_des_moins-values_31"">2. Imputation des moins-values à long terme subies en cas de cession ou de cessation d'entreprise</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_023"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_dimputation_des__024"">Les règles d'imputation des moins-values à long terme subies en cas de cession ou de cessation d'entreprise sont exposées au BOI-BNC-BASE-30-30-20-60 au VII.</p> <h2 id=""Option_des_SCP_pour_l’impot_22"">C. Option des SCP pour l’impôt sur les sociétés - Imposition immédiate des bénéfices et plus-values non encore imposés a la date de l’option</h2> <h3 id=""Champ_d’application_de_l’im_32"">1. Champ d’application de l’imposition immédiate</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_025"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_societes_de_per_026"">Lorsque les sociétés de personnes placées sous le régime défini aux articles 8 à 8 ter du CGI et dont les résultats sont imposés au nom des associés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux optent pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés, les conséquences fiscales d'une cessation d'activité doivent s'appliquer (CGI, art. 202 et CGI, art. 202 ter, I).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_du_I_de_la_027"">Les dispositions du I de l'article 202 ter du CGI rendent en effet immédiatement imposables la société et ses associés à la date de l'option à raison :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_resultats_dexploitati_028"">- des résultats d'exploitation non encore soumis à l'impôt ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_benefices_en_sursis_d_029"">- des bénéfices en sursis d'imposition ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_plus-values_latentes__030"">- des plus-values latentes incluses dans l'actif social.</p> <h4 id=""Les_resultats_dexploitation_40"">a. Les résultats d'exploitation</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_031"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_resultats_dexploitation_032"">Les résultats d'exploitation qui font l'objet d'une imposition immédiate sont ceux qui n'ont pas encore été soumis à l'impôt. Conformément aux dispositions de l'article 202 du CGI, il s'agit :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_part,_de_lexcedent_d_033"">- d'une part, de l'excédent des recettes encaissées sur les dépenses effectivement payées au cours de l'année civile qui précède la date d'effet de l'option, conformément aux principes applicables en matière de bénéfices non commerciaux (CGI, art. 93, 1) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dautre_part,_des_creances_034"">- et, d'autre part, des créances acquises et non encore recouvrées à la date d'effet de l'option. Corrélativement, les dépenses professionnelles engagées et non encore payées sont également prises en compte (cf. ci-avant au § 1).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Les_dispositions_035"">Remarque : Les dispositions de l’article 202 quater du CGI peuvent, le cas échéant, être applicables (BOI-BNC-CESS-20-20). </p> <h5 id=""dsy5878-PGP_Creances_acquises_50"">1° Créances acquises</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_130_036"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Les_creances_acquises_qui_d_037"">Les créances acquises qui doivent être rattachées au résultat imposable de l'année précédant celle de la date d'effet de l'option s'entendent de celles qui sont certaines dans leur principe et déterminées dans leur montant. Pour l'application de ces dispositions et par analogie avec les règles fixées par le 2 bis de l'article 38 du CGI, il convient de considérer que les produits correspondant à des créances sur la clientèle sont rattachés à l'année d'imposition au cours de laquelle l'achèvement des prestations est intervenu.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_140_038"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Toutefois,_sagissant_des_pr_039"">Toutefois, s'agissant des prestations continues et des prestations discontinues à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, les produits correspondants doivent être pris en compte au fur et à mesure de l'exécution de ces prestations.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_150_040"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_La_notion_decheances_succes_041"">La notion d'échéances successives a trait au seul fractionnement des prestations dans le temps et non aux modalités de paiement du prix convenu. Ainsi, à titre d'exemple, les opérations réalisées par les entreprises d'expertise comptable telles que, notamment, celles consistant en la tenue ou la surveillance de la comptabilité et en l'établissement des comptes annuels et des autres éléments de déclaration fiscale ou sociale, constituent des prestations discontinues à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_160_042"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Lorsque_exceptionnellement__043"">Lorsque exceptionnellement le titulaire de bénéfices non commerciaux réalise dans le cadre de son activité des opérations de vente de biens, les produits correspondants doivent être considérés comme acquis l'année au cours de laquelle leur livraison est intervenue.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_170_044"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Le_resultat_imposable_a_la__045"">Le résultat imposable à la date d'effet de l'option comprend, en conséquence : </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_-_la_remuneration_des_prest_046"">- la rémunération des prestations de services achevées avant cette date ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_-_sagissant_des_prestations_047"">- s'agissant des prestations discontinues à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, la part de produits correspondant aux prestations déjà exécutées à cette même date ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_-_les_produits_correspondan_048"">- les produits correspondant à des ventes de biens dont la livraison est intervenue avant cette même date.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_180_049"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Les_creances_douteuses_corr_050"">Les créances douteuses correspondant à ces prestations et à ces ventes peuvent être admises en déduction de ce résultat sous forme de provisions à la condition que l'entreprise justifie d'un risque réel de non-recouvrement dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du CGI.</p> <h5 id=""dsy5878-PGP_Depenses_engagees_51"">2° Dépenses engagées</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_190_051"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Une_depense_est_consideree__052"">Une dépense est considérée comme engagée lorsqu'elle présente le caractère de dette certaine dans son principe et dans son montant, ce qui implique que la créance correspondante soit considérée comme acquise par l'autre contractant.</p> <h5 id=""dsy5878-PGP_Consequences_52"">3° Conséquences</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_200_053"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Les_avances,_acomptes_ou_pr_054"">Les avances, acomptes ou provisions encaissés au cours de l'année civile qui précède la date d'effet de l'option et correspondant à des prestations non encore achevées à cette date sont pris en compte pour la détermination du résultat immédiatement imposable, conformément aux principes applicables en matière de bénéfices non commerciaux (CGI, art. 93, 1).</p> <p class=""remarque-western"" id=""dsy5878-PGP_Remarque_:_Les_produits_aff_055"">Remarque : Les produits afférents aux prestations et aux ventes rattachées à l'année qui précède la date d'effet d'option en application des principes exposés au I-C-1-a-1° sont pris en compte sous déduction des avances, acomptes ou provisions encaissés au cours de la même année ou d'une année antérieure.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Les_avances,_acomptes_ou_pr_056"">Les avances, acomptes ou provisions précités viendront en diminution du produit de la prestation pour la détermination du résultat auquel il doit être rattaché en application du 2 bis de l'article 38 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_210_057"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Les_acomptes_sur_depenses_a_058"">Les acomptes sur dépenses acquittés au cours de la même année sont également pris en compte, conformément aux mêmes principes, pour la détermination du résultat immédiatement imposable, même lorsque ces dépenses ne revêtent pas au terme de cette même année le caractère de dépense engagée.</p> <p class=""remarque-western"" id=""dsy5878-PGP_Remarques :_Les_charges_att_059"">Remarques : Les charges attachées à l'année qui précède la date d'effet de l'option en application des principes exposés au I-C-1 sont prises en compte sous déduction des acomptes acquittés au cours de la même année ou d'une année antérieure.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Ils_viendront_en_diminution_060"">Ils viendront en diminution des dépenses de l'exercice de leur engagement.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_220_061"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Les_travaux_en_cours_ne_son_062"">Les travaux en cours ne sont pas pris en compte pour la détermination du bénéfice à la date d'effet de l'option.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_230_063"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""dsy5878-PGP_Les_creances_acquises_et_no_064"">Les créances acquises et non encore recouvrées, les dettes engagées mais non encore payées à la date d'effet de l'option ainsi que les provisions pour créances douteuses constatées au titre de l'exercice clos à cette date devront être inscrites au bilan d'ouverture du premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés. Il en va de même des acomptes versés ou reçus au cours des exercices antérieurs et afférents à des produits ou des charges non encore pris en compte dans les résultats imposables.</p> <p class=""remarque-western"" id=""dsy5878-PGP_Remarque_:_la_quote-part_du_065"">Remarque : la quote-part du produit ou de la charge correspondant aux acomptes doit être, selon le cas, déduite ou réintégrée pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice au titre duquel ce produit ou cette charge est prise en compte.</p> <h4 id=""Les_benefices_en_sursis_dim_41"">b. Les bénéfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_066"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le second alinea_du_I_de_la_067"">Le second alinéa du I de l'article 202 ter du CGI prévoit qu'en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, les bénéfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes incluses dans l'actif social ne font pas l'objet d'une imposition immédiate si les deux conditions suivantes sont remplies :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_aucune_modification_nest__068"">- aucune modification n'est apportée aux écritures comptables, en particulier aucune augmentation n'est apportée à la valeur comptable des divers éléments formant l'actif de la société ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_limposition_des_benefices_069"">- l'imposition des bénéfices et des plus-values demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable à la société.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_conditions_dapplication_070"">Les conditions d'application de ce régime sont précisées au BOI-BIC-CESS-30-20 au III-A-2.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_071"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limposition_immediate_peut,_072"">L'imposition immédiate peut, dans ces conditions, être limitée aux seuls résultats d'exploitation non encore soumis à l'impôt.</p> <h3 id=""Obligations_declaratives_33"">2. Obligations déclaratives</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_073"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_074"">Conformément aux dispositions de l'article 202 du CGI, la société doit produire auprès du service des impôts des entreprises compétent, dans un délai de soixante jours à compter de la date à laquelle l'option a été exercée, une déclaration de ses bénéfices déterminés selon les règles définies au I-C-1 pour l'année qui précède son assujettissement à l'impôt sur les sociétés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_075"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_letablissement_de_limp_076"">Pour l'établissement de l'imposition immédiate, chacun des associés doit déclarer à l'impôt sur le revenu dans le même délai, la quote-part de ces bénéfices correspondant à ses droits.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_077"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_en_application_du_078"">En outre, en application du III de l'article 202 ter du CGI, la société doit produire, dans le délai de soixante jours suivant l'événement qui a entraîné le changement de régime fiscal, le bilan d'ouverture du premier exercice ou de la première période d'imposition au titre duquel le changement prend effet.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Voir_egalement III_et IV._079"">Voir également III et IV.</p> <h1 id=""Dispositions_derogatoires_11"">II. Dispositions dérogatoires</h1> <h2 id=""Non_prise_en_compte_de_cert_23"">A. Non prise en compte de certaines créances acquises et dépenses engagées</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_080"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_202_quater_du_CGI_081"">L'article 202 quater du CGI prévoit que l'imposition des créances acquises et la déduction des dépenses engagées, au titre de la période de trois mois qui précède le changement du mode juridique ou fiscal d'exploitation d'une profession non commercial ou d'une profession libérale et non encore recouvrées ou payées au cours de la période peuvent, sous certaines conditions, être reportées au nom de la société qui les recouvre ou les acquitte.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dispositions_derogatoires_v_082"">Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-BNC-CESS-20.</p> <h2 id=""Fractionnement_du_paiement__24"">B. Fractionnement du paiement de l'impôt correspondant aux créances acquises</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_083"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_1663_bis_du_CGI_p_084"">L'article 1663 bis du CGI permet, dans certains cas, aux contribuables qui changent de mode d'exercice d'une profession libérale de demander que le paiement de l'impôt correspondant aux créances acquises soit fractionné sur l'année de cessation et les deux ou quatre années suivantes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dispositions_derogatoires_v_085"">Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-BNC-CESS-30.</p> <h2 id=""Dispositif_prevu_au_second__25"">C. Dispositif prévu au second aliéna de l'article 202 ter du CGI</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_086"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Voir_I-C-1-b_087"">Se reporter au I-C-1-b</p> <h2 id=""Avocat_cessant_lexercice_de_26"">D. Avocat cessant l'exercice de sa profession</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_088"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Des_honoraires_de_consultat_089"">Des honoraires de consultation et de plaidoirie qu'un avocat a perçus après avoir cessé sa profession pour des affaires qui n'étaient pas jugées à la date de cessation de son activité ne constituent pas nécessairement dès cette date une créance certaine, en particulier quant à son montant. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_si_les_dispositio_091"">En effet, si les dispositions de l'article 10 de la loi du 31 décembre 1971 modifiée portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques prohibent toute convention par laquelle la rétribution des diligences de l'avocat dépendrait exclusivement du résultat obtenu par son client devant les tribunaux, elles ne font pas obstacle à l'usage en vertu duquel le montant définitif des honoraires dus par le client peut être partiellement influencé par le résultat intervenu à la suite de la procédure juridictionnelle.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_092"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_donc_pour_appre_093"">Il convient donc pour apprécier si les honoraires en cause étaient certains dans leur montant à la date de la cessation d'activité de tenir compte des circonstances de fait entourant la fixation des honoraires dus à raison des consultations et plaidoiries et d'en exclure ceux dont le montant n'était pas définitivement convenu à la date de la cessation.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_En_cas_de_cessat_094""><strong>Remarque</strong> : En cas de cessation, les honoraires de consultation et de plaidoirie ainsi que les émoluments de postulation afférents aux actes de procédure qui n'ont pas, à la date de la cessation, le caractère de créances acquises dans leur montant doivent normalement être taxés au titre de l'année de leur encaissement.</p> <h1 id=""Obligations_fiscales_12"">III. Obligations fiscales</h1> <h2 id=""Declarations_a_souscrire_27"">A. Déclarations à souscrire</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_095"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_202_du_CGI_prevoi_096"">L'article 202 du CGI prévoit la production de deux sortes de déclarations par le contribuable ou les ayants droit de ce dernier, à savoir :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_une_declaration_ayant_pou_097"">- une déclaration ayant pour objet d'aviser l'administration de la cessation et de la date à laquelle elle a été (ou sera)effective ainsi que, s'il y a lieu, des nom, prénoms et adresse du successeur. La publication faite par le contribuable dans un journal d'annonces légales de la cessation de l'exercice de sa profession ne peut tenir lieu de la déclaration susvisée ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_declaration_de_benefic_098"">- la déclaration de bénéfices n°<strong> 2035 </strong>(CERFA n°11176), lorsque l’intéressé est soumis au régime de la déclaration contrôlée, ou la déclaration d’ensemble des revenus n°<strong> 2042</strong> (CERFA n°10330)  et l’état annexe, prévus au 2 de l’article 102 ter du CGI lorsque l’intéressé relève du régime déclaratif spécial.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_declarations_sont_dispo_099"">Ces déclarations sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique ""recherche de formulaire"".</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_099"">350</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_labsence_de_declaration__0100"">En l'absence de déclaration de bénéfices ou de la déclaration d’ensemble des revenus, selon le cas, les bases de l'imposition sont arrêtées d'office.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0101"">360</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_deux_declarations,_ains_0102"">Ces deux déclarations, ainsi que l’état annexe, doivent être adressées :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_contribuables_re_0103"">- pour les contribuables relevant du régime de la déclaration contrôlée, au service des impôts des entreprises du lieu d'exercice de la profession, s'il est différent de celui de la résidence du contribuable ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_pour_les_contribuables_re_0104"">- pour les contribuables relevant du régime déclaratif spécial, au service des impôts des particuliers dont dépend le domicile du contribuable.</p> <h2 id=""Personnes_tenues_de_souscri_28"">B. Personnes tenues de souscrire ces déclarations</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0105"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_cessation_dactivi_0106"">En cas de cessation d'activité, les renseignements ci-dessus doivent être produits par le titulaire des revenus non commerciaux.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0107"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sagissant_des_enfants_consi_0108"">S'agissant des enfants considérés comme étant à la charge du contribuable au sens de l'article 196 du CGI, les déclarations sont souscrites par le père ou la mère – si les deux parents sont mariés – ou, dans le cas contraire, par celui d'entre eux qui en a la charge effective et exclusive.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0109"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_deces_du_titulair_0110"">En cas de décès du titulaire des revenus non commerciaux, les renseignements et déclarations dont il s'agit doivent être fournis par les ayants droit du défunt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ceux-ci_sont_tenus_de_fourn_0111"">Ceux-ci sont tenus de fournir les renseignements, déclarations et justifications analogues à ceux exigés du contribuable qui cède son entreprise ou cesse son activité, sous les mêmes sanctions que celles prévues pour ce dernier.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0112"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_d’option_d’une_socie_0113"">En cas d’option d’une société civile professionnelle pour l’impôt sur les sociétés, cf. également I-C-2.</p> <h2 id=""Delais_de_production_des_de_29"">C. Délais de production des déclarations</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0114"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_delais_sont_differents__0115"">Ces délais sont différents selon qu'il s'agit de cessation ou de décès du contribuable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0116"">420</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_cessation_les_dec_0117"">En cas de cessation les déclarations ci-dessus visées doivent être produites dans un délai de soixante jours qui commence à courir :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsquil_sagit_de_la_cess_0118"">- lorsqu'il s'agit de la cessation de l'exercice d'une profession autre que l'exploitation d'une charge ou d'un office, du jour où la cessation est effective;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_lorsquil_sagit_de_la_cess_0119"">- lorsqu'il s'agit de la cessation de l'exploitation d'une charge ou d'un office, du jour où a été publiée au Journal officiel la nomination du nouveau titulaire de la charge ou de l'office ou du jour de la cessation effective si elle est postérieure à cette publication.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_delai_de_soixante_jours__090"">Ce délai de soixante jours est un délai non franc.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""421_0121"">425</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_cessation_d’activ_0122"">En cas de cessation d’activité au 1^er janvier 2012 en conséquence de la loi n° 2011-94 du 25 janvier 2011 portant réforme de la représentation devant les cours d’appel, il est admis que les avoués exerçant à titre individuel disposent d’un délai jusqu’au 30 juin 2012 pour produire leurs déclarations de cessation d’activité.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0120"">430</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_deces_du_contribu_0121"">En cas de décès du contribuable ou d'un membre de sa famille exerçant une profession non commerciale, les renseignements et déclarations dont il s'agit doivent être produits dans les six mois de la date du décès.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Jusqua_limposition_des_reve_0122"">Ce délai de six mois ne s'applique que pour les déclarations concernant l'année même du décès. Il s'ensuit que si le contribuable décède au cours du délai normal de déclaration avant d'avoir souscrit la déclaration relative aux revenus de l'année précédente, les héritiers sont tenus de produire cette déclaration avant l'expiration du délai normal fixé à l’article 175 du CGI. </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0123"">440</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_d’option_d’une_SCP_p_0124"">En cas d’option d’une SCP pour son assujettissement à l’impôt sur les sociétés, cf. également I-C-2 au § 260 à 280.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""460_0125"">450</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_transmission_ou_d_0126"">En cas de transmission ou de rachat des droits d’un associé, personne physique, dans une société de personnes qui exerce une activité non commerciale, cf. également BOI-BNC-SECT-80-IV au B-3-a.</p> <h1 id=""Deduction_de_limposition_im_13"">IV. Déduction de l'imposition immédiate du montant de la cotisation d'ensemble établie au titre de l'impôt sur le revenu </h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""470_0127"">460</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_deviter_une_double_tax_0128"">Afin d'éviter une double taxation, l'article 203 du CGI prévoit que l'imposition établie en cas de cession, cessation ou décès vient en déduction du montant de l'impôt sur le revenu établi ultérieurement à raison de l'ensemble des bénéfices ou revenus réalisés au cours de l'année de la cession, de la cessation ou du décès.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""480_0129"">470</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seuls,_les_droits_simples_s_0130"">Seuls, les droits simples sont déductibles à l'exclusion des majorations.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""490_0131"">480</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limposition_de_regularisati_0132"">L'imposition de régularisation doit être établie compte tenu de la législation applicable aux revenus de l'année de la cessation ou du décès, telle qu'elle résulte des dispositions de la loi de finances votée pour l'année suivante.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sensuit_que,_dans_la_mes_0133"">Il s'ensuit que, dans la mesure où l'ensemble des bénéfices et revenus a donné lieu à imposition immédiate, cette imposition doit être révisée (par voie de rôle supplémentaire ou de dégrèvement ) lorsque la loi de finances a modifié le taux de l'impôt ou les règles de détermination du revenu.</p>

Contenu

RSA - Champ d'application des traitements, salaires et revenus assimilés - Éléments du revenu imposable - Revenus exonérés - Exonérations diverses

2019-09-02

RSA

CHAMP

BOI-RSA-CHAMP-20-50-50

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5893-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-CHAMP-20-50-50-20190902

Actualité liée : 02/09/2019 : RSA - Suppression de l'exonération des primes et indemnités attribuées par l'Etat aux agents publics et aux salariés à l'occasion d'un transfert hors de la région Île-de-France (loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019, art. 137) (1) I. Sommes attribuées à l'héritier d'un exploitant agricole au titre d'un contrat de travail à salaire différé (CGI, art. 81, 3°) A. Modalités d'attribution 10 Les modalités d'attribution sont précisées au II-A § 285 du BOI-RSA-CHAMP-10-30-20. B. Régime au regard de l'impôt sur le revenu 20 Les dispositions du 3° de l'article 81 du code général des impôts (CGI) exonèrent le salaire résultant d'un contrat différé répondant aux conditions de l'article L. 321-13 du code rural et de la pêche maritime. Le bénéficiaire des sommes attribuées au titre du contrat de travail à salaire différé peut se prévaloir de cette exonération, que le règlement de ces sommes intervienne après le décès de l'exploitant, au cours du règlement de la succession, ou du vivant de ce dernier, lors d'une donation-partage ou à toute autre occasion. Il en est ainsi que le paiement du salaire différé prenne la forme d'un versement -unique ou échelonné- en espèces ou d'une dation en paiement, portant sur des immeubles, du matériel ou du cheptel. Les dispositions du 3° de l'article 81 du CGI sont également applicables lorsque le bénéficiaire des sommes attribuées au titre du contrat de travail à salaire différé dans les conditions prévues de l'article L. 321-13 du code rural et de la pêche maritime à l'article L. 321-21 du code rural et de la pêche maritime, est le conjoint du descendant de l'exploitant agricole (RM de Froment n° 9560, JO AN du 4 avril 1994, p. 1655). L'exonération n'est toutefois applicable que si le bénéficiaire du salaire différé a effectivement cessé de participer gratuitement à la mise en valeur du fonds familial et si le montant total de la créance est définitivement arrêté. En outre, la participation gratuite à la mise en valeur du fonds familial doit avoir cessé au plus tard le 30 juin 2014. Remarque : L'exonération prévue au 3° de l'article 81 du CGI est supprimée pour les sommes perçues par les héritiers qui ont participé directement et gratuitement à l'exploitation après le 30 juin 2014 (loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, art. 26 ; BOI-RSA-CHAMP-10-30-20 au II-B § 287). II. Indemnité prévue par l'article L. 1121-11 du CSP (CGI, art. 81, 14° ter) 30 L'indemnité prévue par l'article L. 1121-11 du code de la santé publique (CSP), versée en compensation des contraintes subies aux personnes se prêtant à une recherche sans bénéfice individuel direct, est exonérée de l'impôt. III. Prestations réalisées dans le cadre de l'entraide entre agriculteurs (CGI, art. 81, 15°) 40 Les prestations visées à l'article L. 325-1 du code rural et de la pêche maritime et l'article L. 325-2 du code rural et de la pêche maritime dans le cadre de l'entraide entre agriculteurs, sont exonérées de l'impôt. Cette exonération est applicable aux départements et collectivités d'outre-mer conformément aux dispositions de l'article L. 371-1 du code rural et de la pêche maritime, de l'article L. 372-1 du code rural et de la pêche maritime, de l'article L. 373-1 du code rural et de la pêche maritime et de l'article L. 374-1 du code rural et de la pêche maritime. IV. Indemnité compensatoire pour frais de transport des fonctionnaires en poste dans les départements de Corse (CGI, art. 81, 23°) 50 Le 23° de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu l'indemnité compensatoire pour frais de transport attribuée aux magistrats, militaires, fonctionnaires et agents de la fonction publique de l'État, aux fonctionnaires et agents de la fonction publique hospitalière, aux fonctionnaires et agents des collectivités territoriales et de leurs établissements publics et aux agents de droit public de la Poste et de France Télécom en service dans les départements de la Haute-Corse et de la Corse-du-Sud. Ces dispositions sont applicables, dans les mêmes conditions, aux agents contractuels de droit privé des trois fonctions publiques (État, territoriale, hospitalière). V. Primes et indemnités versées par l'État à l'occasion d'un transfert hors de la région Île de France (CGI, art. 81, 24°) 60 Le 24° de l'article 81 du CGI prévoit l'exonération de certaines primes ou d'indemnités attribuées par l'État aux agents publics et salariés à l'occasion d'un transfert hors de la région Île-de-France. L'article 137 de la loi de finances n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 supprime cette exonération pour les primes et indemnités perçues à compter du 1er janvier 2020. Le régime d'imposition des primes et indemnités perçues à compter de cette date est précisé au I-A-1 du BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-30. A. Champ d'application 70 Sont concernées par l'exonération, les primes ou indemnités attribuées par l'État aux agents publics et aux salariés, à l'occasion du transfert hors de la région Ile-de-France du service, de l'établissement ou de l'entreprise où ils exercent leur activité. Remarque : La région Île-de-France comporte, outre Paris, les départements suivants : la Seine-et-Marne, les Yvelines, l'Essonne, les Hauts-de-Seine, la Seine-Saint-Denis, le Val-de-Marne et le Val-d'Oise. Sont ainsi visées, les primes attribuées par l'État en application des décrets suivants : - décret n° 2008-366 du 17 avril 2008 instituant une prime de restructuration de service et une allocation d'aide à la mobilité du conjoint ; - décret n° 2008-368 du 17 avril 2008 instituant une indemnité de départ volontaire ; - décret n° 2008-369 du 17 avril 2008 portant création d'une indemnité temporaire de mobilité. B. Modalités d'application 80 L'exonération est totale et définitive. Elle n'est pas subordonnée à l'affectation des primes et indemnités versées à la couverture de dépenses particulières et elle se cumule le cas échéant : - avec l'exonération des remboursements de frais de déménagement et de transport des personnes (ce dispositif concerne également les remboursements des frais de changement de résidence, au sens du décret n° 90-437 du 28 mai 1990 fixant les conditions et les modalités de règlement des frais occasionnés par les changements de résidence des personnels civils sur le territoire métropolitain de la France lorsqu'ils sont à la charge des budgets de l'Etat, des établissements publics nationaux à caractère administratif et de certains organismes subventionnés, accordés aux agents publics ; CGI, art. 81, 1°) ; - ou avec une option pour la déduction des frais réels. VI. Vacations horaires, allocation de vétérance et prestation de fidélisation et de reconnaissance versées aux sapeurs-pompiers volontaires (CGI, art. 81, 29°) 90 Les vacations horaires et l'allocation de vétérance personnelle ou de réversion, servies aux sapeurs-pompiers volontaires ou à leurs ayants droit en application du titre III de la loi n° 96-370 du 3 mai 1996 relative au développement du volontariat dans les corps de sapeurs-pompiers, modifiée, sont exonérées. Par ailleurs, la prestation de fidélisation et de reconnaissance créée par l'article 83 de la loi n° 2004-811 du 13 août 2004 de modernisation de la sécurité civile est également exonérée. Il en va de même de la nouvelle prestation de fidélisation et de reconnaissance créée par l'article 3 de la loi n° 2016-1867 du 27 décembre 2016 relative aux sapeurs-pompiers professionnels et aux sapeurs-pompiers volontaires. VII. Indemnités versées aux victimes de l'amiante ou à leurs ayants droit par le fonds d'indemnisation des victimes de l'amiante (FIVA) ou par décision de justice (CGI, art. 81, 33° bis) (100 - 120) 130 Le 33° bis de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu les indemnités versées, sous quelque forme que ce soit, aux victimes de l'amiante ou à leurs ayants droit : - par le FIVA en application de l'article 53 de la loi n° 2000-1257 du 23 décembre 2000 de financement de la sécurité sociale pour 2001. Les modalités d'indemnisation des victimes de l'amiante ou de leurs ayants droit par le FIVA sont présentées sur le site www.fiva.fr ; - ou par décision de justice. Remarque : Les 32° et 33° de l'article 81 du CGI exonèrent respectivement d'impôt sur le revenu l'indemnité de cessation anticipée d'activité des salariés exposés à l'amiante et celle des marins exposés ou ayant été exposés à l'amiante (« préretraite amiante » ; BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30 au I-D-1 § 310 à 320). 140 Cette exonération a ainsi une portée très générale et vise, dans un souci de sécurité juridique pour les bénéficiaires, l'ensemble des indemnités perçues quelle qu'en soit la forme et quel que soit le chef de préjudice correspondant. Remarque : Alors même que certaines indemnités, correspondant à la réparation de préjudices d'ordre non pécuniaire (préjudice esthétique, pretium doloris, etc.), n'entrent pas, par nature, dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu ou bénéficient déjà d'une mesure d'exonération en application du 9° bis de l'article 81 du CGI (rentes viagères servies en représentation de certains dommages-intérêts). VIII. Indemnisation des victimes des essais nucléaires français (CGI, art. 81, 33° ter) 150 Le 33° ter de l'article 81 du CGI exonère les indemnités versées aux personnes souffrant de maladies radio-induites ou à leurs ayants droit. IX. Rémunérations perçues par les personnes âgées de 25 ans au plus à raison d'une activité exercée pendant leurs études secondaires ou supérieures ou durant leurs congés scolaires ou universitaires (CGI, article 81, 36°) 160 Par principe, les sommes perçues en rémunération d'emplois salariés, y compris par des jeunes gens, élèves ou étudiants sont passibles de l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires. 170 Toutefois, le 36° de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu, dans la limite de trois fois le montant mensuel du salaire minimum interprofessionnel de croissance (SMIC), les salaires versés aux jeunes de vingt-cinq ans au plus au 1er janvier de l'année d'imposition en rémunération d'une activité exercée pendant l'année scolaire ou universitaire ou durant leurs congés scolaires ou universitaires (« emplois de vacances » ou « jobs d'été »). A. Champ d'application et conditions d'application de l'exonération 1. Bénéficiaires 180 L'exonération d'impôt sur le revenu est applicable aux jeunes gens âgés de vingt-cinq ans au plus au 1er janvier de l'année d'imposition. L'exonération s'applique y compris au titre de l'imposition des revenus de l'année au cours de laquelle les intéressés atteignent l'âge de vingt-six ans et ce, dans un souci d'équité, même s'ils atteignent cet âge au 1er janvier de l'année considérée. 190 Le 36° de l'article 81 du CGI exclut expressément du champ d'application de l'exonération les agents publics percevant une rémunération dans le cadre de leur formation. Cette exclusion s'applique à toutes les rémunérations perçues par les agents, quelle que soit l'activité rémunérée, y compris si elle n'est pas directement liée à leur statut d'agent public en formation initiale. Sont ainsi concernés tous les agents publics, quelle que soit leur fonction publique de rattachement, rémunérés dans le cadre de leur formation. Tel est le cas par exemple des agents en formation dans une école d'application (école nationale de la magistrature, école nationale des finances publiques, etc.). Il en va de même s'agissant des allocataires de recherche, des doctorants contractuels, des étudiants hospitaliers (« externes en médecine ») et des internes en médecine ou en pharmacie. Dès lors que ces contribuables sont des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation initiale, ils ne peuvent pas bénéficier de l'exonération du 36° de l'article 81 du CGI. L'exclusion concerne notamment les allocations publiques de recherche, les rémunérations des heures de monitorat, les rémunérations du contrat doctoral, la rémunération des heures de garde ou de stage mais également les rémunérations ou salaires éventuellement perçus au titre d'autres activités exercées par l'agent public (vacations, expertises et tous autres salaires perçus quelle que soit l'activité exercée). Ce principe a été confirmé par l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon N° 16ly00405 du jeudi 30 mars 2017, qui a refusé d'appliquer cette exonération à la rémunération versée à un doctorant à raison de ses travaux de thèse. RES N°2012/16 (FP) du 13 mars 2012 : Régime fiscal des sommes perçues par les étudiants en doctorat et les internes en médecine. Question : Les allocataires de recherche, les doctorants contractuels et les internes en médecine ou pharmacie dans le cadre de leur formation peuvent-ils bénéficier de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue au 36° de l'article 81 du CGI pour les étudiants qui travaillent pour financer leurs études ? Réponse : Afin d'améliorer la situation des étudiants qui travaillent pour financer leurs études, le 36° de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu, dans la limite de trois fois le montant mensuel du salaire minimum de croissance, les rémunérations perçues par les personnes âgées de vingt-cinq ans au plus l'année d'imposition dans le cadre d'une activité exercée pendant leurs études. Il résulte des termes de la loi que les agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation sont exclus du champ d'application de cette exonération. 1. Situation des allocataires de recherche, doctorants contractuels et internes en médecine ou pharmacie : 1.1. Ils ont le statut d'agents publics rémunérés : a) Allocataires de recherche : Les allocataires de recherche régis par le décret n° 85-402 du 3 avril 1985 relatif aux allocations de recherche sont des agents contractuels de l’État, en vertu du contrat qu'ils signent avec leur école doctorale de rattachement. Ils doivent, à ce titre, être considérés comme des agents publics non titulaires qui perçoivent une rémunération dans le cadre de leur formation. Il en va de même pour la rémunération des heures de monitorat que ces allocataires de recherche effectuent pendant le doctorat, puisque cette activité est directement liée à la poursuite de la thèse et au statut d'allocataire de recherche. b) Doctorants contractuels : La rémunération versée aux doctorants contractuels dans le cadre du contrat doctoral issu du décret n° 2009-464 du 23 avril 2009 relatifs aux doctorants contractuels des établissements publics d'enseignement supérieur ou de recherche constitue également une rémunération versée à des agents publics non titulaires dans le cadre de leur formation. c) Internes en médecine ou en pharmacie : Enfin, les internes en médecine ou en pharmacie sont dans une situation similaire à celle des allocataires de recherche. En effet, ils sont soumis à des obligations de service dans le cadre d'une formation spécialisée et sont rémunérés par un établissement public hospitalier. Ils doivent donc également être considérés comme des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation. 1.2. Ils sont en formation initiale : La formation initiale vise, par opposition à la formation continue réservée aux salariés, l'acquisition des connaissances nécessaires à l'exercice d'une profession et est sanctionnée par un diplôme. Les étudiants titulaires d'une allocation publique de recherche ou d'un contrat doctoral pour la préparation d'une thèse ainsi que les internes en médecine ou pharmacie doivent donc être considérés comme étant en formation initiale. 2. Régime fiscal : Dès lors que ces contribuables sont des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation initiale, ils ne peuvent pas bénéficier de l'exonération prévue au 36° de l'article 81 du CGI. Cette exclusion s'applique à toutes les rémunérations perçues par les agents, quelle que soit l'activité rémunérée, y compris si elle n'est pas directement liée à leur statut d'agent public en formation initiale. Elle concerne notamment les allocations publiques de recherche, les rémunérations des heures de monitorat, les rémunérations du contrat doctoral, la rémunération des heures de garde ou de stage mais également les rémunérations ou salaires éventuellement perçus au titre d'autres activités exercées par l'agent public (vacations, expertises et tous autres salaires perçus quelle que soit l'activité exercée). Ces rémunérations sont donc imposables à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires. 2. Revenus concernés a. L'activité doit être exercée pendant l'année scolaire ou universitaire ou durant les congés scolaires ou universitaires 200 L'exonération concerne les rémunérations perçues en contrepartie d'une activité exercée au cours de l'année scolaire ou universitaire ou durant les congés scolaires ou universitaires. Par suite, pour pouvoir bénéficier de l'exonération, les personnes concernées doivent poursuivre des études secondaires ou universitaires et avoir donc la qualité de collégien, lycée ou étudiant. Pour la définition des études visées, il convient de se reporter aux commentaires relatifs à la réduction d'impôt sur le revenu au titre des frais de scolarité des enfants poursuivant des études prévue par l'article 199 quater F du CGI (BOI-IR-RICI-30 au I-C § 50 à 90). 210 Par ailleurs, il est admis, à moins qu'il ne s'agisse du début d'une véritable activité professionnelle (cas d'une embauche sous contrat à durée indéterminée [CDI]), que l'exonération s'applique aux rémunérations perçues au titre d'une activité exercée pendant l'année scolaire ou universitaire ou durant les congés scolaires ou universitaires de l'année même de l'achèvement des études. b. Cas particulier des jeunes sous contrat de travail en alternance 220 L'exonération prévue par le 36° de l'article 81 du CGI n'est pas applicable aux rémunérations perçues par les jeunes gens sous contrat de travail en alternance. Cela étant, les apprentis bénéficient d'un régime fiscal favorable (X § 380 à 450). En effet, les jeunes liés par un contrat de travail en alternance (contrat d'apprentissage et contrat de professionnalisation ) sont, à ce titre, soumis à la législation du travail de droit commun. Par suite, ce sont des salariés à part entière : les lois, les règlements et les conventions collectives leur sont applicables dans les mêmes conditions qu'aux autres salariés, dans la mesure où leurs dispositions ne sont pas incompatibles avec les exigences de leur formation. Ainsi, les heures de formation que suivent les jeunes en alternance sont comprises dans le temps de travail, ils ne peuvent donc pas être considérés comme exerçant une activité pendant leurs études, secondaires ou supérieures. Enfin, ces jeunes, qui sont soumis à la législation sur les congés payés, ne peuvent également pas être assimilés à des personnes exerçant leur activité durant leurs congés scolaires ou universitaires. c. Cas particulier des stagiaires 230 Pour plus de précisions sur l'articulation entre l'exonération prévue par le 36° de l'article 81 du CGI et celles prévues pour les indemnités ou gratifications des stagiaires, il convient de se reporter au II-J § 200 et 205 du BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-10. 3. Plafond d'exonération 240 Le plafond d'exonération est de trois fois le montant mensuel du SMIC. Il s'agit d'une limite annuelle, qui s'applique globalement à l'ensemble des rémunérations perçues par un jeune au titre des emplois occupés pendant l'année scolaire ou universitaire et, le cas échéant, durant les congés scolaires ou universitaires. Remarque 1 : Le plafond d'exonération est égal au produit du montant du SMIC mensuel brut par 3, arrondi à l'euro le plus proche. Le montant du SMIC mensuel brut est consultable sur le site www.insee.fr. Remarque 2 : Lorsque le montant du SMIC mensuel brut varie en cours d'année, le plafond d'exonération est égal au produit du montant du SMIC moyen mensuel brut par 3, arrondi à l'euro le plus proche. Exemple : Montant du SMIC mensuel brut au 1er janvier N = (A) et au 1er juillet N = (B), le SMIC moyen mensuel brut (C) est égal à [(A x 6) + (B x 6)] / 12 ; le plafond d'exonération pour l'année N est égal à C x 3 arrondi à l’euro le plus proche. 250 Le plafond d'exonération s'apprécie sur le montant des rémunérations net de cotisations sociales et de la part déductible de la CSG, mais avant application de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, des frais réels. En cas d'option pour la déduction des frais réels et justifiés, les frais liés à l'activité exercée, qui se rapportent indistinctement à l'ensemble de la rémunération perçue à ce titre, ne sont déductibles que dans la proportion du salaire imposable, c'est-à-dire net de la fraction exonérée en application du 36° de l'article 81 du CGI. B. Modalités d'application 260 Le dispositif est applicable sur option des bénéficiaires et qu'ils soient imposés en leur nom propre ou rattachés fiscalement au foyer fiscal de leurs parents. 1. Exonération applicable sur option 270 L'exonération s'applique sur option des bénéficiaires. L'option n'est soumise à aucun formalisme particulier. Elle résulte de la non-déclaration par les intéressés des salaires concernés à due concurrence du plafond d'exonération. 2. Portée de l'exonération 280 L'exonération d'impôt sur le revenu s'applique aussi bien au jeune imposable en son nom propre qu'au foyer fiscal qui le compte à charge pour l'établissement de l'impôt sur le revenu. 290 En outre, lorsque l'enfant est compté à la charge du foyer fiscal de ses parents, l'exonération n'est pas exclusive de la réduction d'impôt au titre des frais de scolarité des enfants à charge prévue par l'article 199 quater F du CGI. 300 Enfin, l'exonération s'applique uniquement en matière d'impôt sur le revenu. Elle n'est pas applicable aux taxes et participations assises sur les salaires (taxe sur les salaires, taxe d'apprentissage, participations des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et à l'effort de construction) dont l'assiette est alignée sur celle des cotisations de sécurité sociale. 3. Obligations déclaratives a. Déclaration annuelle des salaires par l'employeur 310 La déclaration des salaires transmise par l'employeur à l'administration fiscale, en application de l'article 87 du CGI, doit comporter le montant total des salaires versés, y compris par conséquent la part exonérée d'impôt sur le revenu dès lors que les jeunes gens concernés sont susceptibles au cours d'une même année d'avoir plusieurs employeurs et sont par suite seuls en mesure de déterminer la fraction exonérée de leurs rémunérations au titre de l'année considérée. b. Déclaration annuelle des revenus du bénéficiaire 320 Sur la déclaration annuelle des revenus du bénéficiaire imposable en son nom propre ou sur celle des parents qui le comptent fiscalement à charge, seule doit être mentionnée la fraction des salaires qui excède la limite d'exonération. Cela étant, s'agissant des obligations déclaratives du bénéficiaire, la généralisation de la déclaration de revenus pré-remplie (DPR) conduit à distinguer deux cas. 1° Premier cas 330 Le bénéficiaire a déposé à titre personnel une déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, au titre de l'imposition des revenus de l'année précédente. Les salaires perçus en rémunération d'une activité salariée exercée pendant l'année scolaire ou universitaire, ou durant ses congés scolaires ou universitaires, seront pré-imprimés pour leur montant total net imposable sur la déclaration n° 2042 reçue en son nom propre. Dans cette situation, l'intéressé, qui opte pour l'exonération prévue par le 36° de l'article 81 du CGI, corrige le montant pré-imprimé à due concurrence du plafond d'exonération. Ainsi, seule la fraction des rémunérations concernées qui excède la limite d'exonération figurera alors sur la déclaration n° 2042. 2° Deuxième cas 340 Dans les autres situations, c'est-à-dire celles où le bénéficiaire est à charge de droit ou rattaché sur option, au foyer fiscal de ses parents (ou de l'un ou l'autre de ses parents) ou dépose une déclaration n° 2042 (CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, en son nom propre pour la première fois, les montants perçus en rémunération d'une activité salariée exercée pendant l'année scolaire ou universitaire, ou durant ses congés scolaires ou universitaires, ne sont pas pré-imprimés sur la déclaration n° 2042. (350 - 360) 370 Dans ces situations, l'intéressé reporte le montant net imposable des rémunérations ainsi perçues sur la déclaration n° 2042 selon le cas, du foyer fiscal de rattachement ou qu'il souscrit à titre personnel, déduction faite, s'il opte pour l'exonération, de la fraction exonérée en application du 36° de l'article 81 du CGI. X. Salaires versés aux apprentis (CGI, art. 81 bis) 380 L'exonération d'impôt sur le revenu prévue par l'article 81 bis du CGI s'applique aux salaires perçus par les apprentis munis d'un contrat d'apprentissage répondant aux conditions prévues par les articles L. 6221-1 et suivants du code du travail (C. trav.). Cette exonération est assortie : - d'une condition : l'apprenti doit être muni d'un contrat régulier d'apprentissage ; - d'une limite : l'exonération ne porte que sur la fraction du salaire qui n'excède pas la limite du montant annuel du SMIC. Remarque : Pour les indemnités de stages versées aux étudiants, il convient de se reporter au II-J § 200 et 205 du BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-10. A. Champ d'application de l'exonération 390 La réglementation relative aux contrats d'apprentissage est exposée au I-A § 1 du BOI-RSA-CHAMP-10-20-10. B. Limite d'exonération 1. Cas général 400 La limite d'exonération est égale au montant annuel du SMIC. L'exonération ne porte que sur la fraction du salaire annuel qui n'excède pas cette somme. Ce chiffre s'entend avant application de la déduction forfaitaire pour frais professionnels (ou, le cas échéant, des frais pour leur montant réel et justifié). Remarque 1 : Le plafond d'exonération est égal au produit du montant du SMIC mensuel brut par 12, arrondi à l'euro le plus proche. Le montant du SMIC mensuel brut est consultable sur le site  www.insee.fr. Remarque 2 : Lorsque le montant du SMIC mensuel brut varie en cours d'année, le plafond d'exonération est égal à la somme des produits du montant du SMIC mensuel brut par le nombre de mois auquel ce montant correspond, arrondi à l'euro le plus proche. Exemple : Montant du SMIC mensuel brut au 1er janvier N = (A) et au 1er juillet N = (B) ; le plafond d’exonération pour l’année N est égal à (A x 6) + (B x 6) arrondi à l’euro le plus proche. 410 A cet égard, en cas d'option pour la déduction des frais réels, les frais liés à l'activité d'apprenti, qui se rapportent indistinctement à l'ensemble de la rémunération perçue à ce titre, ne sont déductibles que dans la proportion du salaire imposable, c'est-à-dire net de la fraction exonérée en application de l'article 81 bis du CGI, par rapport au salaire total perçu. En effet, les dépenses professionnelles déductibles sont, en principe, celles engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation d'un revenu imposable. Par suite, celles supportées en vue d'acquérir un revenu passible de l'impôt sur le revenu selon les règles des traitements et salaires mais qui bénéficient d'une exonération ne sont pas admises en déduction (CGI, art. 13 et CGI, art. 83, 3°). Dans ces conditions, aucune déduction au titre de frais professionnels n'est possible lorsque le montant du salaire de l'apprenti est inférieur à la limite d'exonération. 2. Cas particulier 420 En cas de décès du conjoint ou du partenaire en cours d'année, la limite d'exonération doit être répartie entre les périodes d'imposition avant et après décès, au prorata des rémunérations déclarées au titre de chacune d'elles. (430) C. Portée de l'exonération 440 L'exonération est indépendante de la personne qui est tenue de comprendre dans son revenu imposable la rémunération perçue par l'apprenti (apprenti lui-même ou ses parents si l'apprenti est considéré, sur le plan fiscal, comme étant à leur charge). Seule doit figurer sur la déclaration des revenus de l'apprenti ou des parents qui le comptent à charge, la fraction des salaires qui excède la limite d'exonération. Exemple : Un apprenti a perçu X € de salaires en N. Le montant de ce salaire est exonéré à concurrence du montant annuel du SMIC (Y €). Le revenu à déclarer en N égal à (X- Y) €. Ce montant ouvre droit à la déduction forfaitaire de 10 %. 450 L'exonération ne concerne que l'impôt sur le revenu. Elle est sans incidence sur l'assiette des taxes et participations assises sur les salaires dont peut être redevable l'employeur. XI. Sommes versées par une entreprise à un cabinet de placement pour la réinsertion de salariés licenciés 460 La RM Godfrain n° 58282,  JO AN 25 janvier 1993, p. 286, a exposé le régime applicable aux sommes versées par une entreprise à un cabinet de placement pour la réinsertion de salariés licenciés. Les dépenses correspondant au prix des prestations de conseil en réinsertion professionnelle effectuées par des cabinets spécialisés pour le compte d'une entreprise qui envisage le licenciement de certains de ses salariés constituent, pour la détermination du bénéfice imposable de l'entreprise qui les supporte, des charges déductibles dans les conditions de droit commun. En ce qui concerne le salarié, la somme versée directement par l'entreprise au cabinet de placement n'est pas un complément de rémunération. Elle n'a donc pas à être portée par le salarié sur sa déclaration annuelle de revenus ni à être comprise par l'entreprise dans l'assiette des taxes et participations assises sur les salaires dont elle est redevable.

<p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""titre-actualite""><strong>Actualité liée</strong> : 02/09/2019 : RSA - Suppression de l'exonération des primes et indemnités attribuées par l'Etat aux agents publics et aux salariés à l'occasion d'un transfert hors de la région Île-de-France (loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019, art. 137)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">(1)</p> <h1 id=""Sommes_attribuees_a_lheriti_10"">I. Sommes attribuées à l'héritier d'un exploitant agricole au titre d'un contrat de travail à salaire différé (CGI, art. 81, 3°)</h1> <h2 id=""Modalites_dattribution_20"">A. Modalités d'attribution</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_013"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_dattribution__014"">Les modalités d'attribution sont précisées au II-A § 285 du BOI-RSA-CHAMP-10-30-20.</p> <h2 id=""Regime_au_regard_de_limpot__21"">B. Régime au regard de l'impôt sur le revenu</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_018"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_de_larticl_019"">Les dispositions du 3° de l'article 81 du code général des impôts (CGI) exonèrent le salaire résultant d'un contrat différé répondant aux conditions de l'article L. 321-13 du code rural et de la pêche maritime.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_beneficiaire_des_sommes__020"">Le bénéficiaire des sommes attribuées au titre du contrat de travail à salaire différé peut se prévaloir de cette exonération, que le règlement de ces sommes intervienne après le décès de l'exploitant, au cours du règlement de la succession, ou du vivant de ce dernier, lors d'une donation-partage ou à toute autre occasion.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_ainsi_que_le_paie_021"">Il en est ainsi que le paiement du salaire différé prenne la forme d'un versement -unique ou échelonné- en espèces ou d'une dation en paiement, portant sur des immeubles, du matériel ou du cheptel.</p> <p class=""qe-western"" id=""Remarque_:_Les_dispositions_023"">Les dispositions du 3° de l'article 81 du CGI sont également applicables lorsque le bénéficiaire des sommes attribuées au titre du contrat de travail à salaire différé dans les conditions prévues de l'article L. 321-13 du code rural et de la pêche maritime à l'article L. 321-21 du code rural et de la pêche maritime, est le conjoint du descendant de l'exploitant agricole (RM de Froment n° 9560, JO AN du 4 avril 1994, p. 1655). </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_nest_toutefois_020"">L'exonération n'est toutefois applicable que si le bénéficiaire du salaire différé a effectivement cessé de participer gratuitement à la mise en valeur du fonds familial et si le montant total de la créance est définitivement arrêté. En outre, la participation gratuite à la mise en valeur du fonds familial doit avoir cessé au plus tard le 30 juin 2014.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque:_Lexoneration_prev_021""><strong>Remarque : </strong>L'exonération prévue au 3° de l'article 81 du CGI est supprimée pour les sommes perçues par les héritiers qui ont participé directement et gratuitement à l'exploitation après le 30 juin 2014 (loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, art. 26 ; BOI-RSA-CHAMP-10-30-20 au II-B § 287).</p> <h1 id=""II._Indemnite_prevue_par_la_029"">II. Indemnité prévue par l'article L. 1121-11 du CSP (CGI, art. 81, 14° ter)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_024"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lindemnite_prevue_par_larti_025"">L'indemnité prévue par l'article L. 1121-11 du code de la santé publique (CSP), versée en compensation des contraintes subies aux personnes se prêtant à une recherche sans bénéfice individuel direct, est exonérée de l'impôt.</p> <h1 id=""Prestations_realisees_dans__12"">III. Prestations réalisées dans le cadre de l'entraide entre agriculteurs (CGI, art. 81, 15°)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_026"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_prestations_visees_aux__027"">Les prestations visées à l'article L. 325-1 du code rural et de la pêche maritime et l'article L. 325-2 du code rural et de la pêche maritime dans le cadre de l'entraide entre agriculteurs, sont exonérées de l'impôt.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_exoneration_est_appli_028"">Cette exonération est applicable aux départements et collectivités d'outre-mer conformément aux dispositions de l'article L. 371-1 du code rural et de la pêche maritime, de l'article L. 372-1 du code rural et de la pêche maritime, de l'article L. 373-1 du code rural et de la pêche maritime et de l'article L. 374-1 du code rural et de la pêche maritime.</p> <h1 id=""Indemnite_compensatoire_pou_13"">IV. Indemnité compensatoire pour frais de transport des fonctionnaires en poste dans les départements de Corse (CGI, art. 81, 23°)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_029"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle_81-23°_du_CGI exo_030"">Le 23° de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu l'indemnité compensatoire pour frais de transport attribuée aux magistrats, militaires, fonctionnaires et agents de la fonction publique de l'État, aux fonctionnaires et agents de la fonction publique hospitalière, aux fonctionnaires et agents des collectivités territoriales et de leurs établissements publics et aux agents de droit public de la Poste et de France Télécom en service dans les départements de la Haute-Corse et de la Corse-du-Sud.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_dispositions_sont_appli_031"">Ces dispositions sont applicables, dans les mêmes conditions, aux agents contractuels de droit privé des trois fonctions publiques (État, territoriale, hospitalière).</p> <h1 id=""Primes_et_indemnites_versee_14"">V. Primes et indemnités versées par l'État à l'occasion d'un transfert hors de la région Île de France (CGI, art. 81, 24°) </h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_032"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_de_favoriser_la_locali_033"">Le 24° de l'article 81 du CGI prévoit l'exonération de certaines primes ou d'indemnités attribuées par l'État aux agents publics et salariés à l'occasion d'un transfert hors de la région Île-de-France.</p> <p class=""disposition-temporelle-western"" id="" Larticle 137_de_la_loi_de__032""> L'article 137 de la loi de finances n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 supprime cette exonération pour les primes et indemnités perçues à compter du 1^er janvier 2020. Le régime d'imposition des primes et indemnités perçues à compter de cette date est précisé au I-A-1 du BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-30.</p> <h2 id=""Champ_dapplication_22"">A. Champ d'application</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_034"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_de_larticl_035"">Sont concernées par l'exonération, les primes ou indemnités attribuées par l'État aux agents publics et aux salariés, à l'occasion du transfert hors de la région Ile-de-France du service, de l'établissement ou de l'entreprise où ils exercent leur activité.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_La_region_Ile-de_036""><strong>Remarque :</strong> La région Île-de-France comporte, outre Paris, les départements suivants : la Seine-et-Marne, les Yvelines, l'Essonne, les Hauts-de-Seine, la Seine-Saint-Denis, le Val-de-Marne et le Val-d'Oise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_ainsi_visees,_les_prim_037"">Sont ainsi visées, les primes attribuées par l'État en application des décrets suivants :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""- decret_n°_2008-366_du_17__038"">- décret n° 2008-366 du 17 avril 2008 instituant une prime de restructuration de service et une allocation d'aide à la mobilité du conjoint ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_decret_n°_2008-368_du_17__040"">- décret n° 2008-368 du 17 avril 2008 instituant une indemnité de départ volontaire ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""- decret_n°_2008-369_du_17__041"">- décret n° 2008-369 du 17 avril 2008 portant création d'une indemnité temporaire de mobilité.</p> </blockquote> <h2 id=""Modalites_dapplication_23"">B. Modalités d'application</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_042"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_prevue_a_larti_043"">L'exonération est totale et définitive. Elle n'est pas subordonnée à l'affectation des primes et indemnités versées à la couverture de dépenses particulières et elle se cumule le cas échéant :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_avec_lexoneration_des_rem_044"">- avec l'exonération des remboursements de frais de déménagement et de transport des personnes (ce dispositif concerne également les remboursements des frais de changement de résidence, au sens du décret n° 90-437 du 28 mai 1990 fixant les conditions et les modalités de règlement des frais occasionnés par les changements de résidence des personnels civils sur le territoire métropolitain de la France lorsqu'ils sont à la charge des budgets de l'Etat, des établissements publics nationaux à caractère administratif et de certains organismes subventionnés, accordés aux agents publics ; CGI, art. 81, 1°) ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_avec_une_option_pour_l_045"">- ou avec une option pour la déduction des frais réels.</p> </blockquote> <h1 id=""Vacations_horaires,_allocat_15"">VI. Vacations horaires, allocation de vétérance et prestation de fidélisation et de reconnaissance versées aux sapeurs-pompiers volontaires (CGI, art. 81, 29°)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_046"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_vacations_horaires_et_l_047"">Les vacations horaires et l'allocation de vétérance personnelle ou de réversion, servies aux sapeurs-pompiers volontaires ou à leurs ayants droit en application du titre III de la loi n° 96-370 du 3 mai 1996 relative au développement du volontariat dans les corps de sapeurs-pompiers, modifiée, sont exonérées.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_prestation_045"">Par ailleurs, la prestation de fidélisation et de reconnaissance créée par l'article 83 de la loi n° 2004-811 du 13 août 2004 de modernisation de la sécurité civile est également exonérée. Il en va de même de la nouvelle prestation de fidélisation et de reconnaissance créée par l'article 3 de la loi n° 2016-1867 du 27 décembre 2016 relative aux sapeurs-pompiers professionnels et aux sapeurs-pompiers volontaires.</p> <h1 id=""Certaines_indemnites_versee_16"">VII. Indemnités versées aux victimes de l'amiante ou à leurs ayants droit par le fonds d'indemnisation des victimes de l'amiante (FIVA) ou par décision de justice (CGI, art. 81, 33° bis)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_049"">(100 - 120)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_058"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Le33°_bis_de_larticle_81 d_059"">Le 33° bis de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu les indemnités versées, sous quelque forme que ce soit, aux victimes de l'amiante ou à leurs ayants droit :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_par_le_FIVA_en_applicatio_060"">- par le FIVA en application de l'article 53 de la loi n° 2000-1257 du 23 décembre 2000 de financement de la sécurité sociale pour 2001. Les modalités d'indemnisation des victimes de l'amiante ou de leurs ayants droit par le FIVA sont présentées sur le site www.fiva.fr ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_ou_par_decision_de_justic_061"">- ou par décision de justice.</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Les 32°_et_33°_d_062""><strong>Remarque :</strong> Les 32° et 33° de l'article 81 du CGI exonèrent respectivement d'impôt sur le revenu l'indemnité de cessation anticipée d'activité des salariés exposés à l'amiante et celle des marins exposés ou ayant été exposés à l'amiante (« préretraite amiante » ; BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30 au I-D-1 § 310 à 320).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_063"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_exoneration_a_ainsi_u_064"">Cette exonération a ainsi une portée très générale et vise, dans un souci de sécurité juridique pour les bénéficiaires, l'ensemble des indemnités perçues quelle qu'en soit la forme et quel que soit le chef de préjudice correspondant.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Alors_meme_que_c_065""><strong>Remarque :</strong> Alors même que certaines indemnités, correspondant à la réparation de préjudices d'ordre non pécuniaire (préjudice esthétique, pretium doloris, etc.), n'entrent pas, par nature, dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu ou bénéficient déjà d'une mesure d'exonération en application du 9° bis de l'article 81 du CGI (rentes viagères servies en représentation de certains dommages-intérêts).</p> <h1 id=""Indemnisation_des_victimes__17"">VIII. Indemnisation des victimes des essais nucléaires français (CGI, art. 81, 33° ter)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_066"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle 81-33° ter du_CGI__067"">Le 33° ter de l'article 81 du CGI exonère les indemnités versées aux personnes souffrant de maladies radio-induites ou à leurs ayants droit. </p> <h1 id=""Remunerations_percues_par_l_18"">IX. Rémunérations perçues par les personnes âgées de 25 ans au plus à raison d'une activité exercée pendant leurs études secondaires ou supérieures ou durant leurs congés scolaires ou universitaires (CGI, article 81, 36°)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160_068"">160</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_principe,_les_sommes_pe_069"">Par principe, les sommes perçues en rémunération d'emplois salariés, y compris par des jeunes gens, élèves ou étudiants sont passibles de l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_070"">170</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_le 36°_de_lartic_071"">Toutefois, le 36° de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu, dans la limite de trois fois le montant mensuel du salaire minimum interprofessionnel de croissance (SMIC), les salaires versés aux jeunes de vingt-cinq ans au plus au 1^er janvier de l'année d'imposition en rémunération d'une activité exercée pendant l'année scolaire ou universitaire ou durant leurs congés scolaires ou universitaires (« emplois de vacances » ou « jobs d'été »).</p> <h2 id=""Champ_dapplication_et_condi_26"">A. Champ d'application et conditions d'application de l'exonération</h2> <h3 id=""Beneficiaires_30"">1. Bénéficiaires</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_072"">180</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_dimpot_sur_le__073"">L'exonération d'impôt sur le revenu est applicable aux jeunes gens âgés de vingt-cinq ans au plus au 1^er janvier de l'année d'imposition.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_sapplique_y_co_074"">L'exonération s'applique y compris au titre de l'imposition des revenus de l'année au cours de laquelle les intéressés atteignent l'âge de vingt-six ans et ce, dans un souci d'équité, même s'ils atteignent cet âge au 1^er janvier de l'année considérée.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_075"">190</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le 36°_de_larticle_81 exclu_076"">Le 36° de l'article 81 du CGI exclut expressément du champ d'application de l'exonération les agents publics percevant une rémunération dans le cadre de leur formation. Cette exclusion s'applique à toutes les rémunérations perçues par les agents, quelle que soit l'activité rémunérée, y compris si elle n'est pas directement liée à leur statut d'agent public en formation initiale.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_ainsi_concernes_tous_l_077"">Sont ainsi concernés tous les agents publics, quelle que soit leur fonction publique de rattachement, rémunérés dans le cadre de leur formation. Tel est le cas par exemple des agents en formation dans une école d'application (école nationale de la magistrature, école nationale des finances publiques, etc.).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_va_de_meme_sagissant__078"">Il en va de même s'agissant des allocataires de recherche, des doctorants contractuels, des étudiants hospitaliers (« externes en médecine ») et des internes en médecine ou en pharmacie. Dès lors que ces contribuables sont des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation initiale, ils ne peuvent pas bénéficier de l'exonération du 36° de l'article 81 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexclusion_concerne_notamme_079"">L'exclusion concerne notamment les allocations publiques de recherche, les rémunérations des heures de monitorat, les rémunérations du contrat doctoral, la rémunération des heures de garde ou de stage mais également les rémunérations ou salaires éventuellement perçus au titre d'autres activités exercées par l'agent public (vacations, expertises et tous autres salaires perçus quelle que soit l'activité exercée).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ce_principe_a_ete confirme__070"">Ce principe a été confirmé par l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon N° 16ly00405 du jeudi 30 mars 2017, qui a refusé d'appliquer cette exonération à la rémunération versée à un doctorant à raison de ses travaux de thèse.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Rescrit_n°2012/16_081""><em><strong>RES N°2012/16 (FP) du 13 mars 2012 : </strong></em><strong>Régime fiscal des sommes perçues par les étudiants en doctorat et les internes en médecine.</strong></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Les_allocataires_de_recherc_083""><strong>Question : </strong>Les allocataires de recherche, les doctorants contractuels et les internes en médecine ou pharmacie dans le cadre de leur formation peuvent-ils bénéficier de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue au 36° de l'article 81 du CGI pour les étudiants qui travaillent pour financer leurs études ?</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Afin_dameliorer_la_situatio_085""><strong>Réponse : </strong>Afin d'améliorer la situation des étudiants qui travaillent pour financer leurs études, le 36° de l'article 81 du CGI exonère d'impôt sur le revenu, dans la limite de trois fois le montant mensuel du salaire minimum de croissance, les rémunérations perçues par les personnes âgées de vingt-cinq ans au plus l'année d'imposition dans le cadre d'une activité exercée pendant leurs études.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Il_resulte_des_termes_de_la_086"">Il résulte des termes de la loi que les agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation sont exclus du champ d'application de cette exonération.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""1._Situation_des_allocatair_087""><em><strong>1</strong></em>. <em><strong>Situation des allocataires de recherche, doctorants contractuels et internes en médecine ou pharmacie :</strong></em></p> <p class=""rescrit-western"" id=""1.1._Ils_ont_le_statut_dage_088""><em><strong>1.1. Ils ont le statut d'agents publics rémunérés :</strong></em></p> <p class=""rescrit-western"" id=""a)_Allocataires_de_recherche_089""><em>a) Allocataires de recherche :</em></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Les_allocataires_de_recherc_090"">Les allocataires de recherche régis par le décret n° 85-402 du 3 avril 1985 relatif aux allocations de recherche sont des agents contractuels de l’État, en vertu du contrat qu'ils signent avec leur école doctorale de rattachement. Ils doivent, à ce titre, être considérés comme des agents publics non titulaires qui perçoivent une rémunération dans le cadre de leur formation.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Il_en_va_de_meme_pour_la_re_091"">Il en va de même pour la rémunération des heures de monitorat que ces allocataires de recherche effectuent pendant le doctorat, puisque cette activité est directement liée à la poursuite de la thèse et au statut d'allocataire de recherche.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""b)_Doctorants_contractuels_092""><em>b) Doctorants contractuels :</em></p> <p class=""rescrit-western"" id=""La_remuneration_versee_aux__093"">La rémunération versée aux doctorants contractuels dans le cadre du contrat doctoral issu du décret n° 2009-464 du 23 avril 2009 relatifs aux doctorants contractuels des établissements publics d'enseignement supérieur ou de recherche constitue également une rémunération versée à des agents publics non titulaires dans le cadre de leur formation. </p> <p class=""rescrit-western"" id=""c)_Internes_en_medecine_ou__094""><em>c) Internes en médecine ou en pharmacie :</em></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Enfin,_les_internes_en_mede_095"">Enfin, les internes en médecine ou en pharmacie sont dans une situation similaire à celle des allocataires de recherche. En effet, ils sont soumis à des obligations de service dans le cadre d'une formation spécialisée et sont rémunérés par un établissement public hospitalier.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Ils_doivent_donc_egalement__096"">Ils doivent donc également être considérés comme des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""1.2._Ils_sont_en_formation__097""><em><strong>1.2. Ils sont en formation initiale :</strong></em></p> <p class=""rescrit-western"" id=""La_formation_initiale_vise,_098"">La formation initiale vise, par opposition à la formation continue réservée aux salariés, l'acquisition des connaissances nécessaires à l'exercice d'une profession et est sanctionnée par un diplôme.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Les_etudiants_titulaires_du_099"">Les étudiants titulaires d'une allocation publique de recherche ou d'un contrat doctoral pour la préparation d'une thèse ainsi que les internes en médecine ou pharmacie doivent donc être considérés comme étant en formation initiale.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""2._Regime_fiscal_0100""><em><strong>2</strong></em>. <em><strong>Régime fiscal :</strong></em></p> <p class=""rescrit-western"" id=""Des_lors_que_ces_contribuab_0101"">Dès lors que ces contribuables sont des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation initiale, ils ne peuvent pas bénéficier de l'exonération prévue au 36° de l'article 81 du CGI.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Cette_exclusion_sapplique_a_0102"">Cette exclusion s'applique à toutes les rémunérations perçues par les agents, quelle que soit l'activité rémunérée, y compris si elle n'est pas directement liée à leur statut d'agent public en formation initiale.</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Elle_concerne_notamment_les_0103"">Elle concerne notamment les allocations publiques de recherche, les rémunérations des heures de monitorat, les rémunérations du contrat doctoral, la rémunération des heures de garde ou de stage mais également les rémunérations ou salaires éventuellement perçus au titre d'autres activités exercées par l'agent public (vacations, expertises et tous autres salaires perçus quelle que soit l'activité exercée).</p> <p class=""rescrit-western"" id=""Ces_remunerations_sont_donc_0104"">Ces rémunérations sont donc imposables à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.</p> <h3 id=""Revenus_concernes_31"">2. Revenus concernés</h3> <h4 id=""Lactivite_doit_etre_exercee_40"">a. L'activité doit être exercée pendant l'année scolaire ou universitaire ou durant les congés scolaires ou universitaires </h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_0105"">200</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_concerne_les_r_0106"">L'exonération concerne les rémunérations perçues en contrepartie d'une activité exercée au cours de l'année scolaire ou universitaire ou durant les congés scolaires ou universitaires.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_suite,_pour_pouvoir_ben_0107"">Par suite, pour pouvoir bénéficier de l'exonération, les personnes concernées doivent poursuivre des études secondaires ou universitaires et avoir donc la qualité de collégien, lycée ou étudiant.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_la_definition_des_etud_0108"">Pour la définition des études visées, il convient de se reporter aux commentaires relatifs à la réduction d'impôt sur le revenu au titre des frais de scolarité des enfants poursuivant des études prévue par l'article 199 quater F du CGI (BOI-IR-RICI-30 au I-C § 50 à 90).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_0109"">210</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_il_est_admis,_0110"">Par ailleurs, il est admis, à moins qu'il ne s'agisse du début d'une véritable activité professionnelle (cas d'une embauche sous contrat à durée indéterminée [CDI]), que l'exonération s'applique aux rémunérations perçues au titre d'une activité exercée pendant l'année scolaire ou universitaire ou durant les congés scolaires ou universitaires de l'année même de l'achèvement des études.</p> <h4 id=""Cas_particulier_des_jeunes__41"">b. Cas particulier des jeunes sous contrat de travail en alternance</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_0111"">220</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_prevue_par_lar_0112"">L'exonération prévue par le 36° de l'article 81 du CGI n'est pas applicable aux rémunérations perçues par les jeunes gens sous contrat de travail en alternance. Cela étant, les apprentis bénéficient d'un régime fiscal favorable (X § 380 à 450).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_les_jeunes_lies_p_0113"">En effet, les jeunes liés par un contrat de travail en alternance (contrat d'apprentissage et contrat de professionnalisation ) sont, à ce titre, soumis à la législation du travail de droit commun. Par suite, ce sont des salariés à part entière : les lois, les règlements et les conventions collectives leur sont applicables dans les mêmes conditions qu'aux autres salariés, dans la mesure où leurs dispositions ne sont pas incompatibles avec les exigences de leur formation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_les_heures_de_format_0114"">Ainsi, les heures de formation que suivent les jeunes en alternance sont comprises dans le temps de travail, ils ne peuvent donc pas être considérés comme exerçant une activité pendant leurs études, secondaires ou supérieures.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_ces_jeunes,_qui_sont_0115"">Enfin, ces jeunes, qui sont soumis à la législation sur les congés payés, ne peuvent également pas être assimilés à des personnes exerçant leur activité durant leurs congés scolaires ou universitaires.</p> <h4 id=""Cas_particulier_des_stagiai_42"">c. Cas particulier des stagiaires</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_0116"">230</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_plus_de_precisions_sur_0113"">Pour plus de précisions sur l'articulation entre l'exonération prévue par le 36° de l'article 81 du CGI et celles prévues pour les indemnités ou gratifications des stagiaires, il convient de se reporter au II-J § 200 et 205 du BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-10.</p> <h3 id=""Plafond_dexoneration_32"">3. Plafond d'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_0118"">240</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_plafond_dexoneration_est_0115"">Le plafond d'exonération est de trois fois le montant mensuel du SMIC. Il s'agit d'une limite annuelle, qui s'applique globalement à l'ensemble des rémunérations perçues par un jeune au titre des emplois occupés pendant l'année scolaire ou universitaire et, le cas échéant, durant les congés scolaires ou universitaires.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Montant_du_SMIC__0117""><strong>Remarque 1 :</strong> Le plafond d'exonération est égal au produit du montant du SMIC mensuel brut par 3, arrondi à l'euro le plus proche. Le montant du SMIC mensuel brut est consultable sur le site www.insee.fr.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_2_:_Lorsque_le_mon_0117""><strong>Remarque 2</strong> : Lorsque le montant du SMIC mensuel brut varie en cours d'année, le plafond d'exonération est égal au produit du montant du SMIC moyen mensuel brut par 3, arrondi à l'euro le plus proche. Exemple : Montant du SMIC mensuel brut au 1^er janvier N = (A) et au 1^er juillet N = (B), le SMIC moyen mensuel brut (C) est égal à [(A x 6) + (B x 6)] / 12 ; le plafond d'exonération pour l'année N est égal à C x 3 arrondi à l’euro le plus proche.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_0118"">250</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_plafond_dexoneration_sap_0123"">Le plafond d'exonération s'apprécie sur le montant des rémunérations net de cotisations sociales et de la part déductible de la CSG, mais avant application de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, des frais réels.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_doption_pour_la_dedu_0124"">En cas d'option pour la déduction des frais réels et justifiés, les frais liés à l'activité exercée, qui se rapportent indistinctement à l'ensemble de la rémunération perçue à ce titre, ne sont déductibles que dans la proportion du salaire imposable, c'est-à-dire net de la fraction exonérée en application du 36° de l'article 81 du CGI.</p> <h2 id=""Modalites_dapplication_27"">B. Modalités d'application</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260_0125"">260</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_dispositif_est_applicabl_0126"">Le dispositif est applicable sur option des bénéficiaires et qu'ils soient imposés en leur nom propre ou rattachés fiscalement au foyer fiscal de leurs parents.</p> <h3 id=""Exoneration_applicable_sur__33"">1. Exonération applicable sur option</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_0127"">270</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_sapplique_sur__0124"">L'exonération s'applique sur option des bénéficiaires.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Loption_nest_soumise_a_aucu_0125"">L'option n'est soumise à aucun formalisme particulier. Elle résulte de la non-déclaration par les intéressés des salaires concernés à due concurrence du plafond d'exonération.</p> <h3 id=""Portee_de_lexoneration_34"">2. Portée de l'exonération</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_0130"">280</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_dimpot_sur_le__0131"">L'exonération d'impôt sur le revenu s'applique aussi bien au jeune imposable en son nom propre qu'au foyer fiscal qui le compte à charge pour l'établissement de l'impôt sur le revenu.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_0132"">290</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_lorsque_lenfant_e_0133"">En outre, lorsque l'enfant est compté à la charge du foyer fiscal de ses parents, l'exonération n'est pas exclusive de la réduction d'impôt au titre des frais de scolarité des enfants à charge prévue par l'article 199 quater F du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0134"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_lexoneration_sappliq_0135"">Enfin, l'exonération s'applique uniquement en matière d'impôt sur le revenu. Elle n'est pas applicable aux taxes et participations assises sur les salaires (taxe sur les salaires, taxe d'apprentissage, participations des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et à l'effort de construction) dont l'assiette est alignée sur celle des cotisations de sécurité sociale.</p> <h3 id=""Obligations_declaratives_35"">3. Obligations déclaratives</h3> <h4 id=""Declaration_annuelle_des_sa_43"">a. Déclaration annuelle des salaires par l'employeur</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0136"">310</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_declaration_annuelle_des_0137"">La déclaration des salaires transmise par l'employeur à l'administration fiscale, en application de l'article 87 du CGI, doit comporter le montant total des salaires versés, y compris par conséquent la part exonérée d'impôt sur le revenu dès lors que les jeunes gens concernés sont susceptibles au cours d'une même année d'avoir plusieurs employeurs et sont par suite seuls en mesure de déterminer la fraction exonérée de leurs rémunérations au titre de l'année considérée.</p> <h4 id=""Declaration_annuelle_des_re_44"">b. Déclaration annuelle des revenus du bénéficiaire</h4> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0138"">320</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_la_declaration_annuelle_0139"">Sur la déclaration annuelle des revenus du bénéficiaire imposable en son nom propre ou sur celle des parents qui le comptent fiscalement à charge, seule doit être mentionnée la fraction des salaires qui excède la limite d'exonération.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cela_etant,_sagissant_des_o_0140"">Cela étant, s'agissant des obligations déclaratives du bénéficiaire, la généralisation de la déclaration de revenus pré-remplie (DPR) conduit à distinguer deux cas.</p> <h5 id=""330_0141"">1° Premier cas</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""330_0147"">330</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""1er_cas : le_beneficiaire_a_0142"">Le bénéficiaire a déposé à titre personnel une déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, au titre de l'imposition des revenus de l'année précédente. Les salaires perçus en rémunération d'une activité salariée exercée pendant l'année scolaire ou universitaire, ou durant ses congés scolaires ou universitaires, seront pré-imprimés pour leur montant total net imposable sur la déclaration n° <strong>2042</strong> reçue en son nom propre.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_cette_situation,_linte_0143"">Dans cette situation, l'intéressé, qui opte pour l'exonération prévue par le 36° de l'article 81 du CGI, corrige le montant pré-imprimé à due concurrence du plafond d'exonération. Ainsi, seule la fraction des rémunérations concernées qui excède la limite d'exonération figurera alors sur la déclaration n° <strong>2042</strong>.</p> <h5 id=""340_0144"">2° Deuxième cas</h5> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0150"">340</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""2eme_cas :_dans_les_autres__0145"">Dans les autres situations, c'est-à-dire celles où le bénéficiaire est à charge de droit ou rattaché sur option, au foyer fiscal de ses parents (ou de l'un ou l'autre de ses parents) ou dépose une déclaration n° 2042 (CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, en son nom propre pour la première fois, les montants perçus en rémunération d'une activité salariée exercée pendant l'année scolaire ou universitaire, ou durant ses congés scolaires ou universitaires, ne sont pas pré-imprimés sur la déclaration n° <strong>2042</strong>.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0146"">(350 - 360)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0148"">370</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ces_situations,_linter_0147"">Dans ces situations, l'intéressé reporte le montant net imposable des rémunérations ainsi perçues sur la déclaration n° <strong>2042</strong> selon le cas, du foyer fiscal de rattachement ou qu'il souscrit à titre personnel, déduction faite, s'il opte pour l'exonération, de la fraction exonérée en application du 36° de l'article 81 du CGI.</p> <h1 id=""Salaires_verses_aux_apprent_19"">X. Salaires versés aux apprentis (CGI, art. 81 bis)</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0148"">380</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_dimpot_sur_le__0149"">L'exonération d'impôt sur le revenu prévue par l'article 81 bis du CGI s'applique aux salaires perçus par les apprentis munis d'un contrat d'apprentissage répondant aux conditions prévues par les articles L. 6221-1 et suivants du code du travail (C. trav.).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_exoneration_est_assor_0150"">Cette exonération est assortie :</p> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_condition_:_lapprent_0151"">- d'une condition : l'apprenti doit être muni d'un contrat régulier d'apprentissage ;</p> </blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_dune_limite_:_lexoneratio_0152"">- d'une limite : l'exonération ne porte que sur la fraction du salaire qui n'excède pas la limite du montant annuel du SMIC.</p> </blockquote> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Pour_les_indemni_0153""><strong>Remarque :</strong> Pour les indemnités de stages versées aux étudiants, il convient de se reporter au II-J § 200 et 205 du BOI-RSA-CHAMP-20-30-10-10.</p> <h2 id=""Champ_dapplication_de_lexon_28"">A. Champ d'application de l'exonération</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0154"">390</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_reglementation_relative__0155"">La réglementation relative aux contrats d'apprentissage est exposée au I-A § 1 du BOI-RSA-CHAMP-10-20-10.</p> <h2 id=""Limite_dexoneration_29"">B. Limite d'exonération</h2> <h3 id=""Cas_general_36"">1. Cas général</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0156"">400</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_limite_dexoneration_est__0155"">La limite d'exonération est égale au montant annuel du SMIC. L'exonération ne porte que sur la fraction du salaire annuel qui n'excède pas cette somme.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_chiffre_sentend_avant_ap_0157"">Ce chiffre s'entend avant application de la déduction forfaitaire pour frais professionnels (ou, le cas échéant, des frais pour leur montant réel et justifié).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Le_plafond_dexon_0156""><strong>Remarque 1 :</strong> Le plafond d'exonération est égal au produit du montant du SMIC mensuel brut par 12, arrondi à l'euro le plus proche. Le montant du SMIC mensuel brut est consultable sur le site  www.insee.fr.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_2_:_Lorsque_le_mon_0158""><strong>Remarque 2</strong> : Lorsque le montant du SMIC mensuel brut varie en cours d'année, le plafond d'exonération est égal à la somme des produits du montant du SMIC mensuel brut par le nombre de mois auquel ce montant correspond, arrondi à l'euro le plus proche. Exemple : Montant du SMIC mensuel brut au 1^er janvier N = (A) et au 1^er juillet N = (B) ; le plafond d’exonération pour l’année N est égal à (A x 6) + (B x 6) arrondi à l’euro le plus proche.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0160"">410</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_en_cas_doption_0161"">A cet égard, en cas d'option pour la déduction des frais réels, les frais liés à l'activité d'apprenti, qui se rapportent indistinctement à l'ensemble de la rémunération perçue à ce titre, ne sont déductibles que dans la proportion du salaire imposable, c'est-à-dire net de la fraction exonérée en application de l'article 81 bis du CGI, par rapport au salaire total perçu.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_les_depenses_prof_0162"">En effet, les dépenses professionnelles déductibles sont, en principe, celles engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation d'un revenu imposable. Par suite, celles supportées en vue d'acquérir un revenu passible de l'impôt sur le revenu selon les règles des traitements et salaires mais qui bénéficient d'une exonération ne sont pas admises en déduction (CGI, art. 13 et CGI, art. 83, 3°).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ces_conditions,_aucune_0163"">Dans ces conditions, aucune déduction au titre de frais professionnels n'est possible lorsque le montant du salaire de l'apprenti est inférieur à la limite d'exonération.</p> <h3 id=""Cas_particuliers_37"">2. Cas particulier</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0164"">420</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cas_de_deces_du_conjoint_0165"">En cas de décès du conjoint ou du partenaire en cours d'année, la limite d'exonération doit être répartie entre les périodes d'imposition avant et après décès, au prorata des rémunérations déclarées au titre de chacune d'elles.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0166"">(430)</p> <h2 id=""Portee_de_lexoneration_210"">C. Portée de l'exonération</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0169"">440</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_est_independan_0170"">L'exonération est indépendante de la personne qui est tenue de comprendre dans son revenu imposable la rémunération perçue par l'apprenti (apprenti lui-même ou ses parents si l'apprenti est considéré, sur le plan fiscal, comme étant à leur charge).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seule_doit_figurer_sur_la_d_0171"">Seule doit figurer sur la déclaration des revenus de l'apprenti ou des parents qui le comptent à charge, la fraction des salaires qui excède la limite d'exonération.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple :_Un_apprenti_a_per_0170""><strong>Exemple :</strong> Un apprenti a perçu X € de salaires en N.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_montant_de_ce_salaire_es_0171"">Le montant de ce salaire est exonéré à concurrence du montant annuel du SMIC (Y €).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Il_ouvre_droit_a_la_deducti_0173"">Le revenu à déclarer en N égal à (X- Y) €. Ce montant ouvre droit à la déduction forfaitaire de 10 %.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0177"">450</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lexoneration_ne_concerne_qu_0178"">L'exonération ne concerne que l'impôt sur le revenu.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Elle_est_sans_incidence_sur_0179"">Elle est sans incidence sur l'assiette des taxes et participations assises sur les salaires dont peut être redevable l'employeur.</p> <h1 id=""Sommes_versees_par_une_entr_110"">XI. Sommes versées par une entreprise à un cabinet de placement pour la réinsertion de salariés licenciés</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""460_0181"">460</p> <p class=""qe-western"" id=""La_reponse_ministerielle_a__0182"">La RM Godfrain n° 58282,  JO AN 25 janvier 1993, p. 286, a exposé le régime applicable aux sommes versées par une entreprise à un cabinet de placement pour la réinsertion de salariés licenciés.</p> <p class=""qe-western"" id=""Les_depenses_correspondant__0185"">Les dépenses correspondant au prix des prestations de conseil en réinsertion professionnelle effectuées par des cabinets spécialisés pour le compte d'une entreprise qui envisage le licenciement de certains de ses salariés constituent, pour la détermination du bénéfice imposable de l'entreprise qui les supporte, des charges déductibles dans les conditions de droit commun. En ce qui concerne le salarié, la somme versée directement par l'entreprise au cabinet de placement n'est pas un complément de rémunération. Elle n'a donc pas à être portée par le salarié sur sa déclaration annuelle de revenus ni à être comprise par l'entreprise dans l'assiette des taxes et participations assises sur les salaires dont elle est redevable.</p>

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BNC – Régimes sectoriels - Sociétés civiles professionnelles

2012-09-12

BNC

SECT

BOI-BNC-SECT-70-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5964-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-SECT-70-10-20120912

1 Le régime fiscal des sociétés civiles professionnelles (SCP) et de leurs membres est celui des sociétés de personnes. Il en résulte que chaque associé est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part qui lui revient dans les bénéfices de la société. Il en est ainsi alors même que la société a adopté le statut de coopérative. 10 Les règles de détermination du bénéfice imposable ainsi que celles relatives au régime d'imposition applicable sont celles prévues aux articles 93 et suivants du CGI. 20 En outre, les SCP sont soumises aux obligations incombant normalement aux sociétés ou groupements exerçant une activité libérale et dont les résultats sont imposés, au niveau des associés, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Il y a lieu, en conséquence, de se reporter aux commentaires de BOI-BNC-SECT-80, BOI-BNC-BASE et BOI-BNC-DECLA. 30 Toutefois, l’article 3 de la loi n° 96-314 du 12 avril 1996 portant diverses dispositions d’ordre économique et financier, qui complète notamment le 3 de l'article 206 du CGI, autorise, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1996, les SCP à opter pour leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés. 40 Les sections ci-après exposent : - les règles générales et les modalités d'option pour l'impôt sur les sociétés (section 1, cf. BOI-BNC-SECT-70-10-10) ; - les modalités d''imposition (section 2, cf. BOI-BNC-SECT-70-10-20) ; - l'imposition des plus-values (section 3, cf. BOI-BNC-SECT-70-10-30) ; - la transformation d'une société de personnes ou de capitaux en société civile professionnelle et la transformation d'une société civile en société d'exercice libéral (section 4, cf. BOI-BNC-70-10-40).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_fiscal_des_societ_01"">Le régime fiscal des sociétés civiles professionnelles (SCP) et de leurs membres est celui des sociétés de personnes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_resulte_que_chaque_as_02"">Il en résulte que chaque associé est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part qui lui revient dans les bénéfices de la société. Il en est ainsi alors même que la société a adopté le statut de coopérative.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_regles_de_determination_04"">Les règles de détermination du bénéfice imposable ainsi que celles relatives au régime d'imposition applicable sont celles prévues aux articles 93 et suivants du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_05"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_outre,_les_SCP_sont_soum_06"">En outre, les SCP sont soumises aux obligations incombant normalement aux sociétés ou groupements exerçant une activité libérale et dont les résultats sont imposés, au niveau des associés, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_y_a_lieu,_en_consequence_07"">Il y a lieu, en conséquence, de se reporter aux commentaires de BOI-BNC-SECT-80, BOI-BNC-BASE et BOI-BNC-DECLA.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_08"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_l’article_3_de_l_09"">Toutefois, l’article 3 de la loi n° 96-314 du 12 avril 1996 portant diverses dispositions d’ordre économique et financier, qui complète notamment le 3 de l'article 206 du CGI, autorise, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1996, les SCP à opter pour leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_010"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_sections_ci-apres_expos_011"">Les sections ci-après exposent :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_regles_generales_et_l_012"">- les règles générales et les modalités d'option pour l'impôt sur les sociétés (section 1, cf. BOI-BNC-SECT-70-10-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_modalites_dimposition_013"">- les modalités d''imposition (section 2, cf. BOI-BNC-SECT-70-10-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_limposition_des_plus-valu_014"">- l'imposition des plus-values (section 3, cf. BOI-BNC-SECT-70-10-30) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_transformation_dune_so_015"">- la transformation d'une société de personnes ou de capitaux en société civile professionnelle et la transformation d'une société civile en société d'exercice libéral (section 4, cf. BOI-BNC-70-10-40).</p>

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PAT - ISF - Assiette - Exonération des biens professionnels - Profession exercée dans le cadre d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés - Conditions relatives à la participation détenue

2018-10-11

PAT

ISF

BOI-PAT-ISF-30-30-30-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5996-PGP.html/identifiant=BOI-PAT-ISF-30-30-30-20-20181011

L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a abrogé l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) et instauré l'impôt sur la fortune immobilière (IFI) qui est codifié de l'article 964 du code général des impôts (CGI) à l'article 983 du CGI et commenté, s'agissant de l'exonération des actifs professionnels, au BOI-PAT-IFI-30-10. Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base.

<p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 31_de_la_loi_n°_2_00""> L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a abrogé l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) et instauré l'impôt sur la fortune immobilière (IFI) qui est codifié de l'article 964 du code général des impôts (CGI) à l'article 983 du CGI et commenté, s'agissant de l'exonération des actifs professionnels, au BOI-PAT-IFI-30-10.</p> <p class=""warn"" id=""Les_commentaires_contenus_d_01"">Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». <br> Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base.</p>

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ANNEXE - DJC - Exemple de tableau de passage concernant la déclaration n° 2035

2014-04-28

DJC

DJC

BOI-ANNX-000404

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6081-PGP.html/identifiant=BOI-ANNX-000404-20140428

Identification de l’adhérent : Soldes comptables des comptes professionnels (1) .………………………….€ Au 1er janvier …………..  …………………………..€ Au 31 décembre ………… …………………………..€ Prélèvements personnels effectués (2) …………………………..€ Apports personnels effectués (3) …………………………..€ Versements effectués au compte de la SCM …………………………..€ Montant des emprunts contractés et reçus en N en caisse ou sur des comptes professionnels …………………………..€ Montant des acquisitions d’éléments amortissables payés en N par des comptes professionnels …………………………..€ Montant encaissé en N sur les comptes professionnels suite à cession d’éléments amortissables …………………………..€ Quote-part des frais privés payés par caisse ou par des comptes professionnels …………………………..€ Frais déduits et non payés par des comptes professionnels …………………………..€ RENSEIGNEMENTS COMPLÉMENTAIRES CONCERNANT LA DÉCLARATION N° 2035 - REVENUS DE L’ANNÉE NNNN IMPORTANT : Un même renseignement ne doit pas figurer sur deux lignes différentes. A ………………., le …………………..                                                                                                            Signature : (1) Soldes « espèces » ou des soldes bancaires figurant sur le livre journal (2) Dont les impôts personnels (et non professionnels) payés par les comptes professionnels (3) Revenus personnels de toute nature (revenus fonciers, salaires, allocations familiales, etc.

<p class=""paragraphe-western"" id=""Identification_de_l’adherent_00"">Identification de l’adhérent :</p> <table> <tbody> <tr> <td> <ul> <li>Soldes comptables des comptes professionnels ⁽¹⁾</li> </ul> </td> <td> <p id="".………………………….€_04"">.………………………….€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Au 1^er janvier ………….. </li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_06"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Au 31 décembre …………</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_08"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Prélèvements personnels effectués⁽²⁾</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_010"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Apports personnels effectués⁽³⁾</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_012"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Versements effectués au compte de la SCM</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_014"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Montant des emprunts contractés et reçus en N en caisse ou sur des comptes professionnels</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_016"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Montant des acquisitions d’éléments amortissables payés en N par des comptes professionnels</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_018"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Montant encaissé en N sur les comptes professionnels suite à cession d’éléments amortissables</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_020"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Quote-part des frais privés payés par caisse ou par des comptes professionnels</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_022"">…………………………..€</p> </td> </tr> <tr> <td> <ul> <li>Frais déduits et non payés par des comptes professionnels</li> </ul> </td> <td> <p id=""…………………………..€_024"">…………………………..€</p> </td> </tr> </tbody> <caption>RENSEIGNEMENTS COMPLÉMENTAIRES CONCERNANT LA DÉCLARATION N° 2035 - REVENUS DE L’ANNÉE NNNN</caption></table> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""IMPORTANT :_Un_meme_renseig_025"">IMPORTANT : Un même renseignement ne doit pas figurer sur deux lignes différentes.</p> <p id=""A_……………….,_le_………………….._026"">A ………………., le …………………..</p> <blockquote> <blockquote> <blockquote> <blockquote> <p class=""paragraphe-western"" id=""Signature_027"">                                                                                                           Signature :</p> </blockquote> </blockquote> </blockquote> </blockquote> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""1Soldes_« especes »_ou_des__028"">(1) Soldes « espèces » ou des soldes bancaires figurant sur le livre journal</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""2Dont_les_impots_personnels_029"">(2) Dont les impôts personnels (et non professionnels) payés par les comptes professionnels</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""3Revenus_personnels_de_tout_030"">(3) Revenus personnels de toute nature (revenus fonciers, salaires, allocations familiales, etc.</p>

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BIC - Plus values et moins values - Régimes particuliers - Régime applicable aux opérations de crédit-bail - Régime fiscal des opérations de crédit-bail portant sur un fonds de commerce ou un fonds artisanal

2012-09-12

BIC

PVMV

BOI-BIC-PVMV-40-50-50

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6202-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PVMV-40-50-50-20120912

1 Le régime fiscal des opérations de crédit-bail portant sur un fonds de commerce ou un fonds artisanal dans les conditions prévues au 3° de l'article L313-7 du code monétaire et financier est défini aux articles 38 ter et 39-8 du code général des impôts. Il fait l'objet des dispositions qui figurent dans la documentation administrative sous la série BIC, BOI-BIC-BASE-70. Le champ d'application du crédit-bail s'étend aux opérations portant sur l'un des éléments incorporels d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal. Corrélativement les articles 39 duodecies A et 39 terdecies du CGI définissent le régime fiscal de ces opérations, en distinguant selon que le contrat de crédit-bail porte sur des éléments incorporels amortissables ou non amortissables. Sur la notion d'éléments amortissables ou non amortissables, on se reportera notamment à la DB 4 D. I. Opérations de crédit-bail sur un fonds de commerce un établissement artisanal, ou l'un de leurs éléments incorporels non amortissables 10 Afin de favoriser la transmission des entreprises commerciales et artisanales, l'article L313-7 3° du code monétaire et financier a défini le champ d'application du crédit-bail aux acquisitions de fonds de commerce ou d'établissements artisanaux. Toutefois, les opérations de cession-bail qui portent sur ces mêmes biens sont expressément exclus par la loi. . Le régime fiscal applicable aux opérations de crédit-bail portant sur des fonds de commerce, des fonds artisanaux, ou l'un de leurs éléments incorporels non amortissables prévu aux articles 38 ter et 39-8 du code général des impôts, prévoit : - que les sommes correspondant à la quote-part de loyer prise en compte pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente ne constituent pas, dans certaines conditions, un élément du bénéfice imposable du bailleur ; - et que cette quote-part n'est pas déductible pour la détermination des résultats imposables du locataire. Il est commenté dans la documentation administrative série BIC, BOI-BIC-BASE-70, à laquelle il convient de se reporter. A. Situation du bailleur 1. En cours de contrat 20 Les loyers perçus au titre d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissement artisanal constituent un produit d'exploitation qui doit être retenu pour la détermination du résultat imposable de l'entreprise bailleresse. Toutefois, l'article 38 ter du CGI prévoit que les sommes correspondant à la quote-part de loyer exclue des charges déductibles du locataire ne sont pas soumises à l'impôt sur le bénéfice dû par le bailleur si leur versement fait naître au profit du preneur une dette d'égal montant constatée au bilan de l'entreprise de crédit-bail. 2. En cas de résiliation du contrat 30 Si la dette contractée envers le locataire n'est pas remboursée à celui-ci, son montant doit être rapporté au résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat de crédit-bail a pris fin. Cette disposition n'est naturellement pas applicable si ce montant a déjà été pris en compte antérieurement pour l'assiette de l'impôt sur les bénéfices. 3. Au terme du contrat 40 Si le locataire renonce à la promesse unilatérale de vente, l'annulation de la créance qu'il possède sur l'établissement de crédit-bail constitue pour ce dernier un profit imposable, conformément aux dispositions de l'article 38 du CGI. Si le locataire accepte la promesse unilatérale de vente, les conséquences fiscales sont différentes selon que la quote-part représentative du capital a été ou non imposée au cours du contrat : - cette quote-part n'a pas été imposée au cours du contrat : conformément à l'article 38 ter 2ème alinéa du CGI, cette quote-part est ajoutée au prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement ; - cette quote-part a été imposée au cours du contrat (1) : il n'est tenu compte que du prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement. Remarque : Dans cette situation la quote-part du loyer qui n'a pas été admise en déduction à la date de résiliation du contrat constitue une charge d'exploitation déductible du résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat est résilié, si elle n'est pas restituée par le bailleur. Le gain (ou la perte) constaté à l'occasion de la cession du fonds ou de l'établissement bénéficie du régime des plus-values et moins-values de cession d'élément d'actif prévu aux articles 39 duodecies et suivants du CGI. B. Situation du preneur 50 En cours de contrat, la quote-part de loyer retenue pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente n'est pas admise en déduction du résultat imposable du locataire (CGI, art 39-8). À l'échéance du contrat de crédit-bail, le locataire devient en règle générale propriétaire du fonds de commerce ou de l'établissement artisanal sur lequel portait la location, s'il accepte la promesse unilatérale de vente. Il doit alors inscrire le fonds à l'actif de son bilan pour son coût d'acquisition. Celui-ci correspond au prix de vente convenu au contrat augmenté de la quote-part de loyer représentative du capital. Dans l'hypothèse où le locataire n'accepterait pas la promesse unilatérale de vente, il convient en principe d'appliquer les règles définies en cas de résiliation de bail. Toutefois, cette situation devrait être dans la pratique très rare ; elle pourrait d'ailleurs être considérée, le cas échéant, comme un acte de gestion anormal. En effet, en n'acceptant pas la promesse, le locataire renoncerait à devenir propriétaire du fonds, ainsi qu'à tous les droits qui y sont attachés. Remarque : Dans cette situation la quote-part du loyer qui n'a pas été admise en déduction à la date de résiliation du contrat constitue une charge d'exploitation déductible du résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat est résilié, si elle n'est pas restituée par le bailleur. II. Opérations de crédit-bail sur un élément incorporel amortissable d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal 60 Les dispositions de l'article 39 duodecies A-1 à 5 du code général des impôts, ainsi que les règles applicables aux apports de contrats de crédit-bail prévues au 5 de l'article 210 A du même code, s'appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal . L'ensemble des règles exposées à la série BIC, division E, régime particuliers, à compléter (cf. DD BIC E _CB_2011_10_20_2411, DD BIC E _CB_2011_11_08_2412, DD BIC E _CB_2011_11_18_2413 et DD BIC E _CB_2011_12_02_2414 en ce qui concerne les contrats de crédit-bail mobilier, ainsi que les obligations déclaratives correspondantes, sont donc applicables aux contrats de crédit-bail sur des éléments incorporels amortissables. À cet égard il est précisé que la transposition des règles fiscales du crédit-bail mobilier s'effectue en tenant compte des caractéristiques propres à la détermination de la durée d'amortissement des éléments incorporels de l'actif immobilisé des entreprises (cf. notamment DB 4 B 123 et DB 4 B 141). III. Régime fiscal des sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels de fonds de commerce ou de fonds artisanaux 70 En application des dispositions de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts, les produits de la propriété industrielle qui résultent de la cession de brevets, de procédés ou de techniques, et de la concession de licences d'exploitation, sont soumis au régime des plus-values à long terme. L'article 39 terdecies-1 ter du CGI précise, en ce qui concerne le bailleur, que les sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal n'ouvrent pas droit au bénéfice des dispositions de l'article 39 terdecies-1 précité . Ces sommes sont donc soumises à l'impôt sur les bénéfices dans les conditions de droit commun même si elles concernent des éléments visés à l'article 39 terdecies du code général des impôts.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_fiscal_des_operat_01"">Le régime fiscal des opérations de crédit-bail portant sur un fonds de commerce ou un fonds artisanal dans les conditions prévues au 3° de l'article L313-7 du code monétaire et financier est défini aux articles 38 ter et 39-8 du code général des impôts. Il fait l'objet des dispositions qui figurent dans la documentation administrative sous la <em><strong>série BIC, </strong></em>BOI-BIC-BASE-70<em><strong>.</strong></em> </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_champ_dapplication_du_cr_02"">Le champ d'application du crédit-bail s'étend aux opérations portant sur l'un des éléments incorporels d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Correlativement_les_article_03"">Corrélativement les articles 39 duodecies A et 39 terdecies du CGI définissent le régime fiscal de ces opérations, en distinguant selon que le contrat de crédit-bail porte sur des éléments incorporels amortissables ou non amortissables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_la_notion_delements_amo_04"">Sur la notion d'éléments amortissables ou non amortissables, on se reportera notamment à la <em><strong>DB 4 D.</strong></em></p> <h1 id=""Operations_de_credit-bail_s_10"">I. Opérations de crédit-bail sur un fonds de commerce un établissement artisanal, ou l'un de leurs éléments incorporels non amortissables</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_05"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_de_favoriser_la_transm_06"">Afin de favoriser la transmission des entreprises commerciales et artisanales, l'article L313-7 3° du code monétaire et financier a défini le champ d'application du crédit-bail aux acquisitions de fonds de commerce ou d'établissements artisanaux.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_operations_d_07"">Toutefois, les opérations de cession-bail qui portent sur ces mêmes biens sont expressément exclus par la loi. .</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_regime_fiscal_applicable_08"">Le régime fiscal applicable aux opérations de crédit-bail portant sur des fonds de commerce, des fonds artisanaux, ou l'un de leurs éléments incorporels non amortissables prévu aux articles 38 ter et 39-8 du code général des impôts, prévoit :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_que_les_sommes_correspond_09"">- que les sommes correspondant à la quote-part de loyer prise en compte pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente ne constituent pas, dans certaines conditions, un élément du bénéfice imposable du bailleur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_et_que_cette_quote-part_n_010"">- et que cette quote-part n'est pas déductible pour la détermination des résultats imposables du locataire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_commente_dans_la_doc_011"">Il est commenté dans la documentation administrative <em><strong>série BIC, </strong></em>BOI-BIC-BASE-70, à laquelle il convient de se reporter.</p> <h2 id=""Situation_du_bailleur_20"">A. Situation du bailleur</h2> <h3 id=""En_cours_de_contrat_30"">1. En cours de contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_012"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_loyers_percus_au_titre__013"">Les loyers perçus au titre d'un contrat de crédit-bail sur fonds de commerce ou établissement artisanal constituent un produit d'exploitation qui doit être retenu pour la détermination du résultat imposable de l'entreprise bailleresse.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois, larticle 38_ter__014"">Toutefois, l'article 38 ter du CGI prévoit que les sommes correspondant à la quote-part de loyer exclue des charges déductibles du locataire ne sont pas soumises à l'impôt sur le bénéfice dû par le bailleur si leur versement fait naître au profit du preneur une dette d'égal montant constatée au bilan de l'entreprise de crédit-bail.</p> <h3 id=""En_cas_de_resiliation_du_co_31"">2. En cas de résiliation du contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_015"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_la_dette_contractee_enve_016"">Si la dette contractée envers le locataire n'est pas remboursée à celui-ci, son montant doit être rapporté au résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat de crédit-bail a pris fin. Cette disposition n'est naturellement pas applicable si ce montant a déjà été pris en compte antérieurement pour l'assiette de l'impôt sur les bénéfices.</p> <h3 id=""Au_terme_du_contrat_32"">3. Au terme du contrat</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_017"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_le_locataire_renonce_a_l_018"">Si le locataire renonce à la promesse unilatérale de vente, l'annulation de la créance qu'il possède sur l'établissement de crédit-bail constitue pour ce dernier un profit imposable, conformément aux dispositions de l'article 38 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_le_locataire_accepte_la__019"">Si le locataire accepte la promesse unilatérale de vente, les conséquences fiscales sont différentes selon que la quote-part représentative du capital a été ou non imposée au cours du contrat :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cette_quote-part_na_pas_e_020"">- cette quote-part n'a pas été imposée au cours du contrat : conformément à l'article 38 ter 2ème alinéa du CGI, cette quote-part est ajoutée au prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_cette_quote-part_a_ete_im_021"">- cette quote-part a été imposée au cours du contrat (1) : il n'est tenu compte que du prix de vente convenu au contrat pour la détermination de la plus-value de cession du fonds ou de l'établissement.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :__Dans_cette_situ_022""><strong>Remarque : </strong> Dans cette situation la quote-part du loyer qui n'a pas été admise en déduction à la date de résiliation du contrat constitue une charge d'exploitation déductible du résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat est résilié, si elle n'est pas restituée par le bailleur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_gain_(ou_la_perte)_const_023"">Le gain (ou la perte) constaté à l'occasion de la cession du fonds ou de l'établissement bénéficie du régime des plus-values et moins-values de cession d'élément d'actif prévu aux articles 39 duodecies et suivants du CGI.</p> <h2 id=""Situation_du_preneur_21"">B. Situation du preneur</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_024"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_cours_de_contrat,_la_quo_025"">En cours de contrat, la quote-part de loyer retenue pour la fixation du prix de vente convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente n'est pas admise en déduction du résultat imposable du locataire (CGI, art 39-8).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_lecheance_du_contrat_de_c_026"">À l'échéance du contrat de crédit-bail, le locataire devient en règle générale propriétaire du fonds de commerce ou de l'établissement artisanal sur lequel portait la location, s'il accepte la promesse unilatérale de vente.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_doit_alors_inscrire_le_f_027"">Il doit alors inscrire le fonds à l'actif de son bilan pour son coût d'acquisition. Celui-ci correspond au prix de vente convenu au contrat augmenté de la quote-part de loyer représentative du capital.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_lhypothese_ou_le_locat_028"">Dans l'hypothèse où le locataire n'accepterait pas la promesse unilatérale de vente, il convient en principe d'appliquer les règles définies en cas de résiliation de bail. Toutefois, cette situation devrait être dans la pratique très rare ; elle pourrait d'ailleurs être considérée, le cas échéant, comme un acte de gestion anormal. En effet, en n'acceptant pas la promesse, le locataire renoncerait à devenir propriétaire du fonds, ainsi qu'à tous les droits qui y sont attachés.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque :_Dans_cette_situa_029""><strong>Remarque</strong> : Dans cette situation la quote-part du loyer qui n'a pas été admise en déduction à la date de résiliation du contrat constitue une charge d'exploitation déductible du résultat imposable de l'exercice au cours duquel le contrat est résilié, si elle n'est pas restituée par le bailleur.</p> <h1 id=""Operations_de_credit-bail_s_11"">II. Opérations de crédit-bail sur un élément incorporel amortissable d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_030"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_de_larticl_031"">Les dispositions de l'article 39 duodecies A-1 à 5 du code général des impôts, ainsi que les règles applicables aux apports de contrats de crédit-bail prévues au 5 de l'article 210 A du même code, s'appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal .</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lensemble_des_regles_expose_032"">L'ensemble des règles exposées <em><strong>à la série BIC, division E, régime particuliers, à compléter (cf. DD BIC E _CB_2011_10_20_2411, DD BIC E _CB_2011_11_08_2412, DD BIC E _CB_2011_11_18_2413 et DD BIC E _CB_2011_12_02_2414 </strong></em>en ce qui concerne les contrats de crédit-bail mobilier, ainsi que les obligations déclaratives correspondantes, sont donc applicables aux contrats de crédit-bail sur des éléments incorporels amortissables.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard_il_est_precise__033"">À cet égard il est précisé que la transposition des règles fiscales du crédit-bail mobilier s'effectue en tenant compte des caractéristiques propres à la détermination de la durée d'amortissement des éléments incorporels de l'actif immobilisé des entreprises (cf. notamment <em><strong>DB 4 B 123 et DB 4 B 141</strong></em>).</p> <h1 id=""Regime_fiscal_des_sommes_pe_12"">III. Régime fiscal des sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels de fonds de commerce ou de fonds artisanaux</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_034"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_disposit_035"">En application des dispositions de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts, les produits de la propriété industrielle qui résultent de la cession de brevets, de procédés ou de techniques, et de la concession de licences d'exploitation, sont soumis au régime des plus-values à long terme.</p> <p class=""paragraphe-western"" id="" Larticle 39_terdecies-1_te_036"">L'article 39 terdecies-1 ter du CGI précise, en ce qui concerne le bailleur, que les sommes perçues en exécution d'un contrat de crédit-bail portant sur des éléments incorporels d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal n'ouvrent pas droit au bénéfice des dispositions de l'article 39 terdecies-1 précité .</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_sommes_sont_donc_soumis_037"">Ces sommes sont donc soumises à l'impôt sur les bénéfices dans les conditions de droit commun même si elles concernent des éléments visés à l'article 39 terdecies du code général des impôts.</p>

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LETTRE - DJC - Modèle de déclaration du professionnel de l'expertise comptable pour les adhérents d'associations agréées et d'organismes mixtes de gestion agréés

2017-07-05

DJC

DJC

BOI-LETTRE-000173

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6176-PGP.html/identifiant=BOI-LETTRE-000173-20170705

Identification du professionnel de la comptabilité A .........................., le .......................... Je soussigné(e), déclare que la comptabilité de (nom, prénom, raison / dénomination sociale, profession, adresse du client), adhérent de l’association de gestion agréée / de l'organisme mixte de gestion agréé (désignation et adresse) : - est tenue, présentée ou surveillée(1) conformément aux normes professionnelles auxquelles les professionnels de l’expertise comptable sont soumis et que les déclarations fiscales communiquées à l’administration fiscale et à l'association de gestion agréée / à l'organisme mixte de gestion agréé sont le reflet de la comptabilité ; - est conforme aux exigences de l’article 99 du code général des impôts ; - est tenue selon(2): [_] La nomenclature comptable prévue par l’arrêté du 30 janvier 1978 ; [_] Le plan comptable de la profession de ........................................... prévu par ........................................... (références aux dispositions réglementaires) ; [_] Retraité pour établir une déclaration selon les recettes encaissées et les dépenses payées ; [_] Non retraité, la déclaration faisant état des créances acquises et des dépenses engagées ; [_] Le plan comptable général retraité pour établir une déclaration selon les recettes encaissées et les dépenses payées ; [_] Le plan comptable général non retraité, la déclaration faisant état des créances acquises et des dépenses engagées. [_] atteste que la comptabilité de (nom, prénom, raison / dénomination sociale, profession, adresse du client), adhérent de l'association de gestion agréée / de l'organisme mixte de gestion agréé (désignation et adresse) est tenue avec un logiciel conforme aux exigences techniques de l'administration fiscale en vertu d'une attestation fournie par l'éditeur de logiciel(2). La présente déclaration est délivrée à M. / Mme ........................................... pour servir et valoir ce que de droit. (1) Rayer les mentions inutiles. (2) Porter une croix dans la ou les case(s) correspondante(s).

<p class=""paragraphe-western"" id=""Identification_du_professio_00"">Identification du professionnel de la comptabilité</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_……………….,_le_………………….._01"">A .........................., le ..........................</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Je_soussigne(e),_03"">Je soussigné(e),</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""declare_que_la_comptabilite_04"">déclare que la comptabilité de (nom, prénom, raison / dénomination sociale, profession, adresse du client), adhérent de l’association de gestion agréée / de l'organisme mixte de gestion agréé (désignation et adresse) :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""au_centre_sont_le_reflet_de_07"">- est tenue, présentée ou surveillée⁽¹⁾ conformément aux normes professionnelles auxquelles les professionnels de l’expertise comptable sont soumis et que les déclarations fiscales communiquées à l’administration fiscale et à l'association de gestion agréée / à l'organisme mixte de gestion agréé sont le reflet de la comptabilité ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""•_est_conforme_aux_exigence_08"">- est conforme aux exigences de l’article 99 du code général des impôts ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""□_La_nomenclature_comptable_010"">- est tenue selon⁽²⁾:</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""_La_nomenclature_comptable_010"">[_] La nomenclature comptable prévue par l’arrêté du 30 janvier 1978 ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""□Le_plan_comptable_de_la_pr_011"">[_] Le plan comptable de la profession de ........................................... prévu par ........................................... (références aux dispositions réglementaires) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""□Retraite_pour_etablir_une__012"">[_] Retraité pour établir une déclaration selon les recettes encaissées et les dépenses payées ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""□Non_retraite,_la_declarati_013"">[_] Non retraité, la déclaration faisant état des créances acquises et des dépenses engagées ; </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""□Le_plan_comptable_general__014"">[_] Le plan comptable général retraité pour établir une déclaration selon les recettes encaissées et les dépenses payées ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""depenses_engagees_016"">[_] Le plan comptable général non retraité, la déclaration faisant état des créances acquises et des dépenses engagées.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""[_]_atteste_que_la_comptabi_013"">[_] atteste que la comptabilité de (nom, prénom, raison / dénomination sociale, profession, adresse du client), adhérent de l'association de gestion agréée / de l'organisme mixte de gestion agréé (désignation et adresse) est tenue avec un logiciel conforme aux exigences techniques de l'administration fiscale en vertu d'une attestation fournie par l'éditeur de logiciel⁽²⁾.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_presente_declaration_est_017"">La présente déclaration est délivrée à M. / Mme ........................................... pour servir et valoir ce que de droit.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""(1)_Rayer_les_mentions_inut_014"">⁽¹⁾ Rayer les mentions inutiles.</p> <p class=""commentaire-de-tableau-western"" id=""Remarque_:_(1)_Porter_une_c_018"">⁽²⁾ Porter une croix dans la ou les case(s) correspondante(s).</p>

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BIC – Plus-values et moins-values du portefeuille-titres – Cession des titres du portefeuille – Dispositions particulières aux échanges d'actions résultant d'une offre publique d'échange - Exemples d’application

2012-09-12

BIC

PVMV

BOI-BIC-PVMV-30-30-60-60

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6332-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PVMV-30-30-60-60-20120912

1 Exemple 1 : Hypothèse : Opération d’échange effectuée dans le cadre d’une offre publique d'échange (OPE), réalisée conformément à la réglementation en vigueur, comportant la remise d’une action ordinaire en contrepartie de l’attribution d’une action assortie d’un bon de souscription d’obligations émise pour un prix unique et du versement d’une soulte. La société X remet à l’échange une action A contre une action B assortie d’un bon de souscription d’obligation (BSO) émise pour un prix unique de 150 € et le versement d’une soulte de 4 €. La valeur nominale de l’action B reçue à l’échange est de 100 €, sa première cotation suivant l’émission est de 145 €. La valeur d’origine de l’action A dans les écritures de la société X est de 90 €. Le prix du BSO déterminé dans les conditions prévues au 1 du 8 de l’article 38 du code général des impôts (CGI) est égal à 5 €, soit la différence entre le prix unique (150 €) et la valeur de l’action résultant de sa première cotation (145 €). Solution : Dès lors que le total formé par le prix du BSO et le montant de la soulte soit 9 € (5 € + 4 €) n’excède ni 10 % de la valeur nominale de l’action B reçue à l’échange, soit 10 € (100 € X 10 %), ni la plus-value réalisée, soit 64 € (154 € - 90 €), le régime du sursis d’imposition s’applique mais la plus-value réalisée est, à concurrence de ce total, imposée immédiatement. Lors de la cession ultérieure du BSO, le profit ou la perte dégagé à cette occasion sera déterminé à partir de son prix calculé dans les conditions prévues au 1° du 8 de l’article 38 du CGI, soit 5 €. Le profit ou la perte dégagé lors de la cession ultérieure de l’action B sera calculé par référence à la valeur fiscale de l’action A, soit 90 €. 10 Exemple 2 : Hypothèse : Opération d’échange sans soulte effectuée dans le cadre d’une OPE, réalisée conformément à la réglementation en vigueur, comportant la remise de plusieurs actions en contrepartie de l’attribution de plusieurs autres actions en application des modalités d’échange. La société X détient les actions A et B et les échange contre les actions C et D détenues par la société Y. Les valeurs fiscales des actions échangées s’établissent comme suit : A : 40 € ; B : 30 € ; C : 20 € ; D : 60 €. A la date de l’opération d’échange, les valeurs réelles des actions sont les suivantes : A : 60 € ; B : 40 € ; C : 30 € ; D : 70 €. Les actions sont cédées ultérieurement au prix de : A : 80 € ; B : 60 € ; C : 50 € ; D : 100 € . Solution : Si les conditions d’application du régime du sursis d’imposition sont réunies, le profit résultant de l’opération d’échange est compris dans les résultats de l’exercice au cours duquel les actions reçues à l’échange sont cédées. Situation de la société X : 1 - Détermination de la valeur fiscale des actions C et D reçues à l’échange : En application des cinquième et sixième alinéas de l'article 38-7 du CGI, les valeurs fiscales des actions A et B doivent être globalisées pour être ensuite réparties entre les actions C et D proportionnellement à leur valeur réelle à la date de l’opération d’échange. - Globalisation des valeurs fiscales des actions A et B remises à l’échange : 40 € + 30 € = 70 €. - Répartition du résultat de cette globalisation entre les actions C et D reçues à l’échange en proportion de leur valeur réelle à la date de l’échange : Valeur fiscale de l’action C : 70 € X  [30 € (1) / (30 € (1) + 70 € (2)) ] = 21 €. Valeur fiscale de l’action D : 70 € X [70 € (2) / (30 € (1) + 70 € (2)) ] = 49 €. (1) Valeur réelle de C à la date de l’opération d’échange. (2) Valeur réelle de D à la date de l’opération d’échange. 2 - Détermination du résultat de cession ultérieure des actions C et D reçues à l’échange : Les résultats de cession des actions C et D sont calculés par référence à leur valeur fiscale telle qu’elle a été déterminée ci-avant : - action C : 50 € - 21 € = 29 € ; - action D : 100 € - 49 € = 51 €. Pour l’application, le cas échéant, du régime des plus-values à long terme, le délai de deux ans mentionné à l’article 39 duodecies du CGI s’apprécie à compter de la date d’acquisition ou de souscription la plus récente des actions A et B. Situation de la société Y : 1- Détermination de la valeur fiscale des actions A et B reçues à l’échange : Il convient de globaliser les valeurs fiscales des actions C et D remises à l’échange pour, ensuite, les répartir entre les actions A et B reçues à cette occasion. - Globalisation des valeurs fiscales des actions C et D remises à l’échange : 20 € + 60 € = 80 €. - Répartition du résultat de cette globalisation entre les actions A et B reçues à l’échange en proportion de leur valeur réelle à la date de l’échange : Valeur fiscale de l’action A : 80 € X [60 € (1) / (60 € (1) + 40 € (2)) ] = 48 € Valeur fiscale de l’action B : 80 € X [40 € (2) / (60 € (1) + 40 € (2)) ] = 32 € (1) Valeur réelle de A à la date de l’opération d’échange. (2) Valeur réelle de B à la date de l’opération d’échange. 2- Détermination du résultat de cession des actions A et B reçues à l’échange : Les résultats de cession des actions A et B sont calculés par référence à leur valeur fiscale telle qu’elle a été déterminée ci-dessus. Profit de cession : - de l’action A : 80 € - 48 € = 32 € ; - de l’action B : 60 € - 32 € = 28 €. Pour l’application, le cas échéant, du régime des plus-values à long terme, le délai de deux ans mentionné à l’article 39 duodecies du CGI s’apprécie à compter de la date d’acquisition ou de souscription la plus récente des actions C et D.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_1 :_01""><strong>Exemple 1 :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Hypothese : Operation_d’ech_02"">Hypothèse : <br> Opération d’échange effectuée dans le cadre d’une offre publique d'échange (OPE), réalisée conformément à la réglementation en vigueur, comportant la remise d’une action ordinaire en contrepartie de l’attribution d’une action assortie d’un bon de souscription d’obligations émise pour un prix unique et du versement d’une soulte.<br> La société X remet à l’échange une action A contre une action B assortie d’un bon de souscription d’obligation (BSO) émise pour un prix unique de 150 € et le versement d’une soulte de 4 €.<br> La valeur nominale de l’action B reçue à l’échange est de 100 €, sa première cotation suivant l’émission est de 145 €.<br> La valeur d’origine de l’action A dans les écritures de la société X est de 90 €.<br> Le prix du BSO déterminé dans les conditions prévues au 1 du 8 de l’article 38 du code général des impôts (CGI) est égal à 5 €, soit la différence entre le prix unique (150 €) et la valeur de l’action résultant de sa première cotation (145 €).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Solution : Des_lors_que_le__03"">Solution :<br> Dès lors que le total formé par le prix du BSO et le montant de la soulte soit 9 € (5 € + 4 €) n’excède ni 10 % de la valeur nominale de l’action B reçue à l’échange, soit 10 € (100 € X 10 %), ni la plus-value réalisée, soit 64 € (154 € - 90 €), le régime du sursis d’imposition s’applique mais la plus-value réalisée est, à concurrence de ce total, imposée immédiatement.<br> Lors de la cession ultérieure du BSO, le profit ou la perte dégagé à cette occasion sera déterminé à partir de son prix calculé dans les conditions prévues au 1° du 8 de l’article 38 du CGI, soit 5 €.<br> Le profit ou la perte dégagé lors de la cession ultérieure de l’action B sera calculé par référence à la valeur fiscale de l’action A, soit 90 €.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple 2 :_05""><strong>Exemple 2 :</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Hypothese : Operation_d’ech_06"">Hypothèse :<br> Opération d’échange sans soulte effectuée dans le cadre d’une OPE, réalisée conformément à la réglementation en vigueur, comportant la remise de plusieurs actions en contrepartie de l’attribution de plusieurs autres actions en application des modalités d’échange.<br> La société X détient les actions A et B et les échange contre les actions C et D détenues par la société Y.<br> Les valeurs fiscales des actions échangées s’établissent comme suit :<br> A : 40 € ;<br> B : 30 € ;<br> C : 20 € ;<br> D : 60 €.<br> A la date de l’opération d’échange, les valeurs réelles des actions sont les suivantes :<br> A : 60 € ;<br> B : 40 € ;<br> C : 30 € ;<br> D : 70 €.<br> Les actions sont cédées ultérieurement au prix de :<br> A : 80 € ;<br> B : 60 € ;<br> C : 50 € ;<br> D : 100 € .</p> <p class=""exemple-western"" id=""Solution : Si_les_condition_07"">Solution :<br> Si les conditions d’application du régime du sursis d’imposition sont réunies, le profit résultant de l’opération d’échange est compris dans les résultats de l’exercice au cours duquel les actions reçues à l’échange sont cédées.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Situation_de_la_societe X :_08"">Situation de la société X :<br> 1 - Détermination de la valeur fiscale des actions C et D reçues à l’échange : <br> En application des cinquième et sixième alinéas de l'article 38-7 du CGI, les valeurs fiscales des actions A et B doivent être globalisées pour être ensuite réparties entre les actions C et D proportionnellement à leur valeur réelle à la date de l’opération d’échange. <br> - Globalisation des valeurs fiscales des actions A et B remises à l’échange : <br> 40 € + 30 € = 70 €.<br> - Répartition du résultat de cette globalisation entre les actions C et D reçues à l’échange en proportion de leur valeur réelle à la date de l’échange :<br> Valeur fiscale de l’action C :<br> 70 € X  [30 € (1) / (30 € (1) + 70 € (2)) ] = 21 €.<br> Valeur fiscale de l’action D :<br> 70 € X [70 € (2) / (30 € (1) + 70 € (2)) ] = 49 €.<br> (1) Valeur réelle de C à la date de l’opération d’échange.<br> (2) Valeur réelle de D à la date de l’opération d’échange.<br> 2 - Détermination du résultat de cession ultérieure des actions C et D reçues à l’échange :<br> Les résultats de cession des actions C et D sont calculés par référence à leur valeur fiscale telle qu’elle a été déterminée ci-avant :<br> - action C : 50 € - 21 € = 29 € ;<br> - action D : 100 € - 49 € = 51 €.<br> Pour l’application, le cas échéant, du régime des plus-values à long terme, le délai de deux ans mentionné à l’article 39 duodecies du CGI s’apprécie à compter de la date d’acquisition ou de souscription la plus récente des actions A et B.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Situation_de_la_societe Y :_09"">Situation de la société Y :<br> 1- Détermination de la valeur fiscale des actions A et B reçues à l’échange : <br> Il convient de globaliser les valeurs fiscales des actions C et D remises à l’échange pour, ensuite, les répartir entre les actions A et B reçues à cette occasion.<br> - Globalisation des valeurs fiscales des actions C et D remises à l’échange : <br> 20 € + 60 € = 80 €.<br> - Répartition du résultat de cette globalisation entre les actions A et B reçues à l’échange en proportion de leur valeur réelle à la date de l’échange :<br> Valeur fiscale de l’action A :<br> 80 € X [60 € (1) / (60 € (1) + 40 € (2)) ] = 48 €<br> Valeur fiscale de l’action B :<br> 80 € X [40 € (2) / (60 € (1) + 40 € (2)) ] = 32 €<br> (1) Valeur réelle de A à la date de l’opération d’échange.<br> (2) Valeur réelle de B à la date de l’opération d’échange.<br> 2- Détermination du résultat de cession des actions A et B reçues à l’échange : <br> Les résultats de cession des actions A et B sont calculés par référence à leur valeur fiscale telle qu’elle a été déterminée ci-dessus.<br> Profit de cession :<br> - de l’action A : 80 € - 48 € = 32 € ;<br> - de l’action B : 60 € - 32 € = 28 €.<br> Pour l’application, le cas échéant, du régime des plus-values à long terme, le délai de deux ans mentionné à l’article 39 duodecies du CGI s’apprécie à compter de la date d’acquisition ou de souscription la plus récente des actions C et D.</p>

Contenu

RSA - Rémunérations allouées aux gérants et associés de certaines sociétés - Champ d'application - Gérants majoritaires de sociétés à responsabilité limitée (SARL) – Qualité de gérant

2012-09-12

RSA

GER

BOI-RSA-GER-10-10-10-20

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1 L'imposition des rémunérations allouées aux gérants de société à responsabilité limitée (SARL) dans la catégorie prévue par les articles 62 et 211 du code général des impôts (CGI) concerne en premier lieu les gérants nommés par les statuts ou par des décisions ultérieures des associés. 10 Mais, il y a lieu également de rechercher si certains associés, bien que non désignés comme gérants, exercent en fait les fonctions de gérant. L'appréciation du caractère majoritaire d'une gérance dépend, en effet, de l'ensemble des parts détenues au sein d'une même société par le collège des gérants qu'il s'agisse de gérants statutaires ou de gérants de fait. 20 En définitive, pour bénéficier des dispositions de l'article 62 du CGI, outre sa qualité d'associée de SARL (cf. BOI-RSA-GER-10-10-10-10), la personne doit avoir la qualité de gérant, qu'il s'agisse : - soit d'un gérant de droit (I), c'est-à-dire d'un gérant désigné dans les statuts ou dans un acte postérieur ; - soit d'un gérant de fait (II). I. Gérant statutaire ou de droit A. Principes 30 Sont gérants statutaires ceux qui sont désignés comme tels par les statuts ou par une décision collective des associés. Il importe peu que les gérants soient de nationalité française ou étrangère. La circonstance que le gérant de nationalité étrangère ne posséderait pas la carte d'identité de commerçant étranger et ne pourrait, par suite, remplir les fonctions de gérant de société en France, est sans influence sur la nature de son activité au regard de la loi fiscale (CE, arrêt du 27 avril 1960, n° 44534, RO, p. 66). 40 D'autre part, en application du principe énoncé ci-dessus, doit être considéré comme gérant pour l'appréciation du caractère majoritaire du collège de gérance : - le gérant statutaire qui a cessé effectivement d'exercer ses fonctions, dès lors qu'aucun acte ne lui a retiré cette qualité et qu'il continue à percevoir son traitement (CE, arrêt du 9 décembre 1932) ; - dans une SARL ne comprenant que deux associés, également gérants statutaires, mais dont un seul assume en fait la gestion quotidienne de l'entreprise, le second associé, dès lors que celui-ci, du fait qu'il a le titre de gérant, dispose statutairement, comme son co-associé, de la signature sociale et possède les pouvoirs les plus étendus pour agir au nom de la société (CE, arrêt du 18 octobre 1937, n° 58007, RO, p. 552). Il en est de même de deux associés seuls membres d'une SARL qui possèdent chacun la moitié des parts sociales et sont alternativement nommés gérant pour un an. B. Cas particuliers 1. Gérant suppléant 50 Il n'y a pas lieu, en principe, d'opérer une distinction entre gérant suppléant et gérant titulaire. C'est ainsi que, pour l'appréciation du nombre de parts détenu par le collège des gérants, il convient de faire état de celles détenues par un associé-gérant suppléant- qui a été désigné pour suppléer le gérant en titre en cas de démission, interdiction, absence ou révocation, encore qu'il n'aurait pas eu à exercer en fait les fonctions de gérant au cours de l'exercice concerné. 60 En revanche, la clause des statuts qui prévoit que si le gérant vient à cesser ses fonctions pour quelque cause que ce soit, la société sera administrée par une autre personne nominativement désignée dans l'acte social, n'est pas suffisante pour que les parts détenues par cette personne soient retenues pour l'appréciation du nombre de parts détenues par la gérance. 2. Gérant adjoint 70 Lorsque l'acte constitutif d'une société prévoit que la gérance comprend des gérants en chef ou principaux et des gérants adjoints, les gérants adjoints doivent, pour l'appréciation du caractère majoritaire du collège de gérance, être considérés comme des gérants dès lors qu'ils interviennent dans la gestion quand ils le jugent à propos, qu'ils doivent être consultés pour les actes importants et qu'en cas de désaccord entre les gérants principaux, tous les gérants décident à la majorité absolue (CE, arrêt du 4 mai 1936, n° 49696, RO, n° 6441). II. Gérant de fait A. Principes 80 Les rémunérations allouées à certains associés (sur la qualité d'associé au sens des articles 62 et 211 du CGI, cf. BOI-RSA-GER-10-10-10-10 ) qui n'ont pas la qualité de gérant statutaire, mais qui exercent en fait de telles fonctions, sont imposables dans la catégorie visée à l'article 62 du CGI, lorsque le décompte des parts détenues par le(s) gérant(s) statutaire(s) et par le(s) gérant(s) de fait montre que la gérance est majoritaire. La qualité de gérant de fait est établie par l'administration sous le contrôle du juge de l'impôt. 90 La question de savoir s'il y a ou non gérance de fait est sans intérêt au regard de la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dès lors que, en toute hypothèse, il n'y a aucune incidence sur la détermination du bénéfice social. Par ailleurs, cette question ne relève pas davantage de la compétence du comité de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L64 du LPF dans la mesure où l'administration se borne à apprécier les conséquences fiscales de faits ou situations découlant de l'exécution de contrats ou conventions dont elle ne conteste pas la validité. 100 Pour déterminer dans quelle mesure un associé entendu au sens de l'article 211 du CGI peut être considéré comme un gérant de fait, divers critères peuvent être retenus. À cet égard, il convient principalement de s'attacher à rechercher si certains associés exercent des fonctions analogues à celles d'un gérant statutaire ou encore s'ils exercent un « contrôle effectif et constant sur la direction » de l'entreprise. 110 En revanche, l'exercice des pouvoirs normaux de contrôle attachés à l'état d'associé ne confère pas en lui-même la qualité de gérant. Il en est ainsi de l'approbation par les associés du rapport de gestion, de l'inventaire et des comptes annuels ou encore du droit qu'a tout associé d'obtenir à tout moment communication des documents sociaux concernant les trois derniers exercices. 120 Par ailleurs, la circonstance qu'un associé soit employé en qualité de salarié de la société et exerce des fonctions de direction, ne constitue pas un obstacle à ce que la qualité de gérant de fait lui soit reconnue. Tel sera le cas lorsque les pouvoirs qu'il peut exercer, en fait, au sein de la société, excèdent les fonctions d'un directeur salarié. 130 Outre le critère essentiel des fonctions effectivement exercées et du pouvoir d'engager la société envers les tiers, la jurisprudence retient un certain nombre de circonstances qui, prises isolément, ne sont pas déterminantes, mais ont valeur d'indication et constituent des éléments d'appréciation pour attribuer ou non à un associé la qualité de gérant de fait. C'est ainsi que la notion de gérant de fait est, en principe, indépendante de la répartition des parts du capital social entre les associés. Cependant, le fait de posséder un nombre important de parts peut venir corroborer un rôle de gestion étendu. De même, le niveau de la rémunération, comparée à celle du gérant statutaire est d'une importance secondaire, mais peut également constituer un élément d'appréciation. Enfin, la qualité d'ancien propriétaire de l'entreprise ou d'ancien gérant peut être un critère accessoire. 140 En définitive, pour apprécier si un associé peut être considéré comme un gérant de fait, la jurisprudence utilise simultanément divers critères en vue de déterminer si l'intéressé participe effectivement à la gestion, notamment par le pouvoir de conclure des affaires engageant la société ou, même si, en dehors de ce pouvoir, il participe étroitement à la direction de l'entreprise. Pour illustrer ces principes, les développements ci-dessous comportent un certain nombre de décisions intervenues en la matière. Pour la commodité de l'exposé, ces décisions sont classées sous trois rubriques : - associé disposant de pouvoirs spéciaux (B) ; - associé exerçant une activité ou des fonctions salariées dans l'entreprise (C) ; - associé ancien propriétaire de l'entreprise ou ancien gérant (D). B. Associé disposant de pouvoirs spéciaux 150 Il ressort de la jurisprudence, notamment, que les pouvoirs spéciaux dont disposent certains associés peuvent trouver leur origine dans une procuration générale ou limitée. Toutefois, l'absence d'une telle procuration ne suffit pas à écarter la qualification de gérant de fait (cf. II-B-1-§ 170). Celle-ci découle des pouvoirs effectivement exercés et qui ont pour effet de placer un associé dans une situation analogue à celle du gérant statutaire pour ce qui est de la marche commerciale de l'entreprise. Si tel n'est pas le cas, l'intéressé ne peut en principe être regardé comme un gérant de fait. 1. Gérance de fait reconnue La qualité de gérant de fait a été reconnue : 160  - à deux associés d'une société à responsabilité limitée qui ayant reçu du troisième associé, nommé seul gérant statutaire, mandat de gérer et d'administrer tant activement que passivement toutes les affaires de la société, disposent ainsi des pouvoirs les plus étendus pour assurer la marche normale de l'entreprise dans les mêmes conditions que l'associé gérant statutaire (CE, arrêt du 27 avril 1938, n° 59895, RO, p. 249) 170 - dans un société à responsabilité limitée qui ne comprend que deux associés, dont l'un est seul gérant statutaire, au second associé, dès lors que - possesseur de pus des 4/5 des parts sociales, disposant de pleins pouvoirs pour effectuer toutes opérations bancaires au nom de la société et appelé à donner son consentement à toute convention engageant l'entreprise au-delà d'un certain chiffre - il participe à la direction de l'affaire et exerce un contrôle constant et effectif sur sa marche commerciale (CE, arrêt du 16 mai 1949, n° 92915, RO, p. 173) 180 - à un associé qui est appelé à donner son avis sur toute opération du gérant statutaire de nature à engager la société au-delà d'une certaine somme et disposant de droits d'examen et d'investigation les plus absolus dans les affaires sociales ainsi que du droit de se faire communiquer à tout moment les documents concernant la gestion de l'entreprise, reçoit en outre une rémunération sensiblement égale à celle du gérant statutaire (CE, arrêt du 18 décembre 1954, n° 33605, RO, p. 171) ; 190 - à un associé d'une société à responsabilité limitée exploitant une entreprise de bâtiments et de travaux publics, qui pour assurer la marche d'un chantier représentant une part importante de l'activité de la société, a reçu du gérant statutaire une procuration l'habilitant notamment à signer tous marchés, à délivrer toutes quittances, à embaucher et débaucher le personnel et, d'une manière générale, à faire tout ce qui peut être utile et nécessaire dans l'intérêt de la société (CE, arrêt du 21 décembre 1959, n° 44461, RO, p. 532) 200 - à l'associé, propriétaire de plus des 9/10ème des parts d'une SARL exploitant un entrepôt de bières, qui s'occupe personnellement des opérations d'achat et de vente traitées par la société, exerce un contrôle effectif et constant sur la marche de l'entreprise et perçoit des rémunérations plus de quatre fois supérieures à celles versées au gérant statutaire bien qu'il ne dispose pas d'une procuration générale dudit gérant à son profit (CE, arrêt du 15 mai 1968, n° 72556, RO, p. 17) ; 210 - à l'associé d'une SARL disposant d'une procuration bancaire, qui a le pouvoir de signer les déclarations fiscales, passe les commandes de matériel et après avoir effectué l'étude des marchés, décide avec le gérant statutaire, dont la rémunération est sensiblement inférieure à la sienne, des programmes de fabrication. Dans ces conditions, l'intéressé ne limitait pas son activité à la gestion courante de l'entreprise, mais exerçait sur la marche de celle-ci un contrôle effectif et constant et participait à son administration (CE, arrêt du 21 janvier 1972, n° 83879) ; 220 - à l'actionnaire majoritaire et président-directeur général d'une société anonyme (SA), détenant également 70 % du capital de quatre SARL liées à la précédente par des accords techniques et commerciaux et dirigées par des gérants salariés. Il disposait, par ailleurs, sur l'ensemble de ces sociétés d'une prépondérance financière en vertu de laquelle non seulement il assurait les fonctions de président-directeur général de la SA, mais encore présidait les assemblées des SARL auxquelles n'assistaient pas les gérants. Enfin, il bénéficiait d'une procuration bancaire pour agir au nom de ces dernières sociétés et a accompli, à plusieurs reprises, des actes de gestion tels que la souscription de déclarations fiscales (CE, arrêt du 26 novembre 1975, n° 95170, RJ-III, p. 204). 230 - à un associé détenant avec son épouse, gérante statutaire, la totalité du capital d'une société a responsabilité limitée, dès lors qu'il est titulaire d'une procuration générale, dispose de la signature bancaire et souscrit les déclarations fiscales. Exerçant des fonctions de représentation auprès de la clientèle, l'intéressé ne peut, par ailleurs, prétendre à la qualité de VRP, en l'absence de tout lien de subordination avec l'entreprise (CE, arrêt du 25 novembre 1985, n° 44800). 240 Dans une SARL constituée par trois associés à parts égales, dont un seul est gérant statutaire, aux deux autres associés, dès lors : - que ces deux associés non gérants de droit disposent en fait, d'une procuration sur tous les comptes de l'entreprise qu'ils utilisent couramment et pour des sommes très importantes ; - que leurs rémunérations ont évolué en fonction des résultats sociaux ; - et qu'enfin, les trois associés se partagent de concert la responsabilité des relations avec les fournisseurs et les clients et prennent ensemble les décisions d'investissement importantes ; (CE, arrêt du 12 mai 1989, n° 75259) ; 250 A l'associé d'une SARL détenant avec son épouse, gérante statutaire, 90 % du capital de la société, dès lors : - qu'il dispose d'une procuration bancaire dont il use régulièrement ; - qu'il perçoit une rémunération largement supérieure à celle allouée à son épouse au titre de ses fonctions de gérante de droit ; - et qu'enfin, il représente la société vis-à-vis des tiers, exerce des pouvoirs de décision et signe les documents fiscaux pour le compte de celle-ci ; En effet, compte tenu de ces éléments, l'intéressé est réputé exercer, au sein de l'entreprise, des responsabilités qui excèdent celles lui incombant dans l'accomplissement de ses fonctions de directeur commercial (CE, arrêt du 18 octobre 1989, n° 48608) ; 260 - à un membre d'une SARL à qui le gérant statutaire a donné une procuration générale pour agir au nom de la société, -encore qu'il prétende n'avoir, en fait, accompli aucun acte de gérance proprement dit- dès lors qu'aucune circonstance particulière ne justifie l'octroi et le maintien d'une procuration aussi large et qu'au surplus l'intéressé perçoit un traitement égal à celui du gérant statutaire (CE, arrêt du 19 novembre 1955, n° 32669, RO, p. 441). 2. Gérance de fait non reconnue Dans les cas suivants, la gérance de fait n'a pas été reconnue : 270 Il en est ainsi de l'associé qui, ayant reçu du gérant statutaire tous pouvoirs, d'une part, pour traiter au nom de la société avec les administrations, les banques, les caisses publiques et même les tiers, ainsi que pour leur donner ou en recevoir quittance et, d'autre part, pour recruter et congédier le personnel, dispose d'une délégation qui, loin d'être générale et de lui conférer des pouvoirs identiques à ceux du gérant statutaire, ne l'habilite, au contraire, qu'à effectuer des opérations d'administration courante et journalière. L'intéressé ne peut, s'il n'exerce effectivement aucun autre pouvoir que ceux qui lui sont délégués, être considéré comme un gérant de fait (CE, arrêt du 8 décembre 1958, n° 41459, RO, p. 255). 280 Par ailleurs, la qualité de gérant de fait n'a pas été reconnue à un associé qui tenait seulement des statuts des pouvoirs de contrôle sur l'activité du gérant, distincts de la gestion proprement dite et qui, s'il exerçait certaines fonctions en raison desquelles il lui était servi une rémunération et donné procuration pour signer les chèques et les déclarations fiscales, ne possédait pas la signature sociale et n'exerçait pas un contrôle effectif et constant sur la marche commerciale de la société (CE, arrêt du 25 octobre 1948, n° 93509, Ro, p. 93) 290 Au demeurant, l'existence d'une délégation de pouvoirs étendue au profit d'un associé ne lui confère pas nécessairement la qualité de gérant de fait. Il en a été ainsi jugé pour un associé qui s'était vu reconnaître, par résolution de l'assemblée générale extraordinaire, la qualité de fondé de pouvoir comportant les pouvoirs les plus étendus pour gérer les affaires sociales, dès lors que l'intéressé n'avait en fait jamais exercé les fonctions qui lui avaient été ainsi confiées ni participé aux décisions prises par le gérant désigné par les statuts qui, seul, avait exercé un contrôle effectif et constant sur la marche de l'entreprise (CE, arrêt du 7 décembre 1964, n° 59021, RO, p. 207). C. Associé exerçant une activité ou des fonctions salariées dans l'entreprise 300 Il est fréquent, dans les SARL, que les associés exercent des fonctions salariées. Ces fonctions peuvent d'ailleurs être importantes pour la marche des affaires sociales. Lorsque les pouvoirs dont dispose à ce titre un associé excèdent les fonctions d'un collaborateur salarié et peuvent s'analyser en une intervention personnelle et constante dans la gestion même de la société, l'intéressé sera retenu comme un associé-gérant de fait en vue d'apprécier si la gérance de ladite société est majoritaire. 1. Gérance de fait reconnue Ont été ainsi considérés par le Conseil d'État comme gérants de fait : 310 L'associé directeur commercial d'une société qui remplit également les fonctions de directeur technique, établit les prix de revient, détermine les conditions de ventes et de livraisons, conclut sous sa signature toutes les opérations avec les clients, accepte des traites et possède des procurations l'habilitant à effectuer toutes opérations bancaires au nom de la société (CE, arrêt du 4 janvier 1962, n° 53776, Ro, p. 5). 320 Un directeur commercial détenant 190 des 200 parts composant le capital d'une SARL, dès lors, d'une part, qu'il dispose d'une procuration bancaire, d'autre part, qu'il assure la direction technique de la société et la représente à l'égard des tiers, ce qui lui confère des responsabilités excédant celles qui lui appartiennent dans l'exercice de ses fonctions de directeur commercial (CE, arrêt du 29 septembre 1989, n° 47026). 330 Un associé de SARL qui, en qualité de directeur commercial de l'entreprise, traite directement avec les fournisseurs et décide des achats sans en référer au gérant statutaire, détermine les prix de vente et conclut toutes opérations avec les clients, assure la gestion du personnel, dispose de la signature sociale pour le fonctionnement du compte courant postal de l'entreprise et a, en matière bancaire, le libre usage d'une griffe comportant la signature du gérant, alors d'ailleurs que ce dernier, qui consacre son activité à la conduite de plusieurs autres affaires, ne reçoit de l'entreprise en cause ni rémunération ni remboursement forfaitaire de frais (CE, arrêt du 20 décembre 1967, n° 71400, RO, p. 289). 340 Deux associés possédant chacun le tiers du capital social, le dernier tiers étant détenu par le seul gérant statutaire dès lors : - qu'ils s'occupent personnellement des affaires de la société et ont une influence réelle sur la marche de celle-ci ; - qu'ils peuvent à tout moment prendre connaissance des documents concernant la gestion ; - qu'à défaut de pouvoir général, ils disposent d'une procuration bancaire ; - que leur activité, bien qu'ils remplissent spécialement pour la société les fonctions de représentant de commerce, n'est ni celle de simples associés exerçant leurs droits généraux de contrôle reconnus par la loi, ni celle d'employés, mais en fait, celle de véritables gérants, étroitement associés à la direction de l'affaire ainsi que l'a reconnu de façon explicite l'assemblée générale de la société allouant des primes identiques aux trois associés désignés comme les « trois dirigeants de l'entreprise » ; - que la rémunération des trois associés a toujours été sensiblement équivalente ; (CE, arrêt du 25 janvier 1961, n° 47574, Dupont 1961 p. 41). 350 L'époux d'une associée dès lors que cumulant les fonctions de directeur administratif d'une société à responsabilité limitée et de directeur d'une branche de ladite société, il exerce, en réalité, des fonctions plus importants que celles qui correspondent normalement à son emploi. Au cas particulier, l'intéressé participait étroitement à la direction de l'entreprise et exerçait un contrôle effectif sur sa marche en surveillant, notamment, l'ensemble des achats et des ventes; il avait la possibilité d'emprunter auprès d'un établissement de crédit "telles sommes qu'il avisera sur tels titres qu'il déposera"; il avait enfin reçu des rémunérations plus importantes que celles allouées à la gérante statutaire, sa belle-mère (CE, arrêt du 7 février 1958, n° 35819, RO, p. 47). 360 Un associé qui exerce les fonctions de directeur technique dans la société et dispose en réalité de pouvoirs étendus pour la gestion même de celle-ci puisqu'il est titulaire d'une procuration bancaire l'autorisant à traiter des opérations dépassant les pouvoirs habituels d'un directeur salarié et a signé en qualité de gérant, à de nombreuses reprises, des lettres et documents destinés aux organismes de sécurité sociale et aux administrations financières (CE, arrêt du 8 mars 1963; n° 58170, RO, p. 304). 370 L'associé qui, bien que n'ayant que la qualité de directeur commercial de l'affaire, a signé seul un contrat par lequel l'exploitation de spécialités pharmaceutiques appartenant à la société a été concédée à une autre entreprise. L'importance de cette décision, qui a rendu nécessaire un changement de l'objet social, suffit à elle seule à caractériser l'activité réelle au sein de l'entreprise de l'associé en cause, qui percevait au surplus des rémunérations supérieures de 30 % à celles du gérant statutaire (CE, arrêt du 28 octobre 1964, n° 55176, RO, p. 173). 380 L'associé qui, bien que chargé seulement des fonctions de « directeur-représentant » est habilité à agir au nom de la société auprès des établissements bancaires, perçoit une rémunération beaucoup plus importante que celle de la gérante statutaire, sa mère, âgée de 80 ans et résidant à près de 500 kilomètres du lieu du siège de l'entreprise, et accomplit un certain nombre d'actes caractérisant l'activité de gérant, notamment, l'exercice d'une action en justice et la conclusion d'un accord relatif à une indemnité de clientèle (CE, arrêt du 4 décembre 1974, n° 85245 et 85246, RJ-III, p. 197). 390 L'associé, conducteur de travaux, qui détient une participation égale à celle du gérant statutaire (99 des 200 parts composant le capital d'une SARL), dès lors : - qu'il perçoit une rémunération identique à celle du gérant statutaire ; - qu'il dispose de la signature sur le compte bancaire de la société et pour les déclarations fiscales de celle-ci ; - et que le siège social où sont reçus les clients et fournisseurs est fixé à son domicile personnel ; (CE, arrêt du 10 janvier 1990, n° 61989). 400 Un associé qui exerce les fonctions de directeur technique dans la société et dispose en fait de pouvoirs excédant celles-ci dès lors : - qu'il est titulaire d'une délégation générale qu'il utilise fréquemment pour signer les chèques et souscrire les traites. - qu'il engage et règle lui-même les dépenses liées au fonctionnement de l'entreprise ; - et qu'il fixe les prix des prestations à la clientèle dont il est le seul interlocuteur habituel et permanent ; (CE, arrêt du 10 février 1993, n° 96400). 410 Il convient de remarquer que dans les différentes hypothèses où la nature des pouvoirs exercés est caractéristique de la gérance de fait, il n'y a pas lieu de retenir la circonstance que les intéressés seraient reconnus comme salariés par la Sécurité sociale (CE, arrêt du 10 novembre 1958, n° 40787, RO, p. 242). 2. Gérance de fait non reconnue En sens contraire, la qualité de gérant de fait n'a pas été retenue dans les cas suivants : 420 - pour chacun des trois associés d'une société à responsabilité limitée composée de quatre associés possédant chacun un même nombre de parts sociales et percevant des rémunérations équivalents, mais dont un seul a la qualité de gérant statutaire, les trois autres associés qui sont employés de l'entreprise comme ouvriers spécialisés, ne possédant pas la signature sociale et ne participant pas à la direction de l'affaire (CE, arrêt du 19 mai 1947, n° 78832, RO, p. 226) ; 430 - pour l'associé qui occupe une fonction salariée d'une manière effective et permanente, ne perçoit d'autre rétribution que son salaire d'employé, ne possède pas la signature sociale et se borne à exercer les droits de contrôle reconnus à tout associé (CE, arrêt du 7 mars 1949, n° 92142, RO, p. 159) ; 440 - pour l'associé majoritaire d'une SARL composée de deux membres, chargé des fonctions de directeur commercial exclusives, d'après les statuts, « de tous actes généraux de gestion et de direction de la société », il a été jugé en l'espèce que, si l'intéressé a, en tant que seul propriétaire des locaux dans lesquels la société exerçait son activité, donné sa caution hypothécaire à un emprunt souscrit par cette dernière, cette circonstance, par sa nature comme par son caractère exceptionnel, n'a pu constituer une intervention dans la gestion de l'entreprise, alors qu'au surplus, cet associé s'en est tenu à ses fonctions de directeur commercial avec une rémunération nettement inférieure à celle du gérant statutaire et sans s'immiscer, en fait, dans la gestion de l'entreprise (CE, arrêt du 5 juillet 1974, n° 81561, RJ-III, p. 148) ; 450 - pour l'associé d'une SARL, alors même qu'il dispose d'une procuration sur le compte bancaire de l'entreprise, que sa rémunération en qualité de directeur commercial est supérieure à celle du gérant statutaire, qu'il a signé un courrier adressé à l'Administration fiscale et co-signé avec le gérant de droit la déclaration de résultats d'un exercice et qu'il aurait participé à l'embauche d'une partie du personnel, dès lors qu'il n'est pas établi que les attributions de l'intéressé au sein de la société sont de nature à l'associer à l'administration de celle-ci et à lui permettre d'exercer un contrôle effectif et constant sur sa gestion (CE, arrêt du 6 janvier 1989, n° 90195) ; 460 - pour les associés d'une SARL même s'ils détiennent un nombre équivalent de parts sociales et perçoivent une rémunération comparable à celle du gérant statutaire, dès lors qu'ils exercent respectivement au sein de la société des fonctions spécifiques et distinctes de sa gestion (CE, arrêt du 17 mai 1989; n° 76276); 470 - pour une caissière, associée à 50 % d'une SARL qui n'utilise la procuration bancaire dont elle dispose que pour des dépôts de chèques et qui ne participe pas par des actes importants à la gestion effective de l'entreprise, nonobstant un faible intéressement au chiffre d'affaires (CE, arrêt du 29 septembre 1989, n° 78070) ; 480 - pour l'associé directeur commercial qui perçoit une rémunération égale à celle du gérant statutaire mais ne dispose pas de procuration bancaire, ne signe pas les déclarations fiscales et n'effectue aucun acte révélant une intervention habituelle dans la gestion courante. A cet égard, la position prise par les ASSEDIC ne saurait lier ni l'administration fiscale, ni le juge de l'impôt (CAA Bordeaux, arrêt du 26 juillet 1994, n° 92-636). D. Associé ancien propriétaire de l'entreprise ou ancien gérant 490 L'associé qui, antérieurement à la création d'une SARL, a été propriétaire de l'entreprise apportée à ladite société, ou a été membre d'une société en nom collectif (SNC) dont la transformation a donné naissance à la SARL, ou qui, depuis la création de cette dernière, a exercé un temps les fonctions de gérant statutaire, ne peut être considéré comme un gérant de fait à raison de ces seules circonstances. Toutefois, dans ces différentes hypothèses, il y a lieu de vérifier d'une manière toute particulière si l'intéressé, de par son rôle passé, ne participe pas effectivement à la gestion ou n'est pas étroitement associé à la direction de l'affaire. 1. Gérance de fait reconnue Le Conseil d'État a ainsi considéré comme gérant de fait : 500 Un contribuable qui, dans le but d'exploiter l'entreprise qu'il a créée et dont il était seul propriétaire, a constitué une SARL avec son beau-frère, lequel, d'après les statuts, est seul gérant, dès lors que, ayant donné son nom à la raison sociale et détenant la majorité des parts sociales, il est investi d'un mandat du gérant statutaire, perçoit des rémunérations égales à celles de ce dernier et se trouve étroitement associé à la direction de l'entreprise (CE, arrêt du 12 janvier 1940, n° 62223, RO, p. 8). 510 Un associé détenant 85 % des parts d'une SARL issue d'une SNC dont il avait été le fondateur et le cogérant, dès lors que l'intéressé avait continué en qualité de directeur ou de conseiller technique d'être étroitement associé à la direction de l'entreprise et d'exercer un contrôle effectif et constant sur la marche commerciale de la société (CE, arrêt du 2 mai 1941, n° 58710, RO, p.125). 520 Un ancien associé gérant d'une société à responsabilité limitée qui, nommé surveillant général par une délibération de l'assemblée générale extraordinaire, continue, en cette nouvelle qualité, à percevoir les mêmes appointements qu'auparavant et à s'occuper, concurremment avec les deux autres associés - ses fils - nommément désignés comme gérants, de toutes les opérations se rattachant à l'objet de la société (Ce, arrêt du 29 novembre 1937, n° 57204, RO, p. 674). 530 Un associé ancien gérant qui, collaborant activement et quotidiennement avec le gérant statutaire à la gestion de l'affaire, participe étroitement à sa direction et à son contrôle, du fait: - d'une part, qu'il détient des pouvoirs étendus pour diriger les fabrications, nommer ou révoquer le personnel, user des comptes bancaires ou de chèques postaux ouverts au nom de la société, visiter la clientèle et signer la correspondance; - d'autre part, qu'il exerce également les fonctions de gérant de deux autres sociétés à responsabilité limitée ayant leur siège au siège même de la première et qui ont pour objet d'écouler une partie importante de sa production (CE, arrêt du 10 novembre 1958, n° 40787, RO, p. 242). 540 Un associé majoritaire qui, ayant été désigné comme directeur commercial, a été remplacé dans ses fonctions de gérant statutaire par son fils, associé minoritaire, dès lors que toutes les décisions importantes excédant les limites de la vie sociale courante doivent relever de l'ensemble des associés et que l'intéressé, qui a perçu une rémunération double de celle de son fils, a continué à prendre une part importante à la gestion de la société (CE, arrêt du 24 janvier 1966, n° 64174, RO, p. 33) ; 550 Un associé de SARL détenant la moitié du capital social, lequel est réputé appartenir à un collège de gérance majoritaire dès lors : - qu'ancien exploitant du fonds, il en conservait la propriété, ainsi que celle du matériel et des immeubles affectés à l'exploitation ; - qu'il avait le titre de directeur technique et percevait des appointements voisins de ceux du gérant statutaire ; - qu'il a disposé de la signature sociale concurremment avec le gérant statutaire ; - qu'en pratique, son épouse tenait la comptabilité et signait les chèques au nom de la société ; (CE, arrêt du 26 juillet 1982, 20977). 2. Gérance de fait non reconnue 560 La qualité de gérant de fait n'a pas été reconnue à un associé qui possédait la majorité des parts de la société ayant succédé à l'entreprise dont il était l'ancien propriétaire, exerçait dans ladite société les fonctions de directeur technique, à raison desquelles il percevait une rémunération supérieure à celle du gérant, dès lors qu'il n'était pas établi que l'intéressé ait été associé en fait à la direction de l'entreprise, qu'il ait pu engager la société, ou ait exercé un contrôle effectif et constant sur sa marche commerciale (CE, arrêt du 26 février 1964, n° 53535). 570 Dans le même sens, n'a pas été considéré comme un gérant de fait un associé, ancien gérant statutaire, qui détenait la moitié des parts et percevait une rémunération identique à celle de l'associé gérant dès lors que, détenant une procuration bancaire, il n'en avait fait qu'un usage restreint, qu'il ne disposait d'aucun mandat général d'agir pour le compte de la société et que, désormais doté de pouvoirs de contrôle, ces derniers n'excédaient pas ceux qui peuvent être normalement réservés à l'assemblée générale dans une entreprise de modeste importance ne comportant que deux associés (CE, arrêt du 5 février 1969, n° 72311)

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Limposition_des_remuneratio_01"">L'imposition des rémunérations allouées aux gérants de société à responsabilité limitée (SARL) dans la catégorie prévue par les articles 62 et 211 du code général des impôts (CGI) concerne en premier lieu les gérants nommés par les statuts ou par des décisions ultérieures des associés.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Mais,_il_y_a_lieu_egalement_03"">Mais, il y a lieu également de rechercher si certains associés, bien que non désignés comme gérants, exercent en fait les fonctions de gérant.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lappreciation_du_caractere__04"">L'appréciation du caractère majoritaire d'une gérance dépend, en effet, de l'ensemble des parts détenues au sein d'une même société par le collège des gérants qu'il s'agisse de gérants statutaires ou de gérants de fait.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_05"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_definitive,_pour_benefic_06"">En définitive, pour bénéficier des dispositions de l'article 62 du CGI, outre sa qualité d'associée de SARL (cf. BOI-RSA-GER-10-10-10-10), la personne doit avoir la qualité de gérant, qu'il s'agisse :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_dun_gerant_de_droit__07"">- soit d'un gérant de droit (I), c'est-à-dire d'un gérant désigné dans les statuts ou dans un acte postérieur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_soit_dun_gerant_de_fait (_08"">- soit d'un gérant de fait (II).</p> <h1 id=""Gerant_statutaire_ou_de_dro_10"">I. Gérant statutaire ou de droit</h1> <h2 id=""Principes_20"">A. Principes</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sont_gerants_statutaires_ce_010"">Sont gérants statutaires ceux qui sont désignés comme tels par les statuts ou par une décision collective des associés.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_importe_peu_que_les_gera_011"">Il importe peu que les gérants soient de nationalité française ou étrangère. La circonstance que le gérant de nationalité étrangère ne posséderait pas la carte d'identité de commerçant étranger et ne pourrait, par suite, remplir les fonctions de gérant de société en France, est sans influence sur la nature de son activité au regard de la loi fiscale (CE, arrêt du 27 avril 1960, n° 44534, RO, p. 66).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_012"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dautre_part,_en_application_013"">D'autre part, en application du principe énoncé ci-dessus, doit être considéré comme gérant pour l'appréciation du caractère majoritaire du collège de gérance :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_le_gerant_statutaire_qui__014"">- le gérant statutaire qui a cessé effectivement d'exercer ses fonctions, dès lors qu'aucun acte ne lui a retiré cette qualité et qu'il continue à percevoir son traitement (CE, arrêt du 9 décembre 1932) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dans_une_SARL_ne_comprena_015"">- dans une SARL ne comprenant que deux associés, également gérants statutaires, mais dont un seul assume en fait la gestion quotidienne de l'entreprise, le second associé, dès lors que celui-ci, du fait qu'il a le titre de gérant, dispose statutairement, comme son co-associé, de la signature sociale et possède les pouvoirs les plus étendus pour agir au nom de la société (CE, arrêt du 18 octobre 1937, n° 58007, RO, p. 552).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_en_est_de_meme_de_deux_a_016"">Il en est de même de deux associés seuls membres d'une SARL qui possèdent chacun la moitié des parts sociales et sont alternativement nommés gérant pour un an.</p> <h2 id=""Cas_particuliers_21"">B. Cas particuliers</h2> <h3 id=""Gerant_suppleant_30"">1. Gérant suppléant</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_017"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_ny_a_pas_lieu,_en_princi_018"">Il n'y a pas lieu, en principe, d'opérer une distinction entre gérant suppléant et gérant titulaire. C'est ainsi que, pour l'appréciation du nombre de parts détenu par le collège des gérants, il convient de faire état de celles détenues par un associé-gérant suppléant- qui a été désigné pour suppléer le gérant en titre en cas de démission, interdiction, absence ou révocation, encore qu'il n'aurait pas eu à exercer en fait les fonctions de gérant au cours de l'exercice concerné.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_019"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_la_clause_des__020"">En revanche, la clause des statuts qui prévoit que si le gérant vient à cesser ses fonctions pour quelque cause que ce soit, la société sera administrée par une autre personne nominativement désignée dans l'acte social, n'est pas suffisante pour que les parts détenues par cette personne soient retenues pour l'appréciation du nombre de parts détenues par la gérance.</p> <h3 id=""Gerant_adjoint_31"">2. Gérant adjoint</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_021"">70</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Lorsque_lacte_constitutif_d_022"">Lorsque l'acte constitutif d'une société prévoit que la gérance comprend des gérants en chef ou principaux et des gérants adjoints, les gérants adjoints doivent, pour l'appréciation du caractère majoritaire du collège de gérance, être considérés comme des gérants dès lors qu'ils interviennent dans la gestion quand ils le jugent à propos, qu'ils doivent être consultés pour les actes importants et qu'en cas de désaccord entre les gérants principaux, tous les gérants décident à la majorité absolue (CE, arrêt du 4 mai 1936, n° 49696, RO, n° 6441).</p> <h1 id=""Gerant_de_fait_11"">II. Gérant de fait</h1> <h2 id=""Principes_22"">A. Principes</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_023"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_remunerations_allouees__024"">Les rémunérations allouées à certains associés (sur la qualité d'associé au sens des articles 62 et 211 du CGI, cf. BOI-RSA-GER-10-10-10-10 ) qui n'ont pas la qualité de gérant statutaire, mais qui exercent en fait de telles fonctions, sont imposables dans la catégorie visée à l'article 62 du CGI, lorsque le décompte des parts détenues par le(s) gérant(s) statutaire(s) et par le(s) gérant(s) de fait montre que la gérance est majoritaire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_qualite_de_gerant_de_fai_025"">La qualité de gérant de fait est établie par l'administration sous le contrôle du juge de l'impôt.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_026"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_question_de_savoir_sil_y_027"">La question de savoir s'il y a ou non gérance de fait est sans intérêt au regard de la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dès lors que, en toute hypothèse, il n'y a aucune incidence sur la détermination du bénéfice social.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_cette_questio_028"">Par ailleurs, cette question ne relève pas davantage de la compétence du comité de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L64 du LPF dans la mesure où l'administration se borne à apprécier les conséquences fiscales de faits ou situations découlant de l'exécution de contrats ou conventions dont elle ne conteste pas la validité.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_029"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_determiner_dans_quelle_030"">Pour déterminer dans quelle mesure un associé entendu au sens de l'article 211 du CGI peut être considéré comme un gérant de fait, divers critères peuvent être retenus.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""A_cet_egard,_il_convient_pr_031"">À cet égard, il convient principalement de s'attacher à rechercher si certains associés exercent des fonctions analogues à celles d'un gérant statutaire ou encore s'ils exercent un « contrôle effectif et constant sur la direction » de l'entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_032"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_lexercice_des__033"">En revanche, l'exercice des pouvoirs normaux de contrôle attachés à l'état d'associé ne confère pas en lui-même la qualité de gérant. Il en est ainsi de l'approbation par les associés du rapport de gestion, de l'inventaire et des comptes annuels ou encore du droit qu'a tout associé d'obtenir à tout moment communication des documents sociaux concernant les trois derniers exercices.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_034"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_la_circonstan_035"">Par ailleurs, la circonstance qu'un associé soit employé en qualité de salarié de la société et exerce des fonctions de direction, ne constitue pas un obstacle à ce que la qualité de gérant de fait lui soit reconnue. Tel sera le cas lorsque les pouvoirs qu'il peut exercer, en fait, au sein de la société, excèdent les fonctions d'un directeur salarié.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""130_036"">130</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Outre_le_critere_essentiel__037"">Outre le critère essentiel des fonctions effectivement exercées et du pouvoir d'engager la société envers les tiers, la jurisprudence retient un certain nombre de circonstances qui, prises isolément, ne sont pas déterminantes, mais ont valeur d'indication et constituent des éléments d'appréciation pour attribuer ou non à un associé la qualité de gérant de fait.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cest_ainsi_que_la_notion_de_038"">C'est ainsi que la notion de gérant de fait est, en principe, indépendante de la répartition des parts du capital social entre les associés. Cependant, le fait de posséder un nombre important de parts peut venir corroborer un rôle de gestion étendu.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_le_niveau_de_la_re_039"">De même, le niveau de la rémunération, comparée à celle du gérant statutaire est d'une importance secondaire, mais peut également constituer un élément d'appréciation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Enfin,_la_qualite_dancien_p_040"">Enfin, la qualité d'ancien propriétaire de l'entreprise ou d'ancien gérant peut être un critère accessoire.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""140_041"">140</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_definitive,_pour_appreci_042"">En définitive, pour apprécier si un associé peut être considéré comme un gérant de fait, la jurisprudence utilise simultanément divers critères en vue de déterminer si l'intéressé participe effectivement à la gestion, notamment par le pouvoir de conclure des affaires engageant la société ou, même si, en dehors de ce pouvoir, il participe étroitement à la direction de l'entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_illustrer_ces_principe_043"">Pour illustrer ces principes, les développements ci-dessous comportent un certain nombre de décisions intervenues en la matière. Pour la commodité de l'exposé, ces décisions sont classées sous trois rubriques :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_associe_disposant_de_pouv_044"">- associé disposant de pouvoirs spéciaux (B) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_associe_exercant_une_acti_045"">- associé exerçant une activité ou des fonctions salariées dans l'entreprise (C) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_associe_ancien_proprietai_046"">- associé ancien propriétaire de l'entreprise ou ancien gérant (D).</p> <h2 id=""Associe_disposant_de_pouvoi_23"">B. Associé disposant de pouvoirs spéciaux</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""150_047"">150</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_ressort_de_la_jurisprude_048"">Il ressort de la jurisprudence, notamment, que les pouvoirs spéciaux dont disposent certains associés peuvent trouver leur origine dans une procuration générale ou limitée. Toutefois, l'absence d'une telle procuration ne suffit pas à écarter la qualification de gérant de fait (cf. <em><strong>II-B-1-§ 170</strong></em>).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Celle-ci_decoule_des_pouvoi_049"">Celle-ci découle des pouvoirs effectivement exercés et qui ont pour effet de placer un associé dans une situation analogue à celle du gérant statutaire pour ce qui est de la marche commerciale de l'entreprise.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_tel_nest_pas_le_cas,_lin_050"">Si tel n'est pas le cas, l'intéressé ne peut en principe être regardé comme un gérant de fait. </p> <h3 id=""Gerance_de_fait_reconnue_32"">1. Gérance de fait reconnue</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_qualite_de_gerant_de_fai_051"">La qualité de gérant de fait a été reconnue :</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""160 _052"">160 </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_deux_associes_dune_soci_053"">- à deux associés d'une société à responsabilité limitée qui ayant reçu du troisième associé, nommé seul gérant statutaire, mandat de gérer et d'administrer tant activement que passivement toutes les affaires de la société, disposent ainsi des pouvoirs les plus étendus pour assurer la marche normale de l'entreprise dans les mêmes conditions que l'associé gérant statutaire (CE, arrêt du 27 avril 1938, n° 59895, RO, p. 249)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170_054"">170</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dans_un_societe_a_respons_055"">- dans un société à responsabilité limitée qui ne comprend que deux associés, dont l'un est seul gérant statutaire, au second associé, dès lors que - possesseur de pus des 4/5 des parts sociales, disposant de pleins pouvoirs pour effectuer toutes opérations bancaires au nom de la société et appelé à donner son consentement à toute convention engageant l'entreprise au-delà d'un certain chiffre - il participe à la direction de l'affaire et exerce un contrôle constant et effectif sur sa marche commerciale (CE, arrêt du 16 mai 1949, n° 92915, RO, p. 173)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""180_056"">180</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_un_associe_qui_est_appe_057"">- à un associé qui est appelé à donner son avis sur toute opération du gérant statutaire de nature à engager la société au-delà d'une certaine somme et disposant de droits d'examen et d'investigation les plus absolus dans les affaires sociales ainsi que du droit de se faire communiquer à tout moment les documents concernant la gestion de l'entreprise, reçoit en outre une rémunération sensiblement égale à celle du gérant statutaire (CE, arrêt du 18 décembre 1954, n° 33605, RO, p. 171) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""190_058"">190</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_un_associe_qui_est_appe_053"">- à un associé d'une société à responsabilité limitée exploitant une entreprise de bâtiments et de travaux publics, qui pour assurer la marche d'un chantier représentant une part importante de l'activité de la société, a reçu du gérant statutaire une procuration l'habilitant notamment à signer tous marchés, à délivrer toutes quittances, à embaucher et débaucher le personnel et, d'une manière générale, à faire tout ce qui peut être utile et nécessaire dans l'intérêt de la société (CE, arrêt du 21 décembre 1959, n° 44461, RO, p. 532)</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""170 _054"">200</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_lassocie,_proprietaire__055"">- à l'associé, propriétaire de plus des 9/10^ème des parts d'une SARL exploitant un entrepôt de bières, qui s'occupe personnellement des opérations d'achat et de vente traitées par la société, exerce un contrôle effectif et constant sur la marche de l'entreprise et perçoit des rémunérations plus de quatre fois supérieures à celles versées au gérant statutaire bien qu'il ne dispose pas d'une procuration générale dudit gérant à son profit (CE, arrêt du 15 mai 1968, n° 72556, RO, p. 17) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_062"">210</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_lassocie_dune_SARL_disp_057"">- à l'associé d'une SARL disposant d'une procuration bancaire, qui a le pouvoir de signer les déclarations fiscales, passe les commandes de matériel et après avoir effectué l'étude des marchés, décide avec le gérant statutaire, dont la rémunération est sensiblement inférieure à la sienne, des programmes de fabrication. Dans ces conditions, l'intéressé ne limitait pas son activité à la gestion courante de l'entreprise, mais exerçait sur la marche de celle-ci un contrôle effectif et constant et participait à son administration (CE, arrêt du 21 janvier 1972, n° 83879) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_064"">220</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_lactionnaire_majoritair_059"">- à l'actionnaire majoritaire et président-directeur général d'une société anonyme (SA), détenant également 70 % du capital de quatre SARL liées à la précédente par des accords techniques et commerciaux et dirigées par des gérants salariés.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_disposait,_par_ailleurs,_060"">Il disposait, par ailleurs, sur l'ensemble de ces sociétés d'une prépondérance financière en vertu de laquelle non seulement il assurait les fonctions de président-directeur général de la SA, mais encore présidait les assemblées des SARL auxquelles n'assistaient pas les gérants.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Enfin,_il_beneficiait_dune__061"">Enfin, il bénéficiait d'une procuration bancaire pour agir au nom de ces dernières sociétés et a accompli, à plusieurs reprises, des actes de gestion tels que la souscription de déclarations fiscales (CE, arrêt du 26 novembre 1975, n° 95170, RJ-III, p. 204).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""200_062"">230</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_un_associe_detenant_ave_069"">- à un associé détenant avec son épouse, gérante statutaire, la totalité du capital d'une société a responsabilité limitée, dès lors qu'il est titulaire d'une procuration générale, dispose de la signature bancaire et souscrit les déclarations fiscales. Exerçant des fonctions de représentation auprès de la clientèle, l'intéressé ne peut, par ailleurs, prétendre à la qualité de VRP, en l'absence de tout lien de subordination avec l'entreprise (CE, arrêt du 25 novembre 1985, n° 44800).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_070"">240</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Dans_une_SARL_constituee_pa_063"">Dans une SARL constituée par trois associés à parts égales, dont un seul est gérant statutaire, aux deux autres associés, dès lors :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_que_ces_deux_associes_non_064"">- que ces deux associés non gérants de droit disposent en fait, d'une procuration sur tous les comptes de l'entreprise qu'ils utilisent couramment et pour des sommes très importantes ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_et_que_leurs_remuneration_065"">- que leurs rémunérations ont évolué en fonction des résultats sociaux ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_et_quenfin,_les_trois_ass_066"">- et qu'enfin, les trois associés se partagent de concert la responsabilité des relations avec les fournisseurs et les clients et prennent ensemble les décisions d'investissement importantes ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""(CE,_arret_du_12_mai_1989,__067"">(CE, arrêt du 12 mai 1989, n° 75259) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""210_068"">250</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""A_lassocie_dune_SARL_detena_069"">A l'associé d'une SARL détenant avec son épouse, gérante statutaire, 90 % du capital de la société, dès lors :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quil_dispose_dune_procura_070"">- qu'il dispose d'une procuration bancaire dont il use régulièrement ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_et_quil_percoit_une_remun_071"">- qu'il perçoit une rémunération largement supérieure à celle allouée à son épouse au titre de ses fonctions de gérante de droit ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_et_quenfin,_il_represente_072"">- et qu'enfin, il représente la société vis-à-vis des tiers, exerce des pouvoirs de décision et signe les documents fiscaux pour le compte de celle-ci ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""en_effet,_compte_tenu_de_ce_073"">En effet, compte tenu de ces éléments, l'intéressé est réputé exercer, au sein de l'entreprise, des responsabilités qui excèdent celles lui incombant dans l'accomplissement de ses fonctions de directeur commercial (CE, arrêt du 18 octobre 1989, n° 48608) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""220_074"">260</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_un_membre_dune_SARL_a_q_075"">- à un membre d'une SARL à qui le gérant statutaire a donné une procuration générale pour agir au nom de la société, -encore qu'il prétende n'avoir, en fait, accompli aucun acte de gérance proprement dit- dès lors qu'aucune circonstance particulière ne justifie l'octroi et le maintien d'une procuration aussi large et qu'au surplus l'intéressé perçoit un traitement égal à celui du gérant statutaire (CE, arrêt du 19 novembre 1955, n° 32669, RO, p. 441).</p> <h3 id=""Gerance_de_fait_non_reconnue_33"">2. Gérance de fait non reconnue</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_les_cas_suivants,_la_g_076"">Dans les cas suivants, la gérance de fait n'a pas été reconnue :</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""230_077"">270</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_en_est_ainsi_de_lassocie_078"">Il en est ainsi de l'associé qui, ayant reçu du gérant statutaire tous pouvoirs, d'une part, pour traiter au nom de la société avec les administrations, les banques, les caisses publiques et même les tiers, ainsi que pour leur donner ou en recevoir quittance et, d'autre part, pour recruter et congédier le personnel, dispose d'une délégation qui, loin d'être générale et de lui conférer des pouvoirs identiques à ceux du gérant statutaire, ne l'habilite, au contraire, qu'à effectuer des opérations d'administration courante et journalière. L'intéressé ne peut, s'il n'exerce effectivement aucun autre pouvoir que ceux qui lui sont délégués, être considéré comme un gérant de fait (CE, arrêt du 8 décembre 1958, n° 41459, RO, p. 255).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""240_079"">280</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Par_ailleurs,_la_qualite_de_088"">Par ailleurs, la qualité de gérant de fait n'a pas été reconnue à un associé qui tenait seulement des statuts des pouvoirs de contrôle sur l'activité du gérant, distincts de la gestion proprement dite et qui, s'il exerçait certaines fonctions en raison desquelles il lui était servi une rémunération et donné procuration pour signer les chèques et les déclarations fiscales, ne possédait pas la signature sociale et n'exerçait pas un contrôle effectif et constant sur la marche commerciale de la société (CE, arrêt du 25 octobre 1948, n° 93509, Ro, p. 93)</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Au_demeurant,_lexistence_du_080""><strong>290</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Au_demeurant,_lexistence_du_090"">Au demeurant, l'existence d'une délégation de pouvoirs étendue au profit d'un associé ne lui confère pas nécessairement la qualité de gérant de fait.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_en_a_ete_ainsi_juge_pour_081"">Il en a été ainsi jugé pour un associé qui s'était vu reconnaître, par résolution de l'assemblée générale extraordinaire, la qualité de fondé de pouvoir comportant les pouvoirs les plus étendus pour gérer les affaires sociales, dès lors que l'intéressé n'avait en fait jamais exercé les fonctions qui lui avaient été ainsi confiées ni participé aux décisions prises par le gérant désigné par les statuts qui, seul, avait exercé un contrôle effectif et constant sur la marche de l'entreprise (CE, arrêt du 7 décembre 1964, n° 59021, RO, p. 207).</p> <h2 id=""Associe_exercant_une_activi_24"">C. Associé exerçant une activité ou des fonctions salariées dans l'entreprise</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""250_082"">300</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_frequent,_dans_les_S_083"">Il est fréquent, dans les SARL, que les associés exercent des fonctions salariées. Ces fonctions peuvent d'ailleurs être importantes pour la marche des affaires sociales.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_les_pouvoirs_dont_d_084"">Lorsque les pouvoirs dont dispose à ce titre un associé excèdent les fonctions d'un collaborateur salarié et peuvent s'analyser en une intervention personnelle et constante dans la gestion même de la société, l'intéressé sera retenu comme un associé-gérant de fait en vue d'apprécier si la gérance de ladite société est majoritaire.</p> <h3 id=""Gerance_de_fait_reconnue_34"">1. Gérance de fait reconnue</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ont_ete_ainsi_consideres_pa_085"">Ont été ainsi considérés par le Conseil d'État comme gérants de fait :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""310_096""><strong>310</strong></p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Lassocie_directeur_commerci_097"">L'associé directeur commercial d'une société qui remplit également les fonctions de directeur technique, établit les prix de revient, détermine les conditions de ventes et de livraisons, conclut sous sa signature toutes les opérations avec les clients, accepte des traites et possède des procurations l'habilitant à effectuer toutes opérations bancaires au nom de la société (CE, arrêt du 4 janvier 1962, n° 53776, Ro, p. 5).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""260 _086"">320</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_directeur_commercial_det_087"">Un directeur commercial détenant 190 des 200 parts composant le capital d'une SARL, dès lors, d'une part, qu'il dispose d'une procuration bancaire, d'autre part, qu'il assure la direction technique de la société et la représente à l'égard des tiers, ce qui lui confère des responsabilités excédant celles qui lui appartiennent dans l'exercice de ses fonctions de directeur commercial (CE, arrêt du 29 septembre 1989, n° 47026).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""270_088"">330</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_associe_de_SARL_qui,_en__089"">Un associé de SARL qui, en qualité de directeur commercial de l'entreprise, traite directement avec les fournisseurs et décide des achats sans en référer au gérant statutaire, détermine les prix de vente et conclut toutes opérations avec les clients, assure la gestion du personnel, dispose de la signature sociale pour le fonctionnement du compte courant postal de l'entreprise et a, en matière bancaire, le libre usage d'une griffe comportant la signature du gérant, alors d'ailleurs que ce dernier, qui consacre son activité à la conduite de plusieurs autres affaires, ne reçoit de l'entreprise en cause ni rémunération ni remboursement forfaitaire de frais (CE, arrêt du 20 décembre 1967, n° 71400, RO, p. 289).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""280_090"">340</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Deux_associes_possedant_cha_091"">Deux associés possédant chacun le tiers du capital social, le dernier tiers étant détenu par le seul gérant statutaire dès lors :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quils_soccupent_personnel_092"">- qu'ils s'occupent personnellement des affaires de la société et ont une influence réelle sur la marche de celle-ci ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quils_peuvent_a_tout_mome_093"">- qu'ils peuvent à tout moment prendre connaissance des documents concernant la gestion ; </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_qua_defaut_de_pouvoir_gen_094"">- qu'à défaut de pouvoir général, ils disposent d'une procuration bancaire ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_que_leur_activite,_bien_q_095"">- que leur activité, bien qu'ils remplissent spécialement pour la société les fonctions de représentant de commerce, n'est ni celle de simples associés exerçant leurs droits généraux de contrôle reconnus par la loi, ni celle d'employés, mais en fait, celle de véritables gérants, étroitement associés à la direction de l'affaire ainsi que l'a reconnu de façon explicite l'assemblée générale de la société allouant des primes identiques aux trois associés désignés comme les « trois dirigeants de l'entreprise » ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_que_la_remuneration_des_t_096"">- que la rémunération des trois associés a toujours été sensiblement équivalente ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""(CE,_arret_du_25 janvier 19_097"">(CE, arrêt du 25 janvier 1961, n° 47574, Dupont 1961 p. 41).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""290_098"">350</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Lepoux_dune_associee_des_lo_0111"">L'époux d'une associée dès lors que cumulant les fonctions de directeur administratif d'une société à responsabilité limitée et de directeur d'une branche de ladite société, il exerce, en réalité, des fonctions plus importants que celles qui correspondent normalement à son emploi. Au cas particulier, l'intéressé participait étroitement à la direction de l'entreprise et exerçait un contrôle effectif sur sa marche en surveillant, notamment, l'ensemble des achats et des ventes; il avait la possibilité d'emprunter auprès d'un établissement de crédit ""telles sommes qu'il avisera sur tels titres qu'il déposera""; il avait enfin reçu des rémunérations plus importantes que celles allouées à la gérante statutaire, sa belle-mère (CE, arrêt du 7 février 1958, n° 35819, RO, p. 47).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0112"">360</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_associe_qui_exerce_les_f_0113"">Un associé qui exerce les fonctions de directeur technique dans la société et dispose en réalité de pouvoirs étendus pour la gestion même de celle-ci puisqu'il est titulaire d'une procuration bancaire l'autorisant à traiter des opérations dépassant les pouvoirs habituels d'un directeur salarié et a signé en qualité de gérant, à de nombreuses reprises, des lettres et documents destinés aux organismes de sécurité sociale et aux administrations financières (CE, arrêt du 8 mars 1963; n° 58170, RO, p. 304).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0114"">370</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Lassocie_qui,_bien_que_naya_099"">L'associé qui, bien que n'ayant que la qualité de directeur commercial de l'affaire, a signé seul un contrat par lequel l'exploitation de spécialités pharmaceutiques appartenant à la société a été concédée à une autre entreprise. L'importance de cette décision, qui a rendu nécessaire un changement de l'objet social, suffit à elle seule à caractériser l'activité réelle au sein de l'entreprise de l'associé en cause, qui percevait au surplus des rémunérations supérieures de 30 % à celles du gérant statutaire (CE, arrêt du 28 octobre 1964, n° 55176, RO, p. 173).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""300_0100"">380</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Lassocie_qui,_bien_que_char_0101"">L'associé qui, bien que chargé seulement des fonctions de « directeur-représentant » est habilité à agir au nom de la société auprès des établissements bancaires, perçoit une rémunération beaucoup plus importante que celle de la gérante statutaire, sa mère, âgée de 80 ans et résidant à près de 500 kilomètres du lieu du siège de l'entreprise, et accomplit un certain nombre d'actes caractérisant l'activité de gérant, notamment, l'exercice d'une action en justice et la conclusion d'un accord relatif à une indemnité de clientèle (CE, arrêt du 4 décembre 1974, n° 85245 et 85246, RJ-III, p. 197).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""310_0102"">390</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Lassocie,_conducteur_de_tra_0103"">L'associé, conducteur de travaux, qui détient une participation égale à celle du gérant statutaire (99 des 200 parts composant le capital d'une SARL), dès lors :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""quil_percoit_une_remunerati_0104"">- qu'il perçoit une rémunération identique à celle du gérant statutaire ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""quil_dispose_de_la_signatur_0105"">- qu'il dispose de la signature sur le compte bancaire de la société et pour les déclarations fiscales de celle-ci ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""et_que_le_siege_social_ou_s_0106"">- et que le siège social où sont reçus les clients et fournisseurs est fixé à son domicile personnel ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""(CE,_arret_du_10_janvier_19_0107"">(CE, arrêt du 10 janvier 1990, n° 61989).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""320_0108"">400</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_associe_qui_exerce_les_f_0109"">Un associé qui exerce les fonctions de directeur technique dans la société et dispose en fait de pouvoirs excédant celles-ci dès lors :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quil_est_titulaire_dune_d_0110"">- qu'il est titulaire d'une délégation générale qu'il utilise fréquemment pour signer les chèques et souscrire les traites.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quil_engage_et_regle_lui-_0111"">- qu'il engage et règle lui-même les dépenses liées au fonctionnement de l'entreprise ; </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_et_quil_fixe_les_prix_des_0112"">- et qu'il fixe les prix des prestations à la clientèle dont il est le seul interlocuteur habituel et permanent ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""(CE,_arret_du_10_fevrier_19_0113"">(CE, arrêt du 10 février 1993, n° 96400).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""330_0114""><strong>410</strong></p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Il_convient_de_remarquer_qu_0115"">Il convient de remarquer que dans les différentes hypothèses où la nature des pouvoirs exercés est caractéristique de la gérance de fait, il n'y a pas lieu de retenir la circonstance que les intéressés seraient reconnus comme salariés par la Sécurité sociale (CE, arrêt du 10 novembre 1958, n° 40787, RO, p. 242).</p> <h3 id=""Gerance_de_fait_non_reconnue_35"">2. Gérance de fait non reconnue</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_sens_contraire,_la_quali_0116"">En sens contraire, la qualité de gérant de fait n'a pas été retenue dans les cas suivants : </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""340_0117"">420</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_chacun_des_trois_ass_0134"">- pour chacun des trois associés d'une société à responsabilité limitée composée de quatre associés possédant chacun un même nombre de parts sociales et percevant des rémunérations équivalents, mais dont un seul a la qualité de gérant statutaire, les trois autres associés qui sont employés de l'entreprise comme ouvriers spécialisés, ne possédant pas la signature sociale et ne participant pas à la direction de l'affaire (CE, arrêt du 19 mai 1947, n° 78832, RO, p. 226) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0135"">430</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_lassocie_qui_occupe__0118"">- pour l'associé qui occupe une fonction salariée d'une manière effective et permanente, ne perçoit d'autre rétribution que son salaire d'employé, ne possède pas la signature sociale et se borne à exercer les droits de contrôle reconnus à tout associé (CE, arrêt du 7 mars 1949, n° 92142, RO, p. 159) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""350_0119"">440</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_lassocie_majoritaire_0120"">- pour l'associé majoritaire d'une SARL composée de deux membres, chargé des fonctions de directeur commercial exclusives, d'après les statuts, « de tous actes généraux de gestion et de direction de la société », il a été jugé en l'espèce que, si l'intéressé a, en tant que seul propriétaire des locaux dans lesquels la société exerçait son activité, donné sa caution hypothécaire à un emprunt souscrit par cette dernière, cette circonstance, par sa nature comme par son caractère exceptionnel, n'a pu constituer une intervention dans la gestion de l'entreprise, alors qu'au surplus, cet associé s'en est tenu à ses fonctions de directeur commercial avec une rémunération nettement inférieure à celle du gérant statutaire et sans s'immiscer, en fait, dans la gestion de l'entreprise (CE, arrêt du 5 juillet 1974, n° 81561, RJ-III, p. 148) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""360_0121"">450</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_lassocie_dune_SARL,__0122"">- pour l'associé d'une SARL, alors même qu'il dispose d'une procuration sur le compte bancaire de l'entreprise, que sa rémunération en qualité de directeur commercial est supérieure à celle du gérant statutaire, qu'il a signé un courrier adressé à l'Administration fiscale et co-signé avec le gérant de droit la déclaration de résultats d'un exercice et qu'il aurait participé à l'embauche d'une partie du personnel, dès lors qu'il n'est pas établi que les attributions de l'intéressé au sein de la société sont de nature à l'associer à l'administration de celle-ci et à lui permettre d'exercer un contrôle effectif et constant sur sa gestion (CE, arrêt du 6 janvier 1989, n° 90195) ; </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""370_0123"">460</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_les_associes_dune_SA_0142"">- pour les associés d'une SARL même s'ils détiennent un nombre équivalent de parts sociales et perçoivent une rémunération comparable à celle du gérant statutaire, dès lors qu'ils exercent respectivement au sein de la société des fonctions spécifiques et distinctes de sa gestion (CE, arrêt du 17 mai 1989; n° 76276);</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""470_0143"">470</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_une_caissiere,_assoc_0124"">- pour une caissière, associée à 50 % d'une SARL qui n'utilise la procuration bancaire dont elle dispose que pour des dépôts de chèques et qui ne participe pas par des actes importants à la gestion effective de l'entreprise, nonobstant un faible intéressement au chiffre d'affaires (CE, arrêt du 29 septembre 1989, n° 78070) ; </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""380_0125"">480</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_pour_lassocie_directeur_c_0126"">- pour l'associé directeur commercial qui perçoit une rémunération égale à celle du gérant statutaire mais ne dispose pas de procuration bancaire, ne signe pas les déclarations fiscales et n'effectue aucun acte révélant une intervention habituelle dans la gestion courante.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""A_cet_egard,_la_position_pr_0127"">A cet égard, la position prise par les ASSEDIC ne saurait lier ni l'administration fiscale, ni le juge de l'impôt (CAA Bordeaux, arrêt du 26 juillet 1994, n° 92-636).</p> <h2 id=""Associe_ancien_proprietaire_25"">D. Associé ancien propriétaire de l'entreprise ou ancien gérant</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""390_0128"">490</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lassocie_qui,_anterieuremen_0129"">L'associé qui, antérieurement à la création d'une SARL, a été propriétaire de l'entreprise apportée à ladite société, ou a été membre d'une société en nom collectif (SNC) dont la transformation a donné naissance à la SARL, ou qui, depuis la création de cette dernière, a exercé un temps les fonctions de gérant statutaire, ne peut être considéré comme un gérant de fait à raison de ces seules circonstances.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_dans_ces_differe_0130"">Toutefois, dans ces différentes hypothèses, il y a lieu de vérifier d'une manière toute particulière si l'intéressé, de par son rôle passé, ne participe pas effectivement à la gestion ou n'est pas étroitement associé à la direction de l'affaire.</p> <h3 id=""Gerance_de_fait_reconnue_36"">1. Gérance de fait reconnue</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_Conseil_dEtat_a_ainsi_co_0131"">Le Conseil d'État a ainsi considéré comme gérant de fait :</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""400_0132"">500</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_contribuable_qui,_dans_l_0133"">Un contribuable qui, dans le but d'exploiter l'entreprise qu'il a créée et dont il était seul propriétaire, a constitué une SARL avec son beau-frère, lequel, d'après les statuts, est seul gérant, dès lors que, ayant donné son nom à la raison sociale et détenant la majorité des parts sociales, il est investi d'un mandat du gérant statutaire, perçoit des rémunérations égales à celles de ce dernier et se trouve étroitement associé à la direction de l'entreprise (CE, arrêt du 12 janvier 1940, n° 62223, RO, p. 8).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""410_0134"">510</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_associe_detenant_85_%_de_0135"">Un associé détenant 85 % des parts d'une SARL issue d'une SNC dont il avait été le fondateur et le cogérant, dès lors que l'intéressé avait continué en qualité de directeur ou de conseiller technique d'être étroitement associé à la direction de l'entreprise et d'exercer un contrôle effectif et constant sur la marche commerciale de la société (CE, arrêt du 2 mai 1941, n° 58710, RO, p.125).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""420_0136"">520</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_ancien_associe_gerant_du_0157"">Un ancien associé gérant d'une société à responsabilité limitée qui, nommé surveillant général par une délibération de l'assemblée générale extraordinaire, continue, en cette nouvelle qualité, à percevoir les mêmes appointements qu'auparavant et à s'occuper, concurremment avec les deux autres associés - ses fils - nommément désignés comme gérants, de toutes les opérations se rattachant à l'objet de la société (Ce, arrêt du 29 novembre 1937, n° 57204, RO, p. 674).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""530_0158"">530</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_associe_ancien_gerant_qu_0159"">Un associé ancien gérant qui, collaborant activement et quotidiennement avec le gérant statutaire à la gestion de l'affaire, participe étroitement à sa direction et à son contrôle, du fait:</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dune_part,_quil_detient_d_0160"">- d'une part, qu'il détient des pouvoirs étendus pour diriger les fabrications, nommer ou révoquer le personnel, user des comptes bancaires ou de chèques postaux ouverts au nom de la société, visiter la clientèle et signer la correspondance;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_dautre_part,_quil_exerce__0161"">- d'autre part, qu'il exerce également les fonctions de gérant de deux autres sociétés à responsabilité limitée ayant leur siège au siège même de la première et qui ont pour objet d'écouler une partie importante de sa production (CE, arrêt du 10 novembre 1958, n° 40787, RO, p. 242).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""540_0162"">540</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_associe_majoritaire_qui,_0137"">Un associé majoritaire qui, ayant été désigné comme directeur commercial, a été remplacé dans ses fonctions de gérant statutaire par son fils, associé minoritaire, dès lors que toutes les décisions importantes excédant les limites de la vie sociale courante doivent relever de l'ensemble des associés et que l'intéressé, qui a perçu une rémunération double de celle de son fils, a continué à prendre une part importante à la gestion de la société (CE, arrêt du 24 janvier 1966, n° 64174, RO, p. 33) ;</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""430_0138"">550</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Un_associe_de_SARL_detenant_0139"">Un associé de SARL détenant la moitié du capital social, lequel est réputé appartenir à un collège de gérance majoritaire dès lors :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quancien_exploitant_du_fo_0140"">- qu'ancien exploitant du fonds, il en conservait la propriété, ainsi que celle du matériel et des immeubles affectés à l'exploitation ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quil_avait_le_titre_de_di_0141"">- qu'il avait le titre de directeur technique et percevait des appointements voisins de ceux du gérant statutaire ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quil_a_dispose_de_la_sign_0142"">- qu'il a disposé de la signature sociale concurremment avec le gérant statutaire ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quen_pratique,_son_epouse_0143"">- qu'en pratique, son épouse tenait la comptabilité et signait les chèques au nom de la société ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""(CE,_arret_du_26_juillet_19_0144"">(CE, arrêt du 26 juillet 1982, 20977).</p> <h3 id=""Gerance_de_fait_non_reconnue_37"">2. Gérance de fait non reconnue</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""440_0145"">560</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_qualite_de_gerant_de_fai_0146"">La qualité de gérant de fait n'a pas été reconnue à un associé qui possédait la majorité des parts de la société ayant succédé à l'entreprise dont il était l'ancien propriétaire, exerçait dans ladite société les fonctions de directeur technique, à raison desquelles il percevait une rémunération supérieure à celle du gérant, dès lors qu'il n'était pas établi que l'intéressé ait été associé en fait à la direction de l'entreprise, qu'il ait pu engager la société, ou ait exercé un contrôle effectif et constant sur sa marche commerciale (CE, arrêt du 26 février 1964, n° 53535).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""450_0147"">570</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Dans_le_meme_sens,_na_pas_e_0148"">Dans le même sens, n'a pas été considéré comme un gérant de fait un associé, ancien gérant statutaire, qui détenait la moitié des parts et percevait une rémunération identique à celle de l'associé gérant dès lors que, détenant une procuration bancaire, il n'en avait fait qu'un usage restreint, qu'il ne disposait d'aucun mandat général d'agir pour le compte de la société et que, désormais doté de pouvoirs de contrôle, ces derniers n'excédaient pas ceux qui peuvent être normalement réservés à l'assemblée générale dans une entreprise de modeste importance ne comportant que deux associés (CE, arrêt du 5 février 1969, n° 72311)</p>

Contenu

ANNEXE - CTX - Exemple et calcul pour une demande de décharge de responsabilité solidaire

2015-10-14

CTX

CTX

BOI-ANNX-000288

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6279-PGP.html/identifiant=BOI-ANNX-000288-20151014

Les exemples exprimés dans ce document sont retirés à compter de la date de publication de la présente version pour être intégrés respectivement au II-B-3 § 200 du BOI-CTX-DRS-10, au II-A-3 § 70 du BOI-CTX-DRS-20, au II-C-3 § 130 du BOI-CTX-DRS-20 et au II-D § 150 du BOI-CTX-DRS-20. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, consulter la version précédente dans l'onglet "Versions Publiées Du Document".

<p class=""paragraphe-western"" id=""Les_exemples_exprimes_dans__00"">Les exemples exprimés dans ce document sont retirés à compter de la date de publication de la présente version pour être intégrés respectivement au II-B-3 § 200 du BOI-CTX-DRS-10, au II-A-3 § 70 du BOI-CTX-DRS-20, au II-C-3 § 130 du BOI-CTX-DRS-20 et au II-D § 150 du BOI-CTX-DRS-20.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_prendre_connaissance_d_01"">Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, consulter la version précédente dans l'onglet ""Versions Publiées Du Document"".</p>

Contenu

BIC - Règles de détermination du résultat fiscal - Erreurs et décisions de gestion - Intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit - Exceptions à l’application de la règle de l’intangibilité du bilan d’ouverture – Conséquences des corrections comptables opérées

2012-09-12

BIC

BASE

BOI-BIC-BASE-40-20-20-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6384-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-BASE-40-20-20-20-20120912

1 Dans les situations d'exceptions à la règle de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit prévues aux 2ème et 3ème alinéas du 4 bis de l'article 38 du CGI (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 ), les omissions ou erreurs visées doivent être rattachées à leur exercice d’origine, c’est-à-dire à un exercice prescrit. Ces omissions ou erreurs n’auront, par conséquent, aucun impact sur le montant de l’impôt dû par l’entreprise. 10 En application des dispositions du 4ème alinéa du 4bis de l'article 38 du CGI, les conséquences fiscales de la correction en comptabilité des omissions ou erreurs affectant l’actif du bilan, mais pour lesquelles le principe de l’intangibilité du bilan d’ouverture n’est pas applicable sont neutralisées pour la détermination du résultat imposable au titre de l’exercice de régularisation et des exercices suivants. En pratique, sont concernées par ces dispositions les erreurs ou omissions : - relatives à l’évaluation d’éléments d’actif immobilisé ( BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-B §140) ; - correspondant à la déduction en charges au cours d’un exercice prescrit de dépenses qui auraient dû être immobilisées (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-C §170) ; - affectant l’évaluation des stocks ou des travaux en cours et commises plus de sept avant l’ouverture du premier exercice prescrit (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au I §10) ; - correspondant à la dotation au cours d’exercice prescrit d’amortissements excessifs au regard des usages mentionnés au 1-2° de l’article 39 du CGI (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-A §110) ou à la dotation d’amortissements non justifiés plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au I §10). Pour l’application des présentes dispositions, il convient de considérer que les erreurs relatives aux amortissements sont des erreurs affectant l’actif, quand bien même ces amortissements seraient comptabilisés au compte de provision pour amortissement dérogatoire. 20 En revanche, les omissions ou erreurs affectant le passif et bénéficiant de l’exception prévue au 2ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI, telles que les erreurs relatives à des provisions dotées sept ans avant l’ouverture du premier exercice prescrit ou bien encore l’omission de reprise de dettes éteintes depuis plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice prescrit, ne sont pas visées par ce dispositif de neutralisation. A titre d’exemple, la reprise comptable de l’amortissement de caducité injustifié comptabilisé au passif plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit n’est pas neutralisée. Ainsi, le produit comptable résultat de la rectification de ces erreurs ou omissions demeure imposable au titre de l’exercice de correction dans les conditions de droit commun. I. Conséquences au titre de l’exercice de la correction comptable des omissions ou erreurs visées par les exceptions au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture 30 Lorsque l’entreprise rectifie dans ses écritures comptables des omissions ou erreurs mentionnées aux 2ème et 3ème alinéas du 4 bis de l’article 38 du CGI qui affectent l’actif du bilan, le produit comptable résultant de cette rectification n’est pas pris en compte pour la détermination du bénéfice imposable de l’exercice au cours duquel est opérée cette rectification. Corrélativement, lorsque les omissions ou erreurs sont relatives à des omissions ou insuffisances d’évaluation d’éléments de l’actif immobilisé, la régularisation au titre de cet exercice du montant des amortissements qui aurait dû être comptabilisés, ainsi que la majoration de la dotation de cet exercice résultant de cette rectification, voire le cas échéant de la provision pour dépréciation dotée sur l’élément d’actif rectifié, ne sont pas déductibles pour la détermination du bénéfice imposable. 40 Exemple : Reprise de l’exemple présenté au BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au II-B §150. Par hypothèse, le service a adressé une proposition de rectification courant N+3 corrigeant le bénéfice imposable de l’exercice clos en N d’un montant de 22 000 euros. Il est supposé que l’entreprise régularise ses écritures comptables dès son exercice clos le 31 décembre N+3 en majorant le coût de revient de sa ligne de production des dépenses de son personnel informatique intervenues lors de la mise en place de cette nouvelle immobilisation, soit 37 000 euros. Par hypothèse, la ligne de production est amortie sur 6 ans 2/3 selon le mode dégressif, soit un taux d’amortissement de 33,75 %. Au titre de l’exercice clos en N+3, cette régularisation emporte les conséquences suivantes sur le résultat comptable : - la constatation d’un produit exceptionnel résultant de l’inscription à l’actif de ces frais, soit 37 000 ; - le rattrapage des amortissements qui auraient dû être comptabilisés depuis N+1, soit 19 381 euros (dotation de N+1 = 37 000 X 33,75 % X 10/12 = 10 406 + dotation de N+2 = (37 000 – 10 406) X 33,75 % = 8 975) ; - la majoration de la dotation aux amortissements au titre de l’exercice N+3, 5 946 [(37 000 – 19 381) X 33,75 %]. Seule une partie de ces frais a bénéficié de l’exception mentionnée au 3ème alinéa du 4bis de l’article 38 du CGI : les frais engagés en N pour un montant de 15 000 euros. Par conséquent, la majoration du bénéfice comptable correspondant à cette régularisation d’un montant de 11 673 euros [37 000 – (19 381 + 5 946)] n’est pas imposable pour la détermination du bénéfice imposable à hauteur de 40,54 % (15 000 / 37 000), soit un montant de 4 732 euros. Par ailleurs, l’entreprise pourra également déduire pour la détermination de son bénéfice fiscal les frais de personnel engagés en N-1 pour un montant de 22 000 euros et qui ont déjà fait l’objet d’une proposition de rectification par le service courant N+3. Il est rappelé également que l’entreprise retrouve, sauf dans les cas manifestement abusifs (notamment lors de manquements exclusifs de bonne foi, erreurs répétées ou graves), son droit de pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun dès l’inscription à son actif (Cf. réponses ministérielles Charmant, AN n° 8757 du 14 juin 1961 et Sergheraert, AN n° 8121 du 26 avril 1982). Au cas d’espèce, l’entreprise pourra donc déduire le rattrapage d’amortissements sur la somme de 22 000 euros : les dispositions de l’article 39 B du CGI ne lui seront pas opposées, dès lors qu’elle est de bonne foi. 50 L’application des dispositions du 4ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI et, plus particulièrement la non imposition du produit comptable résultant de la correction des omissions ou erreurs, est subordonnée à la justification par l’entreprise que les omissions ou erreurs concernées peuvent bénéficier des exceptions mentionnées au 2ème ou au 3ème alinéa du 4bis de l'article 38 du CGI, au titre de l’exercice de correction. Bien entendu, si ces omissions ou erreurs ont été relevées par le service dans le cadre d’une vérification de comptabilité (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au-II-B §160), l’entreprise n’aura pas à apporter la preuve que ces omissions ou erreurs entrent dans le champ des exceptions mentionnées au 2ème ou au 3ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI . II. Conséquences de la correction comptable au titre des exercices suivant l’exercice de correction comptable des omissions ou erreurs visées par les exceptions au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture 60 Au cours des exercices suivant la rectification des écritures comptables (cf. n° I), lorsque la correction a consisté à rectifier une omission d’inscription à l’actif ou une sous-évaluation du coût de revient d’une immobilisation, d’un stock ou de travaux en cours, la fraction d’amortissements ou de provision pour dépréciation correspondant à cette régularisation n’est pas déductible du bénéfice imposable. En pratique, la fraction d’amortissement ou de provision non déductible est déterminée, à proportion du coût de revient total de l’actif concerné par la régularisation. 70 Lorsque la correction comptable a consisté à rectifier la déduction d’amortissements excessifs au regard des usages mentionnés à l’article 39-1-2° du CGI ( BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au II-A §110), les dotations aux amortissements pratiquées à compter de l’exercice de correction sont déductibles à concurrence de la différence existant, à la date de la correction comptable, entre le prix de revient de l’immobilisation concernée et les amortissements admis en déduction pour la détermination du bénéfice imposable, y compris, par conséquent, les amortissements excessifs ayant bénéficié de l’exception prévue au 3ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI. 80 Exemple : Reprise de l’exemple présenté au BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au II-A §120. Hypothèses : Il est supposé que l’entreprise corrige sur le plan comptable l’erreur constatée par le service de vérification en matière de taux d’amortissement à la clôture de l’exercice N. Il est rappelé que cette erreur l’a conduit à déduire des dotations aux amortissements d’un montant de 44 017 euros, au lieu de 31 667 euros, au titre de l’exercice clos en N-9 et de 52 820 euros au lieu de 38 000 euros, au cours des exercices clos entre N-8 et N-1. Cette correction comptable conduit l’entreprise à majorer son bénéfice comptable des dotations aux amortissements excessives pratiquées au cours des exercices N-9 à N-1, soit un montant total de 130 910 euros [(44 017 – 31 667) + 8 X (52 820 – 38 000)]. A compter de la dotation de l’exercice N, l’entreprise a comptabilisé une dotation aux amortissements conforme aux usages mentionnés à l’article 39-1-2° du CGI, soit 38 000 euros. L’immeuble n’a pas été cédé avant la fin de sa période d’amortissement de 25 ans. Solution : Au titre de l’exercice clos en N, le produit comptable correspondant à la reprise des amortissements excessifs (130 910 €) n’est pas imposable à hauteur des dotations aux amortissements excessives ayant bénéficié de l’exception mentionnée au 3ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI, soit 86 450 euros (130 910 – (3 X 14 820)). A compter de l’exercice clos en N+13, l’entreprise doit plafonner le montant des dotations aux amortissements déductibles pour la détermination de son bénéfice imposable, dès lors qu’à compter de cet exercice, la somme des amortissements pratiqués depuis N, soit 532 000 euros (38 000 X 14 exercices), excède la différence existant au titre de l’exercice de correction (N) entre le prix revient de l’immeuble (950 000 euros) et les amortissements admis en déduction sur le plan fiscal [422 117 = 44 017 + (5 X 52 820)+ (3 X 38 000)], soit 527 883 euros. Ainsi, au titre de l’exercice N+13, la dotation aux amortissements d’un montant de 38 000 euros ne sera pas déductible à hauteur de 4 117 euros (532 000 – 527 883). Les dotations aux amortissements ultérieures d’un montant respectif de 38 000 euros au titre des exercices N+14 et N+15 et 6 333 euros au titre de N+16 ne seront pas non plus déductibles sur le plan fiscal. III. Conséquences de la correction comptable des omissions ou erreurs visées par les exceptions au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture au titre de l’exercice de cession d’un bien concerne par une correction comptable 90 En application du 4ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI, les corrections comptables qui ont été neutralisées (cf. n° I) ne sont pas prises en compte pour la détermination du résultat de cession de l’élément d’actif concerné. 100 Lorsque la correction comptable a eu pour objet de rectifier une sous-évaluation du coût de revient d’une immobilisation (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-B §140) ou l’omission d’inscription à l’actif d’une immobilisation (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-C §170), les plus ou moins-values sont respectivement majorées ou minorées, pour l’application des dispositions de l’article 39 duodecies du CGI d’un montant correspondant à l’actif ainsi corrigé minoré éventuellement des dotations aux amortissements non admises en déduction en vertu du quatrième alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI . Si l’actif concerné a fait, entre temps, l’objet d’une provision pour dépréciation, la reprise de cette provision, lors de la cession, n’est pas imposable. Lorsque la correction comptable a eu pour objet de rectifier une sous-évaluation des stocks ou travaux en cours et commises plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice prescrit (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au I §10), la variation de stock de l’exercice de cession doit être majorée du montant de cette régularisation. 110 Exemple : Reprise de l’exemple présenté au §40. Par hypothèse, l’entreprise cède le 1er juillet N+4 le site sur lequel était implanté cette ligne de production. Cette immobilisation est cédée pour une valeur de 180 000 euros. Au titre de l’exercice N+4, la dotation aux amortissements non déductibles correspondant aux frais régularisés en N+3, soit 1 970 euros [(37 000 – (19 381+ 5 946)) X 33,75 % X 6/12], n’est pas déductible pour la détermination du bénéfice imposable à hauteur de 40,54 % (15 000 / 37 000), soit un montant de 799 euros. La plus-value de cession de la ligne de production doit être déterminée comme suit : Valeur brute de la ligne de production (520 000 + 37 000) : 557 000 Dotations aux amortissements pratiqués (y compris sur les frais inscrits à l’actif en N+3) 410 938 Valeur nette comptable : 146 062 Prix de cession : 180 000 Plus-value brute : 33 938 Retraitement de la valeur brute des frais engagés en N et bénéficiant de l’exception visée au 3ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI : + 15 000 Retraitement des amortissements non admis en déduction [(19 381 + 5 946) X 40,54 % + 799] 11 067 Plus-value nette : 37 871 120 Lorsque la correction comptable a eu pour objet de rectifier un amortissement excessif au regard des usages mentionnés à l’article 39-1-2° du CGI ou un amortissement non justifié ayant bénéficié de l’exception mentionnée au 2ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI, les plus ou moins-values sont respectivement majorées ou minorées, pour l’application des dispositions de l’article 39 duodecies du CGI, d’un montant correspondant à la reprise d’amortissement non imposée au titre de l’exercice de correction comptable minorée du montant des dotations aux amortissements ultérieures non admises en déduction (cf. n° II §70). Exemple : Reprise de l’exemple présenté au n° II § 80 en supposant que l’entreprise cède l’immeuble, dont les dotations aux amortissements ont été corrigées au titre de l’exercice clos en N, pour une valeur d’un million d’euros le 1er février N+6. La plus-value de cession de cet immeuble doit être déterminée comme suit : Valeur brute de l’immeuble : 950 000 Dotations aux amortissements pratiqués [(31 667 + (14 X 38 000) + (38 000 X1/12)] : 566 834 Valeur nette comptable : 383 166 Prix de cession : 1 000 000 Plus-value brute : 616 834 Retraitement de la correction d’amortissement ayant bénéficié de l’exception visée au 3ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI : + 86 450 Plus-value nette : 703 284 Remarques: - dotations effectivement pratiquées sur le plan comptable compte tenu de la correction comptable intervenue en N ; - le retraitement correspond au montant total de la reprise d’amortissements neutralisée en N, aucun plafonnement des dotations ultérieures n’étant encore intervenu (Cf. n° II § 80 ).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_les_situations_dexcept_01"">Dans les situations d'exceptions à la règle de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit prévues aux 2ème et 3ème alinéas du 4 bis de l'article 38 du CGI (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 ), les omissions ou erreurs visées doivent être rattachées à leur exercice d’origine, c’est-à-dire à un exercice prescrit. Ces omissions ou erreurs n’auront, par conséquent, aucun impact sur le montant de l’impôt dû par l’entreprise.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_effet,_en_application_de_03"">En application des dispositions du 4ème alinéa du 4bis de l'article 38 du CGI, les conséquences fiscales de la correction en comptabilité des omissions ou erreurs affectant l’actif du bilan, mais pour lesquelles le principe de l’intangibilité du bilan d’ouverture n’est pas applicable sont neutralisées pour la détermination du résultat imposable au titre de l’exercice de régularisation et des exercices suivants.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_pratique,_sont_concernee_04"">En pratique, sont concernées par ces dispositions les erreurs ou omissions :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_relatives_a_l’evaluation__05"">- relatives à l’évaluation d’éléments d’actif immobilisé ( BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-B §140) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_correspondant_a_la_deduct_06"">- correspondant à la déduction en charges au cours d’un exercice prescrit de dépenses qui auraient dû être immobilisées (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-C §170) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_affectant_l’evaluation_de_07"">- affectant l’évaluation des stocks ou des travaux en cours et commises plus de sept avant l’ouverture du premier exercice prescrit (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au I §10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_correspondant_a_la_dotati_08"">- correspondant à la dotation au cours d’exercice prescrit d’amortissements excessifs au regard des usages mentionnés au 1-2° de l’article 39 du CGI (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-A §110) ou à la dotation d’amortissements non justifiés plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au I §10).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_l’application_des_pres_09"">Pour l’application des présentes dispositions, il convient de considérer que les erreurs relatives aux amortissements sont des erreurs affectant l’actif, quand bien même ces amortissements seraient comptabilisés au compte de provision pour amortissement dérogatoire.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_010"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_revanche,_les_omissions__011"">En revanche, les omissions ou erreurs affectant le passif et bénéficiant de l’exception prévue au 2ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI, telles que les erreurs relatives à des provisions dotées sept ans avant l’ouverture du premier exercice prescrit ou bien encore l’omission de reprise de dettes éteintes depuis plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice prescrit, ne sont pas visées par ce dispositif de neutralisation. A titre d’exemple, la reprise comptable de l’amortissement de caducité injustifié comptabilisé au passif plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit n’est pas neutralisée.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_le_produit_comptable_012"">Ainsi, le produit comptable résultat de la rectification de ces erreurs ou omissions demeure imposable au titre de l’exercice de correction dans les conditions de droit commun.</p> <h1 id=""Consequences_au_titre_de_l’_10"">I. Conséquences au titre de l’exercice de la correction comptable des omissions ou erreurs visées par les exceptions au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_013"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_l’entreprise_rectif_014"">Lorsque l’entreprise rectifie dans ses écritures comptables des omissions ou erreurs mentionnées aux 2ème et 3ème alinéas du 4 bis de l’article 38 du CGI qui affectent l’actif du bilan, le produit comptable résultant de cette rectification n’est pas pris en compte pour la détermination du bénéfice imposable de l’exercice au cours duquel est opérée cette rectification.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Correlativement,_lorsque_le_015"">Corrélativement, lorsque les omissions ou erreurs sont relatives à des omissions ou insuffisances d’évaluation d’éléments de l’actif immobilisé, la régularisation au titre de cet exercice du montant des amortissements qui aurait dû être comptabilisés, ainsi que la majoration de la dotation de cet exercice résultant de cette rectification, voire le cas échéant de la provision pour dépréciation dotée sur l’élément d’actif rectifié, ne sont pas déductibles pour la détermination du bénéfice imposable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_016"">40</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Reprise_de_l’exem_017""><strong>Exemple</strong> : Reprise de l’exemple présenté au BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au II-B §150.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Par_hypothese,_le_service_a_018"">Par hypothèse, le service a adressé une proposition de rectification courant N+3 corrigeant le bénéfice imposable de l’exercice clos en N d’un montant de 22 000 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Il_est_suppose_que_l’entrep_019"">Il est supposé que l’entreprise régularise ses écritures comptables dès son exercice clos le 31 décembre N+3 en majorant le coût de revient de sa ligne de production des dépenses de son personnel informatique intervenues lors de la mise en place de cette nouvelle immobilisation, soit 37 000 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Par_hypothese,_la_ligne_de__020"">Par hypothèse, la ligne de production est amortie sur 6 ans 2/3 selon le mode dégressif, soit un taux d’amortissement de 33,75 %.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Au_titre_de_l’exercice_clos_021"">Au titre de l’exercice clos en N+3, cette régularisation emporte les conséquences suivantes sur le résultat comptable :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_la_constatation_d’un_prod_022"">- la constatation d’un produit exceptionnel résultant de l’inscription à l’actif de ces frais, soit 37 000 ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_le_rattrapage_des_amortis_023"">- le rattrapage des amortissements qui auraient dû être comptabilisés depuis N+1, soit 19 381 euros (dotation de N+1 = 37 000 X 33,75 % X 10/12 = 10 406 + dotation de N+2 = (37 000 – 10 406) X 33,75 % = 8 975) ;</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_la_majoration_de_la_dotat_024"">- la majoration de la dotation aux amortissements au titre de l’exercice N+3, 5 946 [(37 000 – 19 381) X 33,75 %].</p> <p class=""exemple-western"" id=""Seule_une_partie_de_ces_fra_025"">Seule une partie de ces frais a bénéficié de l’exception mentionnée au 3ème alinéa du 4bis de l’article 38 du CGI : les frais engagés en N pour un montant de 15 000 euros. Par conséquent, la majoration du bénéfice comptable correspondant à cette régularisation d’un montant de 11 673 euros [37 000 – (19 381 + 5 946)] n’est pas imposable pour la détermination du bénéfice imposable à hauteur de 40,54 % (15 000 / 37 000), soit un montant de 4 732 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Par_ailleurs,_l’entreprise__026"">Par ailleurs, l’entreprise pourra également déduire pour la détermination de son bénéfice fiscal les frais de personnel engagés en N-1 pour un montant de 22 000 euros et qui ont déjà fait l’objet d’une proposition de rectification par le service courant N+3.</p> <p class=""qe-western"" id=""Il_est_rappele_egalement_qu_027"">Il est rappelé également que l’entreprise retrouve, sauf dans les cas manifestement abusifs (notamment lors de manquements exclusifs de bonne foi, erreurs répétées ou graves), son droit de pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun dès l’inscription à son actif (Cf. réponses ministérielles Charmant, AN n° 8757 du 14 juin 1961 et Sergheraert, AN n° 8121 du 26 avril 1982). Au cas d’espèce, l’entreprise pourra donc déduire le rattrapage d’amortissements sur la somme de 22 000 euros : les dispositions de l’article 39 B du CGI ne lui seront pas opposées, dès lors qu’elle est de bonne foi.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_028"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""L’application_des_dispositi_029"">L’application des dispositions du 4ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI et, plus particulièrement la non imposition du produit comptable résultant de la correction des omissions ou erreurs, est subordonnée à la justification par l’entreprise que les omissions ou erreurs concernées peuvent bénéficier des exceptions mentionnées au 2ème ou au 3ème alinéa du 4bis de l'article 38 du CGI, au titre de l’exercice de correction.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_si_ces_omissi_030"">Bien entendu, si ces omissions ou erreurs ont été relevées par le service dans le cadre d’une vérification de comptabilité (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au-II-B §160), l’entreprise n’aura pas à apporter la preuve que ces omissions ou erreurs entrent dans le champ des exceptions mentionnées au 2ème ou au 3ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI .</p> <h1 id=""Consequences_de_la_correcti_11"">II. Conséquences de la correction comptable au titre des exercices suivant l’exercice de correction comptable des omissions ou erreurs visées par les exceptions au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_031"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Au_cours_des_exercices_suiv_032"">Au cours des exercices suivant la rectification des écritures comptables (cf. n° I), lorsque la correction a consisté à rectifier une omission d’inscription à l’actif ou une sous-évaluation du coût de revient d’une immobilisation, d’un stock ou de travaux en cours, la fraction d’amortissements ou de provision pour dépréciation correspondant à cette régularisation n’est pas déductible du bénéfice imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_pratique,_la_fraction_d’_033"">En pratique, la fraction d’amortissement ou de provision non déductible est déterminée, à proportion du coût de revient total de l’actif concerné par la régularisation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_034"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_correction_compt_035"">Lorsque la correction comptable a consisté à rectifier la déduction d’amortissements excessifs au regard des usages mentionnés à l’article 39-1-2° du CGI ( BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au II-A §110), les dotations aux amortissements pratiquées à compter de l’exercice de correction sont déductibles à concurrence de la différence existant, à la date de la correction comptable, entre le prix de revient de l’immobilisation concernée et les amortissements admis en déduction pour la détermination du bénéfice imposable, y compris, par conséquent, les amortissements excessifs ayant bénéficié de l’exception prévue au 3ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_036"">80</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Reprise_de_l’exem_037""><strong>Exemple</strong> : Reprise de l’exemple présenté au BOI-BIC-BASE-40-20-20-10  au II-A §120.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Hypotheses :_Il_est_suppose_038""><em>Hypothèses : </em>Il est supposé que l’entreprise corrige sur le plan comptable l’erreur constatée par le service de vérification en matière de taux d’amortissement à la clôture de l’exercice N.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Il_est_rappele_que_cette_er_039"">Il est rappelé que cette erreur l’a conduit à déduire des dotations aux amortissements d’un montant de 44 017 euros, au lieu de 31 667 euros, au titre de l’exercice clos en N-9 et de 52 820 euros au lieu de 38 000 euros, au cours des exercices clos entre N-8 et N-1.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Cette_correction_comptable__040"">Cette correction comptable conduit l’entreprise à majorer son bénéfice comptable des dotations aux amortissements excessives pratiquées au cours des exercices N-9 à N-1, soit un montant total de 130 910 euros [(44 017 – 31 667) + 8 X (52 820 – 38 000)].</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_compter_de_la_dotation_de_041"">A compter de la dotation de l’exercice N, l’entreprise a comptabilisé une dotation aux amortissements conforme aux usages mentionnés à l’article 39-1-2° du CGI, soit 38 000 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""L’immeuble_n’a_pas_ete_cede_042"">L’immeuble n’a pas été cédé avant la fin de sa période d’amortissement de 25 ans.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Solution :_Au_titre_de_l’ex_043""><em>Solution </em>: Au titre de l’exercice clos en N, le produit comptable correspondant à la reprise des amortissements excessifs (130 910 €) n’est pas imposable à hauteur des dotations aux amortissements excessives ayant bénéficié de l’exception mentionnée au 3ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI, soit 86 450 euros (130 910 – (3 X 14 820)).</p> <p class=""exemple-western"" id=""A_compter_de_l’exercice_clo_044"">A compter de l’exercice clos en N+13, l’entreprise doit plafonner le montant des dotations aux amortissements déductibles pour la détermination de son bénéfice imposable, dès lors qu’à compter de cet exercice, la somme des amortissements pratiqués depuis N, soit 532 000 euros (38 000 X 14 exercices), excède la différence existant au titre de l’exercice de correction (N) entre le prix revient de l’immeuble (950 000 euros) et les amortissements admis en déduction sur le plan fiscal [422 117 = 44 017 + (5 X 52 820)+ (3 X 38 000)], soit 527 883 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Ainsi,_au_titre_de_l’exerci_045"">Ainsi, au titre de l’exercice N+13, la dotation aux amortissements d’un montant de 38 000 euros ne sera pas déductible à hauteur de 4 117 euros (532 000 – 527 883). Les dotations aux amortissements ultérieures d’un montant respectif de 38 000 euros au titre des exercices N+14 et N+15 et 6 333 euros au titre de N+16 ne seront pas non plus déductibles sur le plan fiscal.</p> <h1 id=""III._Consequences_de_la_cor_12"">III. Conséquences de la correction comptable des omissions ou erreurs visées par les exceptions au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture au titre de l’exercice de cession d’un bien concerne par une correction comptable</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_046"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_du 4eme alin_047"">En application du 4ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI, les corrections comptables qui ont été neutralisées (cf. n° I) ne sont pas prises en compte pour la détermination du résultat de cession de l’élément d’actif concerné.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_048"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_correction_compt_049"">Lorsque la correction comptable a eu pour objet de rectifier une sous-évaluation du coût de revient d’une immobilisation (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-B §140) ou l’omission d’inscription à l’actif d’une immobilisation (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II-C §170), les plus ou moins-values sont respectivement majorées ou minorées, pour l’application des dispositions de l’article 39 duodecies du CGI d’un montant correspondant à l’actif ainsi corrigé minoré éventuellement des dotations aux amortissements non admises en déduction en vertu du quatrième alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI . Si l’actif concerné a fait, entre temps, l’objet d’une provision pour dépréciation, la reprise de cette provision, lors de la cession, n’est pas imposable.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_correction_compt_050"">Lorsque la correction comptable a eu pour objet de rectifier une sous-évaluation des stocks ou travaux en cours et commises plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice prescrit (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au I §10), la variation de stock de l’exercice de cession doit être majorée du montant de cette régularisation.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_051"">110</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Reprise_de_l’exem_052""><strong>Exemple</strong> : Reprise de l’exemple présenté au §40.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Par_hypothese,_l’entreprise_053"">Par hypothèse, l’entreprise cède le 1er juillet N+4 le site sur lequel était implanté cette ligne de production.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Cette_immobilisation_est_ce_054"">Cette immobilisation est cédée pour une valeur de 180 000 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Au_titre_de_l’exercice_N+4,_055"">Au titre de l’exercice N+4, la dotation aux amortissements non déductibles correspondant aux frais régularisés en N+3, soit 1 970 euros [(37 000 – (19 381+ 5 946)) X 33,75 % X 6/12], n’est pas déductible pour la détermination du bénéfice imposable à hauteur de 40,54 % (15 000 / 37 000), soit un montant de 799 euros.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_plus-value_de_cession_de_056"">La plus-value de cession de la ligne de production doit être déterminée comme suit :</p> <p class=""exemple-western"" id=""Valeur_brute_de_la_ligne_de_057"">Valeur brute de la ligne de production (520 000 + 37 000) : 557 000</p> <p class=""exemple-western"" id=""Dotations_aux_amortissement_058"">Dotations aux amortissements pratiqués (y compris sur les frais inscrits à l’actif en N+3) 410 938</p> <p class=""exemple-western"" id=""Valeur_nette_comptable_:_14_059"">Valeur nette comptable : 146 062</p> <p class=""exemple-western"" id=""Prix_de_cession_:_180_000_060"">Prix de cession : 180 000</p> <p class=""exemple-western"" id=""Plus-value_brute_:_33_938_061"">Plus-value brute : 33 938</p> <p class=""exemple-western"" id=""Retraitement_de_la_valeur_b_062"">Retraitement de la valeur brute des frais engagés en N et bénéficiant de l’exception visée au 3ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI : + 15 000</p> <p class=""exemple-western"" id=""Retraitement_des_amortissem_063"">Retraitement des amortissements non admis en déduction [(19 381 + 5 946) X 40,54 % + 799] 11 067 </p> <p class=""exemple-western"" id=""Plus-value_nette_:_37_871_064"">Plus-value nette : 37 871</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_065"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsque_la_correction_compt_066"">Lorsque la correction comptable a eu pour objet de rectifier un amortissement excessif au regard des usages mentionnés à l’article 39-1-2° du CGI ou un amortissement non justifié ayant bénéficié de l’exception mentionnée au 2ème alinéa du 4 bis de l’article 38 du CGI, les plus ou moins-values sont respectivement majorées ou minorées, pour l’application des dispositions de l’article 39 duodecies du CGI, d’un montant correspondant à la reprise d’amortissement non imposée au titre de l’exercice de correction comptable minorée du montant des dotations aux amortissements ultérieures non admises en déduction (cf. n° II §70).</p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple_:_Reprise_de_l’exem_067""><strong>Exemple</strong> : Reprise de l’exemple présenté au n° II § 80 en supposant que l’entreprise cède l’immeuble, dont les dotations aux amortissements ont été corrigées au titre de l’exercice clos en N, pour une valeur d’un million d’euros le 1er février N+6.</p> <p class=""exemple-western"" id=""La_plus-value_de_cession_de_068"">La plus-value de cession de cet immeuble doit être déterminée comme suit :</p> <p class=""exemple-western"" id=""Valeur_brute_de_l’immeuble__069"">Valeur brute de l’immeuble : 950 000</p> <p class=""exemple-western"" id=""Dotations_aux_amortissement_070"">Dotations aux amortissements pratiqués [(31 667 + (14 X 38 000) + (38 000 X1/12)] : 566 834</p> <p class=""exemple-western"" id=""Valeur_nette_comptable_:_38_071"">Valeur nette comptable : 383 166</p> <p class=""exemple-western"" id=""Prix_de_cession_:_1_000_000_072"">Prix de cession : 1 000 000</p> <p class=""exemple-western"" id=""Plus-value_brute_:_616_834_073"">Plus-value brute : 616 834</p> <p class=""exemple-western"" id=""Retraitement_de_la_correcti_074"">Retraitement de la correction d’amortissement ayant bénéficié de l’exception visée au 3ème alinéa du 4 bis de l'article 38 du CGI : + 86 450</p> <p class=""exemple-western"" id=""Plus-value_nette_:_703_284_075"">Plus-value nette : 703 284</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarques:_076""><strong>Remarques:</strong></p> <p class=""remarque-western"" id=""-_dotations_effectivement_p_077"">- dotations effectivement pratiquées sur le plan comptable compte tenu de la correction comptable intervenue en N ;</p> <p class=""remarque-western"" id=""-_le_retraitement_correspon_078"">- le retraitement correspond au montant total de la reprise d’amortissements neutralisée en N, aucun plafonnement des dotations ultérieures n’étant encore intervenu (Cf. n° II § 80 ).</p>

Contenu

BIC - Provisions – Conditions de constitution – Conditions de fond – Caractère probable de la perte ou de la charge

2012-09-12

BIC

PROV

BOI-BIC-PROV-20-10-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6410-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PROV-20-10-30-20120912

1 La perte, la dépréciation ou la charge en vue de laquelle est constituée une provision doit être probable et non pas simplement éventuelle. À cet égard, la probabilité doit être distinguée de la simple éventualité en ce sens qu'elle est établie par des circonstances précises particulières, alors que l'éventualité résulte d'un simple risque d'ordre général. D'autre part, il n'y a pas lieu de constituer une provision lorsque la perte ou la charge envisagée est non pas probable, mais certaine à la fois dans son principe et dans son montant à la clôture de l'exercice. I. Distinction entre probabilité et éventualité 10 Une provision ne peut être admise en déduction pour la détermination du résultat fiscal d'un exercice que si des circonstances particulières donnent un caractère hautement probable à la réalisation ultérieure des événements qui sont susceptibles d'entraîner pour l'entreprise la perte ou la charge envisagée. On ne saurait donc déduire des provisions fondées sur des risques purement éventuels. 20 La question de savoir si la perte ou la charge envisagée peut être regardée comme probable ou éventuelle est le plus souvent une question de fait qui doit être résolue en fonction des circonstances propres à chaque affaire. Les exemples ci-après, extraits de la jurisprudence, éclairent plus particulièrement cette notion de probabilité. A. Cas dans lesquels la probabilité de la charge ou de la dépréciation envisagée a été jugée suffisante pour justifier une provision 30 - provision destinée à faire face aux frais de déménagement découlant du fait que, le bail de son usine étant venu à expiration, une entreprise industrielle était appelée à transférer ses installations dans un autre local (CE, arrêt du 6 mars 1959, n° 84260, RO, p. 372) ; - provision pour dépassement de crédits correspondant au montant des travaux exécutés par une entreprise sur divers monuments historiques et excédant les crédits alloués par l'État : le règlement de ces travaux supplémentaires, exécutés aux risques et périls de l'entrepreneur, a été jugé aléatoire et la perte envisagée, probable (CE, arrêt du 18 février 1970, n° 74656, RJ II, p. 35). 40 De même, il a été jugé : - que lorsque, conformément à l'usage existant dans la région, une entreprise de laiterie paie ses achats de lait selon le prix d'été et, postérieurement à la clôture de chaque exercice, verse à ses fournisseurs un complément de prix applicable aux livraisons d'hiver et calculé par référence aux avantages que les coopératives laitières consentent à leurs adhérents pour les mêmes livraisons, ce complément de prix constitue, même s'il ne résulte pas d'un engagement écrit, une charge probable, nettement précisée quant à sa nature, d'une approximation suffisante quant à son montant et qui, se rattachant aux achats effectués au cours de l'exercice, peut faire l'objet d'une provision (CE, arrêt du 12 mai 1971, n° 78565, RJ II, p. 86) ; - qu'une entreprise, qui a obtenu par jugement une indemnité ayant le caractère d'un profit exceptionnel, peut, dès lors que la partie adverse fait appel de ce jugement, constituer une provision pour risque. Au cas particulier, le Conseil d'État a considéré que la charge susceptible de résulter de la décision d'appel à intervenir pouvait être regardée comme probable et qu'elle avait été estimée avec une précision suffisante eu égard aux conclusions de l'appel (CE, arrêt du 31 mai 1978, n° 5107, RJ II, p. 80) ; - qu'une société qui a exploité une carrière de gypse souterraine désormais abandonnée mais située sous des terrains sur lesquels ont été édifiés des pavillons, est fondée à constituer une provision en vue de faire face aux dommages susceptibles d'affecter les constructions dès lors que le processus de dégradation et d'effondrement des carrières de gypse constitue un phénomène naturel continu dont, en conséquence, la probabilité s'accroît avec le temps ; pour ces raisons, la société ne saurait éluder la responsabilité de la réparation des dommages de toute nature susceptibles de survenir (CE, arrêt du 14 janvier 1983, n° 33536). 50 Cas particulier : Dépenses afférentes à des travaux de remise en état des sols de carrières après exploitation. Les dispositions législatives et réglementaires actuellement en vigueur obligent les exploitants de carrières, lorsque l'extraction des matériaux est achevée, à remettre les sols en état de façon telle que les terrains qui ont été exploités s'insèrent harmonieusement dans le paysage. Ces dispositions qui sont rappelées et précisées dans les arrêtés portant autorisation d'exploiter donnent aux dépenses rendues nécessaires par la réhabilitation des sites exploités le caractère de frais généraux déductibles du résultat fiscal, pour autant du moins qu'elles n'ont pas pour effet de conférer aux terrains ainsi réhabilités une valeur supérieure à celle qui aurait été la leur si la carrière n'avait pas été ouverte. Lorsqu'elles ont le caractère de frais généraux, ces dépenses peuvent faire l'objet d'une déduction anticipée sous la forme d'une provision en application du premier alinéa de l'article 39-1-5° du CGI, dès lors qu'elles apparaissent comme nettement précisées et rendues probables par des événements en cours. La probabilité de la charge de remise en état du site peut être considérée comme démontrée du fait tant des obligations de portée générale déjà citées que des contraintes particulières figurant dans les arrêtés individuels d'autorisation. B. Cas dans lesquels, en revanche, la charge ou la dépréciation couverte par la provision n'a pas été reconnue probable, mais seulement éventuelle 60 - provision pour droits d'auteur réservés, destinée à couvrir les risques de procès que pourraient intenter les ayants droit de compositeurs décédés, dès lors qu'il n'existait à la clôture de l'exercice aucun litige, ni même aucune menace de litige. Une telle provision ne correspond, en effet, à aucune charge précise. Il en est de même lorsque, l'entreprise ayant gagné en première instance un procès intenté antérieurement, rien ne permet de supposer, à la fin de l'exercice, qu'elle ait à faire face aux conséquences d'une décision d'appel non encore intervenue (CE, arrêt du 30 juillet 1947, n° 78602, RO, p. 281) ; - provision destinée à faire face aux charges résultant du licenciement de l'intégralité du personnel, lorsque l'entreprise n'établit pas qu'à la clôture de l'exercice des événements en cours rendaient probable un tel licenciement (CE, arrêt du 30 mai 1949, n° 97035, RO, p. 182) ; - provision constituée par une entreprise fabriquant des équipements automobiles en vue de faire face, d'après les énonciations du relevé des provisions, à la dépréciation des pièces destinées à des véhicules dont la fabrication devait être arrêtée par les constructeurs. La condition de probabilité n'a pas été considérée comme remplie, dès lors qu'aucun arrêt de fabrication de nature à entraîner la dépréciation desdites pièces et organes n'était prévu à la date de constitution de la provision litigieuse (CE, arrêt du 29 avril 1969, n° 74863, 7e, 8e et 9e s.-s. réunies, RJCD I, p. 102) ; - provision pour remise éventuelle de locaux loués dans leur état primitif. Une entreprise qui a fait subir diverses transformations à un immeuble dont elle est locataire ne saurait, en effet, se prévaloir de ce que son bail lui impose l'obligation de rétablir, à sa sortie des lieux, les locaux dans l'état où ils se trouvaient au début de la location pour constituer, en franchise d'impôt, une provision destinée à faire face aux travaux de remise en état de ces locaux, dès lors qu'aucun fait précis ne permettait, à la clôture de l'exercice, de considérer comme probable la résiliation ou la non-reconduction du bail en cours (CE, arrêt du 22 octobre 1956, n°s 32617 et 33009, RO p. 181) ; - provision constituée par une entreprise concessionnaire en vue du renouvellement de certains agencements et installations qu'elle doit tenir en parfait état d'entretien et remettre gratuitement à l'autorité concédante à l'expiration de la concession, dès lors que l'entreprise n'établit pas que certains événements rendaient prévisibles avec une certitude suffisante à la clôture de l'exercice les travaux de renouvellement ou de modification de ces éléments (CE, arrêt du 29 mai 1970, n°s 70943 et 71411, RJ II, p. 130) ; - l'engagement pris par une compagnie d'assurances, conformément à une convention collective du travail, de verser à ses employés une indemnité de départ à la retraite lorsque ces derniers ont au moins dix ans de présence dans l'entreprise, ne peut être regardé comme correspondant à « une charge nettement précisée et que des événements en cours rendent probable » au sens de l'article 39-1-5° du CGI, susceptible de faire l'objet d'une provision. En effet, si les intéressés acquièrent, année par année, droit à ladite indemnité, le paiement de cette dernière ne peut intervenir qu'au jour du départ à la retraite du salarié remplissant à cette date les conditions requises pour en bénéficier (CE, arrêt du 30 janvier 1970, n° 76576, RJ II, p. 22 ; voir remarque n° 7 infra). Remarques  : - cet arrêt a été infirmé par une décision du Conseil d'État du 2 février 1983 (n° 29069) reproduite au BOI-BIC-PROV-20-10-20 n° 90 ; - l'article 39-1 5° du CGI interdit désormais la déduction au plan fiscal des provisions pour charges de retraite ou de préretraite et précisé que cette mesure revêt un caractère interprétatif. Le champ d'application de cette mesure, son entrée en vigueur et le sort des provisions déjà déduites au plan fiscal sont examinés plus loin, BOI-BIC-PROV-30-20-10-20. - une commune avait manifesté l'intention d'ouvrir une nouvelle voie dont le tracé pouvait, selon l'un des projets envisagés, obliger une entreprise à déplacer le dépôt qu'elle possédait sur son territoire. Ce projet n'étant resté qu'à l'état de pure intention et aucun acte laissant présager sa mise en œuvre n'ayant été pris, la charge éventuelle correspondante n'avait pas un caractère probable et ne pouvait justifier la constitution d'une provision (CE, arrêt du 24 juillet 1981, n° 17974, 7e et 8e s.-s.) ; - une société A s'était engagée pour une durée de 5 ans à fournir des articles à une société B qui lui réservait l'exclusivité de son approvisionnement. La société A avait constitué une provision pour risque de mévente en cas de non renouvellement du contrat. Elle prétendait que les produits restant en stock ne trouveraient pas de débouché eu égard à leur spécificité. Le Conseil d'État a jugé qu'aucune circonstance particulière et qu'aucun comportement du cocontractant ne permettaient de regarder comme probables des difficultés d'écoulement des stocks (CE, arrêt du 3 mars 1982, n° 24513, 8e et 9e s.-s.) ; - provision destinée à faire face au risque de versement de pénalités contractuelles auxquelles elle pouvait être astreinte si le matériel qu'elle s'était engagée à construire ne satisfaisait pas à certaines performances techniques. Il a été jugé qu'un tel risque, dont la survenance aura pour effet de procurer à la société des recettes inférieures à celles qu'elle escomptait, ne peut faire l'objet, à une certaine date, d'une provision que si, à cette même date, les recettes attendues de l'exécution du contrat ont été tenues pour acquises et comptabilisées comme telles à l'actif du bilan. Au cas particulier, la société n'ayant pas regardé les recettes attendues de l'exécution du contrat comme des créances acquises, ne pouvait en conséquence constituer une provision pour faire face à l'application éventuelle des pénalités contractuelles (CE, arrêt du 27 juillet 1979, n° 11716, RJ II, p. 76). II. Distinction entre probabilité et certitude 70 Pour être déductible, une provision doit être destinée à faire face à une perte ou une charge que des événements survenus pendant l'exercice et en cours à sa clôture rendent probable. 80 En conséquence, il n'y a pas lieu de constituer une provision lorsque, à la clôture de l'exercice, la perte ou la charge envisagée est non pas probable, mais certaine à la fois dans son principe et dans son montant. La perte ou la charge doit, dans cette hypothèse, être déduite directement des résultats de l'exercice. Par suite, une provision correspondant à une créance dont la perte apparaîtrait comme certaine et définitive à la clôture de l'exercice serait irrégulière. Une société avait constitué une provision destinée à prendre en compte les effets de la « démarque inconnue » sur ses stocks en magasin entre la date de l'inventaire physique et la clôture de l'exercice. Le Conseil d'État a jugé que la société ne pouvait constituer une provision pour constater des pertes déjà réalisées à la clôture de l'exercice (CE, arrêt du 26 juillet 1991, n° 112906, 7e et 8e s.-s., Galeries Lafayette). 90 Il convient de rappeler à cet égard que si la charge considérée, bien que définitivement engagée au cours de l'exercice et présentant pour l'entreprise le caractère d'une dette certaine quant à son existence et à son montant, n'a pas encore été acquittée à la clôture dudit exercice, elle doit être comprise parmi les charges de ce dernier, par inscription au compte du créancier intéressé ou à un compte de charges à payer. Tel est le cas, notamment : - des loyers échus ou courus et non encore payés ; - des intérêts échus ou courus et non encore payés (les entreprises qui tiennent une comptabilité super-simplifiée sont toutefois autorisées à déduire les intérêts au titre de l'exercice de leur paiement) ; - des impôts mis en recouvrement au cours de l'exercice et qui ne seront payés qu'au cours de l'exercice suivant ; - des rabais à accorder, dont le montant est exactement connu à la clôture de l'exercice. Sur la distinction entre les provisions et les charges à payer : cf. BOI-BIC-PROV-10 n° 170 et suiv.. 100 Le bénéfice de la jurisprudence citée ci-dessus ne peut bien entendu être revendiqué lorsque le contribuable a inscrit parmi ses charges ou charges à payer de l'exercice une charge qui était seulement probable à la clôture de cet exercice et qui, par suite, aurait dû donner lieu à la constitution d'une provision déductible sous des conditions de formes strictes (cf. BOI-BIC-PROV-20-20). Voir cependant cf. BOI-BIC-PROV-10 n° 250, la mesure de tempérament adoptée par l'Administration dans les cas de divergence entre les notions comptables et fiscales de « charges à payer ».

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_perte,_la_depreciation_o_01""> La perte, la dépréciation ou la charge en vue de laquelle est constituée une provision doit être probable et non pas simplement éventuelle. À cet égard, la probabilité doit être distinguée de la simple éventualité en ce sens qu'elle est établie par des circonstances précises particulières, alors que l'éventualité résulte d'un simple risque d'ordre général.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dautre_part,_il_ny_a_pas_li_02""> D'autre part, il n'y a pas lieu de constituer une provision lorsque la perte ou la charge envisagée est non pas probable, mais certaine à la fois dans son principe et dans son montant à la clôture de l'exercice.</p> <h1 id=""Distinction_entre_probabili_10""> I. Distinction entre probabilité et éventualité</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Une_provision_ne_peut_etre__04""> Une provision ne peut être admise en déduction pour la détermination du résultat fiscal d'un exercice que si des circonstances particulières donnent un caractère hautement probable à la réalisation ultérieure des événements qui sont susceptibles d'entraîner pour l'entreprise la perte ou la charge envisagée. On ne saurait donc déduire des provisions fondées sur des risques purement éventuels.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_05"">20</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_question_de_savoir_si_la_06""> La question de savoir si la perte ou la charge envisagée peut être regardée comme probable ou éventuelle est le plus souvent une question de fait qui doit être résolue en fonction des circonstances propres à chaque affaire. Les exemples ci-après, extraits de la jurisprudence, éclairent plus particulièrement cette notion de probabilité.</p> <h2 id=""Cas_dans_lesquels_la_probab_20""> A. Cas dans lesquels la probabilité de la charge ou de la dépréciation envisagée a été jugée suffisante pour justifier une provision</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_07"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_provision_destinee_a_fair_08""> - provision destinée à faire face aux frais de déménagement découlant du fait que, le bail de son usine étant venu à expiration, une entreprise industrielle était appelée à transférer ses installations dans un autre local (CE, arrêt du 6 mars 1959, n° 84260, RO, p. 372) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_provision_pour_depassemen_09""> - provision pour dépassement de crédits correspondant au montant des travaux exécutés par une entreprise sur divers monuments historiques et excédant les crédits alloués par l'État : le règlement de ces travaux supplémentaires, exécutés aux risques et périls de l'entrepreneur, a été jugé aléatoire et la perte envisagée, probable (CE, arrêt du 18 février 1970, n° 74656, RJ II, p. 35).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_010"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""De_meme,_il_a_ete_juge_:_011""> De même, il a été jugé :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_que_lorsque,_conformement_012""> - que lorsque, conformément à l'usage existant dans la région, une entreprise de laiterie paie ses achats de lait selon le prix d'été et, postérieurement à la clôture de chaque exercice, verse à ses fournisseurs un complément de prix applicable aux livraisons d'hiver et calculé par référence aux avantages que les coopératives laitières consentent à leurs adhérents pour les mêmes livraisons, ce complément de prix constitue, même s'il ne résulte pas d'un engagement écrit, une charge probable, nettement précisée quant à sa nature, d'une approximation suffisante quant à son montant et qui, se rattachant aux achats effectués au cours de l'exercice, peut faire l'objet d'une provision (CE, arrêt du 12 mai 1971, n° 78565, RJ II, p. 86) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quune_entreprise,_qui_a_o_013""> - qu'une entreprise, qui a obtenu par jugement une indemnité ayant le caractère d'un profit exceptionnel, peut, dès lors que la partie adverse fait appel de ce jugement, constituer une provision pour risque. Au cas particulier, le Conseil d'État a considéré que la charge susceptible de résulter de la décision d'appel à intervenir pouvait être regardée comme probable et qu'elle avait été estimée avec une précision suffisante eu égard aux conclusions de l'appel (CE, arrêt du 31 mai 1978, n° 5107, RJ II, p. 80) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_quune_societe_qui_a_explo_014""> - qu'une société qui a exploité une carrière de gypse souterraine désormais abandonnée mais située sous des terrains sur lesquels ont été édifiés des pavillons, est fondée à constituer une provision en vue de faire face aux dommages susceptibles d'affecter les constructions dès lors que le processus de dégradation et d'effondrement des carrières de gypse constitue un phénomène naturel continu dont, en conséquence, la probabilité s'accroît avec le temps ; pour ces raisons, la société ne saurait éluder la responsabilité de la réparation des dommages de toute nature susceptibles de survenir (CE, arrêt du 14 janvier 1983, n° 33536). </p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_015"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cas_particulier_:_Depenses__016""> <strong>Cas particulier : </strong>Dépenses afférentes à des travaux de remise en état des sols de carrières après exploitation.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_dispositions_legislativ_017""> Les dispositions législatives et réglementaires actuellement en vigueur obligent les exploitants de carrières, lorsque l'extraction des matériaux est achevée, à remettre les sols en état de façon telle que les terrains qui ont été exploités s'insèrent harmonieusement dans le paysage.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_dispositions_qui_sont_r_018""> Ces dispositions qui sont rappelées et précisées dans les arrêtés portant autorisation d'exploiter donnent aux dépenses rendues nécessaires par la réhabilitation des sites exploités le caractère de frais généraux déductibles du résultat fiscal, pour autant du moins qu'elles n'ont pas pour effet de conférer aux terrains ainsi réhabilités une valeur supérieure à celle qui aurait été la leur si la carrière n'avait pas été ouverte.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Lorsquelles_ont_le_caracter_019""> Lorsqu'elles ont le caractère de frais généraux, ces dépenses peuvent faire l'objet d'une déduction anticipée sous la forme d'une provision en application du premier alinéa de l'article 39-1-5° du CGI, dès lors qu'elles apparaissent comme nettement précisées et rendues probables par des événements en cours.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""La_probabilite_de_la_charge_020""> La probabilité de la charge de remise en état du site peut être considérée comme démontrée du fait tant des obligations de portée générale déjà citées que des contraintes particulières figurant dans les arrêtés individuels d'autorisation. </p> <h2 id=""Cas_dans_lesquels,_en_revan_21""> B. Cas dans lesquels, en revanche, la charge ou la dépréciation couverte par la provision n'a pas été reconnue probable, mais seulement éventuelle</h2> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_021"">60</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_provision_pour_droits_dau_022""> - provision pour droits d'auteur réservés, destinée à couvrir les risques de procès que pourraient intenter les ayants droit de compositeurs décédés, dès lors qu'il n'existait à la clôture de l'exercice aucun litige, ni même aucune menace de litige. Une telle provision ne correspond, en effet, à aucune charge précise. Il en est de même lorsque, l'entreprise ayant gagné en première instance un procès intenté antérieurement, rien ne permet de supposer, à la fin de l'exercice, qu'elle ait à faire face aux conséquences d'une décision d'appel non encore intervenue (CE, arrêt du 30 juillet 1947, n° 78602, RO, p. 281) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_provision_destinee_a_fair_023""> - provision destinée à faire face aux charges résultant du licenciement de l'intégralité du personnel, lorsque l'entreprise n'établit pas qu'à la clôture de l'exercice des événements en cours rendaient probable un tel licenciement (CE, arrêt du 30 mai 1949, n° 97035, RO, p. 182) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_provision_constituee_par__024""> - provision constituée par une entreprise fabriquant des équipements automobiles en vue de faire face, d'après les énonciations du relevé des provisions, à la dépréciation des pièces destinées à des véhicules dont la fabrication devait être arrêtée par les constructeurs. La condition de probabilité n'a pas été considérée comme remplie, dès lors qu'aucun arrêt de fabrication de nature à entraîner la dépréciation desdites pièces et organes n'était prévu à la date de constitution de la provision litigieuse (CE, arrêt du 29 avril 1969, n° 74863, 7e, 8e et 9e s.-s. réunies, RJCD I, p. 102) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_provision_pour_remise_eve_025""> - provision pour remise éventuelle de locaux loués dans leur état primitif. Une entreprise qui a fait subir diverses transformations à un immeuble dont elle est locataire ne saurait, en effet, se prévaloir de ce que son bail lui impose l'obligation de rétablir, à sa sortie des lieux, les locaux dans l'état où ils se trouvaient au début de la location pour constituer, en franchise d'impôt, une provision destinée à faire face aux travaux de remise en état de ces locaux, dès lors qu'aucun fait précis ne permettait, à la clôture de l'exercice, de considérer comme probable la résiliation ou la non-reconduction du bail en cours (CE, arrêt du 22 octobre 1956, n°s 32617 et 33009, RO p. 181) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_provision_constituee_par__026""> - provision constituée par une entreprise concessionnaire en vue du renouvellement de certains agencements et installations qu'elle doit tenir en parfait état d'entretien et remettre gratuitement à l'autorité concédante à l'expiration de la concession, dès lors que l'entreprise n'établit pas que certains événements rendaient prévisibles avec une certitude suffisante à la clôture de l'exercice les travaux de renouvellement ou de modification de ces éléments (CE, arrêt du 29 mai 1970, n°s 70943 et 71411, RJ II, p. 130) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_lengagement_pris_par_une__027""> - l'engagement pris par une compagnie d'assurances, conformément à une convention collective du travail, de verser à ses employés une indemnité de départ à la retraite lorsque ces derniers ont au moins dix ans de présence dans l'entreprise, ne peut être regardé comme correspondant à « une charge nettement précisée et que des événements en cours rendent probable » au sens de l'article 39-1-5° du CGI, susceptible de faire l'objet d'une provision. En effet, si les intéressés acquièrent, année par année, droit à ladite indemnité, le paiement de cette dernière ne peut intervenir qu'au jour du départ à la retraite du salarié remplissant à cette date les conditions requises pour en bénéficier (CE, arrêt du 30 janvier 1970, n° 76576, RJ II, p. 22 ; voir remarque n° 7 infra).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarques_ :_028""> <strong>Remarques </strong> :</p> <p class=""remarque-western"" id=""-_cet_arret_a_ete_infirme_p_029""> - cet arrêt a été infirmé par une décision du Conseil d'État du 2 février 1983 (n° 29069) reproduite au BOI-BIC-PROV-20-10-20 n° 90 ;</p> <p class=""remarque-western"" id=""-_larticle 39-1 5° du_CGI_i_030""> - l'article 39-1 5° du CGI interdit désormais la déduction au plan fiscal des provisions pour charges de retraite ou de préretraite et précisé que cette mesure revêt un caractère interprétatif.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Le_champ_dapplication_de_ce_031""> Le champ d'application de cette mesure, son entrée en vigueur et le sort des provisions déjà déduites au plan fiscal sont examinés plus loin, BOI-BIC-PROV-30-20-10-20.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_une_commune_avait_manifes_032""> - une commune avait manifesté l'intention d'ouvrir une nouvelle voie dont le tracé pouvait, selon l'un des projets envisagés, obliger une entreprise à déplacer le dépôt qu'elle possédait sur son territoire.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ce_projet_netant_reste_qua__033""> Ce projet n'étant resté qu'à l'état de pure intention et aucun acte laissant présager sa mise en œuvre n'ayant été pris, la charge éventuelle correspondante n'avait pas un caractère probable et ne pouvait justifier la constitution d'une provision (CE, arrêt du 24 juillet 1981, n° 17974, 7e et 8e s.-s.) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_une_societe_A_setait_enga_034""> - une société A s'était engagée pour une durée de 5 ans à fournir des articles à une société B qui lui réservait l'exclusivité de son approvisionnement. La société A avait constitué une provision pour risque de mévente en cas de non renouvellement du contrat. Elle prétendait que les produits restant en stock ne trouveraient pas de débouché eu égard à leur spécificité. Le Conseil d'État a jugé qu'aucune circonstance particulière et qu'aucun comportement du cocontractant ne permettaient de regarder comme probables des difficultés d'écoulement des stocks (CE, arrêt du 3 mars 1982, n° 24513, 8e et 9e s.-s.) ; </p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_provision_destinee_a_fair_035""> - provision destinée à faire face au risque de versement de pénalités contractuelles auxquelles elle pouvait être astreinte si le matériel qu'elle s'était engagée à construire ne satisfaisait pas à certaines performances techniques. Il a été jugé qu'un tel risque, dont la survenance aura pour effet de procurer à la société des recettes inférieures à celles qu'elle escomptait, ne peut faire l'objet, à une certaine date, d'une provision que si, à cette même date, les recettes attendues de l'exécution du contrat ont été tenues pour acquises et comptabilisées comme telles à l'actif du bilan.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Au_cas_particulier,_la_soci_036""> Au cas particulier, la société n'ayant pas regardé les recettes attendues de l'exécution du contrat comme des créances acquises, ne pouvait en conséquence constituer une provision pour faire face à l'application éventuelle des pénalités contractuelles (CE, arrêt du 27 juillet 1979, n° 11716, RJ II, p. 76).</p> <h1 id=""Distinction_entre_probabili_11""> II. Distinction entre probabilité et certitude</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_037"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Pour_etre_deductible,_une_p_038""> Pour être déductible, une provision doit être destinée à faire face à une perte ou une charge que des événements survenus pendant l'exercice et en cours à sa clôture rendent probable.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_039"">80</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_il_ny_a_pas_040""> En conséquence, il n'y a pas lieu de constituer une provision lorsque, à la clôture de l'exercice, la perte ou la charge envisagée est non pas probable, mais certaine à la fois dans son principe et dans son montant. La perte ou la charge doit, dans cette hypothèse, être déduite directement des résultats de l'exercice. Par suite, une provision correspondant à une créance dont la perte apparaîtrait comme certaine et définitive à la clôture de l'exercice serait irrégulière.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Une_societe_avait_constitue_041""> Une société avait constitué une provision destinée à prendre en compte les effets de la<br> « démarque inconnue » sur ses stocks en magasin entre la date de l'inventaire physique et la clôture de l'exercice. Le Conseil d'État a jugé que la société ne pouvait constituer une provision pour constater des pertes déjà réalisées à la clôture de l'exercice (CE, arrêt du 26 juillet 1991, n° 112906, 7e et 8e s.-s., Galeries Lafayette).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_042"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_rappeler_a_c_043""> Il convient de rappeler à cet égard que si la charge considérée, bien que définitivement engagée au cours de l'exercice et présentant pour l'entreprise le caractère d'une dette certaine quant à son existence et à son montant, n'a pas encore été acquittée à la clôture dudit exercice, elle doit être comprise parmi les charges de ce dernier, par inscription au compte du créancier intéressé ou à un compte de charges à payer.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Tel_est_le_cas,_notamment_:_044""> Tel est le cas, notamment :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_loyers_echus_ou_couru_045""> - des loyers échus ou courus et non encore payés ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_interets_echus_ou_cou_046""> - des intérêts échus ou courus et non encore payés (les entreprises qui tiennent une comptabilité super-simplifiée sont toutefois autorisées à déduire les intérêts au titre de l'exercice de leur paiement) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_impots_mis_en_recouvr_047""> - des impôts mis en recouvrement au cours de l'exercice et qui ne seront payés qu'au cours de l'exercice suivant ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_rabais_a_accorder,_do_048""> - des rabais à accorder, dont le montant est exactement connu à la clôture de l'exercice.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Sur_la_distinction_entre_le_049""> Sur la distinction entre les provisions et les charges à payer : cf. BOI-BIC-PROV-10 n° 170 et suiv..</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_050"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_benefice_de_la_jurisprud_051""> Le bénéfice de la jurisprudence citée ci-dessus ne peut bien entendu être revendiqué lorsque le contribuable a inscrit parmi ses charges ou charges à payer de l'exercice une charge qui était seulement probable à la clôture de cet exercice et qui, par suite, aurait dû donner lieu à la constitution d'une provision déductible sous des conditions de formes strictes (cf. BOI-BIC-PROV-20-20). Voir cependant cf. BOI-BIC-PROV-10 n° 250, la mesure de tempérament adoptée par l'Administration dans les cas de divergence entre les notions comptables et fiscales de « charges à payer ».</p>

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BIC - Provisions pour risques - Provisions pour pertes de change, provision pour risque afférent à un engagement de caution, provisions de propre assureur

2014-04-16

BIC

PROV

BOI-BIC-PROV-30-10-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6417-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PROV-30-10-30-20140416

I. Provisions pour pertes de change 1 Les créances et les dettes libellées en monnaies étrangères doivent faire l'objet d'une estimation à la clôture de chaque exercice d'après le cours des changes à cette date (BOI-BIC-BASE-20-20). En application des dispositions du 4 de l'article 38 du code général des impôts (CGI), les écarts de conversion par rapport aux montants initialement comptabilisés sont pris en compte pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice. Dans ces conditions, les provisions qui seraient constituées au plan comptable en vue de couvrir des pertes éventuelles de change ne peuvent être admises en déduction pour la détermination du résultat fiscal. En revanche, il est admis que les entreprises puissent constituer, sous certaines conditions, des provisions pour créances ou avoirs en devises bloquées à l'étranger en raison du caractère douteux de leur recouvrement (BOI-BIC-PROV-40-20 au II-D-1 § 260). 10 Il est précisé, à cet égard, que les variations de change postérieures à la clôture de l'exercice ne revêtent, à cette date, qu'un caractère éventuel qui n'est pas de nature à justifier la constatation, dans les écritures d'inventaire, d'une provision déductible au sens du 5° du 1 de l'article 39 du CGI. Remarque : En ce qui concerne les provisions pour créances douteuses ou litigieuses libellées en monnaies étrangères (BOI-BIC-PROV-40-20 au II-D-2 § 280). II. Provision pour risque afférent à un engagement de caution 20 Le Conseil d'État a considéré qu'un engagement de caution pouvait donner lieu à une provision pour risques au titre d’un exercice dès lors que les événements intervenus au cours de cet exercice rendent probables la défaillance du débiteur principal, la mise en jeu de la caution et l'impossibilité pour la personne qui l'a donnée de recouvrer la créance à laquelle elle sera subrogée (CE, arrêts du 5 décembre 1990, n°s 62224, 62225, 62280, 62281). 30 Bien entendu l'engagement de caution doit exister, c'est-à-dire être souscrit irrévocablement, pour des dettes déjà nées. 40 Il convient de préciser que les sommes versées par la caution dans le cadre de son engagement constituent une créance sur le débiteur dès lors qu’en application du 3° de l'article 1251 du code civil, la caution est alors subrogée dans tous les droits du créancier. Dans ces conditions, la provision pour risques de caution constituée, le cas échéant, avant l'inscription de cette créance à l'actif du bilan doit être portée en dépréciation de cette créance lorsque celle-ci sera inscrite à cet actif ; son montant doit être corrigé en fonction de l'évolution de la situation patrimoniale et financière du débiteur. III. Provisions de propre assureur 1. Principes 50 Les provisions de propre assurance ne répondent pas aux conditions visées au 5° du 1 de l'article 39 du CGI dès lors que les risques qu'elles ont pour objet de couvrir sont purement éventuels et ne présentent, à la clôture de chaque exercice, aucun caractère de probabilité. Les montants déduits en vue de la couverture du risque de propre assurance restent à la disposition de l'entreprise sous un compte spécial de sa comptabilité générale. Elles constituent, en fait, un simple emploi de bénéfices normalement imposables. 60 En conséquence, il convient de refuser aux entreprises la possibilité de constituer, en franchise d'impôt, des provisions de propre assureur. C'est ainsi qu'un entrepreneur de travaux publics tenu à une obligation de garantie ne saurait être autorisé à constituer du chef de cette obligation une provision d'auto-assurance (également sur ce point BOI-BIC-PROV-30-10-10 au I § 30 à 50). Il convient d'observer, à cet égard, que l'entrepreneur a la faculté de se prémunir contre les risques particuliers de sa profession en souscrivant une police d'assurance appropriée. Au surplus, il a été admis, en cas de cessation d'activité, que le montant des primes d'assurances annuelles concernant la garantie des travaux antérieurs, qui viendraient à échéance postérieurement à la date de la cessation, puisse être déduit des résultats (comptable et fiscal) du dernier exercice à titre de charges à payer. 2. Évolution de la jurisprudence 70 Jusqu'en 1956, la jurisprudence administrative a, sous certaines conditions, autorisé les entreprises à déduire chaque année de leur résultat fiscal les sommes affectées à la couverture des risques pour lesquels elles se constituaient leur propre assureur. Entre autres conditions, il importait notamment que les risques ainsi couverts fissent l'objet d'assurances d'usage courant dans le commerce et l'industrie. Le montant de la provision ne pouvait, par ailleurs, excéder les primes couramment pratiquées par les compagnies d'assurances pour la couverture des risques de cette nature. 80 Mais, par deux arrêts du 9 avril 1956, le Conseil d'État a refusé d'admettre la constitution en franchise fiscale des provisions de cette nature (n° 34376, RO, p. 69, en ce qui concerne la charge susceptible de résulter pour un employeur de sa responsabilité civile en cas d'accidents du travail survenus à son personnel ; n° 25244, RO, p. 71, en ce qui concerne le risque de non-recouvrement des créances). L'administration s'est ralliée à cette position par une décision ministérielle du 16 juillet 1957. La Haute Assemblée a ultérieurement confirmé cette jurisprudence. Il a ainsi été jugé que les provisions constituées en vue de faire face : - à un risque d'incendie (CE, arrêt du 20 janvier 1958, n° 36573, RO p. 23) ; - à un risque d'inondation (CE, arrêt du 22 novembre 1961, n° 49178, 8e s.-s.) ; - à un risque de vol (CE, arrêt du 25 octobre 1961, n° 43472, 8e s.-s., RO p. 443), ne sauraient être admises en déduction du résultat fiscal même si elles n'excèdent pas le montant des primes exigibles par une compagnie pratiquant l'assurance contre le même risque, car les pertes que ces provisions se proposent de couvrir ne peuvent, à la clôture de l'exercice, ni être regardées comme probables, ni être évaluées avec une approximation suffisante). Remarque : Cette jurisprudence s'applique également dans l'hypothèse d'une provision de propre assureur constituée en vue de faire face aux risques encourus du fait du caractère insuffisant de la couverture des polices souscrites (CE, arrêt du 30 mai 1973, n° 86093, 7e et 9e s.-s.). 3. Sort des provisions de propre assureur admises en déduction avant la date d'effet de la décision ministérielle du 16 juillet 1957 90 Le sort des provisions de propre assureur constituées avant le 1er janvier 1957 est réglé de façon différente selon que l'entreprise est demeurée son propre assureur ou a souscrit une assurance pour couvrir le risque qui avait donné lieu à la constitution d'une provision de cette nature. 100 Dans le premier cas, les provisions antérieurement constituées peuvent être maintenues au passif du bilan. Mais, en cas de réalisation du risque qu'elles étaient destinées à couvrir, les pertes ou charges en résultant doivent être imputées sur les provisions en cause jusqu'à complète utilisation de ces dernières. Bien entendu, ces provisions doivent être rapportées par le service au résultat fiscal dans la mesure où elles seraient détournées de leur objet, de même que si elles venaient à excéder le montant des risques dont l'entreprise conserve la charge. 110 Précisions : Si les provisions de propre assureur régulièrement constituées par une entreprise d'armement naval, au cours d'exercices arrêtés antérieurement au 1er janvier 1957, pour faire face aux risques de perte de ses navires peuvent être maintenues en franchise d'impôt au passif du bilan dans la mesure où elles ne viennent pas à excéder le montant des risques en cause dont l'entreprise conserve la charge, il n'y a pas lieu de distinguer suivant que ces risques correspondent aux navires mêmes ayant donné lieu à la constitution des provisions ou à de nouveaux navires. Par ailleurs, le montant des risques considérés doit, à la clôture de chaque exercice, être réputé égal à la différence entre la valeur de remplacement des éléments, appréciés à la date de clôture de l'exercice, et les amortissements déjà pratiqués en franchise d'impôt à raison de ces éléments. Dans le second cas, les provisions constituées deviennent sans objet et doivent être rapportées aux résultats (comptable et fiscal) de l'exercice en cours à la date d'entrée en vigueur de la police d'assurances. Elles peuvent toutefois, lorsque la police d'assurances souscrite comporte une franchise, être maintenues à due concurrence au passif du bilan. 4. Exceptions 120 L'interdiction de constituer en franchise d'impôt des provisions de propre assureur comporte des exceptions d'origine législative concernant les provisions pour risques afférents à des opérations de crédit. Ces dispositions visent, d'une part, les banques et établissements de crédit effectuant des opérations de crédit à moyen et à long terme, d'autre part, les entreprises exportatrices consentant des crédits à moyen terme pour le règlement des ventes et des travaux qu'elles effectuent à l'étranger (BOI-BIC-PROV-60-50 dans sa version publiée au 12/09/2012). Le c du I de l'article 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 supprime, à compter des exercices clos le 31 décembre 2013, la possibilité de constituer des provisions destinées à faire face aux risques particuliers afférents aux opérations de crédit à moyen et long terme ainsi qu'aux crédits à moyen terme résultant de ventes ou de travaux effectués à l'étranger prévue au quinzième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI. Toutefois, les provisions constituées au titres des exercices clos avant le 31 décembre 2013 demeurent reprises selon les règles prévues antérieurement (BOI-BIC-PROV-60-50).

<h1 id=""Provisions_pour_pertes_de_c_10"">I. Provisions pour pertes de change</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_creances_et_les_dettes__01"">Les créances et les dettes libellées en monnaies étrangères doivent faire l'objet d'une estimation à la clôture de chaque exercice d'après le cours des changes à cette date (BOI-BIC-BASE-20-20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_application_des_disposit_02"">En application des dispositions du 4 de l'article 38 du code général des impôts (CGI), les écarts de conversion par rapport aux montants initialement comptabilisés sont pris en compte pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ces_conditions,_les_pr_03"">Dans ces conditions, les provisions qui seraient constituées au plan comptable en vue de couvrir des pertes éventuelles de change ne peuvent être admises en déduction pour la détermination du résultat fiscal. En revanche, il est admis que les entreprises puissent constituer, sous certaines conditions, des provisions pour créances ou avoirs en devises bloquées à l'étranger en raison du caractère douteux de leur recouvrement (BOI-BIC-PROV-40-20 au II-D-1 § 260).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_04"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_precise,_a_cet_egard_05"">Il est précisé, à cet égard, que les variations de change postérieures à la clôture de l'exercice ne revêtent, à cette date, qu'un caractère éventuel qui n'est pas de nature à justifier la constatation, dans les écritures d'inventaire, d'une provision déductible au sens du 5° du 1 de l'article 39 du CGI.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_En_ce_qui_concer_06""><strong>Remarque :</strong> En ce qui concerne les provisions pour créances douteuses ou litigieuses libellées en monnaies étrangères (BOI-BIC-PROV-40-20 au II-D-2 § 280).</p> <h1 id=""Provision_pour_risque_affer_11"">II. Provision pour risque afférent à un engagement de caution</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""20_07"">20</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Le_Conseil_dEtat_a_consider_08"">Le Conseil d'État a considéré qu'un engagement de caution pouvait donner lieu à une provision pour risques au titre d’un exercice dès lors que les événements intervenus au cours de cet exercice rendent probables la défaillance du débiteur principal, la mise en jeu de la caution et l'impossibilité pour la personne qui l'a donnée de recouvrer la créance à laquelle elle sera subrogée (CE, arrêts du 5 décembre 1990, n°s 62224, 62225, 62280, 62281).</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""30_09"">30</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu_lengagement_de_010"">Bien entendu l'engagement de caution doit exister, c'est-à-dire être souscrit irrévocablement, pour des dettes déjà nées.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""40_011"">40</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_convient_de_preciser_que_012"">Il convient de préciser que les sommes versées par la caution dans le cadre de son engagement constituent une créance sur le débiteur dès lors qu’en application du 3° de l'article 1251 du code civil, la caution est alors subrogée dans tous les droits du créancier.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_ces_conditions,_la_pro_013"">Dans ces conditions, la provision pour risques de caution constituée, le cas échéant, avant l'inscription de cette créance à l'actif du bilan doit être portée en dépréciation de cette créance lorsque celle-ci sera inscrite à cet actif ; son montant doit être corrigé en fonction de l'évolution de la situation patrimoniale et financière du débiteur.</p> <h1 id=""Provisions_de_propre_assure_12"">III. Provisions de propre assureur</h1> <h3 id=""Principes_30"">1. Principes</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""50_014"">50</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_provisions_de_propre_as_015"">Les provisions de propre assurance ne répondent pas aux conditions visées au 5° du 1 de l'article 39 du CGI dès lors que les risques qu'elles ont pour objet de couvrir sont purement éventuels et ne présentent, à la clôture de chaque exercice, aucun caractère de probabilité.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_montants_deduits_en_vue_016"">Les montants déduits en vue de la couverture du risque de propre assurance restent à la disposition de l'entreprise sous un compte spécial de sa comptabilité générale. Elles constituent, en fait, un simple emploi de bénéfices normalement imposables.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""60_017"">60</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""En_consequence,_il_convient_018"">En conséquence, il convient de refuser aux entreprises la possibilité de constituer, en franchise d'impôt, des provisions de propre assureur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cest_ainsi_quun_entrepreneu_019"">C'est ainsi qu'un entrepreneur de travaux publics tenu à une obligation de garantie ne saurait être autorisé à constituer du chef de cette obligation une provision d'auto-assurance (également sur ce point BOI-BIC-PROV-30-10-10 au I § 30 à 50). Il convient d'observer, à cet égard, que l'entrepreneur a la faculté de se prémunir contre les risques particuliers de sa profession en souscrivant une police d'assurance appropriée. Au surplus, il a été admis, en cas de cessation d'activité, que le montant des primes d'assurances annuelles concernant la garantie des travaux antérieurs, qui viendraient à échéance postérieurement à la date de la cessation, puisse être déduit des résultats (comptable et fiscal) du dernier exercice à titre de charges à payer.</p> <h3 id=""Evolution_de_la_jurispruden_31"">2. Évolution de la jurisprudence</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""70_020"">70</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Jusquen_1956,_la_jurisprude_021"">Jusqu'en 1956, la jurisprudence administrative a, sous certaines conditions, autorisé les entreprises à déduire chaque année de leur résultat fiscal les sommes affectées à la couverture des risques pour lesquels elles se constituaient leur propre assureur. Entre autres conditions, il importait notamment que les risques ainsi couverts fissent l'objet d'assurances d'usage courant dans le commerce et l'industrie. Le montant de la provision ne pouvait, par ailleurs, excéder les primes couramment pratiquées par les compagnies d'assurances pour la couverture des risques de cette nature.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""80_022"">80</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Mais,_par_deux_arrets_du_9__023"">Mais, par deux arrêts du 9 avril 1956, le Conseil d'État a refusé d'admettre la constitution en franchise fiscale des provisions de cette nature (n° 34376, RO, p. 69, en ce qui concerne la charge susceptible de résulter pour un employeur de sa responsabilité civile en cas d'accidents du travail survenus à son personnel ; n° 25244, RO, p. 71, en ce qui concerne le risque de non-recouvrement des créances).</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""Ladministration_sest_rallie_024"">L'administration s'est ralliée à cette position par une décision ministérielle du 16 juillet 1957.</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""La_Haute_Assemblee_a_ulteri_025"">La Haute Assemblée a ultérieurement confirmé cette jurisprudence. Il a ainsi été jugé que les provisions constituées en vue de faire face :</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_un_risque_dincendie_(CE_026"">- à un risque d'incendie (CE, arrêt du 20 janvier 1958, n° 36573, RO p. 23) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_un_risque_dinondation_(_027"">- à un risque d'inondation (CE, arrêt du 22 novembre 1961, n° 49178, 8e s.-s.) ;</p> <p class=""jurisprudence-western"" id=""-_a_un_risque_de_vol_(CE,_a_028"">- à un risque de vol (CE, arrêt du 25 octobre 1961, n° 43472, 8e s.-s., RO p. 443), ne sauraient être admises en déduction du résultat fiscal même si elles n'excèdent pas le montant des primes exigibles par une compagnie pratiquant l'assurance contre le même risque, car les pertes que ces provisions se proposent de couvrir ne peuvent, à la clôture de l'exercice, ni être regardées comme probables, ni être évaluées avec une approximation suffisante).</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque_:_Cette_jurisprude_029""><strong>Remarque :</strong> Cette jurisprudence s'applique également dans l'hypothèse d'une provision de propre assureur constituée en vue de faire face aux risques encourus du fait du caractère insuffisant de la couverture des polices souscrites (CE, arrêt du 30 mai 1973, n° 86093, 7e et 9e s.-s.).</p> <h3 id=""Sort_des_provisions_de_prop_32"">3. Sort des provisions de propre assureur admises en déduction avant la date d'effet de la décision ministérielle du 16 juillet 1957</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""90_030"">90</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_sort_des_provisions_de_p_031"">Le sort des provisions de propre assureur constituées avant le 1er janvier 1957 est réglé de façon différente selon que l'entreprise est demeurée son propre assureur ou a souscrit une assurance pour couvrir le risque qui avait donné lieu à la constitution d'une provision de cette nature.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""100_032"">100</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_premier_cas,_les_pr_033"">Dans le premier cas, les provisions antérieurement constituées peuvent être maintenues au passif du bilan. Mais, en cas de réalisation du risque qu'elles étaient destinées à couvrir, les pertes ou charges en résultant doivent être imputées sur les provisions en cause jusqu'à complète utilisation de ces dernières. Bien entendu, ces provisions doivent être rapportées par le service au résultat fiscal dans la mesure où elles seraient détournées de leur objet, de même que si elles venaient à excéder le montant des risques dont l'entreprise conserve la charge.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""110_034"">110</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Precisions_:_Si_les_provisi_035"">Précisions : Si les provisions de propre assureur régulièrement constituées par une entreprise d'armement naval, au cours d'exercices arrêtés antérieurement au 1er janvier 1957, pour faire face aux risques de perte de ses navires peuvent être maintenues en franchise d'impôt au passif du bilan dans la mesure où elles ne viennent pas à excéder le montant des risques en cause dont l'entreprise conserve la charge, il n'y a pas lieu de distinguer suivant que ces risques correspondent aux navires mêmes ayant donné lieu à la constitution des provisions ou à de nouveaux navires. Par ailleurs, le montant des risques considérés doit, à la clôture de chaque exercice, être réputé égal à la différence entre la valeur de remplacement des éléments, appréciés à la date de clôture de l'exercice, et les amortissements déjà pratiqués en franchise d'impôt à raison de ces éléments.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_second_cas,_les_pro_036"">Dans le second cas, les provisions constituées deviennent sans objet et doivent être rapportées aux résultats (comptable et fiscal) de l'exercice en cours à la date d'entrée en vigueur de la police d'assurances. Elles peuvent toutefois, lorsque la police d'assurances souscrite comporte une franchise, être maintenues à due concurrence au passif du bilan.</p> <h3 id=""Exceptions_33"">4. Exceptions</h3> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""120_037"">120</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Linterdiction_de_constituer_038"">L'interdiction de constituer en franchise d'impôt des provisions de propre assureur comporte des exceptions d'origine législative concernant les provisions pour risques afférents à des opérations de crédit. Ces dispositions visent, d'une part, les banques et établissements de crédit effectuant des opérations de crédit à moyen et à long terme, d'autre part, les entreprises exportatrices consentant des crédits à moyen terme pour le règlement des ventes et des travaux qu'elles effectuent à l'étranger (BOI-BIC-PROV-60-50 dans sa version publiée au 12/09/2012).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_c_du_I_de_larticle_26_de_039"">Le c du I de l'article 26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 supprime, à compter des exercices clos le 31 décembre 2013, la possibilité de constituer des provisions destinées à faire face aux risques particuliers afférents aux opérations de crédit à moyen et long terme ainsi qu'aux crédits à moyen terme résultant de ventes ou de travaux effectués à l'étranger prévue au quinzième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_les_provisions_c_040"">Toutefois, les provisions constituées au titres des exercices clos avant le 31 décembre 2013 demeurent reprises selon les règles prévues antérieurement (BOI-BIC-PROV-60-50).</p>

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BNC - Champ d'application - Exonérations

2012-09-12

BNC

CHAMP

BOI-BNC-CHAMP-10-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6459-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-CHAMP-10-40-20120912

1 Les exonérations peuvent concerner soit certaines plus-values, soit certains produits, rémunérations ou bénéfices. Dans le présent chapitre, seront donc examinées : - les exonérations concernant certains revenus et diverses professions (section 1, cf. BOI-BNC-CHAMP-10-40-10) ; - les exonérations spécifiques applicables aux médecins (section 2, cf. BOI-BNC-CHAMP-10-40-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_exonerations_peuvent_co_01"">Les exonérations peuvent concerner soit certaines plus-values, soit certains produits, rémunérations ou bénéfices.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Dans_le_present_chapitre,_s_02"">Dans le présent chapitre, seront donc examinées :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_exonerations_concerna_03"">- les exonérations concernant certains revenus et diverses professions (section 1, cf. BOI-BNC-CHAMP-10-40-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_exonerations_specifiq_04"">- les exonérations spécifiques applicables aux médecins (section 2, cf. BOI-BNC-CHAMP-10-40-20).</p>

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BIC - Réductions et crédits d'impôt - Crédits d'impôt - Crédit d'impôt recherche - Champ d'application - Dépenses de personnels concernées

2016-07-06

BIC

RICI

BOI-BIC-RICI-10-10-10-30

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6490-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-RICI-10-10-10-30-20160706

Les commentaires exprimés dans ce document sont retirés à compter de la date de publication de la présente version. Pour prendre connaissance des nouveaux commentaires relatifs aux dépenses de personnel éligibles à l'assiette du crédit d'impôt recherche, il convient de se reporter au BOI-BIC-RICI-10-10-20-20. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, consultez la version précédente dans l'onglet "versions publiées du document".

<p class=""paragraphe-western"" id=""Aux_termes_de larticle 49_s_01"">Les commentaires exprimés dans ce document sont retirés à compter de la date de publication de la présente version.</p> <p class=""warn"" id=""Attention:_les_liens_cites__05"">Pour prendre connaissance des nouveaux commentaires relatifs aux dépenses de personnel éligibles à l'assiette du crédit d'impôt recherche, il convient de se reporter au BOI-BIC-RICI-10-10-20-20. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, consultez la version précédente dans l'onglet ""versions publiées du document"".</p>

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BNC - Régimes sectoriels - Produits de la propriété industrielle - Imputation des déficits des inventeurs non professionnels

2012-09-12

BNC

SECT

BOI-BNC-SECT-30-10-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6580-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-SECT-30-10-40-20120912

I. Principe 1 Les déficits subis par les inventeurs indépendants dont l'activité n'est pas assimilable à une véritable activité professionnelle ne sont pas déductibles du revenu global. Ces déficits ne peuvent être imputés que sur les bénéfices d'activités semblables durant la même année ou les six années suivantes (CGI, art. 156, I, 2°). II. Cas particulier du déficit provenant des frais de prise de brevet et de maintenance 10 Afin d'encourager l'activité inventive et de développer la protection des inventions,le I bis de l'article 156 du CGI autorise les inventeurs à déduire de leur revenu global les déficits provenant des frais de prise de brevets, ainsi que des frais de maintenance ; cette déductibilité est, cependant, limitée à l'année de la prise du brevet et aux neuf années suivantes. Cette disposition appelle les commentaires ci-après. A. Nature des droits concernés 20 Conformément aux dispositions de l'article L611-2 du code de la propriété intellectuelle, les titres de propriété industrielle protégeant les inventions s'entendent des brevets proprement dits et des certificats d'utilité. Seuls les frais afférents à ces catégories de titres doivent être pris en compte. En effet, les dessins, modèles, procédés et marques de fabrique ou de service n'entrent pas dans les prévisions du I bis de l'article 156 du CGI et le déficit provenant des frais exposés pour la protection de ces droits reste soumis au régime de droit commun de déduction des déficits provenant d'opérations lucratives à caractère non professionnel. B. Frais ouvrant droit à imputation sur le revenu global 30 Seule la fraction du déficit correspondant aux frais de prise de brevet et de maintenance est déductible du revenu global, à l'exclusion, par conséquent, de la part du déficit provenant des autres frais tels que les frais de recherche ou de mise au point de l'invention. Les frais occasionnés par la prise d'un brevet s'entendent, notamment : - des honoraires versés aux conseils en brevets d'invention et aux mandataires auprès de l'Institut national de la propriété industrielle (INPI) en vue de l'obtention des titres ; - des honoraires versés aux mandataires chargés du dépôt du brevet à l'étranger ; - des frais de traduction, le cas échéant ; - des taxes diverses perçues au profit de l'INPI pour la délivrance des brevets et au profit des États étrangers qui assurent la protection de l'invention sur leur territoire. Parmi les taxes perçues au profit de l'INPI, on peut citer : la taxe versée au moment du dépôt de la demande du brevet qui couvre la première annuité de maintenance, la taxe d'avis documentaire, la taxe de renouvellement de délai, la taxe de délivrance et d'impression des fascicules. Les frais de maintenance sont limités, en principe au montant de la taxe annuelle pour le maintien en vigueur des titres. Mais il y a lieu d'admettre également au titre de ces frais, les rémunérations versées aux conseils chargés de la surveillance des brevets et du paiement de la taxe annuelle de maintien en vigueur. C. Constatation du déficit déductible du revenu global 1. Obligation de déclaration 40 Il est rappelé qu'en matière de bénéfices non commerciaux, aucun déficit ne peut être constaté dans le régime déclaratif spécial (cf. BOI-BNC-DECLA-20). Il s'ensuit que, pour prétendre à l'imputation du déficit subi dans le cadre de son activité, l'inventeur doit souscrire la déclaration des bénéfices non commerciaux relative au régime de la déclaration contrôlée prévue par l'article 97 du CGI. 2. Ventilation du déficit 50 Par note jointe à la déclaration de résultat n° 2035 (CERFA n° 11176), l'inventeur doit faire apparaître en les distinguant : - les frais de prise de brevet et de maintenance ; - les autres frais déductibles dans le cadre de l'activité d'inventeur ; Par ailleurs, le déficit engendré par ces frais doit être ventilé entre ; - la part du déficit correspondant aux frais visés au I bis de l'article 156 du CGI qui est déductible du revenu global ; - la part du déficit provenant des autres frais qui est seulement imputable sur les bénéfices tirés d'activités semblables dans les conditions fixées au 2° du I de l'article 156 du CGI. À cet égard, il est rappelé que ce déficit peut être imputé sur les bénéfices retirés de toutes les activités non commerciales à caractère non professionnel, y compris celles n'ayant aucun rapport avec l'activité d'inventeur. Bien entendu, les frais de prise de brevet et de maintenance payés au cours de l'année d'imposition s'imputent, avant toute déduction sur le revenu global, sur les bénéfices tirés d'activités semblables réalisés au cours de la même année. Il en est ainsi même s'il s'agit de bénéfices provenant de l'exploitation de droits de propriété industrielle taxables au taux des plus-values à long terme en application du 1 de l'article 39 terdecies 1 du CGI (cession de brevets ou concession de licences d'exploitation). Si ces bénéfices ne sont pas suffisants pour absorber les frais de prise de brevet et de maintenance, l'excédent constitue un déficit déductible du revenu global de l'inventeur. Toutefois, si après imputation globale des frais de prise de brevet et de maintenance et des frais de recherche ou de mise au point – y compris ceux afférents au déficit reportable des années antérieures – l'inventeur constate un déficit catégoriel, le déficit est réputé provenir des deux catégories de frais proportionnellement à leurs montants respectifs. 60 Exemple : Pour l'année N, un inventeur supporte 10 000 € de frais pour la prise d'un brevet, 2 000 € de frais de maintenance d'un brevet antérieur et 20 000 € de frais pour la mise au point d'une invention nouvelle. Par ailleurs, il perçoit, au cours de la même année, 20 000 € pour la concession de la licence d'exploitation du brevet déposé antérieurement. Le déficit catégoriel est égal à : 20 000 € - (10 000 € + 2 000 € + 20 000 €), soit 12 000 €. Ventilation du déficit : - fraction du déficit déductible du revenu global : 12 000 € x 12 000 € / 32 000 € = 4 500 € ; - fraction du déficit reportable dans les conditions prévues au 2° du I de l'article 156 du CGI : 12 000 € x 20 000 € / 32 000 € = 7 500 €. Remarque : Bien entendu, il ne sera tenu compte que des seuls frais appuyés de pièces justificatives. D. Modalités d'imputation du déficit sur le revenu global 70 Le déficit (ou la fraction du déficit) visé par le I bis de l'article 156 du CGI est déductible du revenu global de l'année de la prise du brevet et des neuf années suivantes. Les modalités de déduction prévues par le texte légal sont identiques à celles du droit commun (CGI, art. 156-I) sous réserve des règles particulières suivantes : - le déficit catégoriel est déductible du revenu global de l'année de prise du brevet et reportable sur les années suivantes jusqu'à la neuvième inclusivement (au lieu de la sixième) ; - le délai de report de neuf ans ne court pas, comme dans le régime de droit commun, à compter de l'année suivant celle au cours de laquelle le déficit a été constaté, mais à compter de l'année suivant celle de la prise du brevet (ou du dépôt de la demande si le brevet est délivré à une date postérieure). Ainsi, en cas de dépôt d'un brevet au cours de l'année N, le déficit provenant des frais de maintenance acquittés au cours de l'année N n'a pu, si le revenu global de la même année s'est avéré insuffisant pour permettre l'imputation, être reporté sur le revenu global de l'année N + 1. Il sera, par contre, imputé, dans les conditions prévues au 2° du I de l'article 156 du CGI sur les revenus de même nature des années N + 1 à N + 6. Enfin, d'une manière générale, il sera tenu compte, sans condition d'antériorité, des déficits qui n'ont pu être imputés pour la détermination du profit tiré de la cession ou de la concession du brevet dans le délai légal.

<h1 id=""Principe_10"">I. Principe</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_deficits_subis_par_les__01"">Les déficits subis par les inventeurs indépendants dont l'activité n'est pas assimilable à une véritable activité professionnelle ne sont pas déductibles du revenu global.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ces_deficits_ne_peuvent_etr_02"">Ces déficits ne peuvent être imputés que sur les bénéfices d'activités semblables durant la même année ou les six années suivantes (CGI, art. 156, I, 2°).</p> <h1 id=""Cas_particulier_du_deficit__11"">II. Cas particulier du déficit provenant des frais de prise de brevet et de maintenance</h1> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_03"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Afin_dencourager_lactivite__04"">Afin d'encourager l'activité inventive et de développer la protection des inventions,le I bis de l'article 156 du CGI autorise les inventeurs à déduire de leur revenu global les déficits provenant des frais de prise de brevets, ainsi que des frais de maintenance ; cette déductibilité est, cependant, limitée à l'année de la prise du brevet et aux neuf années suivantes.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Cette_disposition_appelle_l_05"">Cette disposition appelle les commentaires ci-après.</p> <h2 id=""Nature_des_droits_concernes_20"">A. Nature des droits concernés</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""20_06""><strong>20</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Conformement_aux_dispositio_07"">Conformément aux dispositions de l'article L611-2 du code de la propriété intellectuelle, les titres de propriété industrielle protégeant les inventions s'entendent des brevets proprement dits et des certificats d'utilité. Seuls les frais afférents à ces catégories de titres doivent être pris en compte. En effet, les dessins, modèles, procédés et marques de fabrique ou de service n'entrent pas dans les prévisions du I bis de l'article 156 du CGI et le déficit provenant des frais exposés pour la protection de ces droits reste soumis au régime de droit commun de déduction des déficits provenant d'opérations lucratives à caractère non professionnel.</p> <h2 id=""Frais_ouvrant_droit_a_imput_21"">B. Frais ouvrant droit à imputation sur le revenu global</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""30_08""><strong>30</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Seule_la_fraction_du_defici_09"">Seule la fraction du déficit correspondant aux frais de prise de brevet et de maintenance est déductible du revenu global, à l'exclusion, par conséquent, de la part du déficit provenant des autres frais tels que les frais de recherche ou de mise au point de l'invention.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_frais_occasionnes_par_l_010"">Les frais occasionnés par la prise d'un brevet s'entendent, notamment :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_honoraires_verses_aux_011"">- des honoraires versés aux conseils en brevets d'invention et aux mandataires auprès de l'Institut national de la propriété industrielle (INPI) en vue de l'obtention des titres ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_honoraires_verses_aux_012"">- des honoraires versés aux mandataires chargés du dépôt du brevet à l'étranger ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_frais_de_traduction,__013"">- des frais de traduction, le cas échéant ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_taxes_diverses_percue_014"">- des taxes diverses perçues au profit de l'INPI pour la délivrance des brevets et au profit des États étrangers qui assurent la protection de l'invention sur leur territoire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Parmi_les_taxes_percues_au__015"">Parmi les taxes perçues au profit de l'INPI, on peut citer : la taxe versée au moment du dépôt de la demande du brevet qui couvre la première annuité de maintenance, la taxe d'avis documentaire, la taxe de renouvellement de délai, la taxe de délivrance et d'impression des fascicules.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_frais_de_maintenance_so_016"">Les frais de maintenance sont limités, en principe au montant de la taxe annuelle pour le maintien en vigueur des titres. Mais il y a lieu d'admettre également au titre de ces frais, les rémunérations versées aux conseils chargés de la surveillance des brevets et du paiement de la taxe annuelle de maintien en vigueur.</p> <h2 id=""Constatation_du_deficit_ded_22"">C. Constatation du déficit déductible du revenu global</h2> <h3 id=""Obligation_de_declaration_30"">1. Obligation de déclaration</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""40_017""><strong>40</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_est_rappele_quen_matiere_018"">Il est rappelé qu'en matière de bénéfices non commerciaux, aucun déficit ne peut être constaté dans le régime déclaratif spécial (cf. BOI-BNC-DECLA-20).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sensuit_que,_pour_preten_019"">Il s'ensuit que, pour prétendre à l'imputation du déficit subi dans le cadre de son activité, l'inventeur doit souscrire la déclaration des bénéfices non commerciaux relative au régime de la déclaration contrôlée prévue par l'article 97 du CGI.</p> <h3 id=""Ventilation_du_deficit_31"">2. Ventilation du déficit</h3> <p class=""paragraphe-western"" id=""50_020""><strong>50</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_note_jointe_a_la_declar_021"">Par note jointe à la déclaration de résultat n° 2035 (CERFA n° 11176), l'inventeur doit faire apparaître en les distinguant :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_frais_de_prise_de_bre_022"">- les frais de prise de brevet et de maintenance ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_les_autres_frais_deductib_023"">- les autres frais déductibles dans le cadre de l'activité d'inventeur ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Par_ailleurs,_le_deficit_en_024"">Par ailleurs, le déficit engendré par ces frais doit être ventilé entre ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_part_du_deficit_corres_025"">- la part du déficit correspondant aux frais visés au I bis de l'article 156 du CGI qui est déductible du revenu global ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_la_part_du_deficit_proven_026"">- la part du déficit provenant des autres frais qui est seulement imputable sur les bénéfices tirés d'activités semblables dans les conditions fixées au 2° du I de l'article 156 du CGI. À cet égard, il est rappelé que ce déficit peut être imputé sur les bénéfices retirés de toutes les activités non commerciales à caractère non professionnel, y compris celles n'ayant aucun rapport avec l'activité d'inventeur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Bien_entendu,_les_frais_de__027"">Bien entendu, les frais de prise de brevet et de maintenance payés au cours de l'année d'imposition s'imputent, avant toute déduction sur le revenu global, sur les bénéfices tirés d'activités semblables réalisés au cours de la même année. Il en est ainsi même s'il s'agit de bénéfices provenant de l'exploitation de droits de propriété industrielle taxables au taux des plus-values à long terme en application du 1 de l'article 39 terdecies 1 du CGI (cession de brevets ou concession de licences d'exploitation).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Si_ces_benefices_ne_sont_pa_028"">Si ces bénéfices ne sont pas suffisants pour absorber les frais de prise de brevet et de maintenance, l'excédent constitue un déficit déductible du revenu global de l'inventeur.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Toutefois,_si_apres_imputat_029"">Toutefois, si après imputation globale des frais de prise de brevet et de maintenance et des frais de recherche ou de mise au point – y compris ceux afférents au déficit reportable des années antérieures – l'inventeur constate un déficit catégoriel, le déficit est réputé provenir des deux catégories de frais proportionnellement à leurs montants respectifs.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""60_030""><strong>60</strong></p> <p class=""exemple-western"" id=""Exemple : Pour_lannee_N,_un_031""><strong>Exemple : </strong>Pour l'année N, un inventeur supporte 10 000 € de frais pour la prise d'un brevet, 2 000 € de frais de maintenance d'un brevet antérieur et 20 000 € de frais pour la mise au point d'une invention nouvelle. Par ailleurs, il perçoit, au cours de la même année, 20 000 € pour la concession de la licence d'exploitation du brevet déposé antérieurement.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Le_deficit_categoriel_est_e_032"">Le déficit catégoriel est égal à : 20 000 € - (10 000 € + 2 000 € + 20 000 €), soit 12 000 €.</p> <p class=""exemple-western"" id=""Ventilation_du_deficit :_033"">Ventilation du déficit :</p> <p class=""exemple-western"" id=""-_fraction_du_deficit_deduc_034"">- fraction du déficit déductible du revenu global : 12 000 € x 12 000 € / 32 000 € = 4 500 € ; </p> <p class=""exemple-western"" id=""-_fraction_du_deficit_repor_035"">- fraction du déficit reportable dans les conditions prévues au 2° du I de l'article 156 du CGI : 12 000 € x 20 000 € / 32 000 € = 7 500 €.</p> <p class=""remarque-western"" id=""Remarque : Bien_entendu,_il_036""><strong>Remarque : </strong>Bien entendu, il ne sera tenu compte que des seuls frais appuyés de pièces justificatives.</p> <h2 id=""Modalites_dimputation_du_de_23"">D. Modalités d'imputation du déficit sur le revenu global</h2> <p class=""paragraphe-western"" id=""70_037""><strong>70</strong></p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_deficit_(ou_la_fraction__038"">Le déficit (ou la fraction du déficit) visé par le I bis de l'article 156 du CGI est déductible du revenu global de l'année de la prise du brevet et des neuf années suivantes. </p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_modalites_de_deduction__039"">Les modalités de déduction prévues par le texte légal sont identiques à celles du droit commun (CGI, art. 156-I) sous réserve des règles particulières suivantes :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_deficit_categoriel_est_040"">- le déficit catégoriel est déductible du revenu global de l'année de prise du brevet et reportable sur les années suivantes jusqu'à la neuvième inclusivement (au lieu de la sixième) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_le_delai_de_report_de_neu_041"">- le délai de report de neuf ans ne court pas, comme dans le régime de droit commun, à compter de l'année suivant celle au cours de laquelle le déficit a été constaté, mais à compter de l'année suivant celle de la prise du brevet (ou du dépôt de la demande si le brevet est délivré à une date postérieure).</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ainsi,_en_cas_de_depot_dun__042"">Ainsi, en cas de dépôt d'un brevet au cours de l'année N, le déficit provenant des frais de maintenance acquittés au cours de l'année N n'a pu, si le revenu global de la même année s'est avéré insuffisant pour permettre l'imputation, être reporté sur le revenu global de l'année N + 1. Il sera, par contre, imputé, dans les conditions prévues au 2° du I de l'article 156 du CGI sur les revenus de même nature des années N + 1 à N + 6. Enfin, d'une manière générale, il sera tenu compte, sans condition d'antériorité, des déficits qui n'ont pu être imputés pour la détermination du profit tiré de la cession ou de la concession du brevet dans le délai légal.</p>

Contenu

BIC - Plus-values et moins-values - Régime fiscal des plus-values et moins-values à court terme et à long terme - Régime fiscal des plus-values et moins-values nettes à long terme

2012-09-12

BIC

PVMV

BOI-BIC-PVMV-20-40

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6602-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PVMV-20-40-20120912

1 Les plus-values et moins-values à long terme font l'objet d'une compensation par exercice, cette opération consistant à faire la somme algébrique du montant total des plus-values à long terme réalisées au cours de l'exercice considéré et du montant total des moins-values à long terme de même nature subies pendant le même exercice. 10 Le présent chapitre traite successivement : - des règles applicables aux plus-values nettes à long terme (Section 1, cf. BOI-BIC-PVMV-20-40-10) ; - des règles applicables aux moins-values nettes à long terme (Section 2, cf. BOI-BIC-PVMV-20-40-20) ; - de l'abattement pour durée de détention sur les plus-values à long terme réalisées sur les biens immobiliers affectés à l'exploitation (Section 3, cf. BOI-BIC-PVMV-20-40-30).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Les_plus-values_et_moins-va_01""> Les plus-values et moins-values à long terme font l'objet d'une compensation par exercice, cette opération consistant à faire la somme algébrique du montant total des plus-values à long terme réalisées au cours de l'exercice considéré et du montant total des moins-values à long terme de même nature subies pendant le même exercice.</p> <p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""10_02"">10</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Le_present_chapitre_traite__03""> Le présent chapitre traite successivement :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_regles_applicables_au_04""> - des règles applicables aux plus-values nettes à long terme (Section 1, cf. BOI-BIC-PVMV-20-40-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_des_regles_applicables_au_05""> - des règles applicables aux moins-values nettes à long terme (Section 2, cf. BOI-BIC-PVMV-20-40-20) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_de_labattement_pour_duree_06""> - de l'abattement pour durée de détention sur les plus-values à long terme réalisées sur les biens immobiliers affectés à l'exploitation (Section 3, cf. BOI-BIC-PVMV-20-40-30).</p>

Contenu

IS - Champ d'application et territorialité - Collectivités imposables - Organismes privés autres que les sociétés - Organismes réalisant des activités lucratives accessoires

2012-09-12

IS

CHAMP

BOI-IS-CHAMP-10-50-20

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6634-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-10-50-20-20120912

1 Deux dispositifs permettent, sous conditions, de limiter la portée de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés des organismes privés qui réalisent des activités lucratives de manière accessoire. Il s'agit de : -  la sectorisation ou la filialisation des activités lucratives accessoires (sous-section 1 : BOI-IS-CHAMP-10-50-20-10) ; -  la franchise des impôts commerciaux (sous-section 2 : BOI-IS-CHAMP-10-50-20-20).

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""Deux_dispositifs_permettent_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Deux_dispositifs_permettent_01"">Deux dispositifs permettent, sous conditions, de limiter la portée de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés des organismes privés qui réalisent des activités lucratives de manière accessoire.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Il_sagit_de :_01"">Il s'agit de :</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sous-section_1 :_la_secto_02"">-  la sectorisation ou la filialisation des activités lucratives accessoires (sous-section 1 : BOI-IS-CHAMP-10-50-20-10) ;</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""-_Sous-section_2 :_la_franc_03"">-  la franchise des impôts commerciaux (sous-section 2 : BOI-IS-CHAMP-10-50-20-20).</p>

Contenu

PAT - ISF - Obligations des redevables - Etablissement d'une déclaration - Redevables dont la valeur nette taxable du patrimoine est supérieure à 1,3 M€ et inférieure à 2,57 M€

2018-10-11

PAT

ISF

BOI-PAT-ISF-50-10-20-10

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6658-PGP.html/identifiant=BOI-PAT-ISF-50-10-20-10-20181011

1 L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a supprimé les dispositions portant sur l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) codifiées de l'article 885 A du code général des impôts (CGI) à l'article 885 Z du CGI. Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base. L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a instauré en lieu et place de l'ISF un nouvel impôt sur la fortune immobilière (IFI) dont les précisions sont apportées au BOI-PAT-IFI-50-10-20.

<p class=""numero-de-paragraphe-western"" id=""1_00"">1</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Larticle_31_de_la loi n°_20_01""> L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a supprimé les dispositions portant sur l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) codifiées de l'article 885 A du code général des impôts (CGI) à l'article 885 Z du CGI.</p> <p class=""warn"" id=""Attention_:_Les_liens_cites_04"">Les commentaires contenus dans le présent BOI sont retirés à compter de la date de publication mentionnée ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ».<br> Rappel : Lorsque vous cliquez sur les liens hypertextes figurant dans un BOI, vous êtes redirigés par défaut vers la dernière version publiée des autres BOI de la base.</p> <p class=""paragraphe-western"" id=""Ce_meme_article_31_a_instau_05"">L'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a instauré en lieu et place de l'ISF un nouvel impôt sur la fortune immobilière (IFI) dont les précisions sont apportées au BOI-PAT-IFI-50-10-20.</p>